Strategien der Unternehmensnachfolge in KMU. Steuerrechtliche Würdigung des Generationenwechsels im mittelständischen Familienbetrieb

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Symbolverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

1 Einleitung
1.1 Problemstellung und Bedeutung des Themas
1.2 Zielsetzung und methodischer Aufbau der Arbeit

2 Grundlagen der Unternehmensnachfolge
2.1 Begriffsbestimmungen und Abgrenzungen
2.1.1 Definition Mittelstand
2.1.2 Wirtschaftliche Situation und Bedeutung
2.1.3 Definition Familienunternehmen
2.1.4 Definition Unternehmensnachfolge
2.2 Die Nachfolgeregelung in mittelständischen Familienunternehmen
2.2.1 Bedeutung und Ziele der Nachfolgeplanung
2.2.2 Strategische Nachfolgeplanung

3 Zivilrechtliche Aspekte der Nachfolgeregelung
3.1 Grundbegriffe des Erbrechts
3.2 Gesetzliche Erbfolge
3.2.1 Verwandtenerbfolge
3.2.2 Ehegattenerbfolge
3.3 Letztwillige Verfügungen
3.3.1 Allgemeines
3.3.2 Erbeinsetzung
3.3.3 Vermächtnis
3.3.4 Auflage und Bedingung
3.3.5 Teilungsanordnung und Vorausvermächtnis
3.3.6 Erbvertrag
3.3.7 Testamentsvollstreckung
3.3.8 Pflichtteilsrecht
3.3.9 Rechtsfolgen der Vererbung

4 Steuerrechtliche Aspekte der Nachfolgeregelung im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht
4.1 Allgemeiner Überblick
4.1.1 Gegenstand der Erbschaft- und Schenkungsteuer
4.1.2 Maßgeblichkeit des bürgerlichen Rechts
4.1.3 Gesamtrechtsnachfolge
4.2 Besteuerungsgrund des ErbStG
4.2.1 Erwerb von Todes wegen
4.2.2 Vor- und Nacherbschaft und wirtschaftlich ähnliche Gestaltungen
4.2.2.1 Vor- und Nacherbschaft
4.2.2.2 Teilungsanordnung und Vorausvermächtnis
4.2.2.3 Berliner Testament
4.2.2.4 Die Zweckzuwendung
4.2.2.5 Stiftung
4.3 Die persönliche Steuerpflicht
4.4 Die Entstehung der Steuerschuld
4.5 Die Wertermittlung
4.6 Berechnung der Steuer
4.6.1 Berücksichtigung früherer Erwerbe
4.6.2 Steuerklassen
4.6.3 Persönlicher Freibetrag
4.6.4 Der besondere Versorgungsfreibetrag
4.6.5 Betriebsvermögensfreibetrag, Bewertungsabschlag und Steuerklassenprivileg
4.6.6 Tarif
4.7 Steuerfestsetzung und Erhebung
4.7.1 Der Steuerschuldner
4.7.2 Anmeldung des Erwerbs
4.7.3 Die Steuerfestsetzung
4.7.4 Stundung bei Vererbung von Betriebsvermögen

5 Nachfolgeregelung in Einzelunternehmen und Gesellschaftsanteile aufgrund letztwilliger Verfügungen
5.1 Einzelkaufmännisches Unternehmen
5.2 Steuerliche Aspekte der Auseinandersetzung einer Erbengemeinschaft
5.3 GbR, OHG und KG
5.3.1 Gesetzlicher Regelfall
5.3.2 Fortsetzungsklausel
5.3.2.1 Zivilrechtliche Betrachtung
5.3.2.2 Ertragsteuerliche Betrachtung
5.3.2.3 Erbschaftsteuerliche Betrachtung
5.3.3 Nachfolgeklauseln
5.3.3.1 Zivilrechtliche Betrachtung
5.3.3.2 Ertragsteuerliche Betrachtung
5.3.3.3 Erbschaftsteuerliche Betrachtung
5.3.4 Eintrittsklauseln
5.3.4.1 Zivilrechtliche Betrachtung
5.3.4.2 Ertragsteuerliche Betrachtung
5.3.4.3 Erbschaftsteuerliche Betrachtung
5.4 Kapitalgesellschaften (GmbH, AG, KGaA)
5.4.1 Zivilrechtliche Betrachtung
5.4.2 Ertragsteuerliche Betrachtung
5.4.3 Erbschaftsteuerliche Betrachtung

6 Nachfolgeregelung in Einzelunternehmen und Gesellschaftsanteile aufgrund vorweggenommener Erbfolge
6.1 Ausgangslage
6.2 Maßnahmen vorweggenommener Erbfolge
6.2.1 Unentgeltliche Zuwendungen
6.2.1.1 Ertragsteuerliche Aspekte
6.2.1.2 Erbschaftsteuerliche Aspekte
6.2.2 Entgeltliche Zuwendungen
6.2.2.1 Ertragsteuerliche Aspekte
6.2.2.2 Erbschaftsteuerliche Aspekte

