Freiwillige Nacherklärung bei Steuerhinterziehung. Straffreiheit durch Selbstanzeige


Bachelorarbeit, 2020

64 Seiten, Note: 1,6

Anonym


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung
1.1 Problemstellung
1.2 Zielsetzung und Vorgehensweise

2 Grundlagen Steuerhinterziehung
2.1 Definitionen und Tatbestand
2.1.1 Tatbestandsmäßigkeit
2.1.2 Rechtswidrigkeit
2.1.3 Schuld
2.1.4 Kompensationsverbot
2.2 Strafzumessung
2.3 Abgrenzung: leichtfertige Steuerverkürzung gem. § 378 AO

3 Die Selbstanzeige
3.1 Nutzen
3.2 Formvorschriften und Frist
3.3 Voraussetzungen einer wirksamen Selbstanzeige gem. § 371 AO
3.3.1 Vollständigkeitsgebot
3.3.2 Sperrgründe
3.3.3 Nachzahlung
3.4 Wirkung
3.4.1 Objektive Auswirkungen
3.4.2 Subjektive Auswirkungen
3.5 Teilselbstanzeige - Status Quo

4 Differenzierung: Selbstanzeige im Vergleich zur Berichtigung von Steuererklärungen nach § 153 AO

5 Fazit und Ausblick

Literaturverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Anzahl der Selbstanzeigen in Deutschland von 2013 - 2018 mit Bezug zu Schwarzgeldkonten im Ausland

Abbildung 2: Steuerstraftaten nach Selbstanzeigen aus Steuerhinterziehung

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

Mit den Begrifflichkeiten Steuerhinterziehung, Selbstanzeige und Straffreiheit wird, be­sonders in der bayerischen Hauptstadt München, intuitiv der „Fall Hoeneß“ assoziiert. Die Steueraffäre des damaligen FC Bayern München e.V. Präsidenten, welcher außerdem Aufsichtsratsvorsitzender der FC Bayern München AG war, sorgte in ganz Deutschland für viel Aufsehen. Im Januar 2013 erstattete Uli Hoeneß Selbstanzeige beim Finanzamt Rosenheim, um sein Bankguthaben in der Schweiz, welches zu Börsenspekulationen ver­wendet wurde, nachträglich zu deklarieren. Hoeneß hoffte auf das Deutsch-Schweizer Steuerabkommen, um die Angelegenheit zu regeln, doch das Abkommen wurde im De­zember 2012 durch die rot- grüne Mehrheit im Bundesrat abgelehnt und kam nicht zu­stande. Das Ziel des Steuerabkommens bestand darin, Personen, welche nicht versteuer­tes Vermögen in der Schweiz aufbewahrt haben, die Möglichkeit zu geben, in Form einer Einmalzahlung an den deutschen Fiskus, das Vermögen zu legalisieren. Dies sollte ano­nym erfolgen. Zusätzlich zur Selbstanzeige leistete Hoeneß präventiv eine Abschlagszah­lung in Millionen Höhe an die Finanzkasse per Banküberweisung. Das Finanzamt Rosen­heim verständigte jedoch trotzdem die Staatsanwaltschaft München II, welche ein Ver­fahren einleitete. Am 20. März 2013 führte die Polizei in Zusammenarbeit mit der Staats­anwaltschaft eine Hausdurchsuchung in Hoeneß' Haus am Tegernsee durch und erließ einen Haftbefehl gegen ihn. Gegen die Zahlung einer Kaution wurde der Haftbefehl außer Vollzug gesetzt.

Das Gesetz regelt, dass ein Steuerhinterzieher mit einer vollständigen und rechtzeitig ein­gereichten Selbstanzeige vor einer Strafe bewahrt werden kann.

Trotz der fachlichen Unterstützung bei der Erstellung der Anzeige war die von Uli Hoeneß unwirksam, weshalb es zu einer Anklage seitens der Staatsanwaltschaft kam. Im Fokus der Anklage standen die Veranlagungsjahre 2003 bis 2009. In diesem Zeitraum soll Hoeneß über 30 Millionen Euro nicht versteuert haben.1 Noch im Dezember 2013 äußerte sich Hoeneß: „Ich bin nach wie vor der Meinung, dass die Arbeit meiner Berater mit der Selbstanzeige okay war. Dementsprechend müsste auch das Urteil ausfallen."2 Am Ende des Prozess wird Hoeneß wegen Steuerhinterziehung von mindestens 28,5 Mil­lionen Euro schuldig gesprochen und zu einer Haftstrafe von 3 Jahren verurteilt.3 Uli Hoeneß ist definitiv der einzige bekannte Fall, der wegen einer missglückten Selbstan­zeige ins Gefängnis kam. Es gibt jedoch weitere bekannte Härtefällte in Deutschland, wie z.B. Freddy Quinn, Boris Becker oder Alice Schwarzer.

