Die Entstehung und Entwicklung des § 13b Umsatzsteuergesetz

INHALTSVERZEICHNIS

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS

1. EINLEITUNG
1.1. PROBLEMSTELLUNG
1.2. VORGEHENSWEISE

2. ENTSTEHUNG UND ENTWICKLUNG DES § 13B USTG

3. DER HEUTIGE § 13B USTG
3.1. UMFANG DES § 13B USTG
3.1.1. Anwendungsfall 1: § 13b Abs. 1 Nr. 1 UStG
3.1.2. Anwendungsfall 2: § 13b Abs. 1 Nr. 2 UStG
3.1.3. Anwendungsfall 3: § 13b Abs. 1 Nr. 3 UStG
3.1.4. Anwendungsfall 4: § 13b Abs. 1 Nr. 4 UStG
3.1.5. Anwendungsfall 5: § 13b Abs. 1 Nr. 5 UStG
3.1.6. Fallübergreifende Regelungen
3.2. WIE FUNKTIONIERT DER § 13B USTG IN DER PRAXIS?
3.3. BERÜCKSICHTIGUNG IN DEN UST-VORANMELDUNGEN, SOWIE IN DER JAHRESERKLÄRUNG

4. BEHANDLUNG DER VON DEUTSCHEN UNTERNEHMERN IM EU-AUSLAND ERBRACHTEN LEISTUNGEN
4.1. DIE BEHANDLUNG IN ÖSTERREICH
4.1.1. Regelungen zur Umkehr der Steuerschuldnerschaft
4.1.2 Vorsteuervergütungsverfahren
4.2. DIE BEHANDLUNG IN FRANKREICH
4.2.1. Regelungen zur Umkehr der Steuerschuldnerschaft
4.2.2. Vorsteuervergütungsverfahren

5. BEHANDLUNG DER VON DEUTSCHEN UNTERNEHMERN IM DRITTLAND ERBRACHTEN LEISTUNGEN AM BEISPIEL SCHWEIZ
5.1. REGISTRIERUNG ZUR UMSATZSTEUER IN DER SCHWEIZ
5.2. DIE STEUERPFLICHT AUSLÄNDISCHER UNTERNEHMER UND SCHWEIZER REVERSE-CHARGE-REGELUNG
5.3. VORSTEUERVERGÜTUNGSVERFAHREN

6. DAS REVERSE-CHARGE-SYSTEM
6.1. WIE FUNKTIONIERT DAS REVERSE-CHARGE-SYSTEM?
6.2. VORTEILE DES REVERSE-CHARGE-SYSTEMS
6.3. NACHTEILE DES REVERSE-CHARGE-SYSTEMS
6.4. ZUKÜNFTIGE REFORMVORHABEN DES GESETZGEBERS

7. SCHLUSSBETRACHTUNG

8. ZUSAMMENFASSUNG

LITERATURVERZEICHNIS VI

ANLAGE 1 X

Abkürzungen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

1.1. Problemstellung

Unser heutiges Umsatzsteuer-System basiert auf dem System der „NettoAllphasen-Mehrwertsteuer“, welches im Jahre 1968 in Deutschland eingeführt wurde. Seit 1993 besteht der EU-Binnenmarkt.¹ Die Umsatzsteuer stellt für den Staat einen wichtigen Teil der Steuereinnahmen dar. Dies resultiert zum Einen aus den hohen Einnahmen und zum Anderen aus der relativ guten Stabilität der Einnahmen. Im Jahr 2005 beliefen sich die Staatseinnahmen aus Umsatzsteuer einschließlich Einfuhrumsatzsteuer auf ca. 139,7 Mrd. €. Das bedeutet mehr Einnahmen aus der Umsatzsteuer als aus der Lohnsteuer.²

Allerdings birgt das System auch einige Probleme. Das Umsatzsteueraufkommen blieb in den vergangenen Jahren hinter den Zahlen zurück, die sich aus volkswirtschaftlichen Berechnungen ergeben. In den Jahren 2001-2005 waren die Umsatzsteuereinnahmen sogar rückläufig. Ein gewichtiger Grund hierfür ist vor allem die Umsatzsteuerhinterziehung, die auf ca. 15 Mrd. € jährlich geschätzt wird.

Die Umsatzsteuerhinterziehung stellt aber nicht nur ein Problem für den Staat, also die haushaltsverantwortlichen Organe in Bund, Ländern und Gemeinden dar, sondern geht zu Lasten unserer gesamten Volkswirtschaft. Gewissenhafte Unternehmen, die ehrlich ihre Steuern abführen, können möglicherweise mit den Unternehmen, die nicht alle Steuern korrekt abführen, auf dem immer härter werdenden Markt nicht mehr mithalten und werden im schlimmsten Fall sogar vom Markt verdrängt.

