Deutsche Erbschaft- und Schenkungsteuer im internationalen Vergleich

Inhaltsverzeichnis

1 Die Relevanz eines Vergleichs der Erbschaft- und Schenkungsteuer

2 Ein internationaler Vergleich der Erbschaft- und Schenkungsteuer
2.1 Differenzierung zwischen Erbanfall-, Nachlass- und Wertzuwachssteuer
2.2 Differenzierung zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht
2.3 Unterschiede bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage
2.4 Die verschiedenen Freibeträge und Steuertarife

3 Doppelbesteuerungen – Die Auswirkungen eines Wegzugs
3.1 Probleme der internationalen Doppelbesteuerung
3.2 Steuerliche Folgen eines Wegzugs aus Deutschland

4 Bewertung und Ausblick

Anhang

Literaturverzeichnis

1 Die Relevanz eines Vergleichs der Erbschaft- und Schenkungsteuer

Erbschaftsteuer und Schenkungsteuer sind zwei Begriffe für eine einheitliche Steuer, die unentgeltliche Zuwendungen, die im Erbfall oder unter Lebenden auftreten, betrifft.^[1]

Im Laufe der letzten Jahre stand die Auseinandersetzung mit der Thematik der Erbschaft- und Schenkungsteuer verstärkt im Fokus der öffentlichen Aufmerksamkeit. Den Anlass dazu gab die Tatsache, dass erhebliche Vermögen, die in der Zeit nach Ende des zweiten Weltkrieges angesammelt wurden, darauf warten, an die nächste Generation weitergegeben zu werden.^[2] Ein weiteres Phänomen dieser Thematik ist die voranschreitende Internationalisierung von Menschen und Vermögen, die zu einer ansteigenden Komplexität der Erhebung von Erbschaft- und Schenkungsteuer führt. So können beispielsweise innerhalb einer Familie verschiedene Staatsangehörigkeiten vertreten sein, Inländer vermehrt im Besitz von Auslandsvermögen oder Ausländer im Besitz von Inlandsvermögen sein. Ansässigkeit an verschiedenen Orten kann zu Doppelbesteuerungsproblemen führen.^[3] Desweiteren muss die Frage geklärt werden, welche Auswirkungen ein Wegzug aus Deutschland im erbschafts-steuerlichen Kontext zur Folge hat. Daher ist ein internationaler Vergleich der Belastungen zwischen Erbschaft- und Schenkungsteuer ein sinnvoller Ansatz zur Lösung dieses Problems.

Da die hiesigen Bestimmungen momentan auf dem verfassungsrechtlichen Prüfstand stehen, wird auf politischer Ebene aufgrund der unsicheren Rechtslage über eine mögliche Reform der Erbschaft- und Schenkungsteuer diskutiert. In Anbetracht der steuerlichen Wettbewerbsfähigkeit Deutschlands macht es Sinn, anhand einer internationalen Vergleichsstudie Anhaltspunkte für eine mögliche Reform zu gewinnen.^[4]

Ziel dieser Arbeit ist es, die verschiedenen nationalen Besteuerungssysteme gegenüber zu stellen und Unterschiede aufzuzeigen. Desweiteren sollen Konsequenzen internationaler Doppelbesteuerung in Folge eines Wohnsitzwechsels untersucht werden.

Zur Erreichung dieser Ziele wird aufbauend auf einer grundlegenden Einführung in die verschiedenen Konzepte der Erbschaft- und Schenkungsteuer anhand einer Prüfsystematik ein qualitativer Vergleich der Steuerrechtsnormen ausgewählter Länder angestellt. Die Länderauswahl erfolgte aufgrund verschiedener Aspekte, die sowohl das angewandte System der Erbschaft- und Schenkungsteuer, als auch politische und geographische Gesichtspunkte berücksichtigt. Ausgewählt wurden Länder, die das Prinzip der Erbanfallsteuer verfolgen (Deutschland, Frankreich, Spanien, Türkei), das Prinzip der Nachlasssteuer (USA, Großbritannien, Dänemark), nur eine Wertzuwachsversteuerung kennen (Kanada, Australien) oder gar keine Erbschaftsteuer mehr erheben (Italien). Nacheinander werden Vergleiche hinsichtlich der Besteuerungspflicht, der Ermittlung des steuerlichen Erwerbes, der Freibeträge sowie der Steuertarife angestellt. Auf dieser Grundlage wird der Blick geweitet und von einer rein nationalen Betrachtung der Erbschaft- und Schenkungsteuer auf eine länderübergreifende gewechselt. Vor diesem Hintergrund rückt eine mögliche Doppelbesteuerung in das Blickfeld der Betrachtung, da es zu Konflikten zwischen den jeweiligen Länderrechten kommen kann, insbesondere im Hinblick auf einen Wegzug. Von den erarbeiteten Ergebnissen ausgehend wird in einem letzten Schritt die deutsche Position im internationalen Vergleichstest dargestellt.

