Nach geltendem Steuerrecht unterliegen natürliche Personen der Einkommensteuer (§ 1 EStG), die in § 1 Abs. 1 KStG aufgezählten Körperschaften, darunter Kapitalgesellschaften, der Körperschaftsteuer. Während die Einkünfte des Personenunternehmers nur der Einkommensteuer unterworfen sind, werden die von der Körperschaft erwirtschafteten Gewinne zunächst der Körperschaftsteuer und bei Ausschüttung an den Anteilseigner der Einkommensteuer unterworfen. Aus Sicht des Anteilseigners stellt die Körperschaftsteuer damit wirtschaftlich eine Vorbelastung dar. Mit dem ehemaligen Vollanrechnungssystem wurde diese Doppelbelastung bei Gewinnausschüttungen in nahezu perfekter Weise beseitigt, indem der Anteilseigner die von der Kapitalgesellschaft geschuldete Körperschaftsteuer wie eigene Vorauszahlungen auf seine Einkommensteuerschuld anrechnen konnte.
Auf Empfehlung der „Kommission zur Reform der Unternehmensbesteuerung“ („Brühler Kommission“) ersetzte der Gesetzgeber das Anrechnungssystem durch das sog. Halbeinkünfteverfahren. Die Körperschaft versteuert alle Gewinne definitiv mit 25 v. H. (§ 23 Abs. 1 KStG). Eine Anrechnung der Körperschaftsteuer auf die Einkommensteuerschuld entfällt, dafür werden die einkommensteuerpflichtigen Einnahmen nach § 3 Nr. 40 EStG zur Hälfte steuerfrei gestellt. Das sog. Halbabzugsverfahren des § 3c Abs. 2 EStG regelt als Komplementärregelung hierzu den Ausgabenabzug. Die Ausgaben dürfen unabhängig davon, in welchem Veranlagungszeitraum sie anfallen, bei der Ermittlung der Einkünfte nur zur Hälfte abgezogen werden, wenn sie mit den Einnahmen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen (§ 3c Abs. 2 S. 1 EStG), was auch für nicht gewinnausschüttungsbedingte Wertminderungen des Anteils an einer Organgesellschaft gilt (§ 3c Abs. 2 S. 2 EStG). Für einbringungsgeborene Anteile wurde eine Sonderregelung aufgenommen (§ 3c Abs. 2 S. 3 und 4 EStG).
In der Arbeit werden die Regelungen des Halbabzugsverfahrens zunächst auf ihre steuersystematische Folgerichtigkeit im Rahmen des Halbeinkünfteverfahrens und - darauf aufbauend - auf ihre Vereinbarkeit mit Verfassungs- und Europarecht untersucht. Abschließend erfolgt eine kurze Darstellung von Gestaltungsmöglichkeiten, mit denen der Halbabzug vermieden werden kann.
