Standardgrenzpreisrechnung als Instrument zur pretialen Lenkung

INHALTSVERZEICHNIS

INHALTSVERZEICHNIS

ABKÜRZUNGVERZEICHNIS

ABBILDUNGSVERZEICHNIS

1 PROBLEMSTELLUNG 1

1.1 DIE PRETIALE LENKUNG ALS GRUNDLAGE ZUR UNTERNEHMENSFÜHRUNG 1

1.2 ZIEL DER ARBEIT

1.3 ABGRENZUNG DES THEMAS

2 BEGRIFFLICHE GRUNDLAGEN

2.1 PRETIALE LENKUNG

2.2 VERRECHNUNGSPREISE

2.2.1Begriffsabgrenzung

2.2.2Aufgaben und Ziele

2.2.3Kriterien zur Beurteilung der Eignung eines Verrechnungspreises zur pretialen Lenkung

3 DIE STANDARD-GRENZPREISRECHNUNG NACHBÖHM UND WILLE

3.1 DIE STANDARD-GRENZPREISRECHNUNG ALS WEITERENTWICKLUNG DER GRENZPLANKOSTENRECHNUNG

3.2 DIE STANDARD-GRENZPREISRECHNUNG

3.2.1Kalkulation des Standard-Grenzpreises

3.2.2Ermittlung von Opportunitätskosten

3.3 DIE DURCHFÜHRUNG DER STANDARD-GRENZPREISRECHNUNG

4 DIE BEURTEILUNG DER STANDARD GRENZPREISRECHNUNG

4.1 ALLGEMEINES

4.2 BEURTEILUNG DER LENKUNGSFUNKTION

4.3 BEURTEILUNG DER ERFOLGSERMITTLUNGSFUNKTION

4.4 BEURTEILUNG DER PRAKTIKABILITÄT

4.4.1Dilemma der Simultanplanung

4.4.2Die Stabilität von Standard-Grenzpreisen

5 FAZIT

LITERATURVERZEICHNIS

EHRENWÖRTLICHE ERKLÄRUNG

ABKÜRZUNGVERZEICHNIS

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

ABBILDUNGSVERZEICHNIS

TABELLE 1:LEISTUNGSERTRAGSSÄTZE JE BESCHÄFTIGUNGSEINHEIT 11

TABELLE 2:BEISPIEL FÜR DIE BESTIMMUNG DES STANDARD-GRENZPREISES FÜR EIN

FERTIGUNGSPRODUKT

1 Problemstellung

1.1Die pretiale Lenkung als Grundlage zur Unternehmensführung

„Viele Unternehmen antworten auf die Anforderungen der sich wandelnden Märkte mit Re- strukturierungen, welche zugleich mit der Dezentralisierung von Entscheidungennur v; Ver- stärkung; des; Marktdrucks beabsichtigen.“¹ Die Dezentralisation von Entscheidungen findet z.B. in Profit-Center-Konzepten eine Anwendung. Hierbei wird versucht, den Marktmecha- nismus, auf ein Unternehmen zu projizieren. Einzelne Abteilungen werden dabei als eigen- verantwortliche Teilbereiche des Unternehmens geführt. Eine Steuerung des Unternehmens durch die Unternehmensleitung erfolgt über den Ansatz von Verrechnungspreisen. Die Ur- sprünge dieses Konzeptes sind beiSchmalenbachzu finden, der den Begriff derpretialen Lenkung², der von einer dezentralen Lenkung eines Unternehmens ausgeht, 1948 prägte. Die Herausforderung dieser dezentralisierten Organisationsformen liegt in der Bewertung von Verrechnungspreisen der zwischen den Abteilungen transferierten Gütern. In der Literatur findet man hierzu unterschiedliche Ansätze. Einen Ansatz liefert die Standard- Grenzpreisrechnung nachBöhmundWille. Dieser soll in der folgenden Arbeit auf seine Eig- nung für die pretiale Lenkung hin untersucht werden.

