Möglichkeiten der Steuerbilanzpolitik zur Steuerbarwertminimierung

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Symbolverzeichnis

Abbildungs- und Tabellenverzeichnis

1 Historische Entwicklung und definitorische Grundlagen

2 Systematisierung der steuerbilanzpolitischen Möglich­kei­ten zur Lösung des Informationsproblems
2.1 Die Systematisierung der Instrumente der Steuerbilanz­poli­tik
2.2 Analyse der Flexibilität der Aktionsparameter zur Lösung des Informationsproblems

3 Zielsetzungen, Effekte und Methoden der Steuerbilanz­politik zur Lösung des Auswahlproblems
3.1 Zinseffekt, Progressionseffekt und die quantitativen Model­le der Steuerbilanzpolitik
3.1.1 Wirkungsweise des Zinseffekts und die Ge­winn­nach­verlagerung
3.1.2 Wirkungsweise des Progressionseffekts und der Ansatz von Vogt
3.1.3 Die Ansätze von Heigl und Marettek
3.2 Die Steuerbarwertminimierung nach Marettek
3.2.1 Prämissen
3.2.2 Herleitung der Zielfunktion mit Hilfe des Lagrange-Ansatzes
3.2.3 Zahlenbeispiel
3.2.4 Interpretation der Ergebnisse
3.2.5 Ausweitung des Modells um andere Steuerarten und dessen Auswirkungen

4 Kritische Schlussbetrachtung

Anhang

Literaturverzeichnis

Urteilsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Symbolverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abb. 2: Quantitative Modelle und Zielfunktionen der Steu­erbilanzpoli­tik 12/13

Anhang

Abb. 1: Systematik der sachverhaltsabbildenden Ak­tions­parameter der Steu­er­bi­lanz­politik

Diagramm 1: Grafischer Vergleich der resultierenden opti­ma­len Gewinnausweis­reihen bei verschiedenen Brut­to­kal­ku­la­tions­zins­sät­zen

Tabellenverzeichnis

Anhang

Tab. 1: Aktionsparameter der Steuerbilanzpolitik

Tab. 2: Beispielhafte Darstellung der Flexibilitätseigen­schaf­ten und die resultierende Rangfolge der ein­zusetzenden Aktions­parameter

Tab. 3: Beispiel zum Zinseffekt unter Vernachlässigung des Progres­sions­effekts

Tab. 4: Beispiel zum Progressionseffekt unter Ver­nach­läs­sigung des Zinseffekts

Tab. 5: Optimale Gewinnausweisreihe für Alternative a

Tab. 6: Optimale Gewinnausweisreihe für Alternative b

Tab. 7: Optimale Gewinnausweisreihe für Alternative c

Tab. 8: Optimale Gewinnausweisreihen bei ver­schie­de­nen Brutto­kal­kulationszinssätzen

Tab. 9: Optimale Gewinnausweisreihe für Alternative a im Vergleich zur Gewinnnachverlagerung, -vorverlagerung sowie –nivellierung

1 Historische Entwicklung und definitorische Grund­lagen

Die Diskussion in der Literatur zum Thema Steuerbilanzpolitik wurde vor allem zwischen Anfang der 70er und Mitte der 80er-Jahre rege geführt. Seit etwa 1985 scheint das wissenschaftliche Interesse, erkennbar an der Zahl der Lite­raturbeiträge, merklich abgenommen zu haben.

In dieser Arbeit soll unter Steuerbilanzpolitik i.e.S. „die zielgerichtete Nut­zung ge­setzlich zulässiger Wahlrechte und Ermessensspielräume zur Be­ein­flussung des im Rahmen der Steuerbilanz zu ermittelnden Gewinns“^[1] ver­standen werden. Steuerbilanzpolitik i.w.S. beinhaltet dagegen sowohl sachverhaltsgestaltende als auch sachverhaltsabbildende Maßnahmen. Unter Steuer­barwertminimierung wird „die optimale Aufteilung der steuer­bilanzpoliti­schen Manövriermasse (Gesamtbemessungsgrundlage) auf gegebene Perioden“^[2] verstanden, wobei als Manövriermasse die „Summe der Ausprä­gungen der Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte“^[3] bezeich­net wird. Ziel der Steuerbarwertminimierung ist die Minimierung „der Summe der Barwerte der jährlichen Einkommensteuerzahlungen.“^[4]