1.1 Problemstellung

Deutschland erlebte als Folge der Selbstanzeige von Uli Hoeneß einen Spitzenwert an Selbstanzeigen wie nie zuvor. Im Jahr 2013 wurden insgesamt über 27.000 und im Jahr 2014 knapp 40.000 Selbstanzeigen in der Bundesrepublik gemeldet.4 Die Verschärfungen des § 371 AO zum Jahreswechsel 2014/2015 hatten eine deutliche Auswirkung auf die gemeldeten Selbstanzeigen.5 Mit der Zustimmung des Bundesrates am 19.12.2014 zum „Gesetz zur Änderung der Abgabenordnung und des Einführungsgesetztes zur Abgaben­ordnung“ gab es mit Wirkung ab Januar 2015 acht signifikante Änderungen, um nach einer getätigten Selbstanzeige straffrei auszugehen. Zu den Neuerungen zählten:6

1. Festsetzung des Korrekturzeitraums auf 10 Kalenderjahre
2. Staffelung der Zuschläge gem. § 398 a AO im Verhältnis zu der Höhe der hinter­zogenen Steuern unter Reduzierung der bisherigen Schwelle
3. Rekonstruktion des Rechtszustands vor Mai 2011 in Bezug auf die Umsatz- und Lohnsteuerhinterziehung, indem die Wirksamkeit einer Teilselbstanzeige wieder in § 371 Abs. 2 a AO geregelt ist
4. Erweiterung der Sperrwirkung gem. § 371 Abs. 2 Nr. 1 a AO bei der Offenbarung einer Prüfungsanordnung auf den Steuerpflichtigen und Tatbeteiligte
5. Aufschub der Anlaufhemmung für Steuern, die auf Kapitalerträge entfallen, § 170 Abs. 6 AO
6. Einführung eines neuen Sperrwirkungstatbestands gem. § 371 Abs. 2 Nr. 1 e AO im Falle einer Umsatzsteuer-, Lohnsteuer- oder sonstigen steuerlichen Nachschau
7. Schaffung eines weiteren neuen Sperrwirkungstatbestands gem. § 371 Abs. 2 Nr. 4 AO, soweit ein besonders schwerer Fall i.S.d. § 370 Abs. 3 S. 2 Nr. 2 bis 6 AO vorliegt
8. Erweiterung der Tatbestandsvoraussetzungen um die Nachzahlung der Hinterzie­hungszinsen gem. § 371 Abs. 3 AO

Aufgrund dieser Gesetzesverschärfungen gingen im Jahr 2015 die Zahl der Selbstanzei­ger im Durchschnitt um mehr als 2/3 zurück. Dieser Trend setzt sich auch in den Folge­jahren weiter fort, sodass im Jahr 2018 nur 2.000 Anzeigen registriert wurden.7

Die Entrichtung der gemeldeten Selbstanzeigen mit Bezug zu unversteuertem Vermögen im Ausland lässt sich in der folgenden Abbildung veranschaulichen:

Abbildung 1: Anzahl der Selbstanzeigen in Deutschland von 2013 - 2018 mit Bezug zu unversteuertem Vermögen im Ausland

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: Eigene Darstellung; In Anlehnung an Bundesministerium der Fi­nanzen, Steuerstraftaten, 2019

Zu den verfolgten Straftaten der Bußgeld- und Strafsachenstellen der Finanzämter gehört auch die Steuerhinterziehung gem. § 370 AO.8 Im Jahr 2018 wurden bundesweit insge­samt über 57.000 Strafverfahren verzeichnet. Hiervon wurden ca. 21.000 Steuerstraftaten auf Grundlage der Strafprozessordnung eingestellt, wovon es sich bei 7.052 um Verfah­ren nach Selbstanzeigen aus Steuerhinterziehung mit einem hinterzogenen Betrag bis EUR 25.000,00 handelt. In weiteren 106 Selbstanzeige-Ereignissen wurde von der Ver­folgung abgesehen, da zusätzlich EUR 6,8 Millionen an die Staatskasse gezahlt wurden. 7.226 Urteile und Strafbefehle wurden im Jahr 2018 wegen Steuerhinterziehung nach § 370 AO bekundet. Basis der verhängten Freiheits- und Geldstrafen waren round about EUR 900 Millionen hinterzogene Steuern.9

Die Werte der Steuerstraftaten 2018 lassen sich in folgender Abbildung darstellen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: Eigene Darstellung

1.2 Zielsetzung und Vorgehensweise

Zu Beginn dieser Arbeit werden die Grundlagen der Steuerhinterziehung erläutert. Hier­bei wird zunächst auf Definitionen und die objektiven und subjektiven Tatbestandsmerk­male eingegangen. In diesem Zusammenhang werden die verschiedenen Arten, Hand­lungsweisen und die Strafzumessung analysiert. Da die Steuerhinterziehung ein komple­xes Themengebiet ist, wird bei den Grundlagen außerdem eine Abgrenzung zur leichtfer­tigen Steuerverkürzung gem. § 378 AO vorgenommen.