Inhaltsverzeichnis
I. Einleitung
II. Folgerichtigkeit im Rahmen des Halbeinkünfteverfahrens
A. Ausgangspunkt der Systemkritik
1. Unvereinbarkeit mit der Grundentscheidung
2. Weitere systematische Bedenken
B. Steuersystematischer Maßstab
1. Wirtschaftliche Betrachtungsweise
2. Rechtliche Betrachtungsweise
3. Unterscheidung nach soziologischen Typen
C. Systematische Entscheidung des Gesetzgebers
1. Begründung des Gesetzgebers
2. Gesetzeszweck und -systematik
3. Stellungnahme
D. Folgerichtigkeit der Halbabzugsverbote
1. Folgerichtigkeit des Grundtatbestandes (§ 3c Abs. 2 S. 1 EStG)
a) Begründungsansätze
b) Stellungnahme
c) § 3c Abs. 2 S. 1 Hs. 2 EStG
d) § 3c Abs. 2 S. 1 Hs. 1 EStG
2. Organschaft (§ 3c Abs. 2 S. 2 EStG)
3. Einbringungsgeborene Anteile (§ 3c Abs. 2 S. 3 und 4 EStG)
III. Verstöße gegen Verfassungsrecht
A. Verfassungsrechtliche Vorgaben im Steuerrecht
B. Der allgemeine Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG)
1. Gleichmäßigkeit der Besteuerung
2. Leistungsfähigkeitsprinzip
a) Objektives Nettoprinzip
b) Subjektives Nettoprinzip
3. Gebot der Folgerichtigkeit
4. Gebot der Rechtsformneutralität?
5. Verstöße durch die Halbabzugsregelungen
a) Objektives Nettoprinzip
b) Steuerfreistellung des Existenzminimums
c) Gleichbehandlung der Einkunftsarten
d) Gebot der Folgerichtigkeit
C. Art. 14 Abs. 1 GG
D. Art. 12 Abs. 1, 2 Abs. 1 GG
E. Art. 9 GG
F. Verfassungskonforme Auslegung?
IV. Verstöße gegen europarechtliche Vorgaben
A. Vorgaben des Europäischen Gemeinschaftsrechts
B. Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 56 Abs. 1 EG)
C. Niederlassungsfreiheit (Art. 43 EG)
D. Verstöße durch das Halbabzugsverbot
V. Gestaltungsmöglichkeiten des Anteilseigners
A. Vermeiden eines wirtschaftlichen Zusammenhangs
1. Aufwandszuordnung zu anderen Einkünften
a) Aufteilung auf mehrere Einkunftsarten
b) Allgemeiner Betriebsmittelkredit
c) Nutzungseinlage
2. Aufwandsverlagerung auf die Körperschaft
a) Fremdfinanzierung
b) Eigenfinanzierung
c) Mehr-Konten-Modell
d) Weiterbelastung
B. Vermögensverwaltende Kapitalgesellschaft/Fonds
C. Organschaft
D. Rechtsformwahl/Umwandlungsmodell
VI. Zusammenfassung der Ergebnisse
Zielsetzung & Themen
Die vorliegende Arbeit untersucht die steuersystematische Folgerichtigkeit des Halbabzugsverfahrens gemäß § 3c Abs. 2 EStG im Kontext des Halbeinkünfteverfahrens. Dabei wird analysiert, ob diese Regelung mit dem Verfassungs- sowie Europarecht vereinbar ist, und es werden praxisrelevante Gestaltungsmöglichkeiten aufgezeigt, um die steuerlichen Nachteile des Halbabzugs zu vermeiden.
- Systematik und Folgerichtigkeit des Halbeinkünfteverfahrens
- Verfassungsrechtliche Prüfung (Gleichheitssatz, Leistungsfähigkeitsprinzip, Eigentumsschutz)
- Europarechtliche Analyse der Halbabzugsverbote
- Gestaltungsinstrumente zur Vermeidung wirtschaftlicher Zusammenhänge
- Einfluss der Unternehmenssteuerreform auf die Besteuerung von Anteilseignern
Auszug aus dem Buch
1. Wirtschaftliche Betrachtungsweise
Bei einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise stellt sich die Körperschaft nur als ein Instrument der Unternehmer zur Einkünfteerzielung dar. Sie selbst existiert nur formell; im Kern ist sie das Konglomerat der einzelnen Anteilseigner, die sie „besitzen“, durch einen von ihnen eingesetzten Vorstand oder eine Geschäftsführung leiten, alle Teile kontrollieren und in ihrer Gesamtheit über den Gewinn verfügen, so dass man gleichsam von „wirtschaftlichem Eigentum“ sprechen kann. Die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft ist damit lediglich eine andere Form der unternehmerischen Betätigung, die sich vom Einzelunternehmen nicht wesentlich unterscheidet, was dem soziologischen Typus der Ein-Mann-GmbH entspricht. Folgt man einer rein wirtschaftlichen Betrachtungsweise, dürften Körperschaften überhaupt nicht personell besteuert, sondern müssten steuerlich „transparent“ behandelt (sog. Transparenzprinzip) werden. Da das Einkommen der Körperschaft mangels eigener Leistungsfähigkeit identisch mit dem des Anteilseigners ist (sog. Identitätstheorie), darf nur dieser besteuert werden. Eine weitere Besteuerung der Körperschaft würde zu einer wirtschaftlichen (nicht: rechtlichen) Doppelbesteuerung führen, zumindest aber zu einer Doppelbelastung desselben Steuerobjekts, da die Körperschaft lediglich den Gewinn der Anteilseigner erwirtschaftet.
Zusammenfassung der Kapitel
I. Einleitung: Die Einleitung erläutert den Übergang vom Vollanrechnungssystem zum Halbeinkünfteverfahren und definiert das Halbabzugsverfahren gemäß § 3c Abs. 2 EStG als komplementäre Ausgabenabzugsbeschränkung.
II. Folgerichtigkeit im Rahmen des Halbeinkünfteverfahrens: Dieses Kapitel prüft, ob das Halbabzugsverbot steuersystematisch in sich schlüssig ist, indem es zwischen einer wirtschaftlichen und einer rechtlichen Betrachtungsweise des Trennungsprinzips unterscheidet.