7 Die „Verkaufslösung“
7.1 Ausgangslage
7.2 Veräußerung gegen Einmalzahlung
7.3 Veräußerung gegen wiederkehrende Zahlungen

8 Zusammenfassung und Ausblick

Literaturverzeichnis

Eidesstattliche Versicherung

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Symbolverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abb. 1: Neue Mittelstandsdefinition des IfM Bonn in €

Abb. 2: Staffelung des Steuertarifs nach Steuerklassen und Höhe des Erwerbes (§ 19 ErbStG)

1 Einleitung

1.1 Problemstellung und Bedeutung des Themas

Klein- und Mittelunternehmen (KMU) prägen insbesondere als Familienunternehmen die deutsche Wirtschaft auch im 21. Jahrhundert. Jedoch sind solche Unternehmen meist auf den Firmengründer zugeschnitten und deshalb in besonderem Maße von ihm abhängig. Wer sein Unternehmen über die eigene berufliche Aktivität hinaus erhalten und seine Innovationskraft sichern will, muss sich frühzeitig mit dem Thema Unternehmensnachfolge auseinandersetzen.

In der Wirtschaft ist die Unternehmensnachfolge in den letzten Jahren zu einem immer aktueller werdenden Thema geworden. Die im ersten Jahresdrittel 2004 vom Bonner Institut für Mittelstandsforschung (IfM Bonn) kritisch überprüften Zahlen aus dem Jahre 2000 bestätigen, dass die bisher ermittelten Zahlen für Unternehmensübertragungen auch in den nächsten fünf Jahren Bestand haben werden.

Derzeit schätzt das IfM Bonn, dass ab dem Jahre 2005 jährlich bei knapp 71.000 mittelständischen Unternehmen der Generationswechsel an der Spitze ins Haus steht. Bei nur 31.000 Unternehmen stehen direkte Familienmitglieder als Nachfolger bereit. Eine Fortführung durch externe Käufer oder leitende Mitarbeiter im Wege des Management Buy Out (MBO) oder Management Buy In (MBI) kann in rund 48 % der Fälle gelöst werden. Bei fast 6.000 Unternehmen besteht eine Nachfolgelücke, wodurch immerhin jährlich ca. 33.500 Beschäftigte ihren Arbeitsplatz verlieren werden.^[1]

Selbstverständliches Ziel des Unternehmens ist es, das Unternehmen seiner Familie als Erwerbsgrundlage zu erhalten. Um dieses Ziel zu erreichen, gilt es bereits zu Lebzeiten vorzusorgen. Denn Erbstreitigkeiten können das Unternehmen schwer beeinträchtigen, im Extremfall gar vernichten, binden Zeit und Energie der Familienmitglieder, die häufig Führungspositionen bekleiden und lähmen nicht selten das Unternehmen. Zunächst leiden das Tagesgeschäft und die so bedeutsame strategische Fortentwicklung. Liquiditätsabflüsse durch Erbschaftsteuerzahlungen, aber auch Ausgleichs- und Abstandszahlungen an die weichenden Erben bergen für das Unternehmen die Gefahr eines ruinösen Kapitalentzugs und können zum Verlust von Unternehmensteilen oder des gesamten Unternehmens führen.

Die vorgenannte Nachfolgeproblematik macht die Bedeutung einer frühzeitig und kompetent betriebenen Unternehmensnachfolgeplanung, die der unternehmerischen und familiären Bedeutung des Vorgangs gerecht wird, deutlich. Der Sicherung des Unternehmens muss die höchste Priorität eingeräumt werden, nicht zuletzt deshalb, weil das Unternehmen selbst den größten Vermögensgegenstand darstellt.^[2] Erschwert wird die Planung durch die zunehmende Komplexität und Dynamik der steuerrechtlichen Regelungen sowie deren Auswirkungen bei Vermögensübergängen. Erforderlich ist hierbei nicht nur der Rückgriff auf die Vorschriften des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes. Mindestens ebenso muss eine Sensibilisierung hinsichtlich der erb- und gesellschaftsrechtlichen Gesichtspunkte erfolgen. Dabei sind die Gestaltungsmöglichkeiten für eine erfolgreiche Unternehmensnachfolge vielfältig. Die Ausgangssituation und die Ziele, die mit der Nachfolgeregelung realisiert werden sollen, haben einen höchst individuellen Charakter.

1.2 Zielsetzung und methodischer Aufbau der Arbeit

Vor diesem Hintergrund ist das Ziel der vorliegenden Arbeit, einen allgemeinen Überblick über die gebräuchlichsten Strategien der Unternehmensnachfolge bei KMU zu geben. Dabei werden sowohl zivilrechtliche, als auch steuerliche Gesichtspunkte behandelt.

