Der Jahresabschluss von Kapitalgesellschaften - Inhalte und Ziele

Inhaltsverzeichnis

1 Einführung

2 Grundlagen des Jahresabschlusses bei Kapitalgesellschaften
2.1 Definition Kapitalgesellschaft
2.2 Definition Jahresabschluss
2.3 Rechtliche Grundlagen

3 Inhalte des Jahresabschlusses bei Kapitalgesellschaften
3.1 Bestandteile nach Vorschriften des HGB
3.1.1 Die Bilanz
3.1.2 Die Gewinn- und Verlustrechnung
3.1.3 Der Anhang
3.1.4 Besonderheit: Der Lagebericht
3.2 Zusätzliche Bestandteile nach Vorschriften des IFRS / US-GAAP
3.2.1 Kapitalflussrechnung
3.2.2 Eigenkapitalveränderungsrechnung (statement of stockholders’ equity)
3.2.3 Segmentberichterstattung
3.3 Der Konzernabschluss und dessen Inhalt

4 Die Ziele des Jahresabschlusses bei Kapitalgesellschaften
4.1 Stockholder-Theorie und Jahresabschlussziele
4.1.1 Definition Stockholder
4.1.2 Was ist sein Ziel?
4.2 Stakeholder-Theorie und Jahresabschlussziele
4.2.1 Definition Stakeholder
4.2.2 Ziele der Stakeholder
4.2.2.1 Anteilseigner
4.2.2.2 Gläubiger
4.2.2.3 Arbeitnehmer
4.2.2.4 Abnehmer
4.2.2.5 Lieferanten
4.2.2.6 Fiskus
4.3 Hauptziele des Jahresabschlusses:
4.3.1 Gewinnermittlung
4.3.2 Informationsvermittlung

5 Schlussbetrachtung

Anhang

Literaturverzeichnis

1 Einführung

Ziel dieser Arbeit ist es, dem Leser einen Einblick in den Jahresabschluss von Kapital- gesellschaften zu vermitteln. Der Jahresabschluss ist ein wesentlicher Bestandteil des betrieblichen Rechnungswesens und dient insbesondere der Information der Außenwelt über die wirtschaftliche Situation des Unternehmens und als Besteuerungsgrundlage.

Zunächst betrachtet die Verfasserin, die allgemeinen Grundlagen des Jahresabschlusses. Im Anschluss wird der Inhalt des deutschen und des internationalen Jahresabschlusses aufgezeigt, sowie der Konzernabschluss erläutert. Als weiterer Gliederungspunkt folgen die Ziele der Jahresabschlussadressaten.

2 Grundlagen des Jahresabschlusses bei Kapitalgesellschaften

2.1 Definition Kapitalgesellschaft

Die Kapitalgesellschaft ist eine Rechtsform des privaten Rechts. Sie besitzt eine eigene Rechtspersönlichkeit (juristische Person) und die Haftung ist generell auf das Kapital der Gesellschaft beschränkt. Die Mitglieder einer Kapitalgesellschaft arbeiten nicht grund- sätzlich an der Gesellschaft mit, sondern besitzen Stimmrechte und werden durch Organe vertreten.

Zu den Kapitalgesellschaften gehören die Aktiengesellschaft (AG), die Kommandit- gesellschaft auf Aktien (KGaA) sowie die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH). Unterteilt werden die Kapitalgesellschaften in kleine, mittelgroße und große Gesell- schaften.¹

Die Größe der Gesellschaft wird durch die Angaben in der folgenden graphischen Darstellung definiert.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: „Größenkriterien für Kapitalgesellschaften gemäß § 267 HGB“²

2.2 Definition Jahresabschluss

Der Jahresabschluss ist ein „Instrument der handelsrechtlichen Rechnungslegung“³ und besteht für alle Kaufleute aus einer Bilanz und einer Gewinn- und Verlustrechnung (GuV), die für das abgelaufene Geschäftsjahr aufzustellen sind. Bei Kapitalgesellschaften und Unternehmen, die dem Publizitätsgesetz (PublG) unterliegen wird der Jahresabschluss durch einen Anhang ergänzt. Nicht zum Jahresabschluss zählt der Lagebericht, welcher allerdings auch aufgestellt werden muss.⁴