Aus diesen Gründen ist es wichtig, das bestehende Umsatzsteuersystem zu überdenken und mögliche Reformen zu prüfen und umzusetzen. Ein erster Schritt ist mit der Einführung des § 13b UStG getan. Im Rahmen dieser Arbeit wird auf den bestehenden § 13b UStG, sowie über die mögliche Einführung des Reverse-Charge-Systems, als eines der angedachten Modelle, näher eingegangen.

1.2. Vorgehensweise

Grundlage dieser Arbeit ist eine umfassende Literaturrecherche in regelmäßig erscheinenden Fachzeitschriften, in Datenbanksystemen, in Fachliteratur und im Internet.

Die Arbeit selbst ist in acht Kapitel gegliedert. Nach der Einleitung wird in Kapitel 2 ein kurzer Überblick über die Entstehung und Entwicklung des § 13b UStG gegeben. In Kapitel 3 wird der § 13b UStG in seiner aktuellen Form dargestellt und näher erläutert, wobei auf Humanmediziner und pauschalierende Landwirte als Leistungsempfänger nicht näher eingegangen wird. Anhand der Umsatzsteuersysteme Österreichs und Frankreichs sollen in Kapitel 4 die Unterschiede zum deutschen § 13b UStG deutlich werden. Kapitel 5 gibt einen Einblick in das Schweizer Mehrwertsteuersystem. Das Kapitel 6 beschäftigt sich ausschließlich mit dem Reverse-Charge-System und dessen geplanter Umsetzung in das UStG. Das System an sich mit seinen Vor- und Nachteilen wird aufgezeigt. Des Weiteren wird ein kurzer Ausblick auf zukünftige Reformvorhaben des Gesetzgebers gegeben. Die Schlussfolgerungen in Kapitel 8 und die daran anschließende Zusammenfassung sollen die Arbeit abrunden.

2. Entstehung und Entwicklung des § 13b UStG

Der heutige § 13b UStG entstand durch den Art. 14 StÄndG und ist ab dem 01.01.2002 anzuwenden. Er löste damit die damaligen §§ 51-58 UStDV ab, die durch das StÄndG 2001 aufgehoben wurden. Dies bedeutete den Wegfall von Nullregelung und Abzugsverfahren, welches beinhaltete, dass bei Vorliegen einer Werklieferung oder sonstigen Leistung im steuerlichen Inland durch einen ausländischen Unternehmer die Berechnung und Abführung der Umsatzsteuer vom im Inland ansässigen Leistungsempfänger zu veranlassen sind. Der Leistungsgeber hat somit auch keine Rechnung mit ausgewiesener Umsatzsteuer zu stellen.

Anstatt der §§ 51-58 UStDV wurde nun § 13b UStG ins Gesetz aufgenommen. Grundlage hierfür war Artikel 21 Abs. 1 Buchstabe b 6. RLEG. Der neue § 13b UStG regelte, dass bei allen sonstigen Leistungen die Umkehr der Steuerschuldnerschaft eintrat, also die Steuerpflicht vom Leistungserbringer auf den Leistungsempfänger verlagert wurde.

Im Jahr 2002 wurde der § 13b UStG vom Gesetzgeber hinsichtlich mehrerer Tatbestände, an die das UStG anknüpft, erweitert. So schuldete jetzt der Leistungsempfänger die Steuer, sofern er Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts war, für folgende steuerpflichtige Umsätze:
1.) Werklieferungen und sonstige Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers;
2.) Lieferungen sicherungsübereigneter Gegenstände durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer außerhalb des Insolvenzverfahrens;
3.) Lieferungen von Grundstücken im Zwangsversteigerungsverfahren durch den Vollstreckungsschuldner an den Ersteher.³

Zum 01.04.2004 wurde der bisher geltende § 13b Abs. 1 Nr. 3 UStG durch das HBeglG 2004 vom 13.01.2004 geändert und beinhaltete fortan alle Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen. Neu aufgenommen wurden durch das HBeglG 2004 in den § 13b UStG unter Nr. 4 Werklieferungen und sonstige Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen, mit Ausnahme von Planungs- und Überwachungsleistungen.⁴ Für diese Umsätze schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er Unternehmer ist und selbst eine der hier benannten Leistungen erbringt.⁵ Auch diese Vorschrift tritt zum 01.04.2004 in Kraft. Im Jahr 2005 wurden unter § 13b Abs. 1 Nr. 5 Lieferungen von Gas und Elektrizität eines im Ausland ansässigen Unternehmers unter den Bedingungen des § 3g UStG durch das EURLUmsG aufgenommen. § 13b Abs. 1 Nr. 5 ist ab dem 01.01.2005 anzuwenden.

