Standardsetter - Ein Vergleich der Institutionen in Deutschland und den USA

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Hinführung zum Thema und Begriffsdefinitionen

2 Rahmenbedingungen der Rechnungslegung
2.1 Rechnungslegung in Deutschland
2.2 Rechnungslegung in den USA

3 Vergleich der Standardsetter in Deutschland und den USA
3.1 Aufbau und Organisation
3.2 Aufgaben
3.2.1 Aufgaben im Standard Setting Process
3.2.2 Weitere Aufgaben
3.3 Due Process
3.4 Bindungswirkung der Rechnungslegungsstandards
3.5 Unabhängigkeit
3.5.1 Unabhängigkeit der Organisation und deren Mitglieder
3.5.2 Finanzielle Unabhängigkeit

4 Schlussbemerkungen

Literaturverzeichnis

Internetverzeichnis

Anhang

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Hinführung zum Thema und Begriffsdefinitionen

Die Vergleichbarkeit von Rechnungslegungsinformationen national und international agierender Unternehmen gewinnt in der heutigen Zeit immer mehr an Bedeutung.^[1] Bereits im Jahre 1973 wurde in den USA ein unabhängiger privater Standardsetter, das Financial Accounting Standards Board (FASB), gegründet. Nach diesem angloamerikanischen Vorbild schuf man später auch in anderen Ländern wie Deutschland solche privatrechtlichen Gremien, um die Rechnungslegung zu vereinheitlichen und um Regelungslücken zu schließen. Hierbei war die Erkenntnis, dass eine Harmonisierung schneller und präziser durch ein unabhängiges, mit Sachverständigen besetztes Gremium als durch den Gesetzgeber erfolgen kann, maßgeblich.^[2] Die Schaffung des IASC im Jahre 1973 war ein erster Schritt in Richtung einheitlicher Regelungen abseits von geografischen Gegebenheiten.^[3] Heute ist die Einhaltung der IFRS in Deutschland für kapitalmarktorientierte Unternehmen, die nicht nach US-GAAP aufstellen, seit dem 01.01.2005 vorgeschrieben. Auch die Neuorientierung des Deutschen Rechnungslegungs Standards Committee (DRSC) im Jahre 2003 und dessen seitdem verstärkte Ausrichtung der Arbeit auf die Vertretung der deutschen Wirtschaft in internationalen Standardisierungsgremien^[4] ist ein Indiz für die sich vollziehende internationale Harmonisierung der Rechnungslegung.^[5]

Der Begriff Standard bezeichnet eine Norm oder Richtschnur.^[6] In Bezug auf die Rechnungslegung kann man diese Standards als für die Unternehmen rechtlich verbindliche Normen verstehen, die die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses gewährleisten sollen.^[7] Standardsetter sind privatrechtliche Institutionen, welche „durch die Erarbeitung von Richtlinien und Empfehlungen Hilfestellungen bei der Anwendung bestehender Bilanzierungsnormen bieten sowie zur Weiterentwicklung der jeweiligen Normensysteme beitragen.“^[8] Die Standardsetter in den USA sind das FASB und aufgrund Erlassung von Standards von 1938 - 1973 das American Institute of Certified Public Accountants (AICPA). In Deutschland entwickelt das DRSC rechtlich verbindliche Normen zur Rechnungslegung. Fraglich ist, ob das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) auch als deutscher Standardsetter angesehen werden kann. Das IDW veröffentlicht Stellungnahmen und Hinweise zur Rechnungslegung, welche von seinen Mitgliedern, 87,73 % aller Wirtschaftsprüfer in Deutschland^[9], eingehalten werden müssen.^[10] Jedoch sind die verbleibenden 12,27 % nicht an die Standards gebunden, so dass dem IDW in Deutschland zwar eine Bedeutung als faktischer^[11], aber nicht rechtlich verbindlicher Standardsetter zu kommt und es somit in dieser Betrachtung vernachlässigt wird.

Im Rahmen der Harmonisierung der Rechnungslegung müssen sich auch die nationalen Rechnungslegungsnormen und somit die Arbeit der einzelnen Standardsetter anpassen.^[12] Nicht nur die komplett unterschiedlichen Rechnungslegungssysteme in Europa und den USA – kontinentaleuropäisch und angloamerikanisch – bilden hierfür erschwerte Vorraussetzungen. Neben der gemeinsamen Aufgabe zur Entwicklung von Rechnungslegungsstandards gibt es zwischen jenen genannten Standardsettern Unterschiede. Unter diesem Gesichtspunkt sollen mit der vorliegenden Arbeit die Standard setting bodies in Deutschland und den USA institutionell miteinander verglichen werden, wobei sowohl der Aufbau und die Aufgaben als auch die Arbeitsweise der einzelnen Organisationen betrachtet werden sollen. Auf wesentliche Kriterien wie die Bindungswirkung der Standards oder die Unabhängigkeit der Institutionen und ihrer Mitglieder soll dabei besonders eingegangen werden. Aufgrund der Entwicklung der Rechnungslegung seit der Mitte des 20. Jahrhunderts und den daraus resultierenden Unterschieden von der Arbeit des AICPA und den beiden heutigen Standardsettern wird nur eine grundsätzliche Betrachtung der Gremien des AICPA erfolgen. Ziel der Arbeit ist es, Informationen über die einzelnen Standardsetter zu geben und die neben den Bemühungen der Vereinheitlichung noch immer zwischen ihnen existierenden Unterschiede aufzuzeigen.