Der erste einleitende Teil dieser Arbeit befasst sich mit der Problemstellung und Bedeutung des Themas sowie dem in diesem Punkt beschriebenen Aufbau der Arbeit.

Im zweiten Abschnitt wird auf die Grundlagen der Unternehmensnachfolge eingegangen. Neben den erforderlichen definitorischen Bestimmungen wird im Weiteren die Bedeutung einer rechtzeitigen strategische Planung mit den sich daraus ergebenden möglichen Zielvorstellungen für eine erfolgreiche Unternehmensnachfolge erörtert.

Im Anschluss an diese grundsätzlichen Überlegungen werden im dritten Gliederungspunkt die zivilrechtlichen Grundlagen der Nachfolgeregelung dargestellt, innerhalb derer die Handlungsmöglichkeiten zur Regelung der Unternehmensnachfolge bestimmt werden.

Das vierte Kapitel behandelt die steuerlichen Aspekte der Nachfolgeplanung im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht. Neben einer kurzen steuersystematischen Einordnung der Erbschaftsteuer und den Erwerbstatbeständen wird die Steuerpflicht über die Entstehung der Steuerschuld, die Wertermittlung und Berechnung der Steuer bis hin zur Steuerfestsetzung und Erhebung erläutert und zum Teil anhand von Bespielen verdeutlicht.

In einem weiteren Schritt werden die gebräuchlichsten Strategien der Unternehmensnachfolge unter zivil-, erbschaft- und ertragsteuerlichen Aspekten erörtert und anhand von Beispielfällen verdeutlicht. Im Besonderen wird auf die Nachfolgeregelung aufgrund letztwilliger Verfügungen, vorweggenommener Erbfolge sowie auf die Veräußerung des Unternehmens eingegangen.

Im letzten Kapitel endet die Arbeit mit einer Schlussbetrachtung des vorliegenden Sachverhaltes.

2 Grundlagen der Unternehmensnachfolge

2.1 Begriffsbestimmungen und Abgrenzungen

2.1.1 Definition Mittelstand

In der Theorie ist eine einheitliche Definition des Begriffs Mittelstand nicht zu finden. Da in der Wirtschaftspolitik jedoch kaum ein Wort so häufig verwendet wird, ist es von besonderer Relevanz, die jeweils zugrunde liegende Abgrenzung dieses Begriffes zu hinterfragen.

National wie international ist der Rückgriff auf die Zahl der Beschäftigten oder die Umsätze bei eindimensionalen Begriffsabgrenzungen üblich geworden. Diesen Ansatz verfolgt auch das IfM Bonn, dessen Mittelstandsabgrenzung in der folgenden Abbildung dargestellt ist.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: Neue Mittelstandsdefinition des IfM Bonn in €.^[3]

Da sich in der Praxis die Definition des IfM Bonn (s. Abb. 1) größtenteils durchgesetzt hat, soll diese auch in der vorliegenden Arbeit Anwendung finden.

2.1.2 Wirtschaftliche Situation und Bedeutung

Deutschland ist geprägt durch eine besondere Unternehmenskultur. Der weitaus größte Teil aller Unternehmen ist als Personen- oder Einzelunternehmen organisiert. Sie sind fast ausnahmslos zum Mittelstand zu zählen. Auch der Großteil der Kapitalgesellschaften ist dem Mittelstand zuzuordnen.

Nach der Definition des IfM Bonn existierten im Jahre 2003 3.384.000 mittelständische Unternehmen mit 21,32 Millionen Beschäftigten. 99,7 % aller umsatzsteuerpflichtigen Unternehmen sind dem Mittelstand zuzurechnen. Die wirtschaftliche Bedeutung dieser Unternehmen wird besonders deutlich, wenn man sich folgende Zahlen vor Augen führt: Mittelständische Unternehmen beschäftigen 70,2 % aller Arbeitnehmer, tragen 48,8 % zur Bruttowertschöpfung bei, erwirtschaften 41,2 % aller steuerpflichtigen Umsätze, bilden 81,9 % aller Lehrlinge aus und tätigen 46 % aller Bruttoinvestitionen.^[4] Diese Zahlen zeigen, dass Wirtschaft und Gesellschaft in Deutschland existenziell auf diese Unternehmen angewiesen sind und man daher von einer eher mittelständisch geprägten Wirtschaft sprechen kann.

