Bilanzierung nach US-GAAP - Ergebnisauswirkungen von Softwareprojekten

„Financial Reporting is not an end itself but is intended to provide information that is useful in making business and economic decisions“¹

1. Einleitung: Warum US-GAAP?

Wenn Unternehmen ihre wirtschaftlichen Aktivitäten über die Grenzen des Heimatlandes hinaus ausdehnen, werden sie mit abweichenden wirtschaftlichen Regeln des Auslandes konfrontiert.

Dies hat zur Folge, dass sie sich mit der jeweiligen fremden Wirtschaftsordnung und den damit verbundenen Verpflichtungen zur Erstellung und Veröffentlichung von Unternehmensnachrichten auseinander setzen und sich diesen Forderungen stellen müssen, was in der Regel ein eindeutigen Mehraufwand für das Unternehmen bedeutet.

Daher ist es nur allzu verständlich, wenn die Gemeinschaft der international agierenden Unternehmen einen einheitlichen Rechnungslegungs- und Publizierungsstandard anstrebt.

Hinzu kommt, dass diese angestrebten Gemeinsamkeiten die internationale Vergleichbarkeit der Unternehmen untereinander erhöhen. Außerdem kann durch einheitliche Rechnungslegungsprinzipien das generelle Risiko der Ungenauigkeit und vor allem der Vieldeutigkeit, das die Vielfalt der existierenden Rechnungslegungsvorschriften verursacht, vermieden werden. Diese Vermeidung von Vieldeutigkeiten und die erhöhte Vergleichbarkeit steigert natürlich den Wert der an die Öffentlichkeit adressierten Informationen.

Die General Accepted Accounting Principles (GAAP) stellen einen solchen Versuch der Vereinheitlichung von Rechnungslegungsprinzipien dar.

Diese GAAP haben ihren Ursprung im größten nationalen Kapitalmarkt der Welt, den Vereinigten Staaten, und stellen die Voraussetzungen für den Zugang zu diesem dar, da sie Grundvoraussetzung für eine Notierung an der New Yorker Börse sind.

Daher wird gerade den US-GAAP eine außerordentliche Bedeutung unter der Vielfalt der nationalen Rechnungslegungsvorschriften beigemessen.

2. Kurzer Überblick über die Theorie der deutschen und amerikanischen Rechnungslegungsvorschrift

2.1 Das deutsche System der GoB und HGB

Die deutschen Grundsätze, nach denen eine Buchführung ordnungsgemäß und sinnvoll geführt werden muss, werden in der Regel aus dem Sinn und den Aufgaben der Buchführung und ihres Abschlusses abgeleitet. Um den Zweck eindeutiger zu definieren, erscheint es sinnvoll die Abschlussadressaten zu betrachten. Adressaten eines nach deutschen Grundsätzen erstellten Abschlusses sind:

- Kapitalgeber
- Kapitalmarkt
- Gläubiger
- Arbeitnehmer
- Öffentlichkeit
- Fiskus

Daraus ist zu erkennen, dass einem deutschen Konzernabschluß generell eine Informationsfunktion zukommt und dem Fiskus als Besteuerungsgrundlage dient.

Die Grundsätze sind daher aus den Zwecken, die mit Buchführung und Jahresabschluss erreicht werden sollen und aus dem jeweiligen, in Buchführung und Abschluss darzustellenden Sachverhalt abzuleiten, d.h. deduktiv².

Generell müssen die Grundsätze auf formelle Buchführungsvorschriften ebenso passen wie auf materielle Bestimmungen der Bilanzierung. Diesem Erfordernis entsprechen zunächst einmal lediglich die Grundsätze der Wahrheit, Klarheit, Vorsicht und Wirtschaftlichkeit.

Die in zahlreichen Bestimmungen für zum Teil recht unterschiedliche Sachverhalte immer wieder geforderte Beachtung der GoB setzt voraus, dass die GoB allgemeine Gültigkeit haben.

Wenn z.B. in § 243 Abs. 1 HGB gefordert wird, dass der Jahresabschluss nach den GoB aufzustellen ist, bedeutet das, dass u.a. das Realisationsprinzip und das Imparitätsprinzip³ zu beachten sind. Des weiteren schreibt

z.B. § 243 Abs.1 HGB vor, dass die Einhaltung der GoB für alle Vollkaufleute verbindlich ist.

So stellen die GoB einzelne gesetzliche Vorschriften dar, die zum größten Teil deduktiv aus den verschiedenen Jahresabschlusszielen bzw. durch Auslegung von Rechtsnormen abgeleitet werden und nach § 5 Abs. 1 EstG steuerrechtlich verbindlich sind.