Als Kern dieser Thesis wird die Selbstanzeige und das In-Aussicht-Stellen von Straffrei­heit untersucht. Dabei werden Nutzen, also die zentrale Frage nach dem Sinn und Zweck dieser Gesetztes Regelung, sowie Formvorschriften analysiert. Um die Voraussetzungen einer wirksamen Selbstanzeige systematisch darzustellen wird insbesondere auf das Voll­ständigkeitsgebot, mögliche Sperrgründe und die vollständige, fristgerechte Nachzahlung der hinterzogenen Steuern eingegangen. Zur Veranschaulichung der Wirkung der Selbst­anzeige werden sowohl die objektiven Auswirkungen als auch die subjektiven Auswir­kungen erläutert. Einen weiteren, wichtigen Aspekt dieser Materie stellt die Teilselbstan­zeige dar. Diese wird in ihren Grundzügen dargestellt und mit der Betrachtung des Status Quo abgeschlossen.

Im Anschluss folgt eine Abgrenzung der Selbstanzeige zur Berichtigung von Steuerer­klärungen nach § 153 AO.

Das Fazit dieser Arbeit umfasst eine abschließende Zusammenfassung der Kernaussagen und Ergebnisse und gibt eine kurze Prognose über weiter Entwicklungen der Selbstan­zeige mit Aussicht auf Straffreiheit.

2 Grundlagen Steuerhinterziehung

2.1 Definitionen und Tatbestand

§ 369 AO enthält einen Index über Steuerstraftaten, welcher insbesondere für die Frage von Bedeutung ist, ob die steuerrechtliche Untersuchung den allgemeinen Straf- und Strafverfahrensvorschriften der StPO unterliegt, oder ob in Abgrenzung hierzu das be­sondere Recht der Abgabenordnung anzuwenden ist. Steuerstraftaten sind folglich, gem. § 369 Abs. 1 AO:

1. Straftaten, die nach den Steuergesetzen strafbar sind,10 „sog. natürliche Steuer­straftaten“11. Dies sind, abgesehen von den in den §§ 370 ff. AO geregelten Tat­beständen, die in den Einzelsteuergesetzen normierten Straftaten.12
2. Der Bannbruch i. S. d. § 372 AO.
3. Die Wertzeichenfälschung und deren Vorbereitung, soweit sich die Tat auf Steu­erzeichen bezieht.
4. Die Begünstigung einer Person, die eine andere Steuerstraftat nach den Nummern 1 bis 3 als Vortat begangen hat.13

Eine der zweifellos wichtigsten materiellen Normen des Steuerstrafrechts bildet § 370 AO, in welchem die Steuerhinterziehung geregelt wird. Dieser Grundsatz dient dem voll­ständigen und zeitgerechten Steueraufkommen der einzelnen Steuern im öffentlichen In­teresse.14 Außerdem soll mit dieser Vorschrift das Vermögen des ehrlichen Steuerpflich­tigen, als Objekt der Solidargemeinschaft der Steuerzahler, geschützt werden.15 Steuern hinterzieht, wer „den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht, die Finanzbehörden pflicht­widrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt“, § 370 Abs. 1 Nr. 1 - 3 AO. Diese Tathandlungen bilden zusammen mit einem der genannten Taterfolge die Voraussetzungen für eine Steuerhinterziehung. Auch der Versuch Steuern zu hinterziehen ist strafbar, § 370 Abs. 2 AO. In Abs. 3 des § 370 AO sind die erhöhten Strafandrohungen für besonders schwere Fälle der Steuerhinterziehung geregelt.

In diesem Zusammenhang stellt sich die Frage, wann ein Taterfolg eintritt. Ein Taterfolg tritt gem. § 370 Abs. 4 HS 1 AO ein, soweit Steuern überhaupt nicht, nicht vollständig, oder nicht pünktlich festgesetzt werden.16 Gleiches gilt, wenn Steuern vorläufig oder un­ter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, oder eine Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht, § 370 Abs. 4 HS 2 AO.

Grundsätzlich zählen zu den Steuervorteilen auch Steuervergütungen. Die Steuervorteile sind nicht gerechtfertigt, soweit sie dem Steuerpflichtigen irrtümlich gewährt oder geleis­tet werden, § 370 Abs. 4 S. 2 HS 2 AO. Ein ungerechtfertigter Steuervorteil ist außerdem gegeben, wenn er nicht dem Täter selbst, sondern einer anderen Person Nutzen bringt.17

Weitere Ergänzungen bilden die Absätze 5 bis 7 des § 370 AO. Während Abs. 5 klarstellt, dass die Steuerhinterziehung auch bei Waren möglich ist, jedoch bei der Ausfuhr, Einfuhr oder Durchfuhr verboten ist, erweitert Abs. 6 den Tatbestand auf Einfuhr- und Ausfuhr­abgaben bestimmter europäischer Länder. Den Abschluss des Paragrafen bildet Abs. 7 mit Regelungen der Territorialprinzips.18 Das Territorialprinzip wird insbesondere im in­ternationalen Steuerrecht genutzt. Dies erlaubt einem einzelnen Staat, die auf seinem Ter­ritorium realisierten Tatsachen zu besteuern.