2.3 Rechtliche Grundlagen

„National von Relevanz sind zunächst die Normen von Handels- und Steuerrecht. In beiden dieser Normengefüge wird außerdem auf die so genannten Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung verwiesen“.⁵

Die wichtigsten rechtlichen Bestimmungen finden sich im dritten Buch des Handels- gesetzbuches. Im ersten Abschnitt werden die allgemeinen Vorschriften („lex generalis“) zum Jahresabschluss aufgeführt, die für alle Kaufleute gelten. Im zweiten Abschnitt werden diese Vorschriften durch detailliertere Bestimmungen für Kapitalgesellschaften („lex specialis“) ergänzt.⁶

Weitere Vorschriften für die Erstellung des Jahresabschlusses befinden sich in den Spezialgesetzen, beispielsweise im Aktiengesetz, GmbH-Gesetz, Genossenschaftsgesetz, Publizitätsgesetz, sowie in der Abgabenordung, dem Einkommensteuergesetz, dem Körperschaftsteuergesetz und dem Gewerbesteuergesetz.⁷

3 Inhalte des Jahresabschlusses bei Kapitalgesellschaften

Nach § 264 Abs.2 HGB hat der Jahresabschluss einer Kapitalgesellschaft „unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz-, und Ertragslage der Kapitalgesellschaft zu vermitteln“. Diese Vorschrift „steht als Generalnorm quasi über sämtlichen Regelungen zur Bilanzierung von Kapitalgesellschaften“.⁸Für den anglo-amerikanischen Jahresabschluss gilt entsprechend das „true and fair view“ -Prinzip.⁹

Obwohl sich diese beiden Vorschriften gleichen, unterliegt der HGB-Jahresabschluss dem Vorsichtsprinzip, wodurch Unternehmen eher ärmer dargestellt werden als sie sind, beispielsweise durch stille Reserven. Dies dient dem Gläubigerschutz. Die anglo- amerikanischen Jahresabschlüsse hingegen vermitteln ein unverfälschteres Bild des Unternehmens. Dies dient vor allem der Information der Kapitalgeber. Aufgrund dieser Unterschiede kann man internationale Jahresabschlüsse nicht mit den deutschen HGB- Abschlüssen vergleichen.

3.1 Bestandteile nach Vorschriften des HGB

Der Jahresabschluss besteht für Kapitalgesellschaften aus Bilanz, Gewinn und Verlustrechnung (§242 HGB) und einem Anhang (§ 264 Abs.1). Zusätzlich müssen Kapitalgesellschaften einen Lagebericht aufstellen (§ 264 Abs.1). Die umfangreichen Vorschriften bei Kapitalgesellschaften dienen dem Gläubigerschutz. Aufgrund der Haftungsbeschränkungen auf das Gesellschaftsvermögen und der häufigen Trennung von Eigentümer und Geschäftsführer tragen die Gläubiger einer Kapitalgesellschaft ein höheres Ausfallrisiko als Gläubiger von Nichtkapitalgesellschaften.¹⁰

3.1.1 Die Bilanz

Die §§ 264-289 HGB regeln den Jahresabschluss der Kapitalgesellschaften und die Aufstellung des Lageberichts. Die §§ 290-315 HGB definieren den Konzernabschluss und den Konzernlagebericht.

Grundlage für die Bilanz ist das Inventar. Das Inventar ist ein ausführliches Verzeichnis, das auf Basis der Inventur, der Bestandsaufnahme aller Vermögens- und Schuldenpositionen zu einem Stichtag, nach Art, Menge und Wert.¹¹

Die Bilanz beinhaltet nach § 247 HGB den gesonderten Ausweis des Anlage- und Umlaufvermögens einer Unternehmung auf der Aktivseite sowie des Eigenkapitals, der Schulden und der Rechnungsabgrenzungsposten auf der Passivseite. Die Aktivseite zeigt folglich die Mittelverwendung, die Passivseite gibt Aufschluss über die Mittelherkunft.¹²

Es gibt zahlreiche Vorschriften zur Feststellung der bilanzierbaren Werte. Dies sind zum einen die Ansatzvorschriften, welche im HGB in den §§ 246 bis 251 geregelt sind und zum anderen die Bewertungsvorschriften, welche in den §§ 252- 256 festgelegt sind.