2.1.3 Definition Familienunternehmen

In der Fachliteratur ist der Begriff Familienunternehmen nicht eindeutig definiert. Unter anderem wird die Auffassung vertreten, dass Familiengesellschaften Unternehmen jeder Rechtsform sind, die unter Familieneinfluss stehen. Um ein Unternehmen als Familienunternehmen charakterisieren zu können, müssen nach herrschender Meinung folgende Merkmale erfüllt sein:^[5]

- die Familie oder Familiengruppe muss den bestimmenden Kapitaleinfluss besitzen,
- die Familie soll diesen Einfluss geltend machen,
- die grundsätzlichen Entscheidungen der Unternehmenspolitik gehen von der Familie aus,
- über die Gesellschafterversammlung, den Aufsichtsrat, einen Beirat oder ähnliche Gremien übt die Familie ihren Einfluss aus.

2.1.4 Definition Unternehmensnachfolge

Unternehmensnachfolge wird in Anlehnung an Heyeres^[6] definiert als die Übertragung der Leitungs- und Eigentumsrechte eines Unternehmens auf eine oder mehrere natürliche Personen oder auf eine Stiftung. Dabei geht die Übertragung mit einer vollständigen oder zunächst schrittweisen Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit durch den bisherigen Unternehmer einher. Zudem dient der Wechsel der Erbfolgeregelung des Unternehmers, wobei das Unternehmen als solches erhalten bleiben soll. Entsprechend dieser Definition kann das Problem der Unternehmensnachfolge nur dann gegeben sein, wenn der potenzielle Erblasser in der Gestalt einer natürlichen Person als Unternehmer zu qualifizieren ist.

2.2 Die Nachfolgeregelung in mittelständischen Familienunternehmen

2.2.1 Bedeutung und Ziele der Nachfolgeplanung

Grundsätzlich bestimmen sich die Ziele der Nachfolgeplanung nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalles. Eine weitsichtig geplante Unternehmensnachfolge ist eine der wichtigsten strategischen Aufgaben des Unternehmers. Bei der Gestaltung der Nachfolgeregelung sind vielfältige Gesichtspunkte zu beachten. Zu den vorrangigen Zielen jedes Übergabekonzeptes zählen

- die Sicherung des Unternehmens,
- der Erhalt der Handlungsfähigkeit im Unternehmen,
- die Auswahl eines geeigneten Nachfolgers,
- der Zusammenhalt und Frieden in der Familie,
- die Versorgung der älteren Generation,
- Finden gerechter Abfindungsregelungen für die weichenden Erben,
- Minimierung der Steuerbelastung.^[7]

Die Bedeutung der Nachfolgeplanung ist für die jeweiligen Interessengruppen individuell zu bestimmen. Für den Unternehmer selbst ist sie vor allem in der Sicherung seines unternehmerischen Vermögens und seines beruflichen Lebenswerkes zu sehen. Aus Sicht der Gläubiger und Mitarbeiter des Unternehmens steht insbesondere die Kontinuität des Unternehmens im Mittelpunkt des Interesses. Bei der Ausgestaltung der Nachfolgeregelung sollten im Wesentlichen die außersteuerlichen Gesichtspunkte im Vordergrund stehen. Eine ausschließlich an Steuerminderung orientierte Nachfolgeplanung wird mit großer Wahrscheinlichkeit nicht den gewünschten Erfolg erzielen, wenn der ausgewählte Familiennachfolger nicht über die notwendigen Qualifikationen eines Unternehmers verfügt.

2.2.2 Strategische Nachfolgeplanung

Die optimale Gestaltung der Regelung der Unternehmensnachfolge geht von einer umfassenden Analyse der mit der Nachfolgeregelung verfolgten Zwecke aus. Nach deren Auswertung folgen sodann die Festlegung der Ziele der Nachfolgeregelung und deren Umsetzung.

Mit der Umsetzung gehen einher die an diese Ziele bzw. Zwecke anzupassenden Eheverträge, erbrechtliche oder vergleichbare Verfügungen (z.B. Pflichtteilsverzichte, Schenkungen in vorweggenommener Erbfolge, die stufenweise Einführung und Beteiligung des Unternehmensnachfolgers ect.) sowie die Abstimmung des Gesellschaftsvertrages mit den beabsichtigten Verfügungen. Eine umfassende Nachfolgeplanung zeichnet sich auch dadurch aus, dass sie die Schaffung ausreichenden liquiden Vermögens zur Erfüllung liquider Ansprüche im Erbfall sowie die passende Strukturierung des zu vererbenden Vermögens hinsichtlich der intendierten Erbfolgeregelung bedenkt. Die Regelung des Unternehmertestaments stellt dann den letzten Baustein der Nachfolgeplanung dar.

Um für atypische Geschehensabläufe gewappnet zu sein, empfiehlt sich bei der Vorbereitung der Unternehmensnachfolge neben der normalen Nachfolgeplanung ein Krisenszenario im Falle des unerwarteten Todes des Unternehmers.^[8]

Die Nachfolgeplanung und anschließende Umsetzung ist ein in der Regel langwieriger Prozess, der in zahlreiche Einzelschritte zerfällt. Von Beginn an ist hier nicht nur Fachwissen, sondern professionelles Projektmanagement erforderlich.

