Umstellung des Verrechnungspreissystems eines deutschen Herstellers an die ausländischen Vertriebsgesellschaften nach den Prinzipien der Kostenverursachung

INHALTSVERZEICHNIS

Abbildungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Einleitung

2. Verrechnungspreise aus betriebswirtschaftlicher und steuerlicher Sicht
2.1 Definition des Verrechnungspreises
2.2 Funktionen von Verrechnungspreisen
2.3 Verrechnungspreise im internationalen Konzern
2.4 Steuerliche Aspekte mit Überblick über den Fremdvergleich
2.5 Besonderheiten der Dokumentation

3. Ansätze zur Bestimmung von Verrechnungspreisen
3.1 Bildung von Verrechnungspreisen
3.2 Marktorientierte Verrechnungspreise
3.3 Kostenorientierte Verrechnungspreise
3.3.1 Grenzkosten als Verrechnungspreis
3.3.2 Vollkosten als Verrechnungspreis
3.3.3 Kosten plus Gewinnaufschlag als Verrechnungspreis
3.4 Verrechnungspreise als Verhandlungsbasis
3.5 Duale Verrechnungspreise

4. Das Unternehmen XYZ
4.1 Die heutige Situation im Unternehmen XYZ
4.2 Planung des internen Werksabgabepreises
4.3 Planung des fiskalischen Verrechnungspreises
4.4 Artikelergebnisbericht im Unternehmen XYZ
4.5 Auswahl einer geeigneten Methode

5. Kostenbasierte Alternative
5.1 Ableiten einer kostenbasierten Alternative
5.2 Analyse des vorhandenen Datenbestandes zu Planungsbeginn
5.3 Werksabgabepreise im Rahmen der Planung
5.4 Durchführung einer Fallstudie
5.4.1 Umrechnung der heutigen Werte auf das neue 36 Verrechnungspreissystem
5.4.2 Darstellung der Ergebnisse auf Artikelebene im Land F
5.5 Maßnahmen- und Terminplan

6. Schlussbetrachtung

Literaturverzeichnis

Anhang

ABBILDUNGSVERZEICHNIS

Abb. 1: Funktionen von Verrechnungspreisen

Abb. 2: Darstellung einer Gewinnverschiebung

Abb. 3: Interne Verrechnungspreise in der Praxis

Abb. 4: Absatzpreismethode

Abb. 5: Darstellung der Verrechnungspreise auf Vollkostenbasis in einer mehrstufigen Lieferbeziehung

Abb. 6: Darstellung der Kostenaufschlagsmethode

Abb. 7: Ermittlung des WAP-Faktors für den Export

Abb. 8: Werksabgabepreis für zwei Artikel

Abb. 9: Ermittlung des VP-Faktors

Abb. 10: Aufgaben der internen und externen Faktoren im Unternehmen XYZ

Abb. 11: Screenshot eines Artikelergebnisberichts

Abb. 12: Kostenorientierte Verrechnungspreisansätze

Abb. 13: WAP-Ermittlung

Abb. 14: Ermittlung des fiskalischen VP-Faktors im Land F

Abb. 15: Umrechnung des WAP- und VP-Faktors auf das neue kostenbasierte System

Abb. 16: Gegenüberstellung des heutigem Systems zum kostenbasierten System

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

Das Unternehmen XYZ^[1] ist in der Metallbranche weltweit tätig und ist in den letzten zehn Jahren insbesondere durch Erschließung internationaler Absatzmärkte sehr stark gewachsen. Das Produktsortiment enthält sowohl Produkte aus eigener Herstellung mit sehr großer Fertigungstiefe als auch zugekaufte Handelswaren.

Die Unternehmensgruppe ist mit mehreren tausend Mitarbeitern an Produktionsstandorten in Deutschland und im Ausland vertreten. Die Vertriebsgesellschaften sind weltweit in über 30 Ländern aufgestellt, wobei das Exportgeschäft in den letzten Jahren in der europäische Union expandierte. Alle Vertriebsgesellschaften beziehen ihre Produkte hauptsächlich von der Produktionsgesellschaft in Deutschland. Diese erstellt auch für den Inlandsmarkt einen Katalog, in dem alle Produkte mit den deutschen Listenpreisen gelistet sind. Diese deutsche Bruttopreisliste gilt als Basis für den Vertrieb des Produktsortiments.