In diesem Kontext ist zu klären, was mit dem Begriff „Steuern“ gemeint ist. Definiert sind die Steuern als Hinterziehungsgegenstand im Sinne der AO in § 3 AO. Hierzu zählen Steuern samt Solidaritätszuschlag, sowie Einfuhr- und Ausfuhrabgaben, jedoch keine steuerlichen Nebenleistungen gem. § 3 Abs. 4 AO, wie Verspätungs- und Säumniszu­schläge, Zinsen oder Zwangsgelder, siehe § 3 AO. Auf Basis der Rechtsprechung des BGH bilden Erstattungszinsen i. S. d. § 233a AO eine Ausnahme. Außerdem unterliegt die Kirchensteuer durch Art. 4 Abs. 3 EGStGB einem besonderen Schutz der §§ 369 ff. AO.19 Wie oben erwähnt, zählen zu den Steuervorteilen i. S. d. § 370 Abs. 4 S. 2 HS 1 AO Erstattungen, Vergütungen, die Eintragung von Lohnsteuerfreibeträgen gem. § 39a EStG, der Verlustvor- bzw. Rücktrag gem. § 10d EStG, Abschreibungen gem. §§ 7 und 7g EStG, der Erlass i. S. d. § 227 AO, die Stundung gem. § 222 AO und die Aussetzung der Vollziehung nach § 361 AO.20

Im Folgenden wird das Tatbestandsmerkmal „Täter“ untersucht. Täter einer Steuerhin­terziehung können verschiedene Personen sein.21 Grundsätzlich ist Täter, wer den gesetz­lichen Tatbestand selbst oder aufgrund eines anderen verwirklicht, also eine Tat begeht, § 25 Abs. 1 StGB. Die Verwirklichung des Tatbestands der Steuerhinterziehung kann von jedem realisiert werden und durch jeden begangen werden.22 Abgesehen von dem Steu­erschuldner kommen auch Dritte als Täter in Betracht. Dies sind z.B. gesetzliche Vertre­ter, Vermögensverwalter und Verfügungsberechtigte analog §§ 34, 35 AO. Außerdem der Steuerberater, Mitarbeiter des Steuerschuldners wie bspw. ein Buchhalter, oder aus­kunftspflichtige Beteiligte und andere Personen gem. §§ 93 ff. AO.23 Ferner wird zum Täterkreis Dritter der aufgrund seiner Zuständigkeit fungierende Finanzbeamte gezählt. Dieser kann sich anhand fingierter Steuervorgänge bereichern und somit bewirken, dass die Steuer in einer falschen Höhe festgesetzt wird.24 „Für die Tatbestände der § 370 Abs. 1 Nr. 2 und 3 AO kommt als Täter nur in Frage, wer zur Mitteilung der steuerlich erheb­lichen Tatsachen oder zur Verwendung der Steuerzeichen verpflichtet ist. Diese Ver­pflichtung kann sich aus Gesetzen, insbesondere den Steuergesetzen, oder auf Grund Auf­trags ergeben.“25 Wird eine Tat von mehreren Personen aufgrund eines kollektiven Ta­tenschlusses gemeinschaftlich begangen, ist nach § 25 Abs. 2 StGB jeder einzeln als Mit­täter zu sanktionieren. Für die Mittäterschaft wird ein eigener Tatbeitrag vorausgesetzt.26 Ob die Tat eine Person (als Teilnehmer an einer Steuerhinterziehung) strafbar ist, ergibt sich aus den Regelungen der allgemeinen strafrechtlichen Dogmatik.

Als Teilnahmevarianten wird zwischen der Anstiftung gem. § 26 StGB und der Beihilfe gem. § 27 StGB unterschieden.27 Beide Beteiligungsformen sind nur bis zur Vollendung der Tat durch den Täter möglich. Eine Tat gilt als vollendet, sobald die komplette Hand­lung abgeschlossen ist und der geplante Erfolg eingetreten ist. Leistet ein Dritter nach der Tatbeendigung dem Täter Hilfe, ist das als Begünstigung strafbar.28 Hierbei sind eindeu­tig die Ausdrücke „Anstiftung“ und „Beihilfe“ gedanklich zu verknüpfen. Anstiften be­deutet, eine andere Person vorsätzlich so zu beeinflussen, dass diese eine Straftat begeht.29 Gem. § 26 StGB wird ein Anstifter einem Täter gleichgestellt. Unter Beihilfe wird die vorsätzliche physische oder psychische Hilfeleistung zu einer rechtswidrigen Tat verstanden. Der Gehilfe hat die Absicht, die Haupttat bewusst zu fördern. Der Täter hin­gegen muss nicht in Kenntnis sein, dass ihm geholfen wird.30 Nach den §§ 27 Abs. 2 und 49 StGB fällt die Bestrafung des Gehilfen, im Vergleich zum Täter, milder aus.