1.2Ziel der Arbeit

In der folgenden Ausarbeitung soll die Standard-Grenzpreisrechnung als Instrument zur preti- alen Lenkung beurteilt werden. Dabei werden zunächst einige terminologische Grundlagen geschaffen. Das Hauptaugenmerk wird in diesem Teil dem Begriff der pretialen Lenkung gel- ten. Wie sich zeigen wird, ist das zentrale Thema sowohl der pretialen Lenkung als auch der Standard-Grenzpreisrechnung die Bestimmung eines funktionellen Verrechnungspreises. Da- her wird ebenfalls der Begriff des Verrechnungspreises näher erläutert, und die Anforderun- gen, die an einen Verrechnungspreis gestellt werden, aufgezeigt. Im dritten Teil wird die von Böhm und Willeentwickelte Standard-Grenzpreisrechnung dargestellt. Hier soll ein Schwerpunkt auf der von ihnen vorgeschlagenen Kalkulationsmethode zur Bestimmung von Verrechnungspreisen gesetzt werden. In dem vorgestellten Kalkulationsschema wird ein Ansatz von Opportunitätskosten gefordert. Diese Opportunitätskosten sollen daher auch einer genaueren Betrachtung unterzogen werden. Abschließend folgt eine Beurteilung der Eignung der Standard-Grenzpreisrechnung als Instrument zur pretialen Betriebslenkung.

1.3 Abgrenzung des Themas

Es wird in der folgenden Ausarbeitung nicht auf gesetzliche Bestimmung im Handels- oder Steuerrecht eingegangen, die die freie Gestaltung von Verrechnungspreisen, und somit die Standard-Grenzpreisrechnung nachBöhm und Wille, einschränken könnten. Dies ist vor allem heute bei Konzernen mit rechtlich selbständigen Unternehmensteilen von besonders großer Relevanz. Die Verfechter der Standard-Grenzpreisrechnung gehen auf diese Regelungen³kurz ein. Bei der Entwicklung der Theorie ihres Kostenrechnungssystems bleiben sie aller- dings unberücksichtigt. Die Standard-Grenzpreisrechnung soll nur ihren Prinzipien nach dar- gestellt werden, da eine detaillierte Beschreibung des gesamten Systems den Rahmen der Ar- beit sprengen würde und kaum weitere Erkenntnisse für die spätere Beurteilung der Eignung des Systems zur pretialen Lenkung bringen würde.

Bei der Beschreibung der pretialen Lenkung wird auf die Darstellung von Vor- und Nachteilen der pretialen Lenkung verzichtet. Sie wird ihrem Grunde nach erläutert und keiner weiteren Beurteilung unterzogen.

Es sollen ebenfalls keine Lösungsmöglichkeiten bei evtl. auftretenden Problemen erarbeitet werden. Diese Ausarbeitung beschränkt sich allein auf die Beurteilung der StandardGrenzpreisrechnung in der Form, wie sie vonBöhm und Willeentwickelt wurde.

2 Begriffliche Grundlagen

2.1 Pretiale Lenkung

Der Begriff der pretialen Lenkung wurde vonSchmalenbach1948 geprägt. Er leitet sich aus dem lateinischen Wort „pretium“ab, dasPreis oder Wertbedeutet. „[Die pretiale Lenkung] ist ... eine vom Preis her erfolgende Lenkung betriebsinterner Vorgänge.“⁴ Die Zielsetzung der pretialen Lenkung ist die Koordination dezentraler Entscheidungen über den Preis von innerbetrieblich ausgetauschten Gütern. Diese Auslegung des Begriffs wird auch von anderen Autoren⁵, die sich mit der pretialen Lenkung beschäftigen, mit dem Verweis aufSchmalenbachübernommen und soll daher auch im folgenden verwendet werden.

Schmalenbach versteht unter der pretialen Lenkung zum einen eine Bildung unabhängiger Teilbereiche zum anderen die Lenkung des Unternehmens durch Preise. Diese Lenkung ist vor allem auf operative Tätigkeiten⁶gerichtet. Die pretiale Lenkung, die vonSchmalenbach auch als pretiale Betriebslenkung bezeichnet wird, hat das Ziel, richtige Entscheidungen de- zentral treffen zu können. Dies geschieht allein über die zentrale Festlegung von Preisen für den innerbetrieblichen Austausch von Leistungen. In diesem Zusammenhang ist eine richtige Entscheidung als eine Entscheidung zur Erreichung von nicht präzisierten Unternehmenszie- len zu sehen.Schmalenbachspricht vom wirtschaftlichem Optimum⁷.Der Begriff des wirt- schaftlichen Optimums subsummiert viele unterschiedliche Zielsetzungen, die von dem jewei- ligen Unternehmen abhängen. In der Regel wird aber damit das Ziel „Gewinnmaximierung“ verknüpft sein:„Zwar definiertSchmalenbachdas wirtschaftliche Optimum noch nicht exakt, seine Beispiele lassen aber erkennen, dass er seine Entscheidungen [...] an Kostenminimie- rungs- und Gewinnmaximierungskriterien orientierte [...].“⁸

