Leseprobe
Inhaltsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
1. Einleitung
1.1. Einführung
1.2. Ziel und Aufbau der Arbeit
2. Grundlagen
2.1. Ziele und Prinzipien der Rechnungslegung nach HGB
2.2. Ziele und Prinzipien der Rechnungslegung nach IFRS
2.3. Ziele und Prinzipien der Rechnungslegung nach US-GAAP
3. Kriterien der Umsatzrealisierung nach HGB
3.1. Definition: Umsatzerlöse
3.2. Allgemeine Realisationskriterien
3.2.1. Realisationskriterien bei Kaufverträgen
3.2.2. Realisationskriterien bei Fertigungsaufträgen
4. Kriterien der Umsatzrealisierung nach IFRS
4.1. Definition: Umsatzerlöse
4.2. Allgemeine Realisationskriterien
4.2.1. Realisationskriterien bei Kaufverträgen
4.2.3. Realisationskriterien bei Fertigungsaufträgen
5. Kriterien der Umsatzrealisierung nach US-GAAP
5.1. Definition: Umsatzerlöse
5.2. Allgemeine Realisationskriterien
5.2.1. Realisationskriterien bei Kaufverträgen
5.2.2. Realisationskriterien bei Fertigungsaufträgen
6. Fazit
6.1. Zusammenfassung
6.2. Ausblick
Literaturverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
1. Einleitung
1.1. Einführung
Aufgrund der zunehmenden Globalisierung des Waren- und Kapitalverkehrs gewinnen internationale Rechnungslegungsvorschriften zunehmend an Bedeutung. Waren Kapitalgesellschaften früher ausschließlich an ihren Heimatbörsen gelistet, sind international agierende Unternehmen heutzutage an einer Vielzahl internationaler Finanzschauplätze präsent. Während sich Unternehmen auf diese Weise inländisches und ausländisches Kapital zu möglichst günstigen Bedingungen beschaffen können, eröffnen sich für Anleger neue und lukrative Anlagemöglichkeiten in Form von Aktien und Anleihen der betreffenden Unternehmen. Der Rechnungslegung bzw. dem Jahresabschluss kommt in diesem Zusammenhang eine zentrale Aufgabe zu: der Jahresabschluss soll den potenziellen Kapitalgebern nützliche Informationen über das Unternehmen bereitstellen um diesen so eine fundierte Investitionsentscheidung zu ermöglichen. Um diese Investitionsentscheidungen nicht nur national sondern auch international vergleichen zu können, bedarf es daher einheitlicher und transparenter Standards für Unternehmen aus unterschiedlichen Ländern.
Die Leistungsfähigkeit eines Unternehmens wird zumeist anhand von monetären Kennzahlen wie dem Jahresüberschuss oder dem Cashflow gemessen. Ausgangspunkt einer jeder Gewinn- und Verlust-Rechnung sowie einer jeder Cashflow-Rechnung sind stets die Umsatzerlöse eines Unternehmens, was die zentrale Bedeutung dieser Größe unterstreicht. Aufgrund der unterschiedlichen Zielsetzungen nationaler und internationaler Rechnungslegungsvorschriften weichen die Definitionen der Umsatzerlöse sowie der Zeitpunkt der buchhalterischen Erfassung jedoch teilweise stark voneinander ab. In der Folge kommt es zu unterschiedlich Werten beim auszuweisenden Gewinn oder beim Cashflow, was den Vergleich und die Bewertung von Investitionsentscheidungen für Außenstehende erschwert. Die nachfolgende Arbeit soll sich genau dieser Problematik widmen und die unterschiedlichen Kriterien der Umsatz- und Gewinnrealisierung nach nationalen und internationalen Gesichtspunkten untersuchen.
1.2. Ziel und Aufbau der Arbeit
Gegenstand dieser Arbeit sind die Kriterien der Umsatz- und Gewinnrealisierung nach den Rechnungslegungsvorschriften des deutschen Handelsrechts, den amerikanischen US-GAAP sowie den internationalen IFRS. Da die Umsatz- und Gewinnrealisierung eng miteinander verbunden sind (Gewinn kann nur erwirtschaftet werden wenn auch der betreffende Umsatz erwirtschaftet wird), werden diese Begriffe im Folgenden synonym verwendet.
Nach einer kurzen Einführung in die Notwendigkeiten nationaler und internationaler Rechnungslegungsvorschriften in Kapital eins, werden in Kapitel zwei die Ziele und Prinzipien der Rechnungslegungsvorschriften nach HGB, IFRS und US-GAAP erläutert. In Kapitel drei werden anschließend die Kriterien der Umsatz- und Gewinnrealisierung nach HGB behandelt, gefolgt von den Kriterien nach IFRS in Kapitel vier und den Kriterien nach US-GAAP in Kapitel fünf. Kapitel sechs beinhaltet abschließend eine kurze Zusammenfassung und Beurteilung der entsprechenden Normen sowie einen Ausblick auf zukünftige, absehbare Änderungen bei der bilanziellen Erfassung von Umsatzerlösen.
2. Grundlagen
Ursächlich für die unterschiedlichen Kriterien der Umsatz- und Gewinnrealisierung nach HGB, IFRS und US-GAAP sind wie bereits erwähnt die voneinander abweichenden Ziele und Grundprinzipien der jeweiligen Rechnungslegungsvorschriften. Vor diesem Hintergrund sollen die Ziele und Prinzipien der Rechnungslegung nach HGB, IFRS und US-GAAP im nachfolgenden kurz erläutert werden.