Grundsätzlich müssen für das Bestehen einer Straftat folgende Voraussetzungen geprüft werden:31

- Tatbestandsmäßigkeit
- Objektiver Tatbestand: Tathandlung, Taterfolg und Kausalität
- Subjektiver Tatbestand: Vorsatz
- Rechtswidrigkeit
- Schuld

2.1.1 Tatbestandsmäßigkeit

Zu Beginn ist die Tatbestandsmäßigkeit zu prüfen. Die Bestrafung einer Tat ist nur recht­mäßig, wenn die Strafbarkeit gesetzlich bestimmt war, bevor die Tat begangen wurde, Art. 103 Abs. 2 GG i. V. m. § 1 StGB. Hier ist zwischen dem objektiven und dem sub­jektiven Tatbestand zu unterscheiden.32

1) Objektiver Tatbestand

a) Tathandlung

Der objektive Tatbestand definiert die konkrete strafbare Handlung, welche gem. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO in Form des aktiven Tun oder gem. § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO in Form des Unterlassens bestehen kann. Unterlassen liegt nur vor, soweit ein Gesetz i. S. d. § 4 AO eine Rechtspflicht zum Handeln bestimmt.33

b) Taterfolg

Die erste Erfolgsalternative der Steuerhinterziehung ist die Steuerverkürzung. Diese ist im Vergleich zu der Erlangung eines nicht gerechtfertigten Steuervorteils in der Praxis von großer Bedeutung.34 In welcher Höhe eine Steuerverkürzung eingetreten ist, ergibt sich aus der Gegenüberstellung zwischen der Steuer, die aufgrund falscher Angaben fest­gesetzt wurde und der Steuer, die richtigerweise zu erheben gewesen wäre.35 Es sind zwei verschiedene Arten der Steuerverkürzung zu unterscheiden. Zum einen die Verkürzung durch nicht bzw. zu niedrig festgesetzten Steuer. Zum anderen die Verkürzung durch nicht rechtzeitig festgesetztes Steuer. Soweit die Steuern nicht rechtzeitig festgesetzt oder angemeldet wurden wird von einer Verkürzung auf Zeit gesprochen. Im Wesentlichen entspricht diese der endgültigen Verkürzung.36

Für die Feststellung der Tatvollendung und dem Vollendungszeitpunkt wird zwischen Veranlagungssteuern, wie bspw. die Einkommensteuer, und Anmeldesteuern, wie bspw. die Lohnsteuer, differenziert.37 Der Verkürzungserfolg i. S. d. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO tritt ein, sobald eine Steuer zu niedrig festgesetzt wird, auch wenn der Fälligkeitszeitpunkt noch nicht verfallen ist. Die wahrheitsgemäß geschuldete Steuer wird mittels festgestell­ter Besteuerungsgrundlagen entsprechend dem materiellen Steuerrecht ermittelt. Diese Ermittlung bestimmt sich nach den strafprozessualen, nicht nach den steuerrechtlichen, Verfahrens- und Beweisgrundsätzen.38 Auf Grund dessen besteht die Möglichkeit, dass im finanzgerichtlichen Prozess von einer höheren Steuer ausgegangen wird als im Straf­verfahren. Die Verknüpfung zu bestandskräftigen Steuerbescheiden ist nicht vorhan- den.39

Die Höhe der verkürzten Steuern ist exakt zu berechnen, da die Strafzumessung von dem fiskalen Schaden abhängt. Ist eine genaue Ermittlung der hinterzogenen Steuern anhand verhältnismäßiger Mittel nicht möglich, ist es zulässig, eine Schätzung durchzuführen.40 Eine Schätzung ist gem. § 162 AO im Steuerrecht und gem. § 261 StPO rechtens. Hierfür ist es unerlässlich, dass der Besteuerungstatbestand erfüllt wurde, aber die Frage nach dem Ausmaß der Besteuerungsgrundlagen noch offen ist.41 Abweichend hierzu wird die Steuerverkürzung von Einfuhrabgaben behandelt. In diesem Fall erfolgt keine Steuerfest­setzung in Form eines Bescheides, sondern anhand der buchmäßigen Erfassung durch die Zollbehörde.42

Die zweite Variante ist die Erlangung eines nicht gerechtfertigten Steuervorteils. Gemeint sind jene begünstigende Verfügungen des Staates, welche der Steuerpflichtige unabhän­gig von seiner Steuererklärung erreicht und welche außerhalb des Festsetzungsverfahrens reglementiert werden, soweit sie aus dem Steuerrecht resultieren. Ein Steuervorteil liegt grundsätzlich vor, wenn bei richtiger Rechtsanwendung kein Anspruch entstanden wäre oder die angegebene Faktenlage überhaupt nicht existiert.43

Beispiele hierfür sind:44

- Die Beanspruchung von Vorsteuererstattungen
- Die Niederschlagung i. S. d. § 261 AO
- Die Zusage über eine Steuerbefreiung
- Die Inanspruchnahme eines Freibetrags als Lohnsteuerabzugsmerkmal
- Der Bezug von Kindergeld (ohne Berechtigung hierfür)
- Die Herabsetzung von Vorauszahlungen
- Steuerstundungen und -erlasse
- Abgabefristverlängerungen.