Hinzu kommen noch einige konkrete Einzelvorschriften des HGB (wie z.B. §§ 264 ff. HGB), die aus spezifischen Gründen nicht zu den GoB gezählt werden, jedoch die gleiche Relevanz wie die GoB besitzen.

2.2 US-GAAP

Die amerikanischen „accounting principals“ versteht man als Regelsystem, das generell auf praktizierte Rechnungsverfahren abstellt. Als wesentlicher Begriffsbestandteil tritt Generally Accepted hinzu, was die allgemeine Akzeptanz und die weitverbreitete Anwendung als Grundvoraussetzungen der GAAP beschreibt.

In dieser Sichtweise werden die GAAP induktiv durch Generalisierung von Einzelfallentscheidungen aus der Praxis abgeleitet, um eine Standardisierung der Rechnungslegung vorzugeben.

Praktizierte Rechnungslegungsprinzipien müssen allerdings, um als US-GAAP gelten zu können, außerdem noch von der SEC, einer übergeordneten Prüfkommission mit gesetzgebendem Charakter, akzeptiert werden.

Hauptaufgabe des Jahresabschlusses nach amerikanischem Verständnis ist die Bereitstellung entscheidungsrelevanter Informationen für alle Interessentengruppen. Einer der zentralen Leitsätze der US-amerikanischer Rechnungslegung ist dementsprechend der Grundsatz „Substance over Form“.

So stellen also die US-GAAP das zentrale Rechnungslegungssystem der US-amerikanischen Rechnungslegung dar, obwohl sie nicht vom Gesetzgeber erlassen worden sind. Aufgrund ihrer offiziellen Anerkennung haben sie zumindest auf Verpflichtungsebene einen quasi-legislativen Charakter⁴.

Allerdings sind die GAAP lediglich für die Unternehmen verpflichtend, deren Wertpapiere an einer Börse notiert werden und die damit der Aufsicht der SEC unterliegen.

Hinzu kommen diejenigen Unternehmen, die aufgrund

nach dem I. auch nicht realisierte aber bereits erkennbare Verluste ausgewiesen.

vertraglicher oder sonstiger Anforderungen „freiwillig“ einen GAAP-konformen Jahresabschluss erstellen.

Die GAAP haben auch nur geringe Bedeutung für das US- amerikanische Steuerrecht, da hierfür bereits eine Vielzahl eigener steuerrechtlicher Vorschriften im IRC existieren.

3. Verrechnungsstruktur bei der Siemens AG ICN OI

Generell unterscheidet die Verrechnungsstruktur der Siemens AG ICN OI zwischen zwei Tätigkeitsbereichen, die folglich auch verschieden verrechnet werden. Es handelt sich hierbei zum einen um eigentliche Projekte, die auf konkrete Produkte abzielen und andererseits um sog.

Aufgaben, die in der Regel Dienstleistungen darstellen oder die Pflege bzw. die Betreuung bereits eingesetzter Systeme betreffen. Demnach werden auch die entsprechenden Kosten getrennt.

Im Falle von Projekttätigkeiten werden personalabhängige (primäre) Kosten, bei denen die von den Mitarbeitern kontierten Stunden die Grundlage darstellen, direkt auf die Projekte verrechnet. Diesen sind wiederum SAP-spezifische PSP-Elemente zugeordnet, die sich nach den bestimmten Projektphasen definieren und auf die folglich direkt die projektspezifischen Kosten kontiert werden.

Sofern es sich nicht um Projekte handelt, die OI- Tätigkeiten in Anspruch nehmen, werden diese ohne weiteres auf Basis der angelaufenen Ist-Kosten an die Endkostenstellen weiterverrechnet. Für den Fall, dass der Kostenträger sich außerhalb des vom Rechnungswesen festgelegten Buchungskreises befindet, muss eine dafür bestimmte Abteilung (in unserem Fall ICN RW 1) die Endkostenstelle noch manuell entlasten.

Kostenstellen mit Aufgaben haben als Verrechnungsbasis den

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1 Verrechnungsstruktur bei der Siemens AG OI (Quelle: Siemens AG, internes SAP-Konzept, Feb.99)

Planbedarf, der auf die ihnen zugeordneten PSP-Elemente weiterverrechnet wird. Bei organisatorischen Tätigkeiten, von denen mehrere oder alle anderen Abteilungen profitieren, erscheint es sinnvoll, auch all jene Abteilungen zu belasten, die OI-Tätigkeiten in Anspruch nehmen. Dies erfolgt durch einen Verteilungsschlüssel (OI- Umlage), der sich nach dem Umsatz der jeweiligen Geschäftsgebieten richtet.