Durch die oben genannten Änderungen wurde auch § 13b Abs. 2 durch das HBeglG 2004 zum 01.04.2004 und zum 01.01.2005 durch das EURLUmsG angeglichen. § 13b Abs. 3 wurde durch das StÄndG 2003 geändert und ist in seiner neuen Fassung seit dem 01.01.2004 anzuwenden.

Mit dem § 13b UStG versucht der Gesetzgeber den Ursachen für die fehlenden Steuereinnahmen entgegenzuwirken, welche vor allem in der Umsatzsteuerhinterziehung liegen.

Vor allem die Einfachheit unseres Umsatzsteuersystems dürfte der Grund für den anhaltend hohen Umsatzsteuerbetrug darstellen. Unser bestehendes System ist ein Netto-Allphasen-System mit Vorsteuerabzug. Sofern ein steuerlicher Tatbestand verwirklicht wird, an den das UStG anknüpft, kommt es in einer Leistungskette nur dann zu einer Belastung mit Umsatzsteuer, wenn innerhalb dieser Leistungskette die einzelne Leistung eine Wertschöpfung erfährt. An diesem Mehrwert aus der Wertschöpfung orientiert sich das Gesetz. Dies bedeutet, dass sich Leistungen, die ein zum Vorsteuerabzug berechtigter Unternehmer von einem anderen Unternehmer erhält, nicht zu einer Steuerbelastung führen und somit sich nicht auf die Umsatzsteuereinnahmen des Staates auswirken. Erst wenn die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs nicht mehr vorliegen, tritt die endgültige Belastung mit Umsatzsteuer ein. Die Möglichkeit zum Umsatzsteuerbetrug wird dann möglich, wenn der Leistungsempfänger seine Berechtigung zum Vorsteuerabzug in deliktischer Handlung vorgibt und damit den Fiskus zu einer Vermögensverfügung in Form angemeldeter Vorsteuerbeträge, zur Erstattung in seinen eigenen Vermögensbereich veranlasst. Dies ist der Fall, wenn der Leistungsempfänger Unternehmer im umsatzsteuerlichen Sinne ist oder dies zumindest vorgibt, er die Leistung aber für einen Bereich außerhalb seines Unternehmens erwirbt, er generell gar nicht vorsteuerabzugsberechtigt ist oder der Leistungsempfänger die Voraussetzungen als umsatzsteuerlicher Unternehmer nicht erfüllt. In all diesen Fällen kann der Umsatzsteuerbetrug sowohl durch Vorenthaltung abzuführender Steuern, als auch im unerlaubten Vorsteuerabzug liegen. Konkrete Handlungen sind die Erklärung von Vorsteuerbeträgen aus gefälschten Rechnungen, die Nichterklärung von umsatzsteuerpflichtigen Einnahmen oder sog. betrügerische Insolvenzen. Insbesondere Karussellgeschäfte stellen eine besonders schädigende Form des Umsatzsteuerbetrugs dar und führen zu drastischen Mindereinnahmen des Staates.⁶

Aus Sicht des Staates aufgrund der fehlenden Steuereinnahmen, aber auch aus Sicht der Bevölkerung aufgrund der „Benachteiligung der ehrlichen Steuerzahler“ ist es wichtiger denn je, das bestehende Umsatzsteuersystem hinsichtlich diverser möglicher Missbrauchstatbestände zu überdenken und Reformen sowohl auf Vorteile, wie auch auf möglicherweise damit einhergehende Nachteile zu untersuchen. Der erste Schritt seitens des Gesetzgebers in Richtung Steuermissbrauchsbekämpfung wurde mit der Einführung des § 13b UStG gemacht. Auf Grund dessen soll der § 13b UStG im Folgenden näher betrachtet werden. Die einzelnen Voraussetzungen sollen erläutert werden, so dass abschließend die Thematik anhand von Beispielfällen verständlich gemacht wird.

3. Der heutige § 13b UStG

3.1. Umfang des § 13b UStG

In den folgenden Fällen des § 13b UStG ist anstelle des Leistungsgebers der Leistungsempfänger der Steuerschuldner:

3.1.1. Anwendungsfall 1: § 13b Abs. 1 Nr. 1 UStG

Dieser Anwendungsfall ist dann gegeben, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen:
1.) Bei dem steuerpflichtigen Umsatz handelt es sich um eine Werklieferung oder eine sonstige Leistung.
2.) Leistungsgeber ist ein Unternehmer, der seinen Sitz im Ausland hat.
3.) Leistungsempfänger ist ein Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts und keine Privatperson.