2 Ein internationaler Vergleich der Erbschaft- und Schenkungsteuer

2.1 Differenzierung zwischen Erbanfall-, Nachlass- und Wertzuwachssteuer

Um einen internationalen Vergleich der Erbschaft- und Schenkungsteuer anstellen zu können, ist es notwendig, grundlegende Konzepte voneinander abzugrenzen und festzustellen, ob überhaupt eine der deutschen Erbschaft- und Schenkungsteuer vergleichbare Steuer erhoben wird. Deutschland besteuert nach dem Prinzip der Erbanfallsteuer, d.h. die Steuer wird auf den Anteil eines jeden Erben erhoben und dementsprechend nach der Höhe des jeweiligen Erbanteils bemessen. Dieses Konzept findet auch in Frankreich, Spanien, der Türkei und weiteren europäischen Staaten Anwendung.^[5] Ein anderes Prinzip ist die Nachlassbesteuerung, d.h. die Steuer wird ohne Rücksicht auf die Anzahl der Erben auf die gesamte, ungeteilte Hinterlassenschaft erhoben. Persönliche Verhältnisse und verwandtschaftliche Beziehungen werden weitgehend außer Acht gelassen.^[6] Dieses Konzept wird unter anderem in den USA, Großbritannien und Dänemark angewandt. Dabei ist zu beachten, dass die USA im Rahmen des zum 1.Juli 2001 in Kraft getretenen Steuersenkungspaketes die Erbschaftsteuer bis zur endgültigen Abschaffung im Jahre 2010 schrittweise absenken wird. Interessanterweise kommt es daher ab dem 1.Januar 2010 zu einem nicht nachvollziehbaren Systembruch, da entgegen des inneren Zusammenhangs zwischen Erbschaft- und Schenkungsteuer die Schenkungssteuer nicht abgeschafft wird.^[7] In einigen Ländern wird keine Erbschaft- und Schenkungsteuer im eigentlichen Sinne erhoben, sondern lediglich eine Wertzuwachssteuer.^[8] Solche Wertzuwachssteuern besteuern nicht die Vermögenssubstanz, sondern nur den beim Erblasser eingetretenen Wertzuwachs. Dabei gelten Erbe und Schenkung als Veräußerungen der Vermögensgegenstände durch den Übertragenden. Dieses Konzept findet in Kanada, Australien und Neuseeland Anwendung.^[9]

Andere Länder, darunter Italien, nehmen Erbschaften und Schenkungen sogar gänzlich von der Besteuerung aus.^[10]

2.2 Differenzierung zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht

Die Steuerpflicht kann entweder in unbeschränkter oder beschränkter Form auftreten.^[11] In Deutschland tritt die unbeschränkte Steuerpflicht ein, wenn entweder der Übertragende oder der Erbe bzw. Beschenkte Steuerinländer ist, d.h. die Steuerpflichtigen werden mit dem Weltvermögen veranlagt. Inländer im Sinne des Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts ist eine natürliche Person, die ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, d.h. mehr als 183 Tage des Jahres in Deutschland verbringt, im Inland hat. Juristische Personen, die der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen, müssen ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Inland haben.^[12]

In Frankreich, Spanien und Dänemark existieren ähnliche Bestimmungen. Im Unterschied zum deutschen Recht muss der Wohnsitz des Empfängers mindestens sechs der letzen zehn Jahre im Inland belegen gewesen sein, um die unbeschränkte Steuerpflicht in Frankreich auszulösen. Das französische Recht regelt die Voraussetzungen für den Übertragenden entsprechend der deutschen Regelung.^[13] In Spanien ist nur der gewöhnliche Aufenthalt des Erben maßgeblich, der des Erblassers hingegen nicht. Desweiteren unterliegen nur natürliche Personen der spanischen Erbschaft- und Schenkungsteuer.^[14] In Dänemark besteht die unbeschränkte Steuerpflicht, falls der Erblasser im Inland ansässig war oder der Erbe einen dänischen Erbschein beantragt. „Ansässig“ wird im dänischen Recht nicht über einen festen Zeitraum definiert, vielmehr genügt, wenn sich der Erblasser länger in Dänemark als in einem anderen Staat aufgehalten hat.^[15] Die Türkei wiederum knüpft die unbeschränkte Steuerpflicht bei natürlichen Personen lediglich an den Erben und dessen Staatsbürgerschaft. Juristische Personen müssen ihren eingetragenen Sitz in der Türkei haben.^[16]