III. Verstöße gegen Verfassungsrecht: Hier wird untersucht, ob die Halbabzugsregelungen gegen das Grundgesetz verstoßen, insbesondere unter Berücksichtigung des Gleichheitssatzes, des Leistungsfähigkeitsprinzips sowie der Eigentumsgarantie.
IV. Verstöße gegen europarechtliche Vorgaben: Dieses Kapitel analysiert, ob das Halbabzugsverbot mit den europäischen Grundfreiheiten wie der Kapitalverkehrs- und Niederlassungsfreiheit in Einklang steht.
V. Gestaltungsmöglichkeiten des Anteilseigners: Hier werden Strategien vorgestellt, mit denen Steuerpflichtige versuchen können, den wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen Einnahmen und Ausgaben zu vermeiden, um den vollen Abzug ihrer Aufwendungen zu erreichen.
VI. Zusammenfassung der Ergebnisse: Das abschließende Kapitel fasst die wesentlichen Erkenntnisse zusammen und stellt fest, dass das Halbabzugsverbot systemwidrig ist, soweit es im Verlustfall zu einer erdrosselnden Steuerbelastung führt.
Schlüsselwörter
Halbeinkünfteverfahren, Halbabzugsverfahren, § 3c Abs. 2 EStG, Körperschaftsteuer, Trennungsprinzip, Leistungsfähigkeitsprinzip, Folgerichtigkeit, Steuergerechtigkeit, Unternehmenssteuerreform, wirtschaftlicher Zusammenhang, Doppelbesteuerung, Verfassungsrecht, Europarecht, Gestaltungsmöglichkeiten, Abzugsverbot.
Häufig gestellte Fragen
Worum geht es in dieser Arbeit grundsätzlich?
Die Arbeit analysiert die steuersystematische Begründung und die verfassungs- sowie europarechtliche Rechtfertigung der Halbabzugsverbote gemäß § 3c Abs. 2 EStG, die im Zuge der Einführung des Halbeinkünfteverfahrens implementiert wurden.
Was sind die zentralen Themenfelder?
Zentral sind die Untersuchung des Trennungsprinzips zwischen Körperschaft und Anteilseigner, die steuerliche Folgerichtigkeit der Ausgabenbeschränkung sowie die verfassungsrechtlichen Grenzen der steuerlichen Belastung.
Was ist das primäre Ziel der Forschungsfrage?
Das Ziel ist es zu klären, ob die hälftige Kürzung des Betriebsausgaben- und Werbungskostenabzugs systemgerecht ist und ob sie die verfassungsrechtlich gebotene Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen unangemessen belastet.
Welche wissenschaftliche Methode wird verwendet?
Es handelt sich um eine rechtswissenschaftliche Analyse, die insbesondere auf die Auslegung steuerrechtlicher Normen (grammatikalisch, systematisch, teleologisch) und die Auseinandersetzung mit der herrschenden Meinung in Literatur und Rechtsprechung setzt.
Was wird im Hauptteil behandelt?
Der Hauptteil gliedert sich in die Prüfung der steuersystematischen Folgerichtigkeit, die verfassungsrechtliche Würdigung (Art. 3, 12, 14 GG), eine europarechtliche Prüfung sowie die Darstellung von Möglichkeiten zur steuerlichen Gestaltung.
Welche Schlüsselwörter charakterisieren die Arbeit?
Wesentliche Begriffe sind das Halbeinkünfteverfahren, das Halbabzugsverfahren, das Trennungsprinzip sowie die verfassungsrechtlichen Prinzipien der Leistungsfähigkeit und Folgerichtigkeit.
Wie bewertet der Autor die Systemwidrigkeit im Verlustfall?
Der Autor kommt zu dem Schluss, dass das Halbabzugsverbot systemwidrig ist, sofern es dazu führt, dass im Verlustfall Ausgaben nur zur Hälfte abgezogen werden können, was eine Übermaßbesteuerung zur Folge hat.
Warum wird die Rechtsformneutralität als ökonomisches Ziel diskutiert?
Die Rechtsformneutralität wird als Gebot der Wettbewerbsneutralität betrachtet, das sicherstellen soll, dass Investitionsentscheidungen primär aus ökonomischen und nicht aus steuerlichen Gründen getroffen werden.
- Quote paper
- Matthias Schubert (Author), 2007, Das Halbabzugsverfahren des § 3c Abs. 2 EStG, Munich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/80426