Es ist bei der steuerlichen Beurteilung zu prüfen, ob alle drei tatbestandlichen Voraussetzungen gegeben sind. Ob es sich um eine Werklieferung handelt, kann nach § 3 Abs. 4 S.1 UStG beurteilt werden. In § 3 Abs. 9 UStG ist die sonstige Leistung definiert. Bei der sonstigen Leistung darf es sich nach § 13b Abs. 3 UStG nicht um eine der drei dort benannten Personenbeförderungen handeln. Ob die zweite Voraussetzung gegeben ist, ist nach Abschnitt 182a Abs. 21 UStR zu beurteilen. Hiernach darf der Unternehmer weder einen Sitz im Inland, noch auf der Insel Helgoland oder in einem der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete einen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Zweigniederlassung haben. Für die Frage, ob ein Unternehmer im Ausland ansässig ist, ist der Zeitpunkt maßgebend, in dem die Leistung, konkret die Verschaffung der Verfügungsmacht, ausgeführt wird.⁷ Dieser Zeitpunkt ist auch dann maßgebend, wenn das Merkmal der Ansässigkeit bei Vertragsabschluss oder bei der Ausführung des Umsatzes noch nicht vorgelegen hat. Auch ist zu beachten, dass es kein Merkmal der Ansässigkeit darstellen kann, wenn der Unternehmer bei einem inländischen Finanzamt umsatzsteuerlich geführt wird. Wenn für den Leistungsempfänger nicht eindeutig erkennbar ist, ob der Leistungsgeber im Inland oder im Ausland ansässig ist, ist der Leistungsempfänger verpflichtet, sich um weitergehende Sachverhaltsaufklärung zu bemühen. Die Unternehmereigenschaft kann durch eine Bescheinigung des zuständigen Finanzamtes des Leistungsgebers mit Sitz im Inland nachgewiesen werden, so dass die Wirkungen der Steuerschuldnerschaft nicht eintreten und der Leistungsempfänger in diesem Fall die Steuer nicht schuldet. Die Bescheinigung behält nur für ein Jahr ihre Gültigkeit. Ist der Leistungsgeber für eine kürzere Zeit im Inland ansässig, ist die Bescheinigung nur für diese Zeit auszustellen.⁸ Der Leistungsempfänger kann somit den Sachverhalt in eindeutiger Weise aufklären und feststellen, ob er Steuerschuldner ist.⁹ Die Bescheinigung über die Ansässigkeit im Inland ist als Vordruckmuster in der Anlage 1 beigefügt. Ob es sich beim Leistungsempfänger um einen Unternehmer im umsatzsteuerlichen Sinne handelt, ist nach § 2 Abs. 1 S. 1 UStG zu prüfen, wonach eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausgeübt werden muss unter der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr mit Einnahmenerzielungsabsicht. Auch pauschalierende Landwirte oder Humanmediziner sind Unternehmer i. S. d. § 13b UStG. Personen des öffentlichen Rechts können beispielsweise Rundfunkanstalten, Studentenwerke, Universitäten oder Gebietskörperschaften (Gemeinden) sein. Es ist unerheblich, ob der Leistungsempfänger die Leistung für den unternehmerischen oder den nichtunternehmerischen Bereich bezieht. Der nichtunternehmerische Bereich, d.h. der private Bereich des Unternehmers, wird somit von den Regelungen des § 13b UStG nicht ausgeschlossen. Wie beim früheren Abzugsverfahren darf aber auch bei der neuen Regelung der Leistungsempfänger keine Privatperson sein. Handelt es sich beim Leistungsgeber um einen Kleinunternehmer nach § 19 Abs. 1 UStG, geht die Steuerschuld trotzdem auf den Leistungsempfänger über.