Eine zielgerichtete Entscheidung kann nur aufgrund von Informationen getroffen werden. Da im Zusammenhang mit einer pretialen Lenkung diese Informationen schwerpunktmäßig auf Preisdaten beruhen, ist eine Festsetzung von Preisen notwendig. Durch die Lenkung des Un- ternehmens auf der Basis von Preisen kommt der Kostenrechnung eine besonders wichtige Rolle zu, da sie die Grundlage für eine Preiskalkulation bildet. Weil Preise die operative Steu- erung des Unternehmens übernehmen, ist eine zweckgerichtete Bewertung durch die Leitung notwendig.Schmalenbachbezeichnet den anzusetzenden Wert für eine innerbetriebliche Leis- tung als optimale Geltungszahl. „Diese Zweckausrichtung bedingt eine .. [auf die Steuerung] abgestellte Bewertung. Den hierfür in Frage kommenden Wert bezeichnen wir als optimale Geltungszahl “⁹ Den Wert der optimalen Geltungszahl definiertSchmalenbach nicht ein- deutig. Sie ist als situationsabhängige Größe anzusehen, die von der jeweiligen Zielsetzung abhängt. Allerdings gehtSchmalenbachs optimale Geltungszahl über den alleinigen Ansatz von Kosten hinaus. „Primärer Bestimmungsgrund für die Geltungszahl ... sind nicht die Kos- ten, sondern es ist der Nutzen “¹⁰Schmalenbachgibt im zweiten Band seines Buches „Pre- tiale Wirtschaftslenkung“¹¹ Beispiele zur Bestimmung der optimalen Geltungszahl. Sie ist so festgestellt, dass ihre Benutzung beim Austausch von Gütern ein Optimum des Austausches herbeiführt.¹²Um eine pretiale Lenkung im SinneSchmalenbachszu gewährleisten, stellt sich die Frage, wie Preise festzulegen sind, sodass das Steuerungsziel in Richtung des wirtschaftli- chen Optimums erreicht wird¹³.

2.2 Verrechnungspreise

2.2.1 Begriffsabgrenzung

Der Begriff des Verrechnungspreises steht in engem Zusammenhang zu dem vonSchmalen-bachgeprägtem Konzept der pretialen Lenkung.¹⁴„[Verrechnungspreise] .. sind nicht Preise i.S. der sprachlichen Begriffsverwendung, sondern Wertfaktoren, welche bei einer internen betriebswirtschaftlichen Erfassung von güter- bzw. leistungswirtschaftlichen Wertbestands größen oder Wertbewegungen zum Ansatz kommen, um Verrechnungsfunktionen auszu- üben.“¹⁵ Diese sehr weite Fassung des Begriffs erscheint für die folgende Ausarbeitung zweckmäßig, da sie zunächst jeden wertmäßigen Ansatz eines Verrechnungspreises zulässt. Die angeführte Definition schließt ebenfalls einen grenzüberschreitenden Güteraustausch ei- ner multinationalen Unternehmung ein. Hierfür werden auch die Begriffe desTransferpreises oder desKonzernverrechnungspreises¹⁶verwendet. Da hier auch gesetzliche Bestimmungen den wertmäßigen Ansatz von Verrechnungspreisen beeinflussen, soll dieser Fall ausgeschlos- sen werden.

2.2.2 Aufgaben und Ziele

Der Verrechnungspreis kann als eine „Instrumentenvariable im Dienste verschiedener Zielsetzungen“¹⁷ gesehen werden. Als Instrumentenvariable hat er unterschiedliche Funktionen zu erfüllen. In der betriebswirtschaftlichen Literatur werden eine Reihe von Funktionen Verrechnungspreisen zugewiesen. Zwei Funktionen werden dabei in nahezu allen Elaboraten genannt. Hierbei handelt es sich um die folgenden unumstrittenen Hauptfunktionen¹⁸:

1. Lenkungsfunktion

2. Erfolgsermittlungsfunktion (Kontrollfunktion)

Die in der Literatur häufig zu findende dritte Abrechnungs- und Planungsfunktion¹⁹ist für die folgende Ausarbeitung von geringer Bedeutung. Diese Funktion dient vor allem der Ermittlung von Inventurwerten für den handels- und steuerrechtlichen Jahresabschluss und ist daher nicht relevant für diese Untersuchung.