Der Aufbau dieser Arbeit orientiert sich an der Einteilung des Problems durch Scheffler. ^[5] Dieser sieht im Rahmen der Steuerbilanzpolitik zwei Auf­gaben: Erstens ist herauszufinden, welche steuerbilanzpolitischen Ak­tionsparameter der Entscheidungsträger einsetzen kann, wie sich diese systematisieren lassen und wie sie sich auswirken. Scheffler nennt dies das Informationsproblem (siehe Kapitel 2). Und zweitens ist zu entschei­den, welche Aktionsparameter zur Verwendung kommen und wie sie ein­gesetzt werden sollen. Dies kann als Auswahlproblem bezeich­net werden (siehe Kapitel 3). Die Lösung des Auswahlproblems erfolgt durch Dar­stellung der Ansätze von Vogt, Heigl und Marettek, wo­bei auf Letztge­nannten das im Mittelpunkt dieser Arbeit stehende Verfah­ren der Steuer­barwertminimierung (Kapitel 3.2.2) zurückzuführen ist. Zum Ende dieser Arbeit wird die kritische Hinterfragung des Verfahrens der Steuerbarwertminimierung, unter besonderer Berücksichtigung der Be­deu­tung in der Praxis und belegt durch empirische Ergebnisse, vor­ge­nom­men (Kapitel 4).

2 Systematisierung der steuerbilanzpolitischen Möglichkeiten zur Lö­sung des Informationsproblems

Nun soll zunächst eine Systematisierung der steuerbilanzpolitischen Ak­tionsparameter vorgenommen werden (Kapitel 2.1). Im nächsten Schritt werden diese dann auf ihre Flexibilitätseigenschaften untersucht (Kapitel 2.2). Beides zusammen soll dazu dienen herauszufinden, welche steuer­bilanzpolitischen Ak­tionsparameter der Entscheidungsträger einsetzen kann und wie sich diese auswirken. Dieses Informationsproblem steht in Wechselwirkung mit dem in Kapitel 3 behandelten Auswahlproblem: Die Instrumente der Steuerbilanzpolitik dienen der Beeinflussung der steuerli­chen Bemes­sungsgrundlage. Es wird versucht, die steuerbilanzpolitischen Aktionsparameter so einzuset­zen, dass die aus dem Verfahren der Steu­erbarwertminimierung resultierende optimale Gewinnausweisreihe best­möglich angenähert wird. Durch den Einsatz der steuerbilanzpolitischen Ma­növ­riermasse lässt sich kein permanenter Be­mes­sungs­grund­la­gen­ef­fekt er­reichen. Eine Erhöhung oder Verminderung eines Wertansatzes durch eine steuerbi­lanzpolitische Maßnahme in einem Jahr führt in den Fol­ge­jahren zur ge­nau entgegengesetzten Wirkung. Die Manövriermasse kann folglich nur dazu dienen, die Höhe der Gewinnausweise in den ein­zel­nen Perio­den zu beeinflussen, der Gesamtgewinn der Totalperiode bleibt da­gegen unver­ändert.

2.1 Die Systematisierung der Instrumente der Steuerbilanzpolitik

Da in dieser Arbeit der Definition der Steuerbilanzpolitik i.e.S. gefolgt wird, wird lediglich auf sachverhaltsabbildende Maßnahmen eingegangen. Die­se Aktionsparameter der Steuerbilanzpolitik lassen sich wie in Abb. 1 im An­hang dargestellt systematisieren. Wahlrechte erge­ben sich durch al­ter­na­tive Bilanzierungs- oder Bewertungs­möglichkeiten eines ge­ge­be­nen Sach­verhalts.^[6] Sie werden von der Finanzverwaltung, durch Recht­spre­chung oder durch Gesetz für zulässig erklärt. Ermessens­spielräume hin­ge­gen entstehen durch mangelnde Detailliert­heit gesetzli­cher Regelun­gen, so z.B. aufgrund unbestimmter Rechtsbe­griffe oder un­einheitlicher In­terpretation gesetzli­cher Normen in der dazu­gehörigen Kommentarlite­ratur.^[7] In Tab. 1 im An­hang ist, der Systematisie­rung von Abb. 1 folgend, ei­ne Auswahl steuer­bilanzpolitischer Aktionspa­rameter darge­stellt.