Durch das JStG 2007 wurde der § 13b Abs. 3 UStG um die Nr. 4 und Nr. 5 erweitert, welche sich auf die in § 13b Abs. 1 Nr. 1 UStG benannten Umsätze beziehen. Hiernach verlagert sich die Steuerschuld nicht auf den Leistungsempfänger, wenn der ausländische Unternehmer eine Eintrittsberechtigung zu im Inland stattfindenden Messen, Ausstellungen oder Kongressen einräumt.¹⁰ Aber auch die dazugehörenden Nebenleistungen fallen unter die neue Regelung.¹¹ Die Neuregelung ist auf die oben benannten Umsätze einschließlich Teilleistungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2006 ausgeführt werden. Wird die Leistung nach dem 31.12.2006 ausgeführt, das Entgelt hierfür aber vor dem 01.01.2007 vereinnahmt, greift die Neuregelung ebenfalls.¹²

3.1.2. Anwendungsfall 2: § 13b Abs. 1 Nr. 2 UStG

Dieser Anwendungsfall ist dann gegeben, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen:
1.) Bei dem steuerpflichtigen Umsatz handelt es sich um Lieferungen sicherungsübereigneter Gegenstände durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer.
2.) Es handelt sich nicht um eine Lieferung innerhalb eines Insolvenzverfahrens.
3.) Leistungsgeber ist kein Kleinunternehmer.
4.) Leistungsempfänger ist ein Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts.

Wenn es sich um eine Lieferung eines sicherungsübereigneten Gegenstandes handelt, könnte es sich um einen Fall nach § 13b Abs. 1 Nr. 2 UStG handeln. Im Folgenden werden die einzelnen Voraussetzungen abgeprüft. Eine Lieferung ist nach § 3 Abs. 1 UStG eine Leistung, durch die ein Unternehmer als Leistungsgeber den Leistungsempfänger befähigt über den gelieferten Gegenstand frei zu verfügen. Um beurteilen zu können, ob es sich um einen sicherungsübereigneten Gegenstand handelt, ist die Sicherungsübereignung kurz zu definieren. Eine Sicherungsübereignung kann nach § 929 S. 1 BGB nur bei einer beweglichen Sache vorliegen. Das Eigentum an dieser Sache geht vom Sicherungsnehmer an den Sicherungsgeber über. Die Übereignung erfolgt durch Einigung. Die Übergabe wird durch das Besitzkonstitut nach § 930 BGB ersetzt. Zwischen dem Sicherungsgeber und dem Sicherungsnehmer wird ein Leihvertrag geschlossen, da der Sicherungsgeber dem Sicherungsnehmer die Sache unentgeltlich zur Nutzung überlässt. Es muss sich um eine Lieferung eines sicherungsübereigneten Gegenstandes vom Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer handeln. Diese Lieferung darf nach § 13b Abs. 1 Nr. 2 UStG nicht innerhalb eines Insolvenzverfahrens stattfinden. Um die Voraussetzungen zu erfüllen, ist zu beachten, dass es sich beim Leistungsempfänger nicht um einen Kleinunternehmer, bei dem die Umsatzsteuer nach § 19 Abs. 1 UStG nicht erhoben wird, handeln darf. Wie auch im Anwendungsfall 1 muss als dritte Voraussetzung der Leistungsempfänger ein Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts sein. Daher greift § 13b Abs. 1 Nr. 2 UStG auch, wenn es sich beim Leistungsempfänger um einen Kleinunternehmer handelt.

3.1.3. Anwendungsfall 3: § 13b Abs. 1 Nr. 3 UStG

Dieser Anwendungsfall ist dann gegeben, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen:

1.) Bei dem steuerpflichtigen Umsatz handelt es sich um einen Umsatz, der unter das Grunderwerbsteuergesetz fällt.
2.) Leistungsgeber ist kein Kleinunternehmer.
3.) Leistungsempfänger ist ein Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts.

Bei einem Fall nach § 13b Abs. 1 Nr. 3 UStG muss ein Tatbestand verwirklicht werden, der unter das Grunderwerbsteuergesetz fällt und bei dem ein wirksamer Verzicht auf die Steuerbefreiung seitens des Lieferers vorliegt, welche unter bestimmten Umständen, wie im Zwangsvollstreckungsverfahren, notariell beurkundet werden muss. In den meisten Fällen dürfte es sich um Umsätze von unbebauten oder bebauten Grundstücken handeln¹³, aber auch die Übertragung von Miteigentumsanteilen an Grundstücken fällt unter diese Umsätze. Der Umsatz muss aber entweder nach dem 31.03.2004 ausgeführt worden sein oder das Teil-/ Entgelt muss nach dem 31.03.2004 vereinnahmt worden sein und die Leistung wurde danach ausgeführt.¹⁴ Liegt ein in § 1 GrEStG benannter Umsatz vor, dann ist die erste Voraussetzung für die Anwendung des § 13b Abs. 1 Nr. 3 UStG gegeben. Zu beachten ist aber, ob eine Ausnahme von der Besteuerung nach § 3 GrEStG oder § 4 GrEStG vorliegt. Die Steuerschuldnerschaft kommt nur dann in Betracht, wenn auf die Steuerfreiheit verzichtet wird.¹⁵ Da die Bestellung des Erbbaurechts wie ein Grundstückskauf behandelt wird, geht auch hier die Steuerschuld auf den Leistungsempfänger über. Beim Leistungsgeber darf es sich, anders als beim Leistungsempfänger, nicht um einen Kleinunternehmer nach § 19 Abs. 1 UStG handeln. Auch in diesem Fall muss der Leistungsempfänger wie in den Anwendungsfällen 1 und 2 ein Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts sein, der die Leistung entweder für den unternehmerischen oder für den nichtunternehmerischen Bereich bezieht.