3 Zivilrechtliche Aspekte der Nachfolgeregelung

3.1 Grundbegriffe des Erbrechts

Die gesetzlichen Regelungen des Erbrechts finden sich im BGB^[9] und sind dort im Fünften Buch in den §§ 1922 bis 2385 niedergeschrieben. Es werden u. a. zahlreiche definitorische Erläuterungen getroffen, von denen die wesentlichsten nachfolgend aufgeführt sind.

Erbfähigkeit ist die Fähigkeit, Erbe zu sein. Erbfähig sind natürliche und juristische Personen, der bereits erzeugte aber noch nicht geborene Mensch (§ 1923 Abs. 2 BGB).^[10] Erbfall ist der Tod einer natürlichen Person (§ 1922 Abs. 1 BGB).

Der Grundgedanke der Erbfolge im deutschen Erbrecht liegt in der Gesamtrechtsnachfolge nach § 1922 BGB, die auch als „Universalsukzession oder Fußstapfentheorie“ bezeichnet wird. Die Gesamtrechtsnachfolge besagt, dass das Vermögen des Erblassers nur als Ganzes auf den oder die Erben von Rechts wegen übergeht und zwar zum Zeitpunkt des Todes (§ 1922 Abs. 1 BGB). Der Vermögensübergang umfasst alle Vermögensgegenstände, sowohl Aktiva als auch Passiva. Die Erbfolge im Sinne der Gesamtrechtsnachfolge vollzieht sich für das gesamte Vermögen einheitlich. Die Gesamtrechtsnachfolger werden Inhaber des gesamten Vermögens des Erblassers.^[11]

Die Universalsukzession ist Erwerb kraft Gesetzes und kein rechtsgeschäftlicher Erwerb. Den im Wege der Gesamtrechtsnachfolge an den oder die Erben erfolgenden Vermögensübergang bezeichnet das Gesetz als Erbanfall (§ 1942 Abs. 1 BGB). Der Erbanfall vollzieht sich mit dem Tode des Erblassers ohne jede Übertragungshandlung und ohne Mitwirkung des Erben, selbst ohne sein Wissen. Aus diesem Grund steht dem Erben das Recht zu, die Erbschaft auszuschlagen (§ 1942 Abs. 1 BGB), um sich von einem ihm unerwünschten Vermögensübergang zu befreien. Die Ausschlagung kann jedoch nur binnen sechs Wochen erfolgen (§ 1944 Abs. 1 BGB) nachdem der Erbe von der Erbschaft Kenntnis genommen hat (§ 1944 Abs. 2 BGB). Wird die Erbschaft ausgeschlagen, so gilt die Erbschaft als nicht erfolgt (§ 1953 Abs. 1 BGB).^[12]

3.2 Gesetzliche Erbfolge

Die im Gesetz verankerte Testierfreiheit eröffnet jedem die Möglichkeit, seine Erben sowie die Verteilung seines Nachlasses frei zu bestimmen. Dazu bedarf es eines Testaments oder eines Erbvertrages. Hat der Erblasser eine letztwillige Verfügung über die Erbfolge nicht getroffen, tritt die gesetzliche Erbfolge ein, die sich gem. den §§ 1924 bis 1936 BGB bestimmt.

3.2.1 Verwandtenerbfolge

Wer Verwandter oder einem Verwandten gleichgestellt ist (Adoption), bestimmt das Familienrecht (§ 1589 ff. BGB). Das deutsche Erbrecht folgt hierbei im Wesentlichen den Grundsätzen des Parentelsystems. Danach gilt, dass die Verwandten des Erblassers in sog. Erbenordnungen (§§ 1924 bis 1929 BGB) eingeteilt werden.^[13]

Erben der ersten Ordnung sind die Abkömmlinge des Erblassers. Zur zweiten Ordnung zählen die Eltern des Erblassers und deren Abkömmlinge; Großeltern des Erblassers und deren Abkömmlinge zählen zur dritten Ordnung usw.

Der Grundsatz des Parentelsystems wird durch das Prinzip der Erbfolge nach Stämmen (§ 1924 Abs. 3 BGB) ergänzt. Jedes Kind des Erblassers bildet mit seinen Nachkommen einen Stamm. Jeder Stamm erhält den gleichen Erbteil (§ 1924 Abs. 4 BGB). Innerhalb der Stämme gilt das Repräsentationsprinzip (lebende Eltern schließen ihre Abkömmlinge aus, § 1924 Abs. 2 BGB) und das Eintrittsrecht (bei Fortfall der Eltern rücken die Kinder nach, § 1924 Abs. 3 BGB).^[14]