Für die Verrechnung an die Vertriebsgesellschaften spielen zwei Preise eine wichtige Rolle:

- Ein betriebswirtschaftlicher kalkulierter Verrechnungspreis, der als gewichteter durchschnittlicher Faktor vom deutschen Listenpreis dargestellt wird und für alle Vertriebsgesellschaften gleich ist (Benchmarkfaktor) und
- ein individueller fakturierter Verrechnungspreis, der ebenfalls als Faktor vom deutschen Bruttolistenpreis dargestellt und je Vertriebsgesellschaft unterschiedlich sein kann, dort aber für alle von der deutschen Produktionsgesellschaft bezogenen Produkte gilt (Gewinnvergleichsmethode).

Durch die Kopplung an die deutschen Bruttopreise und durch die Bildung eines durchschnittlichen Faktors über alle Produkte, ergeben sich folgende Probleme:

- Veränderungen des Bruttopreises ziehen Veränderungen der Verrechnungspreise nach sich, die ggf. eine Kostensenkung/ -erhöhung verursachen, obwohl nur deutsche Rabattstrukturen betroffen sind.
- Wegen des durchschnittlichen Faktors werden für einige Produkte zu niedrige und für andere zu hohe Kosten angesetzt.

Ziel dieser Arbeit ist es, die betriebswirtschaftlichen Varianten zur Bildung von Verrechnungspreisen aufzuzeigen:

- Verrechnungspreise sind prinzipiell alle Preise, die für Lieferungen oder Leistungen zwischen den einzelnen Bereichen eines Unternehmens oder zwischen den Gesellschaften eines Konzerns verlangt werden.

Darauf basierend, können verschiedene Strategien zur Gestaltung von Verrechnungspreissystemen für das Unternehmen XYZ entwickelt werden. Die Vorgehensweise wird anhand einer Fallstudie exemplarisch dargelegt. Daraus folgt die Entwicklung eines Maßnahmen- und Terminplanes zur erfolgreichen Umsetzung dieses kostenbasierten Systems im Unternehmen XYZ.

2. Verrechnungspreise aus betriebswirtschaftlicher und steuerlicher Sicht

2.1 Definition des Verrechnungspreis es

Der Begriff des Verrechnungspreises wurde bereits 1903 von Eugen Schmalenbach in die betriebswirtschaftliche Literatur eingeführt.^[2] Zahlreiche Interpretationen und Varianten erschweren seither eine einheitliche Sicht. Allgemein anerkannt ist die Definition von Verrechungspreisen:

„Wertansätze für innerbetrieblich erstellte Leistungen (Produkte, Zwischenprodukte, Dienstleistungen), die von anderen, rechnerisch abgegrenzten Unternehmensbereichen bezogen werden.“^[3]

Synonym für „Verrechnungspreis“ werden auch die Begriffe Transfer-, Lenk- und Knappheitspreise verwendet.^[4]

Die Höhe der Verrechnungspreise wird von den Unternehmen selbst festgelegt.^[5] Uneinheitlich ist die Auffassung, ob der Begriff auch Zinszahlungen, Mieten, Leasingraten, Lizenzgebühren und weitere Gemeinkosten umfasst.^[6]

Bedingung für die Anwendung von Verrechnungspreisen ist eine dezentrale Organisationsstruktur mit verteilter Verantwortung für den jeweiligen Bereich.^[7] Dieses ist bei dem Unternehmen XYZ gegeben.

Je nach der Beziehung der involvierten Organisationseinheiten lässt sich der Verrechnungspreis weiter untergliedern:

- Leistungsaustausch zwischen Betriebsstätten, Werken und Bereichen
- Leistungsaustausch zwischen einzelnen Kostenstellen
- Leistungsaustausch zwischen rechtlich selbständigen Konzernunternehmen

Der Begriff „Verrechnungspreis“ bezieht sich im Folgenden auf den Leistungsaustausch zwischen rechtlich selbstständigen Konzernunternehmen.