2.2 Analyse der Flexibilität der Aktionsparameter zur Lösung des Infor­mationsproblems

Um die im 3. Kapitel zu berechnende optimale Gewinnaus­weis­reihe bestmöglich anzunähern ist es zunächst notwendig, die Wirkungen der steuerbilanzpoliti­schen Aktionsparameter in Bezug auf deren Flexibilitäts­eigenschaften zu unter­suchen und zu beschreiben. Damit soll die Auswahl der anzuwen­denden Aktionsparameter erleichtert werden, indem umfas­sende Informa­tion über deren Merkmale geschaffen wird.

Zur Systematisierung soll dem Vorschlag von Börner/Krawitz gefolgt werden, die die Flexibilität der Aktionsparameter anhand von vier Kriterien beurteilen:^[8]

- Zeitliche Flexibilität: Kann über die Nutzung einer Gestaltungsalterna­tive nur in einer Periode entschieden werden oder kann darüber auch noch in späteren Perioden entschieden werden?
- Quantitative Flexibilität: Inwiefern kann der Einsatz des Aktionsparame­ters quantitativ dosiert werden. Sind nur zwei genau vorgegebene zu­lässige Wertansätze erlaubt oder sind auch Zwi­schenwerte bzw. ein quantitativer Gestaltungsspielraum vorhanden?
- Analogieflexibilität: Löst eine bestimmte Behandlung eines Sachver­halts für vergleichbare Sachverhalte in der gleichen oder in zukünftigen Perioden aufgrund des Stetigkeitsgebots eine Bindungswirkung aus?
- Reversibilität: Kann eine einmal getroffene Entscheidung über den Ein­satz eines Aktionsparameters revidiert werden?

Nachdem für jede Gestaltungsalternative eine Analyse in Bezug auf obige Kriterien durchgeführt worden ist, gilt es, die Gesamtheit der Aktionspara­meter nach Flexibilitätseigenschaften zu ordnen.^[9] Dabei sollen zunächst die weniger fle­xiblen Aktionsparameter verbraucht werden, weil diese z.B. nur zu be­stimmten Zeitpunkten (keine Nachholbarkeit) oder lediglich in großem quantitati­vem Umfang genutzt werden können. Zur Feinanpas­sung an den optima­len Steuerbilanzgewinnpfad können anschließend die flexibleren Manöv­riermassenschichten Verwendung finden. In Tab. 2 im Anhang ist eine beispiel­hafte Darstellung der Beurteilung entspre­chend der Flexibili­täts­kriterien und der daraus resultierenden Ma­növ­rier­mas­sen­schich­ten abge­bildet.

3 Zielsetzungen, Effekte und Methoden der Steuerbilanzpolitik zur Lösung des Auswahlproblems

Ziel der Steuerbilanzpolitik ist die relative Steuerlastminimierung. Absolute Steu­er­lastminimierung würde dagegen bedeuten, die unternehmerische Tätigkeit so­fort zu beenden, um jede Form von Steuerzahlungs­verpflich­tung zu ver­mei­den. Die Aktionsparameter der Steuerbilanzpolitik dienen dabei ausschließlich der Beeinflussung der Bemes­sungs­grund­la­gen der Ertragsteuern. Zunächst ist allerdings noch der Be­reich der Relevanz der Steuerbilanz­politik festzulegen. Dabei lassen sich die Steuerpflichtigen, die von steuerbi­lanz­politischer Optimierung profitieren können, in zwei Gruppen einteilen:^[10]

[...]

^[1] Breithecker/Klapdor (2002), S. 36.

^[2] Hundsdoerfer (2000), S. 20.

^[3] Günther (1980), S. 31.

^[4] Marettek (1971), S. 169; zitiert bei Marten/Klopsch (1994), S. 1912.

^[5] Vgl. hierzu und im folgenden Scheffler (1998), S. 415.

^[6] So auch Kappler (2000), S. 141.

^[7] Ähnlich bei Scheffler (1998), S. 409.

^[8] Siehe hierzu Börner/Krawitz (1977), S. 107ff.

^[9] Vgl. hierzu und im folgenden Wagner/Dirrigl (1980), S. 280ff.

^[10] Ebenso Breithecker/Klapdor (2002), S. 38.