Für eheliche und nichteheliche Abkömmlinge gilt seit dem 01.04.1998 aufgrund des ErbGleichG ein einheitliches Abstammungsrecht (§§ 1591 bis 1600 e BGB). Hiernach gilt für nichteheliche Kinder das Erbrecht der ehelichen Kinder.^[15]

3.2.2 Ehegattenerbfolge

Das vorgenannte Erbrecht der Verwandten wird durch das Erbrecht des überlebenden Ehegatten eingeschränkt. Voraussetzung ist das Bestehen der Ehe im Zeitpunkt des Erbfalls. Ist die Ehe rechtskräftig geschieden, entfällt das Ehegattenerbrecht (§ 1933 BGB). Die Erbquote des Ehegatten richtet sich sowohl nach der Ordnung der gesetzlichen Erben, als auch nach dem Güterstand, in dem die Ehegatten gelebt haben (§ 1931 BGB).

Neben der Ordnungsbeziehung zu den übrigen Erben ist der Ehegattenerbanteil weiterhin abhängig vom Güterstand der Eheleute. Leben die Ehegatten in Gütertrennung (§ 1414 BGB), so ergibt sich eine Besonderheit. Erben neben dem Ehegatten ein oder zwei Kinder als gesetzliche Erben, so erben der Ehegatte und die Kinder zu gleichen Teilen (§ 1931 Abs. 4 BGB). Hinterlässt der Erblasser seinen Ehegatten und ein Kind, erhält jeder die Hälfte. Hinterlässt er seinen Ehegatten und zwei Kinder, erbt jeder zu einem Drittel. Bei drei und mehr Kindern verbleibt es beim Anteil des überlebenden Ehegatten von einem Viertel (§ 1931 Abs. 1 S. 1 BGB).

Im Falle der Gütergemeinschaft ergeben sich keine Besonderheiten (§ 1482 S. 2 BGB). Der Anteil am Gesamtgut gehört zum Nachlass des Verstorbenen (§ 1482 S. 1 BGB).

Zu unterscheiden ist des Weiteren die Zugewinngemeinschaft. Wenn die Ehegatten ihren Güterstand nicht durch notariell beurkundeten Ehevertrag anderweitig geregelt haben, besteht immer Zugewinngemeinschaft (§ 1363 BGB). § 1371 BGB enthält eine spezielle Regelung über die Auswirkungen des Zugewinnausgleichs auf das Erbrecht (vgl. auch § 1931 Abs. 3 BGB). Die Zugewinngemeinschaft führt im Fall der Scheidung dazu, dass die Ehegatten den Vermögenszuwachs, den jeder von ihnen während der Dauer der Ehe erzielt hat, teilen.^[16]

Die Ausführungen zur gesetzlichen Erbfolge sollen zur Vervollständigung mit zwei abschließenden Hinweisen enden. Sind zum Zeitpunkt des Erbfalls weder ein Verwandter noch ein Ehegatte des Erblassers berufen und fällt die Erbschaft auch nicht kraft gewillkürter Erbfolge (Testament und Erbvertrag) einem Erben zu, so wird der Fiskus Erbe (§ 1936 BGB). Hinterlässt der Erblasser mehrere Erben, so wird der Nachlass gemeinschaftliches Vermögen aller Erben (§ 2032 BGB). Die Miterben bilden zusammen eine Erbengemeinschaft.^[17]

Die Verteilung des Vermögens des Erblassers aufgrund der gesetzlichen Erbfolge führt vielfach zu anderen Ergebnissen als vom Erblasser beabsichtigt. Damit im Todesfall der Nachlass nicht aufgrund der gesetzlichen Erbfolge, sondern entsprechend dem Willen des Erblassers (gewillkürte Erbfolge) verteilt wird, ist es anzuraten, rechtzeitig ein Testament zu errichten.^[18]

3.3 Letztwillige Verfügungen

3.3.1 Allgemeines

Bei einer strategischen Nachfolgekonzeption stellt das Unternehmertestament einen wichtigen Baustein dar. Ausgangspunkt jeder Gestaltung der Vermögensnachfolge ist die gesetzliche Erbfolge. In der Regel weichen die wirtschaftlichen Zielvorstellungen des Erblassers jedoch von den Rechtsfolgen der gesetzlichen Erbfolge ab. Hieraus ergibt sich Regelungs- und Gestaltungsbedarf. Jedoch ist die Gestaltungsfreiheit des Erbrechts durch den gesetzlichen Gestaltungsrahmen begrenzt. Der Erblasser muss sich der erbrechtlichen Aktstypen (erbrechtlicher Typenzwang) bedienen. Nachfolgend werden die wichtigsten vom Gesetz zur Verfügung gestellten Alternativen erörtert.

Die erbrechtliche Verfügungsmacht wird garantiert durch die auch grundgesetzlich (vgl. Art. 14 Abs. 1 GG^[19]) verankerte Testierfreiheit, die im Rahmen der allgemeinen Schranken des § 134 BGB (gesetzliches Verbot) und § 138 BGB (Verstoß gegen die guten Sitten) besteht.