Neben diesen drei Funktionen gibt es noch weitere²⁰, die aber wegen der nur vereinzelten Nennungen aus der Ausarbeitung herausgelassen werden.

1. Lenkungsfunktion: Der Lenkungsfunktion, die bisweilen auch als Allokationsfunktion bezeichnet wird, kommt die Aufgabe des vonSchmalenbachgeforderten Erreichens eines Gesamtoptimums zu. Daraus folgt, dass über einen Verrechnungspreis jeder Produktionsfaktor seiner optimalen Verwendung in Bezug auf das Gesamtziel der Unternehmung zugeführt werden soll. AuchSchmalenbachstellt diese Funktion fest: „Die Verrechnungspreise haben bei der pretialen Betriebslenkung den Charakter von Lenkpreisen.“²¹

2. Erfolgsermittlungsfunktion (Kontrollfunktion):Diese auch als Distributionsfunktion bezeichnete Aufgabe eines Verrechnungspreises dient der Aufspaltung des Unternehmenser- gebnisses. Durch die Wahl eines geeigneten Verrechnungspreises soll die Spaltung des Ge- samtunternehmenserfolges in einzelne Teilergebnisse ermöglicht werden²². Dies soll eine entscheidungsorientierte Autonomie der Teilbereiche ermöglichen. „Die Zuordnung des Teil- erfolges auf ... [Teilbereiche] soll deren Selbständigkeit fördern und zu höherer Motivation aufgrund größerer Einflußmöglichkeiten führen.“²³ Durch die Aufspaltung eines Ergebnisses in Teilergebnisse wird eine Kontrollmöglichkeit der autonomen Teilbereiche einer Unterneh- mung geschaffen. BereitsSchmalenbachführt den Aspekt der Kontrolle bzw. der Erfolgser- mittlung neben der Lenkung an: „... Innerhalb des Systems der Pretialen Betriebsrechnung [soll] eine abteilungsweise durchgeführte Ergebnisrechnung eine Kontrolle und Lenkung der Abteilungsleiter ermöglichen.“²⁴ Durch die heutzutage oft leistungsorientiert gestaltete Ver- gütung, v. a. in Profit-Center-Organisationen, kommt einer Erfolgsermittlungsfunktion in Verbindung mit einer Kontrollfunktion die Aufgabe der Motivationssteigerung der Abtei- lungsleiter zu. Dem Motivationsaspekt weist auchSchmalenbachin seinen Überlegungen zur pretialen Lenkung eine wichtige Rolle zu: „Bei der pretialen Betriebslenkung fällt der Kosten- rechnung die Aufgabe zu, die Abteilungsleiter zu größter Wirtschaftlichkeit anzuhalten. Hier- zu ist unbedingte Voraussetzung, dass die Abteilungsleiter weitgehend selbständig handeln können und an dem errechneten Ergebnis durch Tantiemen usw. interessiert werden.“²⁵

2.2.3 Kriterien zur Beurteilung der Eignung eines Verrechnungspreises zur pretialen Lenkung

WieSchmalenbach mit seinen Bemühungen der Bestimmung der optimalen Geltungszahl bereits zeigte, liegt die Grundherausforderung einer pretialen Lenkung in der Bestimmung der Verrechnungspreise. Aus diesem Grund hängt die Eignung eines Kostenrechnungssystems für die pretiale Lenkung von der Eignung seiner Verrechnungspreise ab. Es stellt sich somit die Frage, bis zu welchem Grad eine Steuerungs- und Erfolgszuweisungsfunktion der Verrech- nungspreise erfüllt ist. Wie in Kapitel 2.2.2 gesehen führt auchSchmalenbachdiese Kriterien für die Gestaltung seiner optimalen Geltungszahl an, die beide von gleicher Wichtigkeit sind: „Objekt der Kontrolle im Rahmen der Pretialen Betriebsrechnung können nur die in das preti- ale Lenkungssystem einbezogene Dispositionen sein. Da damit die gleichen Dispositionen Gegenstand der Lenkung und Kontrolle sind, müssen die Anforderungen beider Funktionen bei der Gestaltung der Pretialen Betriebsrechnung berücksichtigt werden.“²⁶