Die unterschiedlichen Verrechnungspreisarten sollen im Unternehmen XYZ aus einer internen betriebswirtschaftliche Perspektive und einer externen fiskalischen Perspektive untersucht werden, um dann eine geeignete betriebswirtschaftliche Methode zur Umsetzung zu entwickeln.

2.2 Funktionen von Verrechnungspreise n

Verrechnungspreise tragen innerbetrieblich zur Planung und Kontrolle bei.^[8] Werden mehrere Bereiche verflochten, so ist eine übergeordnete Planung notwendig. Soll diese Planung jedoch nicht mehr zentral durchgeführt werden, kann der Einsatz von Verrechnungspreisen die Koordination der dezentral organisierten Bereiche unterstützen.^[9]

Die wertmäßige Betrachtung internen Leistungsverzehrs ermöglicht die Ermittlung von Ergebnissen von Teilbereichen eines Unternehmens.^[10] Dies bedeutet, dass die Verrechnungspreise einerseits die Erlöse des liefernden Bereichs darstellen und andererseits die Wareneinstandskosten des beziehenden Bereichs angeben. Mit ihrer Hilfe kann der Gesamtgewinn auf die einzelnen Teilbereiche verteilt werden. Interne Kosten und Leistungen können bei Produkten auf der Basis von Mengenzahlen, bei Dienstleistungen auf der Basis von Prozesskosten ermittelt werden. So ist es beispielsweise möglich, den Erfolg einer EDV-Administration zu messen und deren Leistungen mit externen Anbietern zu vergleichen. Schwierig wird die Ermittlung von Leistungen, die aus der Zusammenarbeit mehrerer Teilbereiche entstehen, die diesen nicht mehr verursachungsgerecht zugeschrieben werden können. Das Ganze ist größer als die Summe seiner Teile. Man spricht von einem Synergieeffekt.^[11] Ansätze zur Verrechnung über Durchschnittsbildung oder Schlüsselgrößen (wie Stundensätze) bleiben willkürlich.

Die Verrechnungspreise sind erforderlich, um Ergebnisse für betriebliche Bereiche zu ermitteln. Dies bedeutet, dass die Verrechnungspreise einerseits die Erlöse des liefernden Bereichs darstellen, andererseits geben sie die Wareneinstandskosten des beziehenden Bereichs an. Mit ihrer Hilfe kann der Gesamtgewinn auf die einzelnen Teilbereiche verteilt werden. Über die Geschäftsbereichsgewinne wirken sich Verrechnungspreise auf die Motivation der Führungspersonen aus, da an die Bereichsergebnisse Anreizsysteme gekoppelt sind.^[12]

Weitere Funktionen von Verrechnungspreisen liegen in der Bestimmung der Preisgrenzen für Endprodukte, zur Bestandsbewertung und zur Bestimmung von Preisen. Daher werden diese in Konzernen für die Bilanzierung benutzt. Die Höhe ist maßgebend für die in der Handels- und Steuerbilanz ausgewiesenen Gewinne der einzelnen Konzernunternehmen.

Da Verrechnungspreise in der Praxis viele Ziele erfüllen müssen, reichen sie von den üblichen Aufgaben der Kosten- und Leistungsrechnung bis zu den Controllingaufgaben der Koordination und der Zielorientierung. Je mehr der Fokus auf die Lenkungs- und Ergebnisfunktion gelegt wird, desto mehr werden Verrechnungspreise zu einem Controllinginstrument.^[13] Gerade in weltweit wachsenden Unternehmen rücken diese Aspekte immer weiter in den Blickpunkt, da sich die operative Planung mit steigender Unternehmensgröße immer schwerer zentral gestalten lässt.

Handelt es sich um einen multinationalen Konzern, dessen Tochterunternehmen in unterschiedlichen Ländern ansässig sind, so spielen bei Verrechnungspreisen auch steuerliche Gesichtspunkte eine entscheidende Rolle. Denn durch sehr hohe bzw. niedrige Verrechnungspreise kann ein Verlust einer Tochtergesellschaft aus steuerlichen oder bilanzpolitischen Gründen abgemildert oder ausgeglichen werden.