Verfügungen von Todes wegen können einseitig als Testament (§ 1937 BGB) oder vertraglich als Erbvertrag (§ 1941 BGB) getroffen werden. Die Verfügung von Todes wegen ist ein höchstpersönliches Rechtsgeschäft, Stellvertretung ist deshalb nicht zulässig (§§ 2064, 2274 BGB).^[20]

Die üblichste Testamentsform ist das eigenhändige Testament (§§ 2231 Nr. 2, 2247 BGB). Aus formaler Hinsicht ist das Testament eine eigenhändig geschriebene Erklärung, die als notwendige Bestandteile den Zeitpunkt und den Ort der Niederschrift sowie die eigenhändige Unterschrift enthalten muss.

3.3.2 Erbeinsetzung

Im Rahmen der Erbeinsetzung sind die Vollerben-, Ersatzerben- sowie die Vor- und Nacherbeneinsetzung denkbar. Bei der Vollerbeneinsetzung kann der Erblasser durch einseitige Verfügung von Todes wegen den Erben bestimmen (§ 1937 BGB). Wichtigstes Gestaltungsmittel einer Verfügung von Todes wegen ist die Bestimmung des oder der Erben. Von wesentlicher Bedeutung ist daher die eindeutige Bestimmung des oder der Erben.

Die Ersatzerbeneinsetzung kann eintreten, wenn ein eingesetzter Erbe vor oder nach dem Eintritt des Erbfalles weggefallen ist (z. B. durch Vorversterben oder Ausschlagung). Nach § 2096 BGB kann der Erblasser für diesen Fall einen anderen ersatzweise als Erben einsetzen (Ersatzerbe).

Durch die Vor- und Nacherbschaft (§§ 2100 ff. BGB) kann der Erblasser das Schicksal des Nachlasses über mehrere Generationen hinweg festlegen. Der zunächst berufene Erbe wird als Vorerbe, derjenige, der nach ihm Erbe desselben Nachlasses werden soll, als Nacherbe bezeichnet. Zweck der Vor- und Nacherbschaft ist, das Vermögen in bestimmter Weise im Interesse der Familie zu binden.^[21] Im Zusammenhang mit der Gestaltung der Unternehmensnachfolge bezweckt die Anordnung einer Vor- und Nacherbschaft meist die Versorgung des überlebenden Ehegatten, die Vermeidung der Partizipation familienfremder Personen am Nachlass sowie die Substanzerhaltung.

3.3.3 Vermächtnis

Grundsätzlicher Unterschied einer Erbeinsetzung zum Vermächtnis ist der Umstand der Universalsukzession des Erben in den Nachlass. Der Erbe tritt danach, wie vorgenannt bereits beschrieben, uneingeschränkt in die Rechtsposition des Erblassers ein. Dagegen erwirkt ein Vermächtnisnehmer lediglich einen schuldrechtlichen Anspruch gegen den Erben auf Zuwendung des vermachten Gegenstandes (§ 2174 BGB).^[22]

Dieser Schwäche des Vermächtnisnehmers kommt jedoch eine wachsende Bedeutung im Bereich der Unternehmensnachfolge hinzu, da es flexiblere Gestaltungsmöglichkeiten als eine Erbeinsetzung bieten kann. Im unternehmerischen Bereich hilft das Vermächtnis, ungeeignete Erbengemeinschaften zu vermeiden und genießt den Vorteil der ertragsteuerlichen Neutralität. Die Erfüllung eines Vermächtnisses ist einkommensteuerlich kein Aufwand zum Erwerb des Nachlasses und begründet daher weder steuerliche Anschaffungskosten noch wird ein Veräußerungserlös begründet. Die Bestimmung des Unternehmensnachfolgers über ein Vermächtnis umgeht damit die Schwierigkeiten der einkommensteuerlichen Behandlung aus der steuerneutralen Auflösung einer Miterbengemeinschaft, d. h. der mit einem Vermächtnis über das Unternehmen bedachte Erbe erwirbt unentgeltlich und kann einkommensteuerlich die Buchwerte der Erbengemeinschaft hinsichtlich des Unternehmens fortführen (§ 6 Abs. 3 EStG).^[23]

3.3.4 Auflage und Bedingung

Erbrechtlich besteht weiterhin die Möglichkeit der Bestimmung einer Auflage oder der Verfügung von Bedingungen. Mit der Auflage kann der Erblasser durch Testament den Erben oder den Vermächtnisnehmer zu einer Leistung verpflichten, ohne einem anderen ein Recht auf die Leistung zuzuwenden (§§ 1940, 2192 ff. BGB). Hierdurch kann der Erblasser auf das Verhalten der bedachten Personen über den Erbfall hinaus mit zeitlich unbegrenzter Wirksamkeit Einfluss nehmen und ihnen Pflichten auferlegen.^[24]

Von der Bedingung (§ 158 Abs. 1 u. 2 BGB, vgl. auch §§ 2074 bis 2076 BGB) unterscheidet sich die Auflage insofern, als bei der Auflage die Zuwendung sofort und endgültig anfällt und gleichzeitig der mit der Auflage Beschwerte zur Erfüllung der Auflage verpflichtet wird. Damit gilt der Grundsatz: Die Auflage verpflichtet, die Bedingung nicht.