Die das System der Nachlasssteuer anwendenden Länder USA und Großbritannien zielen weniger auf den tatsächlichen Aufenthalt, als auf die persönliche Bindung des Erblassers zum jeweiligen Land, d.h. seines Domizils, ab. Ein britisches Domizil ist insbesondere anzunehmen, wenn der Erblasser in Großbritannien geboren wurde, mindestens 17 der letzten 20 Jahre im Inland ansässig war oder ein etwaiger Wegzug nicht länger als drei Jahre zurückliegt.^[17] In Amerika wird die unbeschränkte Steuerpflicht durch die US-Staatsbürger-schaft des Erblassers oder eines dem britischen Recht vergleichbaren Domizils ausgelöst. Abweichend von der britischen Regelung bleibt ein Übertragender bei Wegzug und Aufgabe der Staatsbürgerschaft noch zehn Jahre lang steuerpflichtig.^[18]

Wird wie in Kanada oder Australien eine Wertzuwachssteuer erhoben, so knüpft die Steuerpflicht an die Ansässigkeit des Veräußerers an. Ansässigkeit liegt vor, wenn der Übertragende mehr als 183 Tage des Jahres im Inland verbracht hat. Zusätzlich kennt das australische Recht das Prinzip des Domizils nach britischem Vorbild.^[19]

Sind weder der Übertragende noch der Erbe bzw. Beschenkte Steuerinländer, greift in Deutschland die beschränkte Steuerpflicht, falls das übertragene Vermögen Inlandsvermögen ist. Zum Inlandsvermögen gehörig sind Vermögensgegenstände, die einen besonderen Inlandsbezug haben, z.B. im Inland belegener Grundbesitz. Die beschränkte Steuerpflicht unterwirft nur das Inlandsvermögen der Besteuerung. Dabei ist es ausreichend, wenn beispielsweise ein Erblasser zum Todeszeitpunkt am Grund- oder Stammkapital einer inländischen Kapitalgesellschaft beteiligt war. Ausgenommen von der beschränkten Steuerpflicht ist das erweiterte Inlandsvermögen^[20]. Dieses unterliegt der erweiterten beschränkten Steuerpflicht, falls der Wohnsitzwechsel in ein Niedrig-Erbschaftsteuerland, d.h. die dortige Erbschaftsteuerbelastung beträgt weniger als zweidrittel der deutschen Steuer, nicht mindestens zehn Jahre zurückliegt.^[21]

[...]

^[1] Vgl. Hessisches Ministerium der Finanzen (2004), S. 8.

^[2] Vgl. Viskorf (2001), S. 5.

^[3] Vgl. Flick (1999), S. 1.

^[4] Vgl. Scheffler (2004), S. 59f.

^[5] Vgl. Jülicher (2004a), S. 14.

^[6] Vgl. Eidgenössische Steuerverwaltung (2003), S. 5.

^[7] Vgl. Seer (2001), S. 664-674.

^[8] Im angelsächsischen Sprachgebrauch capital gains tax genannt.

^[9] Vgl. Jülicher (2004a), S. 14.

^[10] Vgl. Jülicher (2004b), S. 520f.

^[11] Die folgende Differenzierung findet sich auch in tabellarischer Form in Anhang A.

^[12] Vgl. Handzik (2002), S. 16f.

^[13] Vgl. Flick (1999), S. 396f.

^[14] Vgl. Herzig (2000), S. 474.

^[15] Vgl. Ring (2004), S. 348.

^[16] Vgl. Kesen (2003), S. 156.

^[17] Vgl. Ronge (2003), S. 662.

^[18] Vgl. Hundt (2002), S. 85.

^[19] Vgl. Flick (1999), S. 384f, S. 408f.

^[20] Zum erweitern Inlandsvermögen zählen u.a. Sparguthaben, Schmuck und gesonderte Regelungen für Beteiligungen an Kapitalgesellschaften, die über 10% betragen.

^[21] Vgl. Reich (2004), S. 225f; Handzik (2002), S. 18.