Nachdem die Höhe der Kostenanteile auf diese Weise ermittelt wurde, werden die entsprechenden Stellen von SAP automatisch belastet⁵.

3.1 Praxis in SAP

Soll ein Projekt unter SAP R/3 Modul PS erfasst werden, so müssen zunächst PSP-Elemente und die dazugehörigen Netzpläne erstellt werden.

Netzplan und Projektstrukturplan stellen die Stammdaten des Projektes dar. Sie werden für die Projektstrukturierung, zur Planung und während der Durchführung benutzt. Ein PSP ist ein Modell des Projekts (Aufbauorganisation), das die zu erfüllenden Projektleistungen hierarchisch darstellt. Er ist die operative Basis für Planungsschritte im Projekt. Es können z.B. Kosten geplant und Budgets vergeben werden. Die einzelnen Aufgaben, die für die Durchführung des Projekts notwendig sind, werden in einzelnen Strukturelementen beschrieben und können schrittweise über einzelne Ebenen weiter gegliedert werden, bis der gewünschte Detaillierungsgrad erreicht ist.

Ein Netzplan bildet den Ablauf eines Projekts (Ablauforganisation) oder von Aktivitäten aus dem Projekt ab. Dazu können die einzelnen Aktivitäten als Vorgänge miteinander verbunden werden. Netzpläne sind die operative Basis für die Planung und Steuerung von Terminen, Kosten und Ressourcen (z.B. Personal, Maschinen). Zwischen PSP- Elementen und Netzplänen besteht eine 1:N Beziehung.

Fremdleistungen werden auf den entsprechenden Fremdbearbeitungsvorgang, Eigenleistungen (Daten aus TMT) auf Eigenbearbeitungsvorgang kontiert. Monatlich werden Netzplanvorgänge entlastet, übergeordnete PSP-Elemente entsprechend belastet.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb.2 OI Projektstruktur in SAP PS und Wertefluss (Quelle: [in Anlehnung an] Siemens AG, Schulungsunterlagen ICN OI, Dez. 99)

Top-PSP-Elemente (oberste Hierarchie) werden schließlich an dezentrale Profitcenter oder Endkunden monatlich abgerechnet.

3.2 Ein Beispiel eines Software-Projektes und dessen aktuelle Verrechnungsstruktur bei der Siemens AG ICN

Ein passendes Beispiel zur Erläuterung der Verrechnungsstruktur bei der Siemens AG ist das Projekt der Umstellung auf US-GAAP in SAP (hier bereits in der Version

2) selber.

Das Projekt läuft unter dem Namen SAP VRW Version 2 und wurde Januar 2000 ins Leben gerufen. Es hat zum Ziel, SAP-

spezifische Verrechnungsstrukturen US-GAAP-konform umzugestalten. Dabei fallen sowohl Eigenkosten (interne Mitarbeiter der OI-Abteilung) als auch Fremdkosten (externe SAP-Berater) an.

Das VRW-Projekt ist in die fünf für Softwareprojekte charakteristische Meilensteine aufgeteilt: Projektvorbereitung (M1), Konzeption (M2), Realisierung (M3), Bereitstellung (M4) und Projektabschluss (M5). Diese Meilensteine stellen gleichzeitig auf die zu kontierenden PSP-Elemente in SAP dar. Die Eigenkosten werden laufend über das Studenverrechnungs-Tool TMT von den internen Mitarbeitern auf den entsprechenden Netzplan kontiert; die Fremdkosten werden periodisch auf denselben abgerechnet.

Monatlich belastet der aktuelle Netzplan mit den Eigen- und Fremdkosten das entsprechende PSP-Element, das wiederum die angefallenen Kosten auf das Top-PSP-Element (das Gesamt- VRW-Projekt) weiterverrechnet. Dieses Top-PSP-Element stellt die einzige Schnittstelle zum Kunden des Projektes dar (in diesem Fall zu 100% das Rechnungswesen), den es monatlich mit den aufgelaufenen Eigen- und Fremdkosten belastet.

[...]

¹ vgl. FASB, SFAC No.1, Einleitung

² vgl. Olfert, „Bilanzen“ S. 40 ff.

³ Handelsrechtliche Bewertungsgrundsätze. Nach dem R. werden ausschließlich Gewinne und Verluste,

⁴ vgl. Pellens, „Internationale Rechnungslegung“, S.126f.

⁵ vgl. Siemens AG Intranet, http://in.sietec.de/SAP/