3.1.4. Anwendungsfall 4: § 13b Abs. 1 Nr. 4 UStG

Dieser Anwendungsfall ist dann gegeben, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen:

1.) Bei dem steuerpflichtigen Umsatz handelt es sich um eine Bauleistung.
2.) Leistungsgeber ist kein Kleinunternehmer.
3.) Leistungsempfänger ist ein Unternehmer, der selbst Leistungen im Sinne des § 13b Abs. 1 NR. 4 UStG erbringt.

Der vierte Anwendungsfall ist der wohl umfangreichste der insgesamt fünf Anwendungsfälle, nicht zuletzt auch, weil Bauleistungen in der Vergangenheit sehr anfällig für Steuermissbrauch waren, weil der Leistungsempfänger die Vorsteuer aus diesen Leistungen zwar gezogen hat, der Leistungsgeber aber z.B. wegen Zahlungsunfähigkeit die Umsatzsteuer nicht abgeführt hat. In diesen Fällen hatte das Finanzamt keine Möglichkeit mehr die Umsatzsteuer einzufordern, musste dem Leistungsempfänger den Vorsteuerabzug aber gewähren.

Zunächst sollte geprüft werden, ob ein Umsatz nach § 13b Abs. 1 Nr. 4 UStG gegeben ist. Hierzu muss eine Bauleistung vorliegen. Es kann sich sowohl um eine Werklieferung wie auch um eine sonstige Leistung an einem Bauwerk handeln. Ein Bauwerk ist nicht nur ein Gebäude, sondern alle mit dem Erdboden verbundene Anlagen, wie beispielsweise Tunnel oder Brücken. Bauleistungen sind Arbeiten an einem Bauwerk, um die Substanz zu erweitern, zu verbessern, zu beseitigen oder zu erhalten.¹⁶ In Abschnitt 182a Abs. 3 UStR ist unter anderem der Einbau von Fenstern oder Türen als eine solche Arbeit definiert. Aber auch der Einbau von Einrichtungsgegenständen, wie Schaufensteranlagen, stellt eine Bauleistung dar. Bei Reparatur- und Wartungsarbeiten handelt es sich nach Auffassung der Finanzverwaltung nur dann um eine Bauleistung im Sinne des Umsatzsteuergesetzes, wenn das (Netto-)Entgelt für den einzelnen Umsatz nicht mehr als 500,-€ beträgt.¹⁷ Reinigungsarbeiten fallen nur dann unter § 13b Abs. 1 Nr. 4 UStG, wenn dadurch die bearbeitete Oberfläche verändert wird.¹⁸ Wenn beispielsweise die Außenfassade durch Sandstrahl so bearbeitet wird, dass sich die Substanz verbessert, ist die Voraussetzung gegeben.¹⁹ Dem ersten Anschein nach erscheint die Entscheidung der Finanzverwaltung hilfreich, aber in der Praxis entsteht für den Unternehmer zusätzlicher Dokumentationsaufwand, um bei einer späteren Betriebsprüfung des Finanzamts beweisen zu können, ob es sich um eine Reparaturarbeit oder um eine Bauleistung handelt. Keine Bauleistungen sind bloße Planungs- und Überwachungsarbeiten, wie beispielsweise die Tätigkeit eines Architekten.²⁰ Auch die reine Materiallieferung stellt keine Bauleistung dar.²¹ Weitere Leistungen, die ebenfalls keine Bauleistung darstellen, sind in Abschnitt 182a Abs. 8 UStR aufgeführt. Diese Liste stellt aber keine abschließende Aufzählung dar.²² Werden von einem Unternehmen nicht ausschließlich Bauleistungen erbracht, fällt der Umsatz nur dann unter § 13b Abs. 1 Nr. 4 UStG, wenn die Bauleistung die Hauptleistung darstellt.²³ Die Nebenleistungen werden umsatzsteuerlich wie die Hauptleistung behandelt.²⁴ Wenn die Voraussetzungen für das Vorliegen eines solchen Umsatzes gegeben sind, muss weiter beachtet werden, dass der Leistungsgeber kein Kleinunternehmer, bei dem die Umsatzsteuer nach § 19 Abs. 1 UStG nicht erhoben wird, sein darf. Der Leistungsempfänger muss ein Unternehmer sein, der nachhaltig selbst Leistungen im Sinne des § 13b Abs. 1 Nr. 4 UStG erbringt oder im vorangegangenen Kalenderjahr erbracht hat.²⁵ Hiervon kann ausgegangen werden, wenn der Leistungsempfänger dem leistendem Unternehmen eine gültige Freistellungsbescheinigung nach § 48b EStG vorlegt oder die dort genannte 10%-Grenze überschreitet.²⁶ Handelt es sich beim Leistungsempfänger um einen Kleinunternehmer, bei dem die Steuer nach § 19 Abs. 1 UStG nicht erhoben wird, geht die Steuerschuld trotzdem auf den Leistungsempfänger über. Es ist aber nicht relevant, ob der Leistungsempfänger die Leistung für seinen unternehmerischen oder seinen nichtunternehmerischen Bereich bezieht.²⁷ Im Fall von Organschaften kommt es bei der Beurteilung des Leistungsempfängers im Hinblick darauf, ob er selbst Bauleistungen erbringt, auf die Tätigkeit der einzelnen Gesellschaft bzw. des Organträgers an und nicht auf die Tätigkeit des Organkreises.²⁸ Liegt ein Tausch oder ein tauschähnlicher Umsatz vor, geht die Steuerschuld ebenfalls auf den Leistungsempfänger über.²⁹