Basiert die Handlung der Finanzbehörde aufgrund eines Ermessensspielraums, ist ein un­gerechtfertigter Vorteil bereits dann gegeben, soweit dieser auf Grund falscher Angaben bewilligt wurde. Diese Verfügung der Finanzbehörde bildet die Grundlage des wirtschaft­lichen Vorzugs.45 „Zu Unrecht belassen worden ist ein Steuervorteil insbesondere dann, wenn er ursprünglich rechtmäßig gewährt wurde, der Steuerpflichtige durch seine Tat­handlung allerdings erreicht, dass der Steuervorteil zu Unrecht fortbesteht.“46 Abwei­chungen hierzu sind nur gültig, soweit eine Ermessensreduzierung auf null gegeben ist, da der Vorteil dann zu gewähren ist und unrichtige Angaben bedeutungslos sind.47 Das folgende Beispiel verdeutlicht diese Thematik.

Beispiel: Im Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteue­rungsgrundlagen wurden die Besteuerungsgrundlagen nicht richtig festgestellt, weshalb ein Verlust resultiert. Da dieser Bescheid eine Bindungswirkung hat (da Grundlagenbe­scheid), liegt ein Vorteil spezifisch steuerlicher Art vor, welche aufgrund des Tätigwer­dens des Finanzamts basiert. Folglich liegt ein nicht gerechtfertigter Steuervorteil vor. Ob die Verwirklichung des Feststellungsbescheides z.B. in einen Einkommensteuerbescheid bereits erfolgt ist oder noch aussteht ist irrelevant, da lediglich die Steuerverkürzung nur noch nicht eingetreten ist. Mit der Bekanntgabe des unrichtigen Grundlagenbescheides ist der Tatbestand eines gesonderten, nicht gerechtfertigten Steuervorteils erfüllt. Hier steht nicht im Widerspruch, dass die genaue Steuerverkürzung noch nicht bestimmt wer­den kann. Die Steuerhinterziehung stellt zwar einen Erfolgsdelikt dar, jedoch nicht zwangsläufig einen Verletzungsdelikt.

Ein hinreichend präzises Risiko ist für die Annahme eines ungerechtfertigten Steuervor­teils und folglich als explizite Gefährdung des Steueranspruchs ausreichend.48

Grundsätzlich gelten Fälligkeitssteuern als verkürzt, wenn die Steuer zum Fälligkeits­stichtag nicht oder nicht vollständig angemeldet bzw. erklärt wird, in den Fällen des § 168 S. 2 AO mit der Zustimmung des Finanzamtes.49 Bei Veranlagungssteuern richtet sich der Verkürzungserfolg, wie bereits erläutert, nach § 370 Abs. 4 S. 1 AO. Umgeht der Steuerpflichtige die Veranlagung vollständig, indem er keine Steuererklärung abgibt, gilt der Verkürzungserfolg in dem Zeitpunkt als eingetreten, sobald die Veranlagungsarbeiten der Finanzbehörde größtenteils abgeschlossen sind.50

c) Kausalität

Der Taterfolg kann dem Täter nur dann strafrechtlich zugerechnet werden, wenn es durch die Straftat verursacht wurde. Bei einem Erfolgsdelikt der Steuerhinterziehung ist die Kausalität zwischen der Tat und dem Erfolg notwendigerweise Teil des Tatbestands. Sie ist grundsätzlich mit der Ausführung der Handlung und dem Eintritt des Erfolges der Handlung gegeben, es sei denn, dass ein Ausschluss aufgrund eines atypischen Tatge­schehens erfolgt.51

Die verschiedenen Tatbestandsvoraussetzungen werden anhand der folgenden Beispiele veranschaulicht und verdeutlicht:

Beispiel 1: Unternehmer X erklärt in seiner Umsatzsteuervoranmeldung für März 2020 um EUR 5.000,00 zu niedrige Umsätze und führt folglich zu wenig Umsatzsteuer ab. Durch sein Handeln verkürzt er die Umsatzsteuer.

Die hier vorliegende Tathandlung besteht im aktiven Tun gem. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO. Der resultierende Taterfolg gem. § 370 Abs. 4 S. 1 AO liegt in der Verkürzung der Steuer, da sie nicht in voller Höhe entrichtet wurde. Die Kausalität liegt vor, weshalb der objek­tive Tatbestand erfüllt ist.

Von einer endgültigen Steuerhinterziehung ist zu sprechen, wenn die USt- Jahreserklä­rung ebenso zu niedrige Zahlen aufweist. Dem Staat entgeht aufgrund der zu niedrigen Anmeldung Liquidität, deshalb ist die Steuer in Betracht auf den Nominalbetrag aus der unrichtigen Voranmeldung komplett hinterzogen. Die Jahreserklärung kann eine strafbe­freiende Selbstanzeige darstellen. Diese kann jedoch z.B. aufgrund einer vorzeitigen Ta­tentdeckung scheitern.52

Beispiel 2: Arbeitnehmer A erklärt in seiner ESt- Erklärung 2019 zu hohe Werbungskos­ten für Dienstreisen, weshalb das Finanzamt die ESt 2019 zu niedrig festsetzt. Nach Auf­deckung der Steuerverkürzung legt A bisher nicht geltend gemachte Werbungskosten dar. Da A gegenüber dem FA unrichtige Angaben macht liegt ein aktives Tun als Tathandlung gem. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO vor. Der Taterfolg gem. § 370 Abs. 4 S. 1 AO ist die Steu­erverkürzung, selbst wenn sich die festgesetzte ESt unter Berücksichtigung der nachträg­lich dargelegten Werbungskosten als richtig erweist, § 370 Abs. 4 S. 3 AO. Kausalität liegt vor, somit ist der objektive Tatbestand erfüllt.53