Das Gestaltungsmittel der Auflage bietet dem Erblasser weitreichende Möglichkeiten, die Geschicke des Unternehmens auch nach seinem Tode noch zu beeinflussen. So können dem Erben und Unternehmensnachfolger etwa Anweisungen gegeben werden, die in die Unternehmenspolitik eingreifen. Allerdings sollte sich der Erblasser bewusst sein, dass er mit derartigen Auflagen ggf. weitreichend in die Entscheidungsfreiheit des Unternehmensnachfolgers eingreift, ohne selbst auf aktuelle Änderungen reagieren zu können.^[25]

3.3.5 Teilungsanordnung und Vorausvermächtnis

Die Teilungsanordnung (§ 2048 BGB) und das Vorausvermächtnis (§ 2150 BGB) sind weitere Mittel, mit denen der Erblasser eine Übergabe seines Unternehmens an bestimmte seiner Erben steuern kann. Während die Teilungsanordnung erst im Rahmen der Auseinandersetzung des Nachlasses eine Rolle spielt, ist der Miterbe durch das Vorausvermächtnis insoweit begünstigt, als ihm das Vermächtnis ungekürzt, noch vor der Auseinandersetzung (§ 2176 BGB) und ohne Anrechnung auf den Erbteil gewährt wird.^[26]

[...]

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^[1] Vgl. IfM Bonn (2004): Nachfolgelösungen in deutschen Familienunternehmen und hiervon betroffene Arbeitsplätze für das Jahr 2005 (22.09.2004). In: IfM Bonn. URL: http://www.ifm-bonn.de/ (10.10.2004).

^[2] Vgl. Koblenzer, T. (2004): S. 22.

^[3] Vgl. IfM Bonn (2004): Mittelstand – Definition und Schlüsselzahlen (7/2004). In: IfM Bonn. URL: http://www.ifm-bonn.de/ (15.11.2004).

^[4] Vgl. IfM Bonn (2004): Mittelstand – Definition und Schlüsselzahlen (7/2004). In: IfM Bonn. URL: http://www.ifm-bonn.de/ (15.11.2004).

^[5] Vgl. Habig, H./ Berninghaus, J. (1998): S. 7.

^[6] Vgl. Heyeres, R. (1996): S. 31.

^[7] Vgl. Mayer, J. (1999): S. 1.

^[8] Lorz, R. / Kirchdörfer, R. (2002): S. 5.

^[9] BGB v. 18.8.1896 (RGBl. S. 195) i. d. F. v. 2.1.2002 (BGBl. I S. 42, ber. S. 2909 u. BGBl. I 2003, S. 783).

^[10] Vgl. Sudhoff, H. (2000): S. 1.

^[11] Vgl. Koblenzer, T. (2004): S. 19.

^[12] Vgl. Luckey, G. (1998): S. 11.

^[13] Vgl. Koblenzer, T. (2004): S. 24.

^[14] Vgl. Mayer, J. (1999): S. 2.

^[15] ErbGleichG v. 16.12.1997 (BGBl. I 1997, S. 2968; ber. BGBl. I 1998, S. 524); geltend für nach dem 01.07.1949 geborene Kinder und ab dem 01.04.1998 eintretende Erbfälle.

^[16] Vgl. Koblenzer, T. (2004): S. 30.

^[17] Vgl. Koblenzer, T. (2004): S. 32.

^[18] Vgl. Müller, A./ Ohland, K.-P. u. a. (2002): Teil B, S. 12.

^[19] GG vom 23.05.1949 (BGBl. 1949, S. 1) i. d. F. v. 26.07.2002 (BGBl. I 2002, S. 2863).

^[20] Vgl. Fromm, R./ Thielemann, M. u. a. (2004): S. 141.

^[21] Vgl. Vorwold, G. (2001): S. 357 f.

^[22] Vgl. Vorwold, G. (2001): S. 330 f.

^[23] Vgl. Lorz, R./ Kirchdörfer, R. (2002): S. 11.

^[24] Vgl. Fricke, W./ Märker, K. u. a. (2000): S. 23 f.

^[25] Vgl. Fromm, R./ Thielemann, M. u. a. (2004): S. 151.

^[26] Vgl. Lorz, R./ Kirchdörfer, R. (2002): S. 71.