Nach § 266 HGB gibt es ein vorgeschriebenes Gliederungsschema der Jahresbilanz für Kapitalgesellschaften. Diese vorgegebene Gliederung in Kontoform ist für große und mittelgroße Kapitalgesellschaften verbindlich. Kleine Kapitalgesellschaften brauchen nur eine verkürzte Bilanz aufstellen.¹³ Eine Abbildung dieses verbindlichen Gliederungsschemas befindet sich in Anlage 1.

3.1.2 Die Gewinn- und Verlustrechnung

Die Gewinn- und Verlustrechnung gibt „…Auskunft über die Art, Höhe und Quellen des Unternehmenserfolges der Periode (Zeitraumrechnung).“¹⁴ Sie beinhaltet die systematische Gegenüberstellung von Aufwendungen und Erträgen eines Geschäfts- jahres, um den Jahreserfolg zu ermitteln. Zu den Aufwendungen zählen beispielsweise Personalaufwand oder Materialaufwand, Erträge sind zum Beispiel die Umsatzerlöse.

Große und mittelgroße Kapitalgesellschaften müssen nach § 275 Abs.1 HGB ihre Gewinn- und Verlustrechnung in Staffelform veröffentlichen, da diese Darstellung einen höheren Informationsgehalt aufweist.¹⁵ Nach HGB/IAS kann zwischen dem Gesamtkosten- und dem Umsatzkostenverfahren bei der Aufstellung der GuV gewählt werden. Die US-GAAP akzeptieren nur das Umsatzkostenverfahren.¹⁶

Die Vorschriften zur Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung sind gesetzlich in den §§ 275-278 HGB geregelt. Das vorgeschriebene Gliederungsschema der GuV nach § 275 Abs.2 beziehungsweise 3 HGB befindet sich im Anhang in Anlage 2.

3.1.3 Der Anhang

Ein weiterer Pflichtbestandtteil des Jahresabschlusses bei Kapitalgesellschaften bildet der Anhang.¹⁷Er ist gesetzlich geregelt durch die §§ 284-288 HGB und soll die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung erläutern.

Falls besondere Umstände dazu führen, dass der Jahresabschluss kein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild einer Kapitalgesellschaft vermittelt, so muss dies im Anhang erläutert und angegeben werden. Dies wird durch den § 264 Abs. 2 Satz 2 HGB vorgeschrieben. Ein Beispiel für die Gliederung des Anhangs befindet sich in Anlage 3.

Eine der Hauptaufgaben des Anhangs besteht darin, den Einblick in die Ertragslage der Unternehmung zu verbessern, indem die Bildung und Auflösung stiller Rücklagen offengelegt wird.¹⁸ Er beinhaltet „…Informationen darüber, in welchem Maße das Unternehmen die Strategie einer besonders pessimistischen Bilanzierung verfolgt.“¹⁹

Im Gegensatz zum HGB ist der Anhang (notes) nach IAS und US-GAAP grundsätzlicher Bestandteil des Jahresabschlusses und nicht abhängig von der gewählten Rechtsform.²⁰

3.1.4 Besonderheit: Der Lagebericht

Der Lagebericht ist zwar kein Bestandteil des Jahresabschlusses, jedoch haben große und mittlere Kapitalgesellschaften diesen am Ende jedes Geschäftsjahres gemäß § 289 HGB aufzustellen.

Inhaltlich soll der Lagebericht „…die quantitativen Jahresabschlußangaben ergänzen und abrunden“²¹ und ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Kapitalgesellschaft vermitteln.

Er liefert zusätzliche Informationen über den allgemeinen Geschäftsverlauf im Abschlussjahr und macht weitere Angaben zur wirtschaftlichen und finanziellen Lage der Gesellschaft am Bilanzstichtag. Ferner stellt der Lagebericht die voraussichtliche Entwicklung des Unternehmens mit seinen Chancen und Risiken dar.²² Die Gliederung des Anhangs kann beispielsweise in der Form geschehen wie es in der Anlage 4 abgebildet ist.