Beispiel 3:

Unternehmer Y erzielt hohe Umsätze und gibt keine Umsatzsteuervoranmeldung ab. § 18 Abs. 1 UStG schreibt die Abgabe von USt- Voranmeldungen und die Entrichtung der USt vor. Y handelt durch die Missachtung des Gesetzes pflichtwidrig und verkürzt in Folge dessen Steuern. Die hier vorliegende Tathandlung besteht im Unterlassen gem. § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO. Der entstandene Taterfolg ist die Nicht-Festsetzung der Steuer, § 370 Abs. 4 S. 1 AO. Der objektive Tatbestand ist erfüllt, da Kausalität gegeben ist.54 Folglich ist die Tathandlung vollendet, ohne dass ein Taterfolg eingetreten ist. Der Versuch wird wie die Steuerhinterziehung mit Eintritt des Taterfolgs bestraft.55

Exkurs: Eine Änderung der Rechtsprechung zum Kompensationsverbot der Umsatzsteu­erhinterziehung gibt es Seitens des BGH. Die bisherige Regelung lautete, dass das Ver­schweigen von Ausgangs- und Eingangsumsätzen dazu führt, dass die abzugsfähige Vor­steuer bei der Berechnung des Steuerschadens außer Ansatz bleibt und ausschließlich in Betracht auf die Strafzumessung als Strafmilderungsgrund angeführt werden kann. Als Konsequenz zu der EuGH Rechtsprechung in Bezug auf den direkten und unmittelbaren Zusammenhang von Ausgangs- und Eingangsrechnungen folgte diese des BGH.56

2) Subjektiver Tatbestand

Zur Erfüllung des subjektiven Tatbestandes ist es notwendig, dass der objektive Tatbe­stand vorsätzliches, also bewusst, verwirklicht wird. Außerdem ist vorsätzliches Verhal­ten ist eine weitere Voraussetzung des subjektiven Tatbestands. Unter Vorsatz wird das Wissen und Wollen sämtlicher Tatbestandsmerkmale mit dem Taterfolg verstanden. Bei der Steuerhinterziehung bezieht sich der Vorsatz auf die Steuerverkürzung oder die Er­langung eines nicht gerechtfertigten Steuervorteils.57 Vorsatz i. S. d. § 369 Abs. 2 AO i. V. m. 15 StGB wird nach dem unbedingten Vorsatz und den bedingten Vorsatz unter­schieden.

- Unbedingter Vorsatz bedeutet, dass dem Täter bewusst ist, dass sein Verhalten zu einer Steuerverkürzung führt und er diese bewusst erreichen möchte.
- Bedingter Vorsatz bedeutet, dass der Täter billigend in Kauf nimmt, dass sein Verhalten eine Steuerverkürzung als Folge hat.

2.1.2 Rechtswidrigkeit

Weiterhin ist das Vorliegen einer Rechtswidrigkeit zu prüfen. Sind die eben genannten Tatbestände erfüllt, liegt i. d. R. ein Verstoß des Steuerpflichtigen gegen die Rechtsord­nung vor und die Rechtswidrigkeit wird widerlegbar angenommen. Rechtsfertigungs­gründe gem. §§ 32, 34 StGB sind im Steuerstrafrecht jedoch eher selten.58

[...]


1 Vgl. https://www.zeit.de/wirtschaft/2014-03/uli-hoeness-steuerhinterziehung-prozess-selbstan- zeige/komplettansicht, Zugriff am 13.03.2020.

2 https://www.zeit.de/wirtschaft/2014-03/uli-hoeness-steuerhinterziehung-prozess-selbstanzeige/kom- plettansicht, Zugriff am 13.03.2020.

3 Vgl. https://www.spiegel.de/panorama/justiz/uli-hoeness-chronologie-zum-fall-der-steuerhinterziehung- a-1079799.html, Zugriff am 13.03.2020.

4 Vgl. https://www.handelsblatt.com/politik/deutschland/steuerbetrug-selbstanzeigen-beim-finanzamt- erreichen-niedrigsten-stand-des-jahrzehnts/23973784.html?ticket=ST-1454319-etZ- DWvbThXLhn1sIFVUx-ap3, Zugriff am 21.03.2020.

5 Vgl. https://www.handelsblatt.com/politik/deutschland/steuerbetrug-selbstanzeigen-beim-finanzamt- erreichen-niedrigsten-stand-des-jahrzehnts/23973784.html?ticket=ST-1454319-etZ- DWvbThXLhn1sIFVUx-ap3, Zugriff am 21.03.2020.

6 Vgl. https://www.haufe.de/steuern/gesetzgebung-politik/verschaerfung-der-selbstanzeige/ueberblick- selbstanzeige_168_271182.html, Zugriff am 21.03.2020.