2.1. Ziele und Prinzipien der Rechnungslegung nach HGB
Das deutsche Handelsrecht basiert auf dem im kontinental-europäischen Raum üblichen kodifizierten Recht (code law)[1]. Das bedeutet, dass die im HGB stehenden Gesetze kurz und allgemeingültig formuliert sind (Generalregelungen) um auf eine Vielzahl von Sachverhalten Anwendung finden zu können.[2] Die im HGB kodifizierten Regelungen werden vom Gesetzgeber erlassen und sind als rechtskräftige Gesetze zwingend anzuwenden. Aufgrund der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz haben die im Handelsrecht verankerten Regelungen auch Auswirkungen auf das Steuerrecht und damit indirekt auch auf die Ermittlung der Besteuerungsgrundlage.
Im Mittelpunkt der handelsrechtlichen Rechnungslegungsvorschriften steht der Gläubigerschutz.[3] Der Gläubigerschutzgedanke findet seinen Ausdruck vor allem im Vorsichtsprinzip nach § 252 (1) Nr. 4 HGB, worin eine vorsichtige Bewertung unter Berücksichtigung aller vorhersehbaren Risiken und Verluste gefordert wird. Vermögensgegenstände sind in der Folge eher zu niedrig als zu hoch zu bewerten (Niederstwertprinzip), während Verbindlichkeiten vice versa eher zu hoch als zu niedrig zu bewerten sind (Höchstwertprinzip).[4] Eine neutraler und objektiver Vermögensausweis im Interesse der Aktionäre ist nach Handelsrecht nicht vorgesehen.
2.2. Ziele und Prinzipien der Rechnungslegung nach IFRS
Während das deutsche Handelsrecht auf kodifiziertem Recht basiert, orientieren sich die IFRS am angelsächsischen Fallrecht (case law).[5] Dieses System umfasst eine Vielzahl ausführlich formulierter Regelungen zu spezifischen Sachverhalten (Spezialregelungen), was in einer hohen Regelungsdichte und geringen Auslegungsbedürftigkeit resultiert[6]. Im Gegensatz zu den Vorschriften des deutschen Handelsrechts, welche als Gesetzesnormen zwingend anzuwenden sind, handelt es sich bei den IFRS um Empfehlungen einer berufsständischen Organisation (dem IASB), welche von sachkundigen Fachleuten erarbeitet werden ohne jedoch rechtsverbindlichen Charakter zu besitzen.[7]
Während die Regelungen des HGB bedingt durch das Vorsichtsprinzip vornehmlich auf den Schutz der Fremdkapitalgeber (= Gläubiger) ausgelegt sind, versuchen die IFRS durch eine neutrale und besonnene Berichterstattung in erster Linie die Eigenkapitalgeber (= Aktionäre) zu schützen.[8] Um den Schutz dieser zu gewährleisten, steht bei den IFRS der Grundsatz der „fair presentation“ im Mittelpunkt.[9] Potenziellen Investoren, Kreditgebern und anderen Gläubigern soll es durch die Bereitstellung nützlicher finanzieller Informationen ermöglicht werden, adäquate Investitionsentscheidungen zu treffen.
2.3. Ziele und Prinzipien der Rechnungslegung nach US-GAAP
Die amerikanischen US-GAAP basieren ähnlich wie die IFRS auf dem angelsächsischen Fallrecht (case law).[10] Diese Ähnlichkeit hinsichtlich der Grundausrichtung beider Standards rührt daher, da die US-GAAP dem IASC (dem Vorgänger des IASB) 1973 als „Vorlage“ für die IFRS dienten.[11] In der Folge ergeben sich bis heute zahlreiche Gemeinsamkeiten zwischen den beiden Rechnungslegungsvorschriften, welche durch die laufenden Konvergenzprojekte („convergence projects“) der beiden normgebenden Institutionen IASB und FASB weiter vertieft werden.[12] Die US-GAAP sind für alle amerikanischen Unternehmen mit Kapitalmarktzugang verbindlich vorgeschrieben, ohne jedoch per Gesetz auf alle amerikanischen Unternehmen Anwendung zu finden.
Die US-GAAP haben den Grundsatz der „faithful representation“ (ähnlich dem der „fair presentation“ nach IFRS) als oberstes Gebot. Zielsetzung ist es, die Eigen- und Fremdkapitalgeber durch die Bereitstellung finanzieller Informationen in ihren Anlageentscheidungen zu unterstützen. Um den Ansprüchen einer „faithful representation“ zu genügen, müssen die Informationen vollständig (complete), objektiv (neutral) und frei von Fehlern (free from error) sein.
[...]
[1] Vgl. BUCHHOLZ (2014), s. 6
[2] Vgl. HUBERT (2014), s. 165
[3] Vgl. BUCHHOLZ (2013), s. 3
[4] Vgl. WÖHE (2010), s. 827
[5] Vgl. BUCHHOLZ (2014), s. 6
[6] Vgl. HUBERT (2014), s. 166
[7] Vgl. VOLLMUTH (2009), s. 306
[8] Vgl. BUCHHOLZ (2014), s. 4
[9] Vgl. COENENBERG (2012), s. 65
[10] Vgl. COENENBERG (2012), s. 69
[11] Vgl. WÖHE (2010), s. 827
[12] Vgl. COENENBERG (2012), s. 72