2 Rahmenbedingungen der Rechnungslegung

2.1 Rechnungslegung in Deutschland

Die Rechnungslegung in Deutschland ist durch das kontinentaleuropäische System gekennzeichnet. Merkmal dessen ist ein legistisches Rechtssystem, d.h. detaillierte gesetzliche Regelungen, die gesamtwirtschaftlich orientiert und einheitlich festgelegt werden und einen hohen Abstraktionsgrad haben (code law). Gläubigerschutz und Vorsichtsprinzip sind wesentliche Annahmen bei der Bilanzierung.^[13] Auch sind die Rechnungslegungsvorschriften im Kontext des Gesellschaftsrechtes zu sehen, wobei aufgrund des Maßgeblichkeits- und des umgekehrten Maßgeblichkeitsprinzips auch steuerrechtliche Vorschriften bei der Rechnungslegung beachtet werden müssen.^[14] Die Erlassung von Rechnungslegungsvorschriften wird primär dem Gesetzgeber überlassen, wodurch dieser als übergeordneter Normensetzer in Deutschland anzusehen ist. Da durch ihn meist nur eine schwerfällige Weiterentwicklung an Veränderungen der Rechnungslegung möglich ist^[15], wurde durch das Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich (KonTraG) im April 1998 erstmals die Gründung eines deutschen Standardsetters ermöglicht.^[16] Gemäß § 342(1) HGB ist das Bundesministerium der Justiz (BMJ) befähigt „eine privatrechtliche organisierte Einrichtung durch Vertrag an[zu]erkennen“^[17] und dieser bestimmte rechnungslegungsrelevante Aufgaben zu übertragen. Durch den Abschluss des Standardisierungsvertrages vom 03.09.1998 wurde das DRSC vom BMJ als privates Rechnungslegungsgremium in Deutschland anerkannt und mit der Entwicklung von Rechnungslegungsnormen beauftragt. Es wurde gem. § 342 HGB zur Interpretation bereits bestehender Normen der Konzernrechnungslegung eingesetzt.^[18]

2.2 Rechnungslegung in den USA

Die Rechnungslegung in den USA ist durch das angloamerikanische System geprägt. Hierbei werden die Vorschriften im Gegensatz zum kontinentaleuropäischen System nicht einheitlich, sondern einzelwirtschaftsorientiert und spezifisch entwickelt und haben keinen hohen Abstraktionsgrad (case law), so dass es differenzierte und wenige allgemeingültige Regelungen gibt. Die Normen entstehen meist aus der Unternehmenspraxis und werden in Bezug auf Rechnungslegungsvorschriften im Kontext des Wertpapierhandels gesehen.^[19] Ausschließlich steuerlich begründete Wertansätze fließen aufgrund einer strikten Trennung zwischen Handels- und Steuerbilanz nicht mit in die Rechnungslegung ein. Der Jahresabschluss dient hauptsächlich der Information.^[20] Vorsichtsprinzip und Gläubigerschutz werden nicht beachtet, da die Bedürfnisse der Eigenkapitalgeber im Vordergrund stehen.^[21] Die Normierung der Rechnungslegung wird nicht vom Gesetzgeber wie in Deutschland, sondern nur von privatrechtlichen Organisationen wahrgenommen, um die Problemlösung aus der Rechnungslegungspraxis zu unterstützen. Grundsätzlich obliegt nur der Securities and Exchange Commission (SEC) die Befugnis zur Normgebung in der Rechnungslegung von kapitalmarktorientierten Unternehmen.^[22] Die SEC, 1934 gegründet, ist eine unabhängige Bundesbehörde, welche zahlreiche Kontrollbefugnisse zur Überwachung des Wertpapiermarktes inne hält und die Durchsetzung der vom FASB veröffentlichten Standards und deren Einhaltung durch kapitalmarktorientierte Unternehmen gewährleistet.^[23] Sie nimmt exekutive, judikative und legislative Funktionen wahr.^[24] Jedoch übergab sie bereits 1938 ihre Befugnisse zur Erarbeitung materieller Rechnungslegungsvorschriften dem AICPA (siehe Anhang Nr.1). Das von jenem gegründete Committee on Accounting Principle (CAP) entwickelte erste Rechnungslegungsstandards, bis es 1959 durch das Accounting Principle Board (APB), ebenfalls Gremium des AICPA, abgelöst wurde. Aufgrund der starken Abhängigkeit der Gremien von der Wirtschaftsprüfervereinigung übergab die SEC die Befugnis zur Entwicklung von Standards ab 1973 alleinig dem unabhängigen FASB. Damit ist die Börsenaufsichtsbehörde lediglich für die Entwicklung von Gliederungs-, Ausweis- und Angabevorschriften in Jahresabschlüssen zuständig.^[25] Nur in Ausnahmefällen, wenn das FASB keinen betreffenden Standard herausgebracht hat, es einer zusätzlichen Interpretation eines SFAS bedarf oder der SFAS nicht von der SEC akzeptiert wird, kann sie selbst materielle Normen entwickeln.^[26]