3 Die Standard-Grenzpreisrechnung nachBöhm und Wille

3.1 Die Standard-Grenzpreisrechnung als Weiterentwicklung der Grenzplankostenrechnung

Die Idee der pretialen Betriebslenkung bildet die Grundlage für die vonBöhm und Willeentwickelte Standard-Grenzpreisrechnung. Diese stellt ein Instrument zur Erreichung von Unternehmenszielen dar: „Die Standard-Grenzpreisrechnung ist .. das kalkulatorische Instrument zur Steuerung der Unternehmung in den Zustand des Erfolgsoptimums.“²⁷

[Die Standard-Grenzpreisrechnung] ... ist eine Weiterentwicklung der vonH.G. Plauteinge- führten Grenzplankostenrechnung²⁸.Böhm und Willekritisieren an der Grenzplankostenrech nung, dass sie nur bei Unterbeschäftigung zu richtigen Entscheidungen führt, da sie nur Grenzkosten und nicht die Existenz knapper Ressourcen in Form von Nutzwerten berücksich- tigt. Um diesen Nachteil zu beseitigen, entwickelten sie die Standard-Grenzpreisrechnung. „Der Unterschied zur Grenzplankostenrechnung besteht lediglich darin, dass in die Plankalku- lationen Knappheitspreise in Form von Opportunitätskosten einbezogen werden.“²⁹ Neben den potentiellen Engpässen in der Produktion sind auch mögliche Abatzbeschränkungen von Produkten in den Plankalkulationen durch den Ansatz von Opportunitätskostensätzen einzu- beziehen.Böhm und Wille nehmen eine Unterteilung des Kostenbegriffs in Leistungs- und Bereitschaftskosten vor. Die Leistungskosten sind die i.a. bezeichneten variablen Kosten, die Bereitschaftskosten entsprechen den fixen Kosten.³⁰

3.2 Die Standard-Grenzpreisrechnung

3.2.1 Kalkulation des Standard-Grenzpreises

Böhm und Willebezeichnen die von Ihnen gebildeten Kalkulationssätze für Leistungen des Betriebes als Leistungsertragssatz. Aus diesem lässt sich ein Verrechnungspreis berechnen, diesen Wert bezeichnen die Autoren als Leistungsertrag. Der Leistungsertrag pro Einheit ist nachBöhm und Willeder als Verrechnungspreis anzusetzenden Wert für ausgetauschte GüterDer Leistungsertrag (LE) pro Einheit, der auch als Standard-Grenzpreis bezeichnet wird, lässt sich über die Leistungsertragssätze (LES) wie folgt berechnen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

die Bezugsgröße pro Kalkulationseinheit³¹in der Kostenstelle ³²

Der Leistungsertragssatz setzt sich wiederum aus dem Leistungserfolgssatz und aus dem Leistungskostensatz zusammen: LES = Leistungskostensatz + Leistungserfolgssatz. Der Wertansatz der Summanden soll im folgenden näher erläutert.

(1) Leistungskostensatz: Der Leistungskostensatz ist der Standardwert für die Leistungskosten je Leistungseinheit. Die Leistungskostensätze stimmen mit dem Grenzkostensätzen der Grenzplankostenrechnung überein³³. Sie entsprechen also den variablen Kosten. „Der Leistungskostensatz ergibt sich durch Division der Leistungskosten durch die Planleistung.“³⁴Er ist der mindestens anzusetzende Wert für den Leistungsertragssatz.

(2) Leistungserfolgssatz: Der Leistungserfolgssatz entspricht dem bewerteten planmäßigen Grenzerfolg einer knappen Teilkapazität. Durch den Leistungserfolgssatz soll gewährleistet werden, dass knappe Produktionsfaktoren auch bei dezentraler Lenkung ihrem unternehmensoptimalen Zweck zugeführt werden. Er ist ein Maß für den relativen Nutzen, den ein Unternehmen an dem jeweiligen Produktionsfaktor hat.³⁵ Zur Bestimmung des Grenzerfolgs oder des Grenznutzens ist eine Quantifizierung von Opportunitätskosten erforderlich.

Aufgrund der Tatsache, dass die Leistungserfolgssätze mit Opportunitätskostensätzen gleichgesetzt werden, ergibt sich ein Problem in der Ermittlung dieser Opportunitätskosten. Weil es sich bei Opportunitätskosten nicht um pagatorische, also Kosten die sich direkt aus Zahlungsvorgängen ergeben, handelