Status der Anwendung des Target Costing in der produzierenden Industrie in Deutschland

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Tabellenverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Symbolverzeichnis

1. Einleitung
1.1. Ausgangssituation
1.2. Zielsetzung der Arbeit
1.3. Terminologische und inhaltliche Abgrenzung
1.4. Methodische Vorgehensweise
1.4.1. Gang der Arbeit
1.4.2. Methodologie

2. Theoretische Grundlagen der Arbeit
2.1. Was ist Target Costing?
2.1.1. Grundverständnis des Target Costing
2.1.2. Methoden des Target Costing
2.1.3. Prozess der Zielkostenermittlung anhand eines praktischen Beispiels
2.2. Unterstützende Instrumente
2.2.1. Instrumente zur Unterstützung der Zielkostenermittlung
2.2.2. Ergänzende Instrumente zur Unterstützung der Strategie- und Marktorientierung

3. Erfassung des Status der Anwendung des Target Costing in der produzierenden Industrie
3.1. Kritische Auseinandersetzung mit der Analyse und Auswertung der erhobenen Daten
3.2. Aufbau und Gestaltung der Befragung
3.3. Analyse und Auswertung der Ergebnisse der Befragung
3.3.1. Aktuelle Situation der Anwendung von Target Costing
3.3.2. Von welchen Kontextfaktoren ist die Anwendung und Ausgestaltung von Target Costing Systemen abhängig?
3.3.3. Aus welchen wesentlichen Strukturmerkmalen besteht das Target Costing?
3.3.4. Welche Auswirkungen sind mit dem Einsatz des Target Costing zu erzielen und wie kann der Nutzen gesteigert werden?

4. Handlungsempfehlungen
4.1. Bewertung der empirischen Ergebnisse
4.2. Entwicklung eines PEP umfassenden Target Costing Konzepts

5. Schlussbetrachtung
5.1. Fazit
5.2. Kritische Würdigung der Arbeit
5.3. Prognose der zukünftigen Entwicklung

A. Anhang
a. Interviewleitfaden I
b. Interviewleitfaden II

B. Quellenverzeichnis
a. Literaturverzeichnis
b. Internetquellen
c. Geführte Gespräche

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1– Illustrative Darstellung der Steigerung von Wirtschaftlichkeit und Rentabilität durch Kostenmanagement

Abbildung 2 – Kostenvergleich eines Durchschnitts- mit einem Weltklasseunternehmen

Abbildung 3 – Methodologischer Prozessablauf der empirischen Erhebung

Abbildung 4 – Produktlebenszyklus

Abbildung 5 – Darstellung der unterschiedlichen Methoden des Target Costing

Abbildung 6 – Kriterien des 'Market into Company' Ansatzes

Abbildung 7 – Zielkostenfindung für vorderen Fahrersitz (4-Türer)

Abbildung 8 – Durch Kundenbefragung ermittelte Funktionsgewichte

Abbildung 9 – Funktionen-Komponenten-Matrix (Bsp. für Harte Funktionen)

Abbildung 10 – Ermittlung der Kosteneinsparungsziele je Komponente

Abbildung 11 – Ermittlung des Zielkostenindex

Abbildung 12 – Zielkostenkontrolldiagramm

Abbildung 13 – Zeitgewinn durch Simultaneous Engineering

Abbildung 14 – Wahrnehmung Zeitebenen: Vergangenheit - Gegenwart - Zukunft

Abbildung 15 – Kulturelle Unterschiede Deutschland vs. Japan

Abbildung 16 – Target Costing Prozess im Unternehmen des Experten C

Abbildung 17 – Bedeutung der genannten Ziele durch die Anwendung von TC– Studie 1995

Abbildung 18 – Einsatz anderer 'klassischer' Instrumente des strategischen Kostenmanagements

Abbildung 19 – Einflüsse, Anforderungen und Ziele an Target Costing

Abbildung 20 – (Spezifische) Kriterien des ‚Market into Company‘

Abbildung 21 – Fallbeispiel zur Erläuterung der Sinnhaftigkeit von Marktanalysen in Zuliefererunternehmen

Abbildung 22 – Phasen des Zielkostenmanagements im PEP

Abbildung 23 – Senkung der Kosten durch Zielkostenmanagement im PEP

Tabellenverzeichnis

Tabelle 1 – Differenzierungsmerkmale der Target Costing Methoden

Tabelle 2 – Überblick über quantitative Erhebungen zum Anwendungsstand des Target Costing

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Symbolverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

„Wer zu spät an die Kosten denkt, ruiniert sein Unternehmen. Wer immer zu früh an die Kosten denkt, tötet die Kreativität.“¹

Das Zitat Rosenthals zeigt die Zweischneidigkeit der hohen Bedeutung, die dem Faktor Kosten zugemessen wird. Einerseits ist eine frühzeitige Betrachtung und gezielte Steuerung der Kosten elementar für die Wirtschaftlichkeit und somit das Fortbestehen einer Unternehmung. Andererseits dürfen Unternehmen jedoch nicht aus den Augen verlieren, dass die Kosten letztendlich ein Mittel zum Zweck darstellen, bei dem das Verhältnis zwischen Output (Ertrag) und Input (Aufwand) das eigentlich zu optimierende Element ist.²

1.1. Ausgangssituation

Im Jahr 2014 setzen Unternehmen der deutschsprachigen Länder Berater am häufigsten für Kostensenkungsprojekte ein.³ Dies erscheint erstaunlich, sollten doch die meisten Unternehmen die Misere der Finanzkrise eigentlich überwunden haben. Aus welchem Grund entsteht also dieser Bedarf?

Es stimmt, dass Kostensenkungsmaßnahmen, wie z.B. Personalfreisetzungen im Rahmen des operativen Krisenmanagements angewendet werden. In diesen Phasen gilt es, durch schnelle Handlungen das Überleben einer Unternehmung zu sichern. Doch Kostensenkungsprogramme können auch in Form eines langfristig orientierten Kostenmanagements präventiv eingesetzt werden, um Krisensituationen in der Zukunft bereits im Voraus zu vermeiden.⁴

Die Bedeutung eines solchen Kostenmanagements ergibt sich dabei aus der Notwendigkeit von Unternehmen ausschüttungsfähige Gewinne zu erzielen.⁵ Nachhaltiges Kostenmanagement führt durch Ausschöpfung von Kostensenkungspotentialen bei gleichzeitiger marktgesteuerter Produktentwicklung zur Verbesserung des ‚Output-Input-Verhältnisses‘ und folglich zur Erhöhung von Wirtschaftlichkeit, Rentabilität und Wertsteigerung (siehe Abb. 1).⁶

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1– Illustrative Darstellung der Steigerung von Wirtschaftlichkeit und Rentabilität durch Kostenmanagement

Quelle - eigene Darstellung

Als führender Verantwortlicher einer Unternehmung gilt es zu bedenken: Wie würde sich die eigene Unternehmenssituation ändern, wenn es möglich wäre, ein Produkt mit einer gezielteren oder sogar besseren Funktionalität bei einer Kostenersparnis in Höhe eines beliebig selbst vorgegeben Einsparungsziels anzubieten? An diese Fragestellung setzt das Instrument Target Costing an. Dabei ermöglicht es selbst bei hoher Wettbewerbsintensität und steigenden Kundenanforderungen Produkte zu entwickeln und zu fertigen, die eine langfristige Rentabilität aufzeigen.⁷

Die Erstellung der vorliegenden Masterthesis erfolgt in Zusammenarbeit mit der Unternehmensberatung ORAGO GmbH. ORAGO ist als Softwareentwicklungs- und Beratungsunternehmen auf Produkt- und Prozesskostenoptimierung spezialisiert und bietet in diesem Rahmen ein ganzheitliches Konzept zur Reduzierung von Kosten, Optimierung von Produkten und Prozessen und zur Steigerung von Erträgen und Produktivität an.

Den Anstoß zur Thematik der Abschlussarbeit gab dabei die, im Rahmen ihrer Kundenberatung erfolgte Feststellung von ORAGO, dass bislang nur wenige ihrer betreuten Unternehmen geeignete strategische Kostenmanagement-Instrumente wie Target Costing zur Optimierung ihrer Strukturen nutzen. Bezogen auf einen ausgewählten Markt, den der produzierenden Industrie in Deutschland, gilt es diese These im Folgenden zu überprüfen.

Die Notwendigkeit der Auseinandersetzung mit den Aspekten des Kostenmanagements zur Erhaltung bzw. Erhöhung der Wirtschaftlichkeit verstärkt sich durch eine Wandlung der Marktverhältnisse. Gesättigte Absatzmärkte bei gleichzeitigem Eintritt neuer Wettbewerber aus osteuropäischen und asiatischen Ländern verändern die Wettbewerbsfelder der Unternehmen.⁸ Um weiterhin auf allen Märkten wettbewerbsfähig zu sein, müssen sich die Unternehmen den unterschiedlichen Kundenanforderungen der verschiedenen Märkte stellen und diese in der Herstellung der Produkte berücksichtigen. Zudem führen vorhandene Überkapazitäten in den Betrieben, immer schnellerer technologischer Fortschritt und kürzere Produktlebenszyklen zu einem aggressiven Preiskampf unter den Wettbewerbern, der das Ausschöpfen von Kostensenkungspotentialen notwendig macht.⁹

Häufig wurden vor allem in der Vergangenheit solche Kostensenkungen durch Reduzierung der Lohn- und Lohnnebenkosten durch Personalabbau oder per Standortverlagerung ins Ausland versucht zu realisieren.¹⁰ Das Institut für Wirtschaftsforschung in Köln stellte jedoch bereits 2011 diesbezüglich ein Umdenken in den Köpfen der Verantwortlichen fest: „Während deutsche Firmen früher noch vergleichsweise häufig aus Gründen der Kostenersparnis im Ausland investierten, ist dies aktuell nur noch für 22% der Unternehmen relevant. Statt um eine Produktionsverlagerung geht es den meisten Unternehmen bei ihrem Auslandsengagement heute vielmehr um eine Erweiterung ihrer Geschäftstätigkeit.“¹¹

Dass das Standortmanagement sich von dem Hauptmotiv der Kosteneinsparung löst, scheint eine Reaktion auf vorangegangene Erkenntnisse zu sein. So belegen Studien, dass der Hauptteil auftretender Kostenunterschiede weniger auf Faktorkosten als auf zwei andere zentrale Ursachen zurückzuführen ist: Eine komplexe und nicht kundengerechte Produktkonstruktion sowie eine ineffiziente Arbeitsorganisation. Eine Studie von McKinsey zeigt am Beispiel der Montageindustrie, dass durchschnittlich-erfolgreiche Unternehmen signifikant höheren Kostenanfall im Vergleich zu Marktführern bzgl. der Produktkonstruktion, des Faktors Zeit im Prozessablauf und bei der Qualität aufweisen (siehe hierzu Abb. 2).¹² Der Herausforderung der Senkung dieser Kosten muss sich ein strategisches Kostenmanagement stellen.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2 – Kostenvergleich eines Durchschnitts- mit einem Weltklasseunternehmen

Quelle - eigene Darstellung in Anlehnung an (Kluge 2002, S. 361)

Gestaltungsziele des Kostenmanagements sind die Optimierung des Kostenniveaus, -verlaufs und der -struktur. Als Kostenniveau wird hierbei eine Reduzierung des Mengengerüsts, d.h. die Vermeidung von Doppelarbeiten, Ausschöpfung von Automatisierungs- und Spezialisierungspotentialen sowie Produktivitätssteigerung verstanden. Die Optimierung des Kostenverlaufs erfolgt im Zuge des Kapazitätsauslastungs-Managements zur Vermeidung von Leerkosten. Verbesserung der Kostenstruktur bedeutet Optimierung von fixen und variablen Kosten.¹³

Folglich liegt es in der Hand der Unternehmen, eventuellen Kostennachteilen durch ein systematisches Kostenmanagement entgegen zu wirken. Die Notwendigkeit von Target Costing als Konzept zur Kostenplanung, -steuerung und -kontrolle soll anhand einer beispielhaften Problemstellung eines Unternehmens der produzierenden Industrie erläutert werden:

Ein Automobilzulieferer erhält von seinen Kunden im Vorfeld von Fahrzeugneuentwicklungen Anfragen über Produktkonzepte für Fahrzeugsitze. Von Kundenseite sind in dieser Phase lediglich grobe technische Richtlinien und Werte vorgegeben. Die vom Kunden geforderten Preise liegen in der Regel unter dem Marktpreis vergleichbarer Produkte. Das traditionelle, operative Kostenrechnungssystem ist nicht in der Lage, abgeleitet von einem vorgegebenen Preis (Zielpreis), (Ziel-)Kosten zu ermitteln, die synchron zur Entwicklung gesteuert werden können, um einen (Ziel-)Gewinn zu realisieren. Hierzu bedarf es einem strategischen Kostenmanagement im Sinne des Target Costing. Die nachfolgenden Ausführungen werden zeigen, dass dieses Instrument dazu in der Lage ist, die Ausrichtung der Unternehmensstrukturen sowohl auf die langfristigen Ziele als auch auf die frühzeitige Optimierung der Produktionsstrukturen entsprechend den vom Markt vorgegebenen Anforderungen zu übertragen.

1.2. Zielsetzung der Arbeit

Ausgehend von der Bedeutung eines implementierten systematischen Kostenmanagements und dem Ziel dessen Anwendung in Unternehmen zu verbessern, stellt das zentrale Anliegen der Arbeit die Erfassung des Status der Anwendung von Target Costing in den von ORAGO beratenen Branchen dar.

Hierbei soll jedoch nicht nur ermittelt werden ob die Implementierung eines geeigneten Target Costing Konzepts in den produzierenden Unternehmen stattfindet oder nicht. Vielmehr konzentriert sich die Arbeit auf eine Analyse möglicher Gründe der Nutzung bzw. Nicht-Nutzung des Instruments sowie in erstgenanntem Fall auf eine Auseinandersetzung mit der tatsächlich angewandten Art und Weise des Target Costing. Dabei ist auch zu erfassen ob produzierende Unternehmen stattdessen eventuell bevorzugt auf andere Instrumente des strategischen Kostenmanagements zurückgreifen oder ob sie bislang sogar gänzlich auf eine langfristig orientierte Kostenplanung verzichten.

Vor dem Hintergrund der Bearbeitung der Thematik und der oben genannten Zielstellungen sind daher folgende zentrale Fragestellungen von besonderem Interesse:

- Wie ist die aktuelle Situation der Anwendung von Target Costing in den Unternehmen?
- Von welchen Kontextfaktoren ist die Anwendung und Ausgestaltung von Target Costing Systemen abhängig?
- Aus welchen wesentlichen Strukturmerkmalen besteht das Target Costing?
- Welche Auswirkungen sind mit dem Einsatz des Target Costing zu erzielen und wie kann der Nutzen gesteigert werden?

Auf Basis der Analyse und der daraus abgeleiteten Erkenntnisse sollen in einem weiteren Schritt Handlungsempfehlungen zur Implementierung, Gestaltung oder verbesserten bzw. veränderten Anwendung des Target Costing in der produzierenden Industrie gewonnen werden. Möglicherweise können auch unterstützendende Instrumente und Systeme mit Target Costing kombiniert werden, um ein noch besseres langfristiges Kostenmanagement zu ermöglichen. Dies soll final zu der Definition eines effektiven Target Costing Konzepts für ORAGO zur Beratung und Implementierung in den betrachteten Branchen führen.

1.3. Terminologische und inhaltliche Abgrenzung

Der folgende Abschnitt dient dem Leser zur Abgrenzung des verwendeten Fachwortschatzes sowie als Erklärung der themengebenden Begriffe und Sicherstellung ihrer Verwendung.

Die durchgängige Sprache der Ausführungen ist Deutsch. In vereinzelten Fällen werden japanische oder englischsprachige Fachbegriffe verwendet, welche jedoch vom Autor entweder unmittelbar an den entsprechenden Stellen oder ggf. in der beigefügten Fußnote erläutert werden, um somit ein optimales Verhältnis zwischen Lesefluss und Verständlichkeit zu gewähren.

Darüber hinaus bedient sich der Verfasser entsprechend der Zielgruppe der Thesis in seinen Ausführungen einer betriebswirtschaftlich orientierten Terminologie. Einzelne Grundlagenbegriffe der Allgemeinen Betriebs-wirtschaftslehre werden daher vorausgesetzt. Grundsätzlich erfolgt aber meistens eine kurze oder ggf. längere Erklärung der wichtigsten Ausdrücke.

Zu Beginn dieser Arbeit gilt es zudem die zentralen Begriffe des Target Costing und der produzierenden Industrie in ihrer Verwendung dem Leser verständlich zu machen. Eine detaillierte Auseinandersetzung und Erläuterung erfolgt im, an die Einleitung anschließenden, Grundlagenteil der Arbeit.

Der an das englische ‚Costing‘ (dt. Kostenrechnung) angelehnte Begriff ‚Target Costing‘ erscheint insofern irreführend, als dass es sich dem Wesen nach um ein Managementinstrument handelt, welches von den in Unternehmen implementierten Kostenrechnungssystemen weitgehend unabhängig ist und diese an Komplexität übersteigt.¹⁴ Aus diesem Grund ist in der Literatur gelegentlich auch vom ‚Target Cost Management‘¹⁵ und speziell im deutschsprachigen Bereich häufiger von der deutschen Bezeichnung ‚Zielkostenmanagement‘¹⁶ die Rede. Da sich in Praxis und Wissenschaft jedoch mehrheitlich der Begriff ‚Target Costing‘ durchgesetzt hat, wird sich der Autor in den folgenden Ausführungen dieser Terminologie bedienen. Die Ausdrücke ‚Target Cost Management‘ und ‚Zielkostenmanagement‘ werden dabei synonym zu Target Costing verwendet.

Die produzierende Industrie ist dem Bereich des Sekundärsektors zuzuordnen. Produzierende Unternehmen lassen sich hinsichtlich der Art ihrer erstellten Leistung von anderen Unternehmen wie bspw. Dienstleistungs- oder Handelsunternehmen abgrenzen. So findet in Produktionsunternehmen üblicherweise entweder eine Gewinnung bzw. Verarbeitung von Rohstoffen oder eine Aufbereitung bzw. Verarbeitung von Gütern statt.¹⁷ Gemäß der international gültigen Kriterien der ISIC kann zwischen 23 unterschiedliche Arten von Industriezweigen in denen industrielle Fertigung erfolgt, unterschieden werden.¹⁸

Der Autor konzentriert sich in den nachfolgenden Ausführungen dabei exemplarisch auf die Branchen Automobilherstellung und -zulieferung, Avionik, Hausgeräte, Maschinenbau und Landtechnik.¹⁹ Synonym erfolgt hierfür die Verwendung der Begriffe ‚Unternehmen der produzierenden Industrie‘ und ‚Produktionsunternehmen‘.

Die Ursache dieser eingrenzenden Betrachtung liegt in der praxisorientierten Zusammenarbeit mit dem Unternehmen ORAGO begründet. Dieses ist den genannten Industriezweigen als beratender Dienstleister tätig und besitzt daher ein primäres Interesse an einer Situationsanalyse dieser Bereiche. Geographisch bedeutet dies eine Konzentration auf das Land Deutschland.

1.4. Methodische Vorgehensweise

Im vorliegenden Abschnitt soll zunächst kurz der inhaltliche Aufbau der Arbeit entlang der einzelnen Gliederungsschritte beschrieben werden. In einem anschließenden zweiten Teil erfolgt eine methodologische Auseinandersetzung mit der Themenstellung. Hierbei werden mögliche Wege zur Beantwortung der Zielsetzungen vom Verfasser diskutiert.

1.4.1. Gang der Arbeit

Die vorliegende Masterarbeit ist in insgesamt fünf Oberkapitel untergliedert.

Das einleitende 1. Kapitel beginnt mit einer Beschreibung der Ausgangssituation und Problemstellung der Thematik sowie dem Anlass für ihre Untersuchung. Darauf aufbauend befasst sich der Verfasser anschließend mit der Zielsetzung der Abschlussarbeit und legt Leitfragestellungen als Grundstein der späteren Ausführungen fest. In der terminologischen und inhaltlichen Abgrenzung werden die zentralen Begriffe des Forschungsthemas identifiziert und eingrenzend definiert. Der vorliegende Abschnitt beschreibt in Kombination mit der nachfolgenden Methodologie die Vorgehensweise dieser wissenschaftlichen Arbeit.

Im Anschluss an die Einleitung wird zunächst im 2. Kapitel die Thematik in einem Grundlagenteil theoretisch ‚eingebettet‘. Zu diesem Zweck setzt sich der Autor mit dem zentralen Element der Fragestellung, dem Target Costing, auseinander und erläutert dieses auf Basis einer ausführlichen Durchsicht von Fachliteratur in den jeweiligen Abschnitten näher. Neben der Erlangung eines Grundverständnisses darüber, was Target Costing bedeutet, ist hierbei wichtig, dass auf gezielt gewählte Inhalte eingegangen wird, die als fundierte Grundlage für den anschließenden Praxisteil dienen. So bildet die Ausführung der verschiedenen Methoden, ebenso wie die überblicksartige Wiedergabe diverser unterstützender Instrumente die konzeptionelle Basis für die im Lösungsteil erfolgende Interpretation, Bewertung und Weiterentwicklung des Target Costing.

Der Schwerpunkt dieser wissenschaftlichen Arbeit liegt auf dem 3. Kapitel. Hier erfolgt die Darstellung der Ergebnisse der empirischen Forschung des Verfassers.

Nachdem die grundsätzliche Erklärung der methodischen Vorgehensweise der empirischen Erhebung in der Einleitung vorgenommen wird, ist zu Beginn von Kapitel drei die unmittelbar mit dem Lösungsteil verbundene kritische Auseinandersetzung mit der Analyse und Auswertung der erhobenen Daten sowie Aufbau und Gestaltung der Befragung aufgeführt.

Bei der anschließenden Datenauswertung und Interpretation orientiert sich der Autor hinsichtlich der Gliederung an den im Rahmen der Zielsetzung formulierten Leitfragestellungen. Dabei wird innerhalb der Unterkapitel vertiefend auf die Bearbeitung der Forschungsfragen eingegangen.

Das 4. Kapitel stellt eine Überleitung zwischen Haupt- und Schlussteil dar. Ausgangsstand und Vorwissen des Grundlagenteils sollen mit Hilfe der Erkenntnisse aus Kapitel drei anwendungs- und lösungsorientiert beurteilt und im Rahmen der Ableitung eines Konzepts weiterentwickelt werden.

Die Arbeit schließt mit einer Schlussbetrachtung des Ganzen, bestehend aus einem Fazit, der kritischen Würdigung der Arbeit und einer Prognose möglicher zukünftiger Entwicklungen. Speziell im Rahmen des überblicksartigen Fazits soll dabei noch einmal rahmengebend Bezug auf die Beantwortung, der in der Einleitung formulierten zentralen Fragestellungen der Themenstellung genommen werden. In der kritischen Würdigung erfolgt eine Überprüfung inwiefern die wissenschaftliche Arbeit den Anforderungen Objektivität, Reliabilität und Validität gerecht wird.

1.4.2. Methodologie

Nachdem zunächst im Rahmen des Grundlagenteils mittels einer umfassenden Literaturrecherche theoretisches Verständnis zum Forschungsgegenstand erzeugt wird, sollen anschließend die der Fachliteratur entnommenen Erkenntnisse einer empirischen Erhebung gegenübergestellt werden. In deren Zentrum stehen Befragungen eines Experten aus dem Bereich der Unternehmensberatung sowie exemplarisch von einzelnen Unternehmen der bzgl. der Thematik zu betrachtenden Branchen. Die Angaben der Befragten sollen dabei beispielhaft für die Anwendung und Ausgestaltung von Target Costing Systemen stehen und eine tiefergehende Beschreibung und Analyse ermöglichen.

Die methodologische Bearbeitung der Themenstellung erfolgt innerhalb mehrerer Phasen, die in Abb. 3 zusammengefasst dargestellt sind. Hierbei wurde vom Verfasser darauf geachtet die gegebene Themenstellung mit Hilfe von geeigneten Methoden zu bearbeiten.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 3 – Methodologischer Prozessablauf der empirischen Erhebung

Quelle - eigene Darstellung; vgl. (Herrmann et al. 2008, S. 23); (Weis / Steinmetz 2012, S. 34f.)

Während die Ausgangssituation und eine kritische Auseinandersetzung mit der Analyse und Auswertung der erhobenen Daten in den vorangegangenen Kapiteln bzw. im Hauptteil dargestellt und erläutert werden, konzentrieren sich die folgenden Ausführungen hauptsächlich auf die Festlegung von Auswahl und Art der empirischen Datenerhebung, welche für den Erfolg der wissenschaftlichen Untersuchung von entscheidender Bedeutung ist. Die Wahl einer solchen getrennten Erläuterung der methodischen Bestandteile wurde auf Grund der Tatsache getroffen, dass die an die Einleitung anschließenden theoretischen Grundlagen bereits Bestandteil der empirischen Erhebung zur Themenstellung sind, während eine Auswertung erst an späterer Stelle, im Lösungsteil der Arbeit erfolgt.

Als Datengrundlage zur Bearbeitung der Themenstellung im Lösungsteil dient in erster Linie die Erhebung von Primärdaten. Sekundärquellen in Form von intern zugänglichen Daten liegen zur Thematik nicht vor. Lediglich eine auf Erfahrungen basierende Wahrnehmung der Verantwortlichen von ORAGO bzgl. der Lage, die auch Anlass für die Ausschreibung der Themenstellung gewesen ist, ist bislang vorhanden und wird folglich im Rahmen der Arbeit erforscht. Extern bereits bestehende Sekundärdaten können zudem nur zum Teil den speziellen Informationsanforderungen gerecht werden. Aus diesem Grund werden öffentliche und kommerzielle Studien lediglich in unterstützender Funktion in der Untersuchung eingesetzt. Die primäre Datenerhebung wird dabei den früheren externen Studienergebnissen gegenübergestellt. Diese Kombination von quantitativen Sekundärquellen und qualitativer Primärforschung dient einer verbesserten Aussagekraft der wissenschaftlichen Ausführungen der Arbeit.²⁰

Hinsichtlich einer geeigneten Untersuchungsmethode erscheinen das Experiment und die Beobachtung vor dem Hintergrund der Themenstellung nicht sinnvoll. Als angemessene Form der primären Datenerhebung ist stattdessen eine qualitative Befragung durchzuführen.

Auf Grund der enormen Bedeutung, die die Entscheidung zwischen einer quantitativen oder qualitativen Erhebung für das Ergebnis hat, sollen im Folgenden die Beweggründe des Autors für seine Wahl dargestellt werden.

Quantitative Methoden eignen sich durch ihre standardisierte Vorgehensweise und die Möglichkeit zu großen Stichprobenanzahlen zum Überprüfen von Hypothesen und zur Ermittlung statistischer Zusammenhänge. Auch für wiederkehrende Fragestellungen, bei denen Ergebnisse verschiedener Zeitpunkte verglichen werden sollen, sind quantitative Erhebungen dienlich. Ziel ist dabei Repräsentativität für die Forschungsergebnisse vor dem Hintergrund der Gesamtmenge zu erhalten.²¹

Die Intention der qualitativen Forschung ist es dagegen, die Realität anhand der subjektiven Sicht der Untersuchungspersonen abzubilden und so mögliche Ursachen für deren Verhalten zu entdecken um in Folge durch den neu gewonnenen, tiefergehenden Informationsgehalt dieses Verhalten zu verstehen. Das Herstellen von Repräsentativität ist hingegen kein zentrales Motiv.²²

Weiterhin erläutert Berger bzgl. der Entscheidungsfindung: „Stellt man sich jetzt die Frage, ob eher eine quantitative oder eine qualitative Methode zur Anwendung kommen soll, so gilt folgende Regel: Qualitative Forschung wird verwendet, wenn: Verstehen forciert und die Wissensbasis erweitert, tat-sächliche Umstände aufgeklärt, Hypothesen generiert, Verhaltensbandbreiten identifiziert [und] Motive, Einstellungen, etc. entdeckt, erstmals erklärt […] werden sollen! Ansonsten werden […] quantitative Methoden verwendet!“²³

Da es gemäß der gegebenen Zielsetzung eher darum geht, die subjektive Sicht der Unternehmen hinsichtlich Target Costing abzubilden und so mögliche Ursachen für deren Einsatzverhalten und mögliche Potentiale nachzuvollziehen, als die Hypothese, ‚dass nur wenige Unternehmen Target Costing anwenden‘ mit Hilfe eigens erhobener statistischer Zusammenhänge zu überprüfen, tendiert der Autor zu qualitativen Befragungen in Form von Experteninterviews als empirische Erhebungsmethode. So sollen in kleiner Fallzahl das Verhalten und die Entscheidungen von Verantwortlichen bzw. Unternehmensabteilungen/-bereiche oder gar ganzen Unternehmen ergründet werden.

Für die Durchführung der qualitativen anstelle einer quantitativen Befragung sind des Weiteren folgende Gründe aufzuführen:²⁴

Themenstellung beabsichtigt nur zum Teil die Untersuchung objektiv erfassbarer Daten

Problematik der benötigten Verantwortlichkeit der Befragten sowie geringere Rücklaufquote bei breit angelegter standardisierter Befragung

Durch individualisierte, detailliertere Fragen lässt sich unter Umständen besserer Einblick in Einstellungen und Motive der Verantwortlichen gewinnen

Mischformen aus bestimmten Prozessen, angewendeten Instrumenten oder Motiven können durch standardisierte Fragen und in quantitativen Befragungen nicht oder nur erschwert erhoben und erkannt werden

Zwar stellt Target Costing als Instrument für den Markt keine Neuerung dar, eventuell aber für die befragten Unternehmen. Zudem führen Veränderungen auf den Märkten zu veränderten Handlungszwang bei Unternehmen (Eignungskriterien für den Einsatz der qualitativen Befragung)

Durch qualitative Untersuchung können die hauptsächlich in der einschlägigen Fachliteratur durchgeführten quantitativen Forschungsmethoden aussagefähiger gemacht werden

Zur Festlegung der Art der qualitativen Befragung sind die wichtigsten Aspekte, die es bei der Beantwortung der Fragestellung zu erfüllen gilt, zu beachten. Nach Betrachtung der relevanten Aufgabenfelder konzentriert sich die Auswahl möglicher Befragungstechniken auf folgende vier, die jeweils unterschiedlich geeignet erscheinen:²⁵

Tiefeninterviews sind 1-zu-1-Interviews mit einer Befragungsdauer zwischen 15 und 60 Minuten. Hierbei werden nicht oder halb standardisierte Fragen gestellt. Der Interviewer versucht dabei im Stile eines Psychologen auf tiefer liegende Bewusstseinsebenen vorzudringen. Diese Form ist vor allem für die Ursachenforschung, bei der es um das Verstehen von Zusammenhängen geht, geeignet.

Fokussierte Interviews arbeiten mit dem Setzen von Stimuli und sind aus diesem Grund vergleichbar mit indirekten Befragungsmethoden wie projektiven oder assoziativen Verfahren. Durch die Stimuli sollen Impulse bei der Versuchsperson geweckt werden. Da dies nicht die Hauptintention der Befragung darstellt, eignet sich diese Methode nicht als Befragung.

Bei einer Delphi-Befragung handelt es sich um eine Zusammenstellung einer Expertengruppe. Diese wird zur individuellen Einschätzung eines Sachverhaltes befragt. Anschließend erfolgen eine gemeinsame Bekanntmachung der Befragungsergebnisse aller und eine anschließende erneute Befragung. So sollen durch Zusatzinformationen, Lernprozesse zu einer möglichst stabilen Gruppenmeinung führen. Der Nachteil einer solchen Gruppendiskussion im Vergleich zu Einzelinterviews ist, dass das Ansprechen sensiblerer Themenbereiche, wie z.B. im vorliegenden Fall interner Unternehmensprozesse, nicht möglich ist. Die Methode erscheint außerdem nicht geeignet, da bei der geplanten Befragung kein Kreativ-Prozess angestrebt wird und die Delphi-Methode sich durch ihre Art auch ein wenig von einer objektiven qualitativen Befragung löst. Zur Ursachenforschung erscheint die Delphi-Methode daher wenig geeignet.

Bei dem explorativen Interview handelt es sich um ein offenes Interview, bei dem unbewusste Motive gewonnen werden sollen. Wissen, Erfahrungen, Einstellungen und Know-how werden genauso wie eine Stellungnahme der Befragten zum Untersuchungsproblem ermittelt. Diese Methode ist hinsichtlich einer qualitativen Prognose sowie zur Strukturierung, also Beschreibung der Situation, geeignet. Hinsichtlich der Technik der Gesprächsführung wird zwischen narrativen und problemzentrierten Interviews unterschieden.

Während bei einer narrativen Interviewtechnik vollständig auf einen vorstrukturierten Leitfaden verzichtet und somit der Schwerpunkt auf das freie Erzählen gerichtet wird, steht bei der problemzentrierten Gesprächstechnik die Problemorientierung sowie ein höheres Maß an Strukturierung im Vordergrund. Die Ausrichtung an einem Interviewleitfaden schließt aus, dass sich das Gespräch in nicht forschungsrelevante Themen verliert und erlaubt dem Befragten zugleich, seine Sichtweise darzustellen. Bei Bedarf kann sogar die Thematisierung kritischer Inhalte erreicht werden, in dem der Interviewer eine aktive Haltung einnimmt „und versucht, durch eine offensive Kommunikationsstrategie Begründungen, Erklärungen, Urteile und Meinungen explizit zu provozieren.“²⁶ Ein Erkenntnisgewinn soll dabei in Folge eines induktiv-deduktiven Wechselspiels erlangt werden, wobei hinsichtlich der gegebenen Forschungsthematik der induktive Charakter im vorliegenden Szenario vorrangig sein sollte. Voraussetzung hierfür ist die Aneignung umfassender Informationen über den Forschungsgegenstand, z.B. durch Fachliteraturrecherche, zur Erstellung eines zweckorientierten Leitfadens. Die im nachfolgenden Kapitel beginnenden theoretischen Grundlagen der Arbeit sind demnach bereits Teil der empirischen Erhebung.

Der Verfasser strebt aus den oben dargestellten Gründen explorative Experten-Einzelinterviews, bei denen die Problemorientierung im Vordergrund steht, als Untersuchungsmethode an. Hierdurch werden eine intensivere Auseinandersetzung mit der Thematik innerhalb der Befragung und die Erschließung zusätzlicher relevanter Erkenntnisse ermöglicht.

Die Wahl solcher qualitativ orientierten, persönlichen und leitfadengestützten Interviews erfolgt auch auf Grund des Vorliegens einer relativ kleinen Befragungsgruppe.

Bezüglich der Auswahl der Befragungen stellen sich die beiden zentralen Fragen des Stichprobenumfangs und nach welchem Verfahren die Auswahl gebildet wird. Eine zufallsorientierte Auswahl kommt in diesem Zusammenhang nicht in Frage, da eine Zufallsauswahl meist zu einer niedrigen Rücklaufquote bzw. hohen Verweigerungsquote führt und zudem eine fehlende Verfügbarkeit einer großen Befragungsmenge geeigneter Verantwortlicher besteht.²⁷

Dies ist anhand der Problematik der Auswahl und des Herantretens an geeignete Gesprächspartner zu erklären. Zentrale Voraussetzung für Experteninterviews ist, „solche Personen zu finden, die im Sinne der Prognose relevante und fundierte Aussagen machen können.“²⁸ Die befragte Person muss sowohl einen Gesamtüberblick über die relevanten Abläufe und Zuständigkeiten im Unternehmen besitzen als auch über Prozessverantwortung für Target Costing bzw. strategisches Kostenmanagement verfügen. Eine weitere Voraussetzung für die Eignung als Gesprächspartner/in ist die Kenntnis hinsichtlich der Anwendung des Instruments in Deutschland (problematisch vor allem in Großkonzernen) und in den zu untersuchenden Bereichen (problematisch vor allem in Mischkonzernen), da Target Costing unterschiedlich innerhalb der jeweiligen Unternehmensstrukturen gehandhabt werden kann.

Aus diesen Gründen erfolgt eine bewusste Stichprobenauswahl der Verantwortlichen in Form eines ‚typischen Auswahlverfahrens‘, bei dem Erhebungseinheiten ausgewählt werden, von denen davon auszugehen ist, dass sie für die Grundgesamtheit repräsentativ und die Bearbeitung der Themenstellung geeignet sind.²⁹

Auf Grund der Festlegung auf den Typus eines explorativen, problemzentrierten Interviews bzgl. der Untersuchungsmethode und der Erfragung eines eher umfangreichen, komplexeren Themas, sind mündliche Befragungen eindeutig den schriftlichen vorzuziehen.³⁰

Das persönliche sowie das telefonisch durchgeführte Interview bieten dabei die Vorteile auch komplexere Fragestellungen nutzen zu können und ggf. flexibel auf Reaktionen der Befragten zu reagieren. Eine Gefahr besteht allerdings in dem sogenannten Intervieweffekt, d.h. in möglichen Verzerrungen bei den Antworten der Befragten durch den Einfluss des Interviewers. Ein zusätzlicher Nachteil des persönlichen Interviews ist zudem, dass es sehr zeit- und kostenintensiv erscheint, im Gegenzug allerdings eine hohe Antwortquote bietet und visuelle Kommunikation stattfindet. Auf Grund räumlicher Distanzen und zeitlicher Unsicherheitsfaktoren seitens der Gesprächspartner für die Experteninterviews und hinsichtlich der dennoch hohen Befragungsqualität sind daher Telefoninterviews als Befragungsmittel vorgesehen.³¹

Eine methodische Alternative zur persönlichen und telefonischen Befragung stellt die Online-Befragung, entweder per E-Mail oder Internet, dar, von der der Autor jedoch aus bestimmten Gründen absieht. Dem zeit- und kostengünstigen Vorteil dieser Methode stehen die Nachteile einer geringen Rücklaufquote und die Gefahr, dass der Fragebogen letztlich doch nicht von einer Person mit der geforderten Kenntnis / Verantwortlichkeit ausgefüllt wurde, gegenüber.³² Auch bei einer Befragung über öffentliche Internet-Netzwerke wie Xing oder LinkedIn ließe sich die Befragungsgruppe nicht eindeutig bestimmen, da jeder Nutzer, der Zugang zu dem Forum bzw. zu der Gruppe hat, auch die Möglichkeit zur Beantwortung der Fragen hätte.

Die Befragung wird eigens vom Autor, mit Erwähnung der Zusammenarbeit und Unterstützung durch ORAGO und der TH Nürnberg, durchgeführt.

Eine Auseinandersetzung mit der Gestaltung der Interviewleitfäden und der Fragebögen wird einleitend im Kapitel des Hauptteils vorgenommen. Die Wiedergabe der Interviewleitfäden und der Fragebögen ist ebenso wie die exakte Transkription der gegebenen Antworten dem Anhang dieser Arbeit beigefügt.

2. Theoretische Grundlagen der Arbeit

Bevor im Hauptteil die Beantwortung der Fragestellungen erfolgen kann, ist zunächst der wissenschaftliche Ausgangsstand zu erläutern. In diesen Kapiteln soll keine Wertung der dargestellten Instrumente vollzogen werden, sondern lediglich eine Darstellung ihrer Merkmale, Eigenschaften, Ausprägungen und Besonderheiten stattfinden.

2.1. Was ist Target Costing?

Im Folgenden wird das Instrument Target Costing in seiner allgemeinen Konzeption, den unterschiedlichen Methoden seiner Anwendung, sowie dem ihm innewohnenden Prozessablauf, beleuchtet.

Von Bedeutung für den weiteren Gang der Arbeit ist dabei die Klärung der Fragen: Aus welchen wesentlichen Strukturmerkmalen besteht das reine Target Costing, was beabsichtigt es und was zeichnet es aus? Hierdurch soll eine konsistente Vergleichbarkeit der anschließenden empirischen Untersuchung mit den theoretischen Grundlagen des Instruments gewährleistet werden.

2.1.1. Grundverständnis des Target Costing

Der vorliegende Abschnitt richtet sich an die Definition des Zielkostenmanagements. Nach einer einleitenden Einführung zur Entstehung und Verbreitung des Ansatzes, werden mögliche Intentionen zur Implementierung des Konzepts, sowie seine Abgrenzung zur traditionellen Kostenrechnung beschrieben.

2.1.1.1. Herkunft und Begriffsbestimmung

Der Ursprung des Target Costing liegt in Japan, wo es Mitte der 60er Jahre von dort ansässigen Unternehmen, insbesondere dem Automobilhersteller Toyota, als Instrument der strategischen Kostenplanung bzw. Kostenschätzung entwickelt und ab den 70er Jahren angewandt wurde.³³ Als Auslöser für den Einzug in die japanische Unternehmenspraxis wird die Ölkrise 1973 bezeichnet, welche in Folge zu einem Energiekostenanstieg und somit zu einem erhöhten Kostendruck und der Gefahr des Verlustes der Wettbewerbsfähigkeit japanischer Unternehmen führte.³⁴

Seinen Eingang in den deutschen Sprachraum fand das Instrument vor allem dank der Bestrebungen von Horváth und Seidenschwarz an einer Adaption an die Verhältnisse hierzulande, Anfang der 90er Jahre.³⁵

Dem Target Costing liegen verschiedene Begriffsbestimmungen und Ansätze mit differierenden inhaltlichen Gewichtungen zugrunde. Seidenschwarz unterscheidet hierbei zwischen dem von Hiromoto vertretenen ‚marktorientierten‘, Sakurais ‚ingenieursorientierten‘, Tanakas und Yoshikawas ‚produktfunktionsorientierten‘ und einem von japanischen Autobauern ‚praktisch angewandten‘ Target Costing.³⁶ Zu solchen verschiedenen richtungsweisenden Ansätzen der ursprünglichen japanischen Quellen gesellen sich zudem unterschiedlich eng gefasste Definitionen und Zielauffassungen der weiterführenden Literatur.³⁷

Der Verfasser wird daher in den folgenden theoretischen Ausführungen eine Zusammenfassung der allgemeinen, im deutschsprachigen Lehrraum anerkannten Konzeption des Target Costing, welche eine Kombination der erwähnten Ansätze darstellt, herausarbeiten.

2.1.1.2. Zielsetzung des Target Costing

Target Costing ist ein Instrument des strategischen Kostenmanagements, findet aber auf Grund seiner bereichsübergreifenden Konzeption auch seinen berechtigten Einsatz in weiteren Bereichen.³⁸ Die ursprünglichen Intentionen der Implementierung von Target Costing sind die Anpassung an steigende Anzahlen von Kundenwünschen sowie an stetig schneller werdende technologische Innovationszyklen.³⁹

Neben einer starken Markt- und Kundenorientierung hinsichtlich der Zielkostenhöhe und Hinterfragung der Produktmerkmale, findet diese Denkweise ihren Niederschlag in einer Fokussierung auf die frühe Konstruktions- und Entwicklungsphase von Produkten. Somit zielt Target Costing auf eine Kostenbeeinflussung in Phasen ab, in denen zwar noch kaum Kosten anfallen, allerdings die größten Effekte zu erzielen sind. Hintergrund einer solchen frühzeitigen Kostenplanung ist die Feststellung, dass die Zeitpunkte von Kostenfestlegung und Kostenanfall während der Entwicklung eines Produkts voneinander abweichen (siehe auch Abb. 4). So wies u.a. eine Studie von British-Aerospace Anfang der siebziger Jahre nach, dass ca. 80% der später anfallenden Herstellkosten vor Beginn der eigentlichen Produktion des ersten Stücks bereits festgelegt werden.⁴⁰ Die nachfolgende Grafik veranschaulicht wie wichtig ein frühzeitiges Agieren für die Beeinflussung von Kosten ist. Die Möglichkeit Kosten signifikant zu reduzieren sinkt erheblich, sobald ein Produkt bereits konstruiert oder in Produktion gegangen ist.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 4 – Produktlebenszyklus

Quelle - eigene Darstellung in Anlehnung an (Stemmermann 2013, S. 46); (Friedl et al. 2013, S. 475)

Anhand der dargestellten Entwicklung von Kosteneigenschaften im Produktlebenszyklus ist zusätzlich erkennbar, dass eine Kostenbeeinflussung bestmöglich im Rahmen eines übergreifenden multifunktionalen Prozesses unter der Leitung eines interdisziplinären Teams, zusammengesetzt aus Bereichen wie Produkt- und Fertigungsplanung, Produktion, Konstruktion, F&E, Einkauf, Marketing und Controlling gesteuert werden kann.⁴¹

Kostenmanagement umfasst „alle strategischen und operativen Maßnahmen eines Unternehmens zur Sicherstellung, Wiederherstellung oder Erhöhung der Wirtschaftlichkeit.“⁴² Es impliziert demnach die Ausrichtung der Unternehmensstrukturen sowohl auf die langfristigen Ziele als auch auf die frühzeitige Optimierung der Produktionsstrukturen, entsprechend den vom Markt vorgegebenen Anforderungen.

Auch das Zielkostenmanagement als ein Instrument des strategischen Kostenmanagement setzt an diesen Vorgaben an. Die Zielsetzung des Target Costing besteht darin, auch bei hoher Wettbewerbsintensität und hohen Kundenanforderungen eine gleichzeitige Optimierung von Qualität und Kosten zu gewährleisten. Zentral hierfür ist die Vermeidung eines ‚Over-Engineering‘, d.h. der Entwicklung unnötig aufwändiger technischer Lösungen und zu hohem Entwicklungsaufwand einzelner Produktfunktionen, zur Erreichung von angestrebten Kosten- und Renditezielen auch vor dem Hintergrund steigender Wettbewerbsintensität und Kundenanforderungen. Stattdessen sollen mit Hilfe des Target Costing ermöglicht werden, systematisch Produkte zu entwickeln, die zu vorgegebenen Zielkosten und mit einem Zielgewinn gefertigt werden können. Die entscheidende Frage soll im Gegensatz zu klassischen Verfahren der Kostenermittlung nicht mehr ‚Wieviel wird ein Produkt kosten?‘, sondern mittels Zielkostenermittlung ‚Was darf ein Produkt kosten?‘ lauten.⁴³

Zusammengefasst bildet Target Costing ein langfristig orientiertes Gesamtkonzept zur Kostenplanung, -kontrolle und -management über den gesamten Produktlebenszyklus.

2.1.1.3. Grenzen der traditionellen Verkaufspreiskalkulation

Eine solche langfristige und marktorientierte Ausrichtung, die bereits in der Produktentwicklung ansetzt, fehlt in den traditionellen Kostenrechnungs-systemen. Ohne allzu detailliert auf diese eingehen zu wollen, sei an dieser Stelle kurz auf einige Nachteile, die diese Systeme im Vergleich mit Target Costing aufweisen, hingewiesen.

Die traditionelle Kostenrechnung ist auf Grund ihrer Orientierung am klassischen, führungsorientierten Rechnungswesen eher als operativ ausgerichtet zu bezeichnen. Eine Kostenoptimierung wird hierbei im Rahmen der intern bereits bestehenden Strukturen, z.B. Kapazitäten oder dem Produktprogramm, angestrebt. Methodisch gesehen erfolgt die klassische Verkaufspreiskalkulation daher ‚bottom-up‘ mittels einer Kosten-Plus-Gewinnzuschlagsvorgehensweise.⁴⁴

Nach Philosophie des Zielkostenmanagements ist der Endverkaufspreis jedoch weniger vom Betrieb beeinflussbar, sondern vielmehr aufgrund der Präferenzen der Nachfrage bzw. der Kostenstrukturen der Konkurrenz festgelegt.⁴⁵ So stellte bereits Seidenschwarz Anfang der 90er Jahre fest, dass ein rein unternehmensgetriebenes Vorgehen nur noch für Produkte angemessen ist, die Radikalinnovationen darstellen und bei denen dadurch kein Markt mit Wettbewerbern existiert.⁴⁶

Zu den Grenzen der traditionellen Verkaufspreiskalkulation gehören neben der fehlenden Markt- und Strategieorientierung auch ein mangelndes bereichsübergreifendes Denken sowie eine unzureichende dynamische Sichtweise. So liegt bei der traditionellen Kostenrechnung eher eine individuelle Kostenverantwortung vor, während das Zielkostenmanagement sich durch Team- und Prozessverantwortung auszeichnet. Die Ausführung der Aktivitäten des Produktentwicklungsprozesses erfolgt innerhalb der Wertschöpfungskette sequentiell und somit ablauforganisatorisch getrennt, was speziell bei komplexen Projekten zu erhöhter Ineffizienz und unnötig hohen Kostenanfall führt. Eine frühzeitige Schnittstellenkoordination und interdisziplinäre Begleitung der verschiedenen Projektschritte zur Reduktion der Durchlaufzeit im Sinne des Target Costing findet nicht statt. Des Weiteren erfolgt keine Dynamisierung der Kostenentwicklung unter Berücksichtigung sämtlicher Einflusspotentiale. Bei einer Plankostenrechnung wird eine Kostenkontrolle auf Basis der Standardkosten durchgeführt, wodurch eine Beschränkung auf eine Optimierung des bereits Festgelegten stattfindet, anstatt frühzeitig die Kosten im Konstruktionsprozess bzw. Produktlebenszyklus maßgeblich zu gestalten. Kritisch ist dieser Aspekt auch vor dem Hintergrund zu sehen, dass auf Grund der steigenden Automatisierung im Produktionsbereich, den Standardkosten in ihrer Funktion als Kontrolle der Produktionskosten eine verminderte Bedeutung zukommt.⁴⁷

Folglich liegt der Schluss nahe, dass die „traditionelle Kostenrechnung […] nicht zur adäquaten Abbildung des Betriebsgeschehens in der Lage ist und möglicherweise für strategische Fragestellungen falsche Signale liefert.“⁴⁸

2.1.1.4. Anwendungsbereiche

Nachdem bereits vom Verfasser auf den Anwendungsbereich innerhalb einer Unternehmung während des Produktlebenszyklus eingegangen wurde, setzt sich der folgende Abschnitt mit der Frage auseinander, in welchen Unternehmen Target Costing angewendet werden soll. Wichtige Faktoren diesbezüglich sind Wettbewerbsintensität, Branchenzugehörigkeit, Produktart und Unternehmensgröße.

So soll das Kosten-Management-System japanischer Prägung „in erster Linie Unternehmen unterstützen, die auf wettbewerbsintensiven Märkten kurzen Produktlebenszyklen und hohem Preisdruck ausgeliefert sind.“⁴⁹ Vor diesem Hintergrund ursprünglich als Instrument des strategischen Kostenmanagements im Bereich der Automobilherstellung und den damit verbundenen Industrien entwickelt, stellten Arnaout et al. bereits Ende der 90er Jahre fest, „dass das Target Costing seine Feuertaufe bestanden“⁵⁰ und Einzug in weitere Branchen wie z.B. der chemischen Industrie, dem Dienstleistungsbereich und dem Anlagenbau gefunden hat.⁵¹

Trotzdem eignet sich Zielkostenmanagement weiterhin vor allem für Industriezweige die komplexe, hoch technisierte Produkte entwickeln und herstellen, sowie im Bereich der Massenfertigung. Die Ursache hierfür ist, dass gerade in diesen Bereichen, in denen eine relativ geringe Anzahl von Modellwechseln stattfindet, frühzeitig in der Produktentwicklung getroffene Entscheidungen nachhaltige Auswirkungen in langfristiger Hinsicht haben können.⁵²

2.1.2. Methoden des Target Costing

Es existieren unterschiedliche Vorgehensweisen zur Ermittlung der Zielkosten. Sakurai differenziert hierbei zwischen drei wesentlichen Arten von Methoden: der ‚top-down‘ angelegten Subtraktionsmethode, der Additionsmethode und dem Gegenstromverfahren, welches eine Kombination der beiden erstgenannten darstellt.

Bei der Subtraktionsmethode werden die Zielkosten aus einem Zielpreis und einem Zielgewinn abgeleitet. Gegensätzlich hierzu erscheint die Additionsmethode als Form des Target Costing: Das Unternehmen leitet die Zielkosten entsprechend der im Unternehmen vorhandenen Fähigkeiten, Erfahrungen und Verfügbarkeiten von Kapazitäten, also ‚bottom-up‘, ab. Beim Gegenstromverfahren erfolgt die Ermittlung der Zielkosten wie oben bereits erwähnt durch eine Kombination von Subtraktions- und Additionsmethode, wodurch sowohl die Fähigkeiten des Unternehmens als auch die Parameter des Marktes in den Planungsprozess involviert sind.⁵³

Eine detailliertere Untergliederung der drei Formen wird in der deutschen Fachliteratur auf Basis der Erkenntnisse von Seidenschwarz vorgenommen (siehe Abb. 5):

Eine nachfolgende umfassende Auseinandersetzung mit den einzelnen Ausprägungen des Target Costing erscheint für den Gang der Arbeit unerlässlich, da sie als Grundlage für die ab Kap. 3 beginnenden Ausführungen des Lösungsteils dient, in dem empirisch untersucht wird ob und auf welche Art und Weise Unternehmen Target Costing einsetzen.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 5 – Darstellung der unterschiedlichen Methoden des Target Costing

Quelle – eigene Darstellung; vgl. (Seidenschwarz 1991, S. 199)

2.1.2.1. Market into Company

Der Ansatz des ‚Market into Company‘, in Japan unter dem Begriff ‚Genka Kikaku‘⁵⁴ bekannt, gilt als die Reinform des Zielkostenmanagements.⁵⁵ Dies ist damit zu erklären, dass ausschließlich in dieser Form die „Möglichkeiten und Chancen von Target Costing hinsichtlich einer strengen Markt- und einer effektiven Strategieorientierung“⁵⁶ voll zum Tragen kommen. Dementsprechend werden die weiteren Methoden von Seidenschwarz nur als Hilfsformen betrachtet.⁵⁷

Die Ermittlung der Zielkosten erfolgt auf Grundlage eines, auf ein antizipiertes Absatzvolumen bezogenen, am Markt erzielbaren Zielverkaufspreises, abzüglich einer Zielgewinnspanne. Die sich hierbei ergebenden Kosten sind folglich den aktuellen Standardkosten des Unternehmens gegenüberzustellen.⁵⁸ Voraussetzung für die Anwendung der Methode sind umfassende Marktanalysen hinsichtlich Kundenerwartungen und Wettbewerberverhalten. Seidenschwarz schlägt zur Findung der Merkmalsausprägungen des vom Markt geforderten Produkts die Anwendung einer Conjoint-Analyse vor.⁵⁹ Hierdurch kann festgestellt werden welche Bedeutung einzelne Produktmerkmale für die Kaufentscheidung des Nutzers haben.⁶⁰ Im Verbund mit Konkurrenzanalysen lassen sich die Produkte somit sowohl kunden- als auch marktorientiert sachzielbezogen hinsichtlich der Qualitätsanforderungen differenziert beschreiben: „Erst der Einbezug der Sachzielkomponente und deren strikte Kostenakzessorität verleiht dem Ansatz Integrität. Ohne diesen unbedingten Bezug besteht sonst leicht die Gefahr einer Anforderungsverzerrung, da Zielkosten dann relativ einfach bereits durch Abmagern zu erreichen sind. In einem solchen Fall wären zwar die Kostenziele marktgerecht erreicht, nicht jedoch die Produktausgestaltung.“⁶¹ Zusätzlich zu der durch das Target Costing aufgeworfenen Frage ‚Was darf das Produkt kosten?‘ wird folglich auch hinterfragt: ‚Was muss das Produkt können?‘.

Zum besseren Verständnis sind in der folgenden Abbildung die Kriterien des ‚Market into Company‘ Ansatzes vom Verfasser noch einmal zusammenfassend dargestellt (siehe Abb. 6):

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 6 – Kriterien des 'Market into Company' Ansatzes

Quelle – eigene Darstellung

Ein Risiko des ‚Market into Company‘ Ansatzes ist, dass Kostenvorgaben durch die Marktanalysen sehr ambitioniert oder sogar unerreichbar ausfallen können, was sich wiederum demotivierend auf die beteiligten Akteure auswirken kann. Zudem bergen die ohnehin schon aufwendigen Kunden- und Wettbewerberanalysen ein gewisses Potential für Fehler, was in Folge zu einer fehlerhaften Ausrichtung der Zielvorgaben führt.⁶²

2.1.2.2. Out of Competitor

Beim ‚Out of Competitor‘ Verfahren sind die Zielkosten auf Basis der Standardkosten der Konkurrenz, möglichst vom preis- und leistungsbezogen stärksten Mitbewerber, abzuleiten.⁶³ Es handelt sich somit um eine Form des Target Costing mit Marktbezug, die ebenso wie der ‚Market into Company‘ Ansatz den Subtraktionsmethoden zuzuordnen ist. Der wesentliche Unterschied zur im vorangegangenen Kapitel erläuterten Methode ist jedoch, dass beim ‚Out of Competitor‘ Verfahren keine umfassende Marktanalyse hinsichtlich Kundenanforderungen und Marktverhalten stattfindet, sondern lediglich Bezug auf die Kosten der Wettbewerber genommen wird.

Auf Grund der Orientierung an Anderen handelt das Unternehmen somit nur imitatorisch. Voraussetzung für die Anwendung des Verfahrens ist daher, dass Wettbewerber vergleichbare Produkte am Markt anbieten und das Unternehmen Einblick in deren Kostenstrukturen besitzt. Die Methode bietet somit die Möglichkeit ein vergleichbares Produkt entweder zu einem niedrigeren Preis anzubieten oder es mit besseren Eigenschaften auszustatten.⁶⁴

Problematisch erscheint dabei vor allem die Beschaffung adäquater Kosteninformationen um eine strategische Entscheidung treffen zu können. Quellen diesbezüglich können Veröffentlichungen, Jahresabschlüsse, Mitarbeiterzeitungen, Informationen aus der Wirtschaftspresse und von eigenen Vertriebsmitarbeitern, sowie „das analytische Sezieren von Konkurrenz-produkten im Hinblick auf verwendete Teile und deren Kosten“⁶⁵ sein.

Ein weiterer zu beachtender Aspekt ist, dass auf Grund des imitatorischen Charakters der Methode zwar die Möglichkeit besteht Wettbewerbsnachteile gegenüber Konkurrenten aufzuholen, dadurch allerdings bestenfalls der Abstand zum Marktführer verringert wird, während ein Überholen durch Orientierung an Vergangenheitswerten der Wettbewerber nicht möglich erscheint. Zudem ist mit Reaktionen der Konkurrenz auf die eigenen Maßnahmen zu rechnen. So können Produkte in dem Moment, in dem sie nach Anwendung der ‚Out of Competitor‘ Methode auf den Markt kommen bereits veraltet sein, da die Wettbewerber unter Umständen ihre Produkte in der Zwischenzeit weiterentwickelt haben.⁶⁶

Buggert / Wielpütz ziehen daher als Fazit: „Da bei einer derartigen Vorgehensweise nur vergangenheitsorientierte Kostenwerte verfügbar sind und Kundenwünsche nur sehr indirekt integriert werden können, erscheint der Ansatz als Instrument eines aktiven und richtungsweisenden Kosten-managements kaum geeignet.“⁶⁷ Aber auch wenn diese Variante des Target Costing hinsichtlich der Ermittlung von Gesamtproduktzielkosten wenig sinnvoll erscheint, so besteht für Unternehmen doch die Möglichkeit mittels der ‚Out of Competitor‘ Methode Wettbewerbsnachteile zu verringern oder auf Komponenten- und Bauteilebene im Sinne eines Reverse Engineering⁶⁸ Ergebnisse der Zielkostenspaltung zu überprüfen und Kostensenkungs-potentiale zu identifizieren. Zudem können zukünftige Preisverschiebungen auf den Märkten durch die Konkurrenzanalysen prognostiziert und das eigene Unternehmen strategisch ausgerichtet werden.⁶⁹

2.1.2.3. Out of Company

Beim ‚Out of Company‘ legen die Produktverantwortlichen Zielpreis und -kosten eigenständig anhand der im Unternehmen vorhandenen konstruktions- und fertigungstechnischen Fähigkeiten und Erfahrungen fest. Die mathematische Zielkostenbestimmung erfolgt dabei auf Basis eines oder mehrerer Konstruktionsparameter. Hinsichtlich der methodischen Vorgehensweise bietet sich hierfür z.B. eine mehrdimensionale Regressionsanalyse oder eine lineare Optimierung zur Feststellung der Abhängigkeit der Kosten von quantifizierbaren Produktmerkmalen an. Wie zu erkennen ist, wird im Rahmen der Methode ein hohes Maß an Selbstständigkeit, Wissen, Erfahrung und Marktkenntnissen von allen an der Produktentwicklung beteiligten Mitarbeitern abverlangt, welche über weitgehende Markt- und Kostentransparenz verfügen müssen.⁷⁰

Ein denkbarer Anwendungsbereich der ‚Out of Company‘ Methode ist die Kalkulation potentieller Aufträge. Kosteninformationen früherer Projekte werden entsprechend der neuen Anforderungen hochgerechnet, um so einen Vergleich mit der Konkurrenz zu ermöglichen.⁷¹

Ein möglicher Nachteil kann dadurch entstehen, dass die durch die Mitarbeiter selbstständig formulierten Zielerreichungsgrade tendenziell eher dazu neigen zu niedrig angesetzt zu sein, wodurch keine vollständige Ausschöpfung von Kostensenkungspotentialen hinsichtlich des Faktors Arbeit erfolgt. Die Zielkosten werden in diesem Fall zu hoch ausgewiesen um am Markt erfolgreich zu sein.⁷²

2.1.2.4. Out of Standard Costs

Zentraler Aspekt für die Überlegungen der Methode ‚Out of Standard Costs‘ ist die unternehmensinterne Kostensituation, die Ausrichtung auf Markt-erfordernisse erfolgt dagegen nur indirekt. Eine Abgrenzung zum vorangegangenen ‚Out of Company‘ Ansatz fällt auf Grund der sich ähnelnden Charakteristika beider Methoden schwer.

Das Unternehmen leitet beim ‚Out of Standard Costs‘ die Zielkosten aus den eigenen, aus abgeschlossenen Entwicklungsprojekten bekannten, Standard-kosten ab. Durch Analyse vorhandener Fähigkeiten, Erfahrungen sowie Produktionsmöglichkeiten werden zudem Kostensenkungsabschläge vom Standardkostenniveau zur Ermittlung der Zielkosten vorgenommen. Durch diese Berücksichtigung neuer Kostensenkungspotentiale wird versucht auf indirektem Wege zu einer Art Marktorientierung zu gelangen.⁷³

Geeignet erscheint diese Methode nur als Spezialform zur Ermittlung von Hilfsgrößen für unterstützende Bereiche von Industrieunternehmen ohne direkten Marktbezug, wie z.B. das Softwaremanagement, „dessen Kostenanteil an den Gesamtkosten aufgrund der zunehmenden Automation der Fertigung ständig zunimmt und dementsprechend wettbewerbsrelevant wird.“⁷⁴

2.1.2.5. Out of Value Chains

In einer Wertschöpfungskette (engl. value chain) werden alle wertschöpfenden und ressourcenverbrauchenden Aktivitäten durch die ein Produkt entworfen, hergestellt, vertrieben, ausgeliefert und unterstützt wird, als zusammen-hängende Prozesse dargestellt.⁷⁵

Bei der Additionsmethode ‚Out of Value Chains‘ erfolgt dabei eine übergreifende und querschnittsbildende Betrachtung der primären und sekundären Aktivitäten der Wertschöpfungsketten von Wettbewerbern und des eigenen Unternehmens. Hierbei werden die Wertschöpfungsketten der Konkurrenz in die einzelnen Aktivitäten zerlegt und diese mit Kosten bzw. Leistungen bewertet. Anschließend sind diese Werte mit denen der eigenen ‚value chain‘ zu vergleichen. Die Intention dieser Betrachtung ist das Erreichen einer frühzeitigen und integrativen Beeinflussung der Kosten. Im Falle von identifizierten Kostennachteilen gegenüber den Wettbewerbern werden Kostensenkungspotentiale für das Unternehmen ersichtlich. Problematisch erscheint in diesem Zusammenhang die Beschaffung adäquater Informationen bzgl. der Wertschöpfungsketten und darin anfallenden Kosten der Konkurrenz. Empfehlenswert ist daher auch, extern am Prozess beteiligte Akteure zur Optimierung der Zielkosten miteinzubeziehen.⁷⁶

2.1.2.6. Into and out of Company

Der ‘Into and out of Company’ Ansatz verbindet die Methoden ‘Market into Company’ und ‘Out of Company’ miteinander. Im Zuge der Gegenstromtechnik werden die Anforderungen des Marktes mit den unternehmensinternen Fähigkeiten abgeglichen. Im Gegensatz zum ‚Genka Kikaku‘ handelt es sich dabei allerdings nicht um einen Prozess der Zielkostenfestlegung durch den Markt, sondern um einen Prozess der Zielkostenvereinbarung. In diesem Zusammenhang werden die Zielkosten und die aufgrund interner Faktoren als realistisch erscheinenden Kosten miteinander abgeglichen. Es besteht daher die Gefahr, dass Zielkonflikte aufgrund von unterschiedlichen Vorstellungen innerhalb des Unternehmens und einem daraus folgenden hohen Abstimmungsaufwands zu langwierigen Zielvereinbarungsprozessen führen und sich negativ auf die angestrebte direkte Marktorientierung auswirken. Gerade bei hoher Wettbewerbsintensität ist dies kritisch zu betrachten.⁷⁷

Auf Grund dessen erscheint das Konzept für ein effektives und marktorientiertes Kostenmanagement nicht geeignet, „auch wenn es sich bei diesem Ansatz nach Meinung einiger japanischer Experten um die beste Methode handelt.“⁷⁸

2.1.2.7. Zusammenfassung der Methoden des Target Costing

Zusammenfassend lassen sich folgende wesentliche Differenzierungsmerkmale der oben dargestellten Methoden des Target Costing feststellen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Tabelle 1 – Differenzierungsmerkmale der Target Costing Methoden

Quelle - eigene Darstellung in Anlehnung an (Schulte-Henke 2008, S. 12)

Da ausschließlich die Form des ‚Market into Company‘ die Forderung hinsichtlich einer konsequenten kundenorientierten Markt- und Strategieorientierung erfüllt, wird sich der Verfasser bei den nachfolgenden Ausführungen primär auf diese Methode des Target Costing beziehen.⁷⁹

2.1.3. Prozess der Zielkostenermittlung anhand eines praktischen Beispiels

Der folgende Abschnitt bezieht sich auf die Vorgehensweise der Durchführung des Target Costing. Vor dem Hintergrund der Themenstellung der Arbeit soll eine überblicksartige, komprimierte Übersicht der einzelnen Schritte, begleitet anhand eines praktischen Beispiels aus der Automobilindustrie, dargeboten werden.

Die nachfolgend aufgeführten Schritte der Durchführung des Target Costing stellen eine praxisorientierte Abwandlung des ursprünglichen Modellablaufs von Tanaka und dessen Erweiterung durch Horváth und Seidenschwarz dar.⁸⁰ Der Prozess lässt sich in vier wesentliche Phasen untergliedern: Unternehmensplanung, Zielkostenfindung, Zielkostenspaltung und Zielkostenerreichung.

2.1.3.1. Unternehmensplanung

Ausgangspunkt, bzw. der Zielkostenfindung vorgelagert, ist die Unternehmens-planung, der eine oftmals unterschätzte, jedoch sehr bedeutende Rolle im Target Costing Prozess zugeordnet werden sollte. Sie schafft die Voraussetzungen für die Ermittlung der Zielkosten durch die Wahl der Unternehmensstrategie und Festlegung von Geschäfts-, Produkt- und Preispolitik. „Die Ableitung der Zielkosten geschieht in Übereinstimmung mit den grundlegenden Vorstellungen der Unternehmensplanung und den darin implizierten Strategien.“⁸¹

Zudem ist von strategischer Unternehmensseite die Umsatz- und Gewinnplanung vorzugeben, welche sich an der Erzielung eines langfristig angemessenen Gewinns, der das Überleben der Unternehmung sichert, orientieren muss. Diese festgelegte Zielgewinnspanne ist für die Berechnung der Zielkosten von hoher Bedeutung, wie wir in den nachfolgenden Schritten sehen werden.⁸²

Weiterhin ist im Rahmen der Unternehmensplanung durch ein Team aus Experten bereits ein erster Grobentwurf zur Funktions- und Eigenschafts-/ Komponentenstruktur des zu entwickelnden Produkts als Grundlage für später durchzuführende Kundenbefragungen festzulegen.⁸³

[...]

---

¹ Zitiert nach: Philip Rosenthal * 1916, † 2001; dt. Industrieller und Politiker

² Siehe auch: ‘Ökonomisches Prinzip’, vgl. (Wöhe / Döring 2013, S. 34)

³ Vgl. [Source Information Services Ltd 2014, S. 39]. Anmerkung: Im Mai 2014 durchgeführte Befragung von 132 Unternehmen der DACH-Region aus den Branchen Energy and resources, Financial services, Manufacturing, Pharma and biotech, Healthcare, Public sector, Retail, Services, Technology, media and telecoms zur aktuellen Beratungssituation auf dem Markt.

⁴ Vgl. (Erdmann 2013a, S. 13-15)

⁵ Siehe auch: ‚Strategisches Dreieck der Unternehmensführung‘, vgl. (Stemmermann 2013, S. 18)

⁶ Für theoretische Grundlagen siehe (Wöhe 2013, S. 38); (Stemmermann 2013, S. 228)

⁷ Vgl. (Seidenschwarz 1993a , S. 116); (Jórasz 1996, S. 269). Für detailliertere Ausführungen siehe Kap. 2.1. Was ist Target Costing?

⁸ Als Beispiel siehe den Markt der Automobilindustrie in West-Europa und die zunehmende Marktmacht asiatischer Global Player: vgl. [Roland Berger Strategy Consultants / Lazard 2013, S. 9, 23ff.]; [Lübbehüsen 2013]; (Ebel et al. 2014, S. 541f.)

⁹ Vgl. (Franz / Kajüter 2002a, S. 4)

¹⁰ Vgl. (Kluge 2002, S. 358)

¹¹ [IW Köln 2011]

¹² Vgl. (Kluge 2002, S. 362ff.)

¹³ Vgl. (Graumann 2013, S. 397f.)

¹⁴ Vgl. (Horváth et al. 1993, S. 3) sowie Ausführungen in späteren Kapiteln

¹⁵ Vgl. (Tani 1997, S. 231ff.); (Fischer et al. 2012, S. 262ff.)

¹⁶ Vgl. (Burger 1999, S. 15ff.); (Bergmann 2002, S. 1ff.); (Jórasz 2009, S. 310ff.); (Graumann 2013, S. 221)

¹⁷ Vgl. (Domschke / Scholl 2008, S. 7)

¹⁸ Vgl. [United Nations 2014]

¹⁹ Anmerkung: Die aufgeführten Branchen stellen Untergruppen der ISIC-Klassifizierungsgruppen 27 (Hausgeräte), 28 (Maschinenbau), 29 (Automobilindustrie), 30 (Avionik und Wehrtechnik) dar. Vgl. hierfür [United Nations 2014]

²⁰ Vgl. (Homburg / Krohmer 2008, S. 24f.)

²¹ Vgl. (Berger 2010, S. 111-113)

²² Vgl. (Berger 2010, S. 111-113)

²³ (Berger 2010, S. 113)

²⁴ Für Aspekte aus Aufzählung: vgl. (Fantapié Altobelli 2011, S. 70, 81); (Weis / Steinmetz 2012, S. 37-39)

²⁵ Die dargestellten Ausführungen bzgl. der Befragungstechniken sind eine Zusammenfassung der Inhalte nachfolgend aufgeführter Fachliteratur: vgl. (Kepper 2008, S. 178f., 182, 184f., 190, 193, 210); (Fantapié Altobelli 2011, S. 69f., 86); (Weis / Steinmetz 2012, S. 39-42); [Witzel 2000]

²⁶ (Fantapié Altobelli 2011, S. 86)

²⁷ Vgl. (Homburg / Krohmer 2008, S. 40)

²⁸ (Koch 2012, S. 263)

²⁹ Vgl. (Weis / Steinmetz 2012, S. 108); (Homburg / Krohmer 2008, S. 41)

³⁰ Vgl. Vor- und Nachteile mündliche vs. Schriftliche Befragung (Weis / Steinmetz 2012, S. 119)

³¹ Vgl. (Weis / Steinmetz 2012, S. 120-124, 162)

³² Vgl. (Weis / Steinmetz 2012, S. 127-133)

³³ Vgl. (Horváth et al. 1993, S. 3); (Seidenschwarz 1993a, S. 5); (Bergmann 2002, S. 19); (Feil et al. 2004, S. 10)

³⁴ Vgl. (Bergmann 2002, S. 22)

³⁵ Vgl. (Horváth et al. 1993, S. 3); (Seidenschwarz 1993a, S. 5); (Arnaout et al. 1997, S. 188); (Coenenberg et al. 2012, S. 557); (Friedl et al. 2013, S. 471)

³⁶ Vgl. (Seidenschwarz 1993a, S. 6-35)

³⁷ Vgl. (Horváth et al. 1993, S. 3f.)

³⁸ Anmerkung: Bspw. dem Innovationsmanagement. Vgl. hierzu (Stemmermann 2013, S. 57)

³⁹ Vgl. (Tani 1997, S. 234-236)

⁴⁰ Vgl. (Jórasz 2009, S. 310); (Coenenberg et al. 2012, S. 556); (Stemmermann 2013, S. 46)

⁴¹ Vgl. (Horváth et al. 1993, S. 3, 6); (Friedl et al. 2013, S. 476)

⁴² (Erdmann 2013b, S. 5)

⁴³ Vgl. (Jórasz 2009, S. 310); (Coenenberg et al. 2012, S. 555); (Friedl et al. 2013, S. 472)

⁴⁴ Vgl. (Buggert / Wielpütz 1995, S. 25); (Coenenberg et al. 2012, S. 555f.)

⁴⁵ Vgl. (Garrison et al. 2008, S. 761); (Graumann 2013, S. 221)

⁴⁶ Vgl. (Seidenschwarz 1993b, S. 31)

⁴⁷ Vgl. (Buggert / Wielpütz 1995, S. 29-32); (Baum et al. 2007, S. 107)

⁴⁸ (Buggert / Wielpütz 1995, S. 25)

⁴⁹ (Jórasz 2009, S. 310)

⁵⁰ (Arnaout et al. 1997, S. 189)

⁵¹ Vgl. (Arnaout et al. 1997, S. 189)

⁵² Vgl. (Jórasz 2009, S. 311); (Coenenberg et al. 2012, S. 557); (Friedl et al. 2013, S. 471, 493)

⁵³ Vgl. (Sakurai 1989, S. 41); (Buggert / Wielpütz 1995, S. 78f.)

⁵⁴ Anmerkung: Auf dt.: Genka = Kosten (Gen = Herkunft; ka = Preis); Kikaku = Planung

⁵⁵ Vgl. (Seidenschwarz 1993a, S. 116); (Buggert / Wielpütz 1995, S. 80)

⁵⁶ (Buggert / Wielpütz 1995, S. 89)

⁵⁷ Vgl. (Seidenschwarz 1991, S. 199)

⁵⁸ Vgl. (Seidenschwarz 1993a, S. 116); (Friedl et al. 2013, S. 477). Für detailliertere Ausführungen siehe 2.1.3. Prozess der Zielkostenermittlung anhand eines praktischen Beispiels

⁵⁹ Vgl. (Seidenschwarz 1993a, S. 116). Anmerkung: verwende ab sofort synonym ‚Conjoint Measurement‘ und ‚Conjoint-Analyse‘

⁶⁰ Siehe auch vertiefend in Kap. 2.2.1.1. Conjoint Measurement

⁶¹ (Seidenschwarz 1993a, S. 116)

⁶² Vgl. (Friedl et al. 2013, S. 477)

⁶³ Vgl. (Buggert / Wielpütz 1995, S. 83)

⁶⁴ Vgl. (Seidenschwarz 1993a, S. 128); (Bergmann 2002, S. 55); (Friedl et al. 2013, S. 478)

⁶⁵ (Buggert / Wielpütz 1995, S. 83)

⁶⁶ Vgl. (Seidenschwarz 1993a, S. 128); (Friedl et al. 2013, S. 478)

⁶⁷ (Buggert / Wielpütz 1995, S. 83)

⁶⁸ Anmerkung: Vorgang aus einem bereits bestehenden Produkt oder System die einzelnen Funktions-, Design- und Fertigungsprinzipien sowie die Wertschöpfungsstruktur zu extrahieren und nachzukonstruieren. Vgl. hierzu [Markgraf 2014]

⁶⁹ Vgl. (Seidenschwarz 1993a, S. 129); (Buggert / Wielpütz 1995, S. 84)

⁷⁰ Vgl. (Buggert / Wielpütz 1995, S. 85); (Pepels 2012, S. 687); (Friedl et al. 2013, S. 477f.)

⁷¹ Vgl. (Buggert / Wielpütz 1995, S. 85)

⁷² Vgl. (Buggert / Wielpütz 1995, S. 86)

⁷³ Vgl. (Seidenschwarz 1993a, S. 129); (Buggert / Wielpütz 1995, S. 86); (Friedl et al. 2013, S. 478)

⁷⁴ (Buggert / Wielpütz 1995, S. 86); vgl. auch (Seidenschwarz 1993a, S. 129-130); (Friedl et al. 2013, S. 478)

⁷⁵ Vgl. (Porter 2014, S. 65ff.)

⁷⁶ Vgl. (Buggert / Wielpütz 1995, S. 87-88); (Pepels 2012, S. 687)

⁷⁷ Vgl. (Seidenschwarz 1993a, S. 128); (Buggert / Wielpütz 1995, S. 88-89); (Friedl et al. 2013, S. 478)

⁷⁸ (Buggert / Wielpütz 1995, S. 88f.)

⁷⁹ Anmerkung: Die in den Abbildungen dargestellten Schritte und die dazugehörigen Berechnungen sowie weitere Informationen sind aus der, der Abschlussarbeit in digitaler Form beigefügten, Excel-Datei ‚Target Costing Beispiel‘ entnommen.

⁸⁰ Für den von Tanaka bzw. Horváth und Seidenschwarz vertretenen Ablauf siehe (Buggert / Wielpütz 1995, S. 91-98) oder in komprimierter Fassung (Erdmann 2013b, S. 17)

⁸¹ (Buggert / Wielpütz 1995, S. 58)

⁸² Vgl. (Buggert / Wielpütz 1995, S. 59)

⁸³ Vgl. (Friedl et al. 2013, S. 476)