3 Vergleich der Standardsetter in Deutschland und den USA

3.1 Aufbau und Organisation

Das DRSC ist ein privatrechtlich eingetragener Verein und tritt international unter dem Namen German Accounting Standards Committee auf.^[27] Die Organe des DRSC sind der Vorstand und die Mitgliederversammlung (siehe Anhang Nr.2).

Der Vorstand besteht aus 7 bis 15 Mitgliedern, die für 3 Jahre von der Mitgliederversammlung gewählt werden. Der Vorstand ernennt und überwacht die Geschäftsführung, legt deren Kompetenzen fest und trägt die Verantwortung für die Buchführung und die Aufstellung der Jahresrechnung. Auch bestimmt er die Grundsätze der Vereinsarbeit. Er ist gegenüber den Gremien des Vereins nicht weisungsbefugt, jedoch wählt und bestellt er die Mitglieder des DSR bzw. RIC und ist ermächtigt alle Entscheidungen des Vereins, die der Mitgliederversammlung nicht obliegen, zu treffen. Der Vorstandsausschuss ist alleiniger Vertreter des Vereins und entscheidet bei finanziellen Fragen bzw. der Feststellung des Jahresabschlusses.^[28]

Weiteres Organ des DRSC ist die Mitgliederversammlung, die mindestens ein Mal im Jahr zusammen tritt. Jedes Mitglied hat eine Stimme.^[29] Eine natürliche Person, auch wenn sie als Vertreter eines Unternehmens auftritt, darf nur Mitglied des DRSC sein, wenn sie „aufgrund erkennbarer Qualifikationen oder Erfahrung auf dem Gebiet der Rechnungslegung den Zielen des Vereins nahe steht.“^[30] Die Mitgliederversammlung beschließt über den Jahresetat, Satzungsänderungen und die Auflösung des Vereins.^[31]

Neben den Organen hat das DRSC den Deutschen Standardisierungsrat (DSR) und das Rechnungslegungs Interpretations Committee (RIC) als Gremien eingesetzt.

Der DSR setzt sich aus 7 Mitgliedern zusammen, welche für maximal 4 Jahre vom Vorstand gewählt werden können. Aufgabe des DSR ist die Entwicklung, Festsetzung und Auslegung der Deutschen Rechnungslegungs Standards (DRS) und Stellungnahmen zur Konzernrechnungslegung.^[32] Somit stellt der DSR das eigentliche Rechnungslegungsgremium im Sinne des § 342 HGB dar, wobei der DRSC nur den organisatorischen Rahmen für dessen Wirken bildet.^[33] Mitglied des DSR darf nur sein, wer Rechnungsleger ist und über „nachgewiesene Fachkompetenz…, Verständnis für neue Entwicklungen…, analytische [und kommunikative] Fähigkeiten und… Bereitschaft zu einer abgewogenen Entscheidungsfindung unter Berücksichtigung der Ziele des DRSC“^[34] verfügt.

Weiteres Gremium ist das 2003 neu gegründete RIC, welches die internationale Harmonisierung in Rechnungslegungsfragen durch eine Zusammenarbeit mit dem IFRIC des IASB fördern und nationale Sachverhalte im Rahmen der bestehenden IFRS und DRS betrachten soll. Es besteht aus dem Vorsitzenden und 6 weiteren Mitgliedern, die aus dem Kreis der Rechnungsleger stammen müssen und für maximal 4 Jahre vom Vorstand gewählt werden. Der DSR hat gegenüber den Verlautbarungen des RIC ein Vetorecht.^[35]

Das FASB setzt sich aus 7 Mitgliedern, welche auf 5 Jahre bei einmal möglicher Wiederwahl von der Financial Accounting Foundation (FAF) gewählt werden, zusammen.^[36] Die Mitglieder des FASB müssen keine geprüften Wirtschaftsprüfer sein.^[37]