7 Vgl. https://www.handelsblatt.com/politik/deutschland/steuerbetrug-selbstanzeigen-beim-finanzamt- erreichen-niedrigsten-stand-des-jahrzehnts/23973784.html?ticket=ST-1454319-etZ- DWvbThXLhn1sIFVUx-ap3, Zugriff am 21.03.2020.

8 Vgl. https://www.bundesfinanzministerium.de/Monatsberichte/2019/11/Inhalte/Kapitel-3-Analysen/3-4- steuerstrafsachen.html, Zugriff am 20.03.2020.

9 Vgl. https://www.bundesfinanzministerium.de/Monatsberichte/2019/11/Inhalte/Kapitel-3-Analysen/3-4- steuerstrafsachen.html, Zugriff am 20.03.2020.

10 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/248163/, Zugriff am 22.03.2020.

11 Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 22.

12 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/248163/, Zugriff am 22.03.2020.

13 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 22.

14 Vgl.https:/Zdatenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/192813/?shigh=Steuerhinterziehung&list- Pos=1&listId=1270240, Zugriff am 22.03.2020.

15 Vgl.https:/Zdatenbank.nwb.de//Dokument/Anzeigen/192813/?shigh=Steuerhinterziehung&list- Pos=1&listId=1270240, Zugriff am 22.03.2020.

16 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 22.

17 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 22.

18 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/811625/?shigh=369%20ao%20kommentar&list- Pos=10&listId=1230454, Zugriff am 03.04.20.

19 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 22.

20 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 26 f..

21 Vgl. Andrascek-Peter, R./Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 412.

22 Vgl. Andrascek-Peter, R./Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 415.

23 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/192813/?shigh==Steuerhinterziehung&list- Pos=1&listId=1270240, Zugriff am 29.03.20.

24 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/192813/?shigh==Steuerhinterziehung&list- Pos=1&listId=1270240, Zugriff am 29.03.20.

25 https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/192813/?shigh=Steuerhinterziehung&listPos=1&lis- tId=1270240, Zugriff am 29.03.20.

26 Vgl. https:/7datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/811625/?shigh=369%20ao%20kommentar&list- Pos=10&listId=1230454, Zugriff am 03.04.20.

27 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/192813/?shigh==Steuerhinterziehung&list- Pos=1&listId=1270240, Zugriff am 29.03.20.

28 Vgl. Andrascek-Peter, R./Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 413.

29 Vgl. Andrascek-Peter, R./Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 413.

30 Vgl. Andrascek-Peter, R./ Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 414.

31 Vgl. Andrascek-Peter, R./ Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 411.

32 Vgl. Andrascek-Peter, R./Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 411.

33 Vgl. Andrascek-Peter, R./Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 411.

34 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 22.

35 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 23.

36 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 23.

37 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/811625/?shigh=369%20ao%20kommentar&list- Pos=10&listId=1230454, Zugriff 10.04.20.

38 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/811625/?shigh=369%20ao%20kommentar&list- Pos=10&listId=1230454, Zugriff 10.04.20.

39 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/811625/?shigh=369%20ao%20kommentar&list- Pos=10&listId=1230454, Zugriff 10.04.20.

40 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 24.

41 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/811625/?shigh=369%20AO&listPos=3&lis- tId=1982300, Zugriff 03.05.20.

42 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/811625/?shigh=369%20AO&listPos=3&lis- tId=1982300, Zugriff 03.05.20.

43 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 26.

44 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 26 f..

45 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 27.

46 Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 27.

47 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 27.

48 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/811625/?shigh=369%20AO&listPos=3&lis- tId=1982300, Zugriff 03.05.2020.

49 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 27.

50 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 27.

51 Vgl. Vgl. Webel, K., AO-FGO Kommentar, 2019, § 371 AO, Rn. 74.

52 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 23.

53 Vgl. Kuhn, T., Steuerstrafrecht, 2019, S. 23.

54 Vgl. Andrascek-Peter, R./Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 415 f..

55 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/198097/?shigh=kompensationsverbot&list- Pos=1&listId=3377976, Zugriff am 08.04.20.

56 Vgl. https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/198097/?shigh=kompensationsverbot&list- Pos=1&listId=3377976, Zugriff am 08.04.20.

57 Vgl. Andrascek-Peter, R./Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 416.

58 Vgl. Andrascek-Peter, R./Braun, W., Abgabenordnung, 2016, S. 411.

Ende der Leseprobe aus 64 Seiten

Details

Titel
Freiwillige Nacherklärung bei Steuerhinterziehung. Straffreiheit durch Selbstanzeige
Hochschule
FOM Hochschule für Oekonomie & Management gemeinnützige GmbH, München früher Fachhochschule
Note
1,6
Jahr
2020
Seiten
64
Katalognummer
V949712
ISBN (eBook)
9783346289094
ISBN (Buch)
9783346289100
Sprache
Deutsch
Schlagworte
Steuerhinterziehung, Straffreiheit, Selbstanzeige, Nacherklärung
Arbeit zitieren
Anonym, 2020, Freiwillige Nacherklärung bei Steuerhinterziehung. Straffreiheit durch Selbstanzeige, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/949712

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