3.1.5. Anwendungsfall 5: § 13b Abs. 1 Nr. 5 UStG

Dieser Anwendungsfall ist dann gegeben, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen:

1.) Bei dem steuerpflichtigen Umsatz handelt es sich um eine Lieferung von Gas oder Elektrizität.
2.) Leistungsgeber ist ein Unternehmer, der seinen Sitz im Ausland hat.
3.) Leistungsempfänger ist ein Unternehmer.

Nach § 3 Abs. 1 UStG liegt eine Lieferung vor, wenn der Leistungsgeber dem Leistungsnehmer den gelieferten Gegenstand zur freien Verfügung überlässt. Um die Voraussetzung zu erfüllen, darf es sich aber ausschließlich um eine Lieferung von Gas über das Erdgasnetz oder Elektrizität an einen Wiederverkäufer handeln. Der Leistungsgeber muss ein Unternehmer sein (kein Kleinunternehmer), der seinen Sitz im Ausland hat. Diese Voraussetzung wurde im Anwendungsfall 1 ausführlich abgehandelt, so dass hier nicht nochmals darauf eingegangen wird. Beim Leistungsempfänger muss es sich um einen Unternehmer im Sinne des § 2 Abs. 1 S. 1 UStG handeln, wobei es sich aber auch in diesem Fall um einen Kleinunternehmer handeln kann. Der Leistungsempfänger muss ein Wiederverkäufer sein. Ein Wiederverkäufer ist ein Unternehmer, dessen Haupttätigkeit im Wiederverkauf von Gas oder Elektrizität liegt und der Eigenverbrauch von untergeordneter Bedeutung, d.h. nicht mehr als 5% zu eigenen Zwecken genutzt wird, ist. Der Ort der Lieferung ist dort, wo der Abnehmer sein Unternehmen betreibt oder eine Betriebsstätte hat. Bei anderen Abnehmern wird der Ort der Leistung nach dem Ort des tatsächlichen Verbrauchs ermittelt.³⁰

Nachdem alle fünf Anwendungsfälle erläutert wurden, soll nun auf wichtige Punkte eingegangen werden, die Fallübergreifend gelten.

3.1.6. Fallübergreifende Regelungen

Entstehung der Steuer Die Steuer der in § 13b Abs. 2 UStG genannten steuerpflichtigen Umsätze entsteht mit Ausstellung der Rechnung, spätestens aber mit Ende des Kalendermonats, der auf die Ausführung der erbrachten Leistung folgt.³¹ Werden Anzahlungen vor Ausführung der Leistung oder Teilleistung vereinnahmt, ist die hierauf entfallende Steuer in dem Voranmeldungszeitraum zu leisten indem das Entgelt vereinnahmt wurde. Vereinfachend kann die Steuer auch in dem Kalendermonat, in dem die Zahlung der erbrachten Leistung oder Teilleistung geleistet wird, in der Umsatzsteuervoranmeldung erklärt werden.³²

[...]