Das FASB wird in seiner Arbeit durch diverse andere Organisationen unterstützt (siehe Anhang Nr.3). Die FAF wird von einem 16köpfigen Board of Trustees geleitet, welches auf 3 Jahre gewählt (einmalige Wiederwahl möglich) 11 Mitglieder aus Sponsoring Organizations und 5 weitere von dem Board of Trustees selbst ernannte Mitglieder enthält. Mindestens viermal pro Jahr berät die FAF öffentlich über die Besetzung des FASB und dessen Vorsitzenden und ernennt die Mitglieder des FASAC, des GASB und des GASAC. Auch ist die FAF Aufsichtsorgan für das FASB.^[38] Das FASAC, bestehend aus 30 – 35 für ein Jahr ehrenamtlich tätigen Mitgliedern (Wiederwahl 3 mal möglich), welche von der FAF gewählt werden, soll Themen für die Entwicklung von Standards vorschlagen und das FASB bei einzelnen Projekten beraten. Auch soll es mit Hilfe von vierteljährlichen öffentlichen Sitzungen, bei denen sowohl das FASB als auch der Chief Accountant der SEC teilnimmt, über die Meinungen und Interessen der unterschiedlichen Gruppen informieren. Neben diesen Organisationen beschäftigen sich das GASB und das GASAC mit der Rechnungslegung öffentlicher Institutionen, wobei das GASAC ähnlich wie das FASAC eine beratende Funktion für das GASB einnimmt.^[39] Zusätzlich verfügt das FASB noch über weitere Hilfs- und Beratungsorganisationen wie das RTA, eine feste Arbeitsgruppe von circa 40 Personen, oder das UAC. Letzteres wurde 2003 als neues Beratungsgremium gegründet und soll mit mehr als 35 Berufsangehörigen grundlegende Fragen zu laufenden Projekten klären sowie zukünftige Arbeitsprojekte des FASB bestimmen.^[40]

[...]

^[1] Vgl. Papst, S. (2006), S. 38.

^[2] Vgl. Hommelhoff, P. (2004), S. 287.

^[3] Vgl. Kirsch, H. (2005), S. 3.

^[4] Vgl. DRSC (2003).

^[5] Vgl. DRSC (2005), S.1.

^[6] Vgl. Bibliographisches Institut & F.A. Brockhaus AG (2004), S. 920.

^[7] Vgl. Böttger, C. / PricewaterhouseCoopers (2003), S. 36.

^[8] Papst, S. (2006), S. 39.

^[9] Vgl. IDW (2006).

^[10] Vgl. IDW (2005), § 4 (9).

^[11] Vgl. Hayn, S./ Graf Waldersee, G. (2004), S. 35.

^[12] Vgl. Ruhnke, K. (2005), S. 52.

^[13] Vgl. Wöhe, G. (2002), S. 969 f.

^[14] Vgl. Wagenhofer, A. (2005), S. 18.

^[15] Vgl. Gentz, M. (2001), S. 14.

^[16] Vgl. Born, K. (2005), S. 343.

^[17] Baetge, J. / Hagemeister, C. (2003), S. 797.

^[18] Vgl. Spanheimer, K. (2002), S. 317.

^[19] Vgl. Wagenhofer, A. (2005), S. 18.

^[20] Vgl. Peemöller, V. H. / Finsterer, H. / Neubert, M. (2000), S. 22.

^[21] Vgl. Wöhe, G. (2002), S. 969 f.

^[22] Vgl. Wagenhofer, A. (2005), S. 35.

^[23] Vgl. Böttger, C. / PricewaterhouseCoopers (2003), S. 49.

^[24] Vgl. Böttger, C. / PricewaterhouseCoopers (2003), S. 39 f.

^[25] Vgl. Born, K (2005), S. 339.

^[26] Vgl. KPMG Deutsche Treuhand - Gesellschaft (2003), S. 7.

^[27] Vgl. Coenenberg, A. G. (2005), S. 48.

^[28] Vgl. DRSC (2005), § 7.

^[29] Vgl. Ebenda, §§ 10,11.

^[30] DRSC (2005), § 4 (1).

^[31] Vgl. Baetge, J. / Hagemeister, C. (2003), S. 804.

^[32] Vgl. DRSC (2005), §§ 2,8.

^[33] Vgl. Spanheimer, J. (2002), S. 300.

^[34] DRSC (2005), § 8 (3).

^[35] Vgl. Bieg, H. / Hossfeld, C. / Kussmaul, H. / Waschbusch, G. (2006), S. 51.

^[36] Vgl. Böttger, C. / PricewaterhouseCoopers (2003), S. 47.

^[37] Vgl. Born, K. (2005), S.345.

^[38] Vgl. Ebenda, S. 346.

^[39] Vgl. Born, K. (2005), S. 346.

^[40] Ebenda, S. 347.