Die nachfolgende Abb. 1 gibt zusammenfassend die direkten und indirekten Funktionen von Verrechnungspreisen nach Aufgaben geordnet wieder.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: Funktionen von Verrechnungspreisen^[14]

2.3 Verrechnungspreise im internationalen Konzern

Ein Konzern stellt ökonomisch eine Einheit dar, besteht aber rechtlich aus selbst-ständigen und getrennt steuerpflichtigen Unternehmen, die durch Beteiligung miteinander verbunden sind. Neben Eigenkapitalgebern sowie Personen, die unter Umständen erfolgsabhängig entlohnt werden, stellt der Fiskus eine weitere Institution dar, die am Erfolg eines Unternehmens partizipiert.^[15] Steuern stellen eine Aufwandsposition dar, die den Erfolg eines Unternehmens belastet. Somit gehört die Steuerplanung mit dem Ziel der Steuerlastminimierung für den Gesamtkonzern zum strategischen Bereich der Unternehmensführung.^[16] Mit Hilfe der Steuerersparnis erhofft man sich eine Erhöhung des Gewinns, der zur Erhöhung des Unternehmenswertes beiträgt.^[17] Im internationalen Konzern bieten Verrechnungspreissysteme vielfältige Gestaltungsmöglichkeiten. Über Variation von Verrechnungspreisen kann der Konzerngewinn unterschiedlich auf die einzelnen Konzerngesellschaften aufgeteilt werden, was weit reichende Konsequenzen für die steuerliche Belastung des Gesamtkonzerns haben kann. Gelingt es, unter Ausnutzung des internationalen Steuergefälles Gewinne aus Hochsteuerländern in Niedrigsteuerländer zu verlagern, kann auf diese Weise eine erhebliche Steuerlastminimierung des Gesamtkonzerns herbeigeführt werden. Somit darf davon ausgegangen werden, dass internationale Unternehmen bei Kenntnis der unterschiedlichen Steuerbelastungen dieselben als einen wichtigen Faktor in der Unternehmensplanung ansehen.

„Solange es kein einheitliches Steuergesetzbuch gibt, verhalten sich weltweit tätige Unternehmen auf die natürlichste Weise: Sie grasen dort, wo der Tisch gedeckt ist und regenerieren sich da, wo Schatten und Kühle ist.“^[18]

Ein Beispiel soll die Auswirkungen von Verrechnungspreisen auf die Konzernsteuerbelastung darstellen.

Die ortsansässige Muttergesellschaft stellt Produkte zu Herstellkosten von 100 € her. Sie verkauft diese Produkte an die ausländische Tochtergesellschaft zum Verrechnungspreis von:

1.) 100 €
2.) 150 €
3.) 200 €

Die Tochtergesellschaft veräußert die Ware zum Verkaufspreis von 200 €. Im Inland unterliegt die Muttergesellschaft einer Ertragssteuerbelastung von 25 %, während die ausländische Tochtergesellschaft nur eine Belastung von 10 % aufweist.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 2: Darstellung einer Gewinnverschiebung^[19]

Aus der letzten Spalte der Abb. 1 kann entnommen werden, wie sich die ertragssteuerliche Gesamtbelastung des Konzerns bei Variation der Verrechnungspreise verändert. In dieser Konstellation würde ein Verrechnungspreis von 100 € die Konzernbelastung minimieren, indem der gesamte Konzerngewinn in das Niedrigsteuerland verschoben wird.

Die Vorraussetzungen für das Umsetzen dieser Strategie ist, dass die Finanzverwaltungen beider Länder die getroffenen Maßnahmen anerkennen. Dabei weichen die Interessenlagen der Geschäftleitung und der beteiligten Finanzverwaltungen in der Regel voneinander ab. Die Finanzverwaltungen verfolgen die Interessen des jeweiligen Staates. Sie wollen primär innerhalb ihres Hoheitsgebietes den erwirtschafteten Teil des Konzerngewinns besteuern und versuchen die Verlagerung von im Inland erwirtschafteten Gewinnen auf ausländischen Konzernunternehmen zu verhindern. Durch die Steuerausfälle sehen sich die Finanzverwaltungen bedroht und erkennen daher nur angemessene Verrechnungspreise an.