¹ Vgl. Matheis, Groß, UR 7/2006, S. 379

² Vgl. BMF-I A 6; http://www.bundesfinanzministerium.de/lang_de/DE/Service/Downloads/ Abt__I/0601251a6003,templateId=raw,property=publicationFile.pdf vom 11.01.2007

³ Vgl. BMF, Schreiben vom 5.12.2001, Tz. 2. i. V. m. § 13b Abs. 1 UStG i. d. F. Jahr 2002

⁴ § 13b Abs. 1 Nr. 4 UStG i. d. F. Jahr 2004

⁵ § 13b Abs. 2 S. 2 UStG i. d. F. Jahr 2004

⁶ Vgl. Mittler, Gernot, UR 1/2004, 5ff…

⁷ § 13b Abs. 4 S. 2 UStG

⁸ Vgl. BMF, Schreiben vom 05.12.2001, IV D 1-S7279-5/01, Tz.2, BStBl I, 2001, S. 1013

⁹ Vgl. BMF, Schreiben vom 12. 04.2005, IV A 6-S 7279-84/05, BStBl I, 2005, S. 629 i. V. m. Abschnitt 182a Abs. 23-24 UStR

¹⁰ Vgl. BMF, Schreiben vom 20.12.2006, IV A 6-S 7279-60/06, Tz.1, DStR 2007, S. 74

¹¹ Vgl. BMF, Schreiben vom 20.12.2006, IV A 6-S 7279-60/06, Tz.2, DStR 2007, S. 74

¹² Vgl. BMF, Schreiben vom 20.12.2006, IV A 6-S 7279-60/06, Tz.8, DStR 2007, S. 74

¹³ Abschnitt 71 Abs. 1 UStR

¹⁴ Vgl. BMF, Schreiben vom 31.03.2004, IV D 1-S 7279-107/04,Tz. 2. BStBl I 2004, S. 453

¹⁵ Vgl. BMF, Schreiben vom 31.03.2004, IV D 1-S 7279-107/04, Tz. 4, BStBl I 2004, S. 453

¹⁶ Vgl. BMF, Schreiben vom 31.03.2004, IV D 1-S 7279-107/04, Tz. 8, BStBl I 2004, S. 453 i. V. m. Abschnitt 182a Abs. 4 UStR

¹⁷ Abschnitt 182a Abs. 8 UStR

¹⁸ Vgl. BMF, Schreiben vom 02.12.2004, IV A 6-S 7279-100/04, BStBl I 2004, S. 1129

¹⁹ Vgl. BMF, Schreiben vom 31.03.2004, IV D 1-S 7279-107/04, Tz. 10, BStBl I 2004, S. 453 i. V. m. Abschnitt 182a Abs. 6 UStR

²⁰ Vgl. BMF, Schreiben vom 31.03.2004, IV D 1-S 7279-107/04, Tz. 11, BStBl I 2004, S. 453 i. V. m. Abschnitt 182a Abs. 7 UStR

²¹ Vgl. BMF, Schreiben vom 31.03.2004, IV D 1-S 7279-107/04, Tz. 12, BStBl I 2004, S. 453

²² Vgl. BMF, Schreiben vom 02.12.2004, IV A 6-S 7279-100/04, BStBl I 2004, S. 1129

²³ Abschnitt 182a Abs. 9 UStR

²⁴ Vgl. BMF, Schreiben vom 31.03.2004, IV D 1-S 7279-107/04, Tz. 13, BStBl I 2004, S. 453

²⁵ Abschnitt 182a Abs. 10 UStR i. V. m. Abschnitt 182a Abs. 13 UStR

²⁶ Vgl. BMF, Schreiben vom 31.03.2004, IV D 1-S 7279-107/04, Tz. 14, BStBl I 2004, S. 453

²⁷ Abschnitt 182a Abs. 15 UStR

²⁸ Vgl. BMF, Schreiben vom 31.03.2004, IV D 1-S 7279-107/04, Tz. 16, BStBl I 2004, S. 453

²⁹ Vgl. BMF, Schreiben vom 05.12.2001, IV D 1-S7279-5/01, Tz.3, BStBl I, 2001, S. 1013

³⁰ Vgl. BMF, Schreiben vom 01.08.2005, IV A 5-S 7124-8/05, BStBl I, 2005, S. 849

³¹ Abschnitt 182a Abs. 25 UStR

³² Abschnitt 182a Abs. 26 UStR