3.2 Zusätzliche Bestandteile und deren Inhalt nach Vorschriften des IFRS/ US-GAAP

„Neben den nationalen handels- und steuerrechtlichen Vorschriften finden seit einiger Zeit verstärkt international anerkannte Normensysteme Eingang in die Rechnungslegung deutscher Unternehmen.“²³Am bedeutendsten sind hierbei die International Financial Reporting Standards (IFRS), aber auch die US-amerikanischen Generally Accepted Accounting Principles (US-GAAP).

Aufgrund des im Vordergrund stehenden Gläubigerschutzes der deutschen HGBRechnungslegung und wegen der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz vermittelt die deutsche HGB-Rechnungslegung kein optimistisches, vergleichbares Bild der wirtschaftlichen Situation eines Unternehmens. Der deutsche HGB-Jahresabschluss ist international nicht vergleichbar und verständlich.

Die Zentrale Zielsetzung der IFRS und US-GAAP Rechnungslegung ist die „Decision usefulness“. Dies bedeutet, dass nicht wie im HGB der Gläubigerschutz an oberster Stelle steht, sondern die Bereitstellung nützlicher Informationen für aktuelle und potentielle Investoren.

Im Jahr 1998 wurde die nationale Rechnungslegung erstmals für internationale Standards geöffnet. Ziel war es, den deutschen Unternehmen die Möglichkeit zu bieten, weltweite Kapitalmärkte in Anspruch zu nehmen und durch den internationalen Jahresabschluss die Informationsinteressen der weltweit verteilten Stakeholder zu befriedigen.²⁴

Seit Januar 2005 sind alle europäischen, börsennotierten Unternehmen aufgrund der „IAS-Verordnung“ der Europäischen Union aus dem Jahr 2002 verpflichtet, ihren Konzernabschluss nach den IFRS-Rechnungslegungsvorschriften zu erstellen.²⁵Unter- nehmen, die aufgrund einer Börsennotierung in den USA in der Vergangenheit einen US- GAAP-Jahresabschluss aufgestellt haben, sind bis zum Jahr 2007 von dieser Ver- pflichtung befreit.

Ein Einzelabschluss nach IFRS-Kriterien entfaltet für alle Unternehmen nach § 325 Abs. 2a, 2b HGB, nur für Offenlegungszwecke befreiende Wirkung, da die Gewinnberechnung aufgrund der starken fair value-Orientierung nicht zur Zahlungsbemessung geeignet ist.²⁶

[...]

¹ Vgl. Schneck, O., 2000, S. 503

²Enthalten in: Coenenberg, A.G., 2005, S. 31

³Schneck, O., 2000, S. 481

⁴Vgl. Schneck, O., 2000, S. 481

⁵Coenenberg, A.G., 2005, S. 26

⁶ Vgl. Coenenberg, A.G., 2005, S. 27

⁷Vgl. Weber, H.K., 1988, S. 49

⁸Coenenberg, A.G., 2005, S. 30

⁹Vgl. Coenenberg, A.G., 2005, S. 30

¹⁰ Vgl. Wöhe, G., 2000, S. 881

¹¹Vgl. Schneck, O., 2000, S. 473

¹²Vgl. Wöhe, G., 2000, S. 880

¹³Vgl. Deitermann, M.; Schmolke, S.; Rückwart, W.-D., 2004, S. 290

¹⁴ Coenenberg, A.G., 2005, S. 471

¹⁵Vgl. Wöhe, G., 2000, S. 887 f.

¹⁶Vgl. Coenenberg, A.G., 2005, S. 1277

¹⁷Vgl. Coenenberg, A.G., 2005, S. 31

¹⁸Vgl. Wöhe, G., 2000, S. 877

¹⁹Wöhe, G., 2000, S. 994

²⁰ Vgl. Coenenberg, A.G., 2005, S. 1264

²¹Wöhe, G., 2000, S. 995

²² Vgl. Deitermann, M.; Schmolke, S.; Rückwart, W.-D., 2004, S. 289

²³Coenenberg, A.G., 2005, S.19

²⁴Vgl. Coenenberg, A.G., 2005, S. 19 f.

²⁵Vgl. Deitermann, M.; Schmolke, S.; Rückwart, W.-D., 2004, S. 513

²⁶ Vgl. Coenenberg, A.G., 2005, S. 22