Aus Sicht der global vertretenen Unternehmen handelt es sich bei der Gestaltung des Verrechnungspreissystems um ein Optimierungsproblem, das in den Aufgabenbereich des Konzern-Controllings und der Konzern-Steuerplanung fällt.^[20] Bei einer zu freizügigen Ausnutzung von Ermessensspielräumen kann es bei der Berechnung von Verrechnungspreisen dazu kommen, dass es regelmäßig zu Gewinnkorrekturen durch die Betriebsprüfung kommt. Problem hierbei ist, dass zunächst eine doppelte Besteuerung des einmal erwirtschafteten Gewinns in zwei verschiedenen Ländern erfolgt.^[21] Dieser Sachverhalt kann zwischen zwei verschiedenen Ländern nur im Rahmen eines Verständigungsverfahrens gelöst werden. Dies ist jedoch mit einer erheblichen zeitlichen Verzögerung verbunden.

2.4 Steuerliche Aspekte mit Überblick über den Fremdvergleich

Bezüglich der Verrechnungspreise gelten in Deutschland viele gesetzliche Grundlagen.^[22] Die wichtigste davon ist im § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG niedergelegt. Diese Vorschrift besagt, dass sowohl die Verwendung des Einkommens als auch die verdeckte Gewinnausschüttung eines Unternehmensverbundes das Einkommen nicht mindern darf. Dies bedeutet, dass im Falle einer Übertragung von Leistungen von der Muttergesellschaft auf die Tochtergesellschaft die von der Muttergesellschaft bezahlte Steuer, bzw. die dieser zugrunde liegende Bemessungsgrundlage, nicht gemindert werden darf.^[23] Das heißt also, dass Verrechnungspreise veranschlagt werden und diese den Gegebenheiten angepasst sein müssen.

Ein Beispiel soll diesen Sachverhalt näher erläutern.

Die Tochtergesellschaft bezieht Leistungen von der Muttergesellschaft. Bei einem Verrechnungspreis, der weit über dem Marktpreis liegt, würde die Tochtergesellschaft Vermögen auf die Muttergesellschaft übertragen, wodurch ihr Vermögen verringert würde.

Kommt es zu einer Lieferung von der Tochtergesellschaft an die Muttergesellschaft, und liegt der Verrechnungspreis unter dem Marktpreis, der normalerweise unter Dritten veranschlagt werden würde, so würde ebenfalls die Tochtergesellschaft eine Vermögensminderung erfahren. Das gleiche Wirkungsprinzip gilt auch für Lieferungen zwischen zwei Tochtergesellschaften. Seitens des Unternehmensverbundes ist diese Verschiebung jedoch „vermögens – und gewinneutral“.^[24]

Die Angemessenheit von Verrechnungspreisen wird international regelmäßig nach dem Fremdvergleichsgrundsatz beurteilt. Dies bedeutet, dass nicht nur bei den OECD-Mitgliedstaaten, sondern auch bei anderen Staaten der Fremdvergleich angewendet werden muss. Dieser Vergleich ist in Deutschland kein Gesetz an sich, sondern er basiert auf der Rechtsgrundlage §1 Abs. 1 AStG, die sich darauf bezieht, dass Geschäftsvorfälle, die unter Dritten keinesfalls abgeschlossen worden sind, nicht rechtskräftig sind. Die Grundlage der Rechtsanwendung durch die deutschen Finanzverwaltungen für die Überprüfung der Angemessenheit von Verrechnungspreisen findet sich in den Verwaltungsgrundsätzen über die Prüfung der Einkunftsabgrenzung bei international verbundenen Unternehmen.^[25] Der Fremdvergleich wird auch „dealing-at-arm’s-length-principle“^[26] genannt und ist im deutschen Gesetz in der Abgabenordnung wie folgt verankert:

„Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus Geschäftsbeziehungen mit einer ihm nahe stehenden Person dadurch gemindert, dass er im Rahmen solcher Geschäftsbeziehungen zum Ausland Bedingungen vereinbart, die von denen abweichen, die voneinander unabhängigen Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten, so sind seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften so anzusetzen, wie sie unter den zwischen unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären.“^[27]

Dies wird auch das Prinzip des „ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters “^[28] genannt. Handelt es sich um Lieferbeziehungen zu einem so genannten „beherrschenden Gesellschafter “^[29], so müssen vor der Transaktion klare und für beide Seiten eindeutige Vereinbarungen über das Geschäft abgeschlossen werden, welche ebenfalls steuerlich geprüft werden.

Bei einer Betriebsprüfung bringt es Probleme mit sich, Unternehmen zu finden, die absolut mit dem eigenen zu prüfenden Unternehmen vergleichbar sind. Dies kommt vor allem daher, dass oft verschieden Vorteile von Kreditbedingungen vorliegen. Da es jedoch keine bessere Alternative zur Beurteilung und Ermittlung von Verrechnungspreisen gibt, wird weiterhin der Fremdvergleich zur Prüfung herangezogen. Es wird jedoch hierbei zwischen konkreten und hypothetischen Fremdvergleich unterschieden:^[30]

[...]

---

^[1] Der Verfasser musste sich im Vorfeld vertraglich dazu verpflichten, in dieser Arbeit die Firmenbezeichnung und die eigentliche Branche des Unternehmens nicht zu verwenden, um mögliche Rückschlüsse auf das Unternehmen auszuschließen. Daher wird im Folgenden die fiktive Firmenbezeichnung XYZ verwendet.

^[2] Eugen Schmalenbach habilitierte sich 1903 mit dem Thema „Die Verrechnungspreise in großindustriellen Betrieben“ in: Schmalenbach, E. (Verrechnungspreise), S. 165.

^[3] Ewert, R.; Wagenhofer, A. (Unternehmensrechnung), S. 577.

^[4] Vgl. Coenenberg, A.G. (Kostenanalyse), S. 420.

^[5] Vgl. Schweitzer ,M. (Industriebetriebslehre), S.930.

^[6] Vgl. Kreuter, A. (Verrechnungspreise Profit-Center), S. 15.

^[7] Vgl. Schweizer, M.; Küpper, H.U. (Systeme), S.470.

^[8] Vgl. Eisenführ, F. (Lenkungsprobleme, S. 839 f.

^[9] Vgl. Schweizer, M. (Industriebetriebslehre), S.931.

^[10] Vgl. Coenenberg, A.G. (Kostenanalyse), S. 425.

^[11] Ewert, R.; Wagenhofer, A. (Unternehmensrechnung), S. 580.

^[12] Vgl. Wiegand, U. (Planung), S. 2175 f.

^[13] Vgl. Schweitzer, M. (Industriebetriebslehre), S.930.

^[14] In Anlehnung an Kinder, C. (Leistungsverrechnung), S. 27.

^[15] Vgl. Henckel, N.F. (Konzern-Controlling), S. 95.

^[16] Vgl. Winand, U. (Planung), S. 2173 f.

^[17] Vgl. o.V. (Fiskus), S. 19.

^[18] Felix, G. (Schlupflöcher), S. 67.

^[19] In Anlehnung an Henckel, N.F. (Konzern-Controlling), S. 96.

^[20] Vgl. Horvath, P. (Controlling), S.600 ff.

^[21] Vgl. Wiegand, U. (Planung), S. 2174.

^[22] Vgl. Weiss, W. (Anwendung), S. 48.

^[23] Vgl. Frotscher, G. (Steuerrecht), S.271.

^[24] Kuckhoff, H; Schreiber, R. (Verrechnungspreise), S.3.

^[25] Vgl.: Schreiben des BdF vom 23.02.1983, BStBl I 1983, S. 218 ff.

^[26] Art. 9 Abs. 1 OECD Musterabkommen

^[27] § 1 Abs. 1 AStG

^[28] Vgl. Frotscher, G. (Steuerrecht), S. 273.

^[29] Vgl. Frotscher, G. (Steuerrecht), S. 272.

^[30] Vgl. Henckel, N.F. (Konzern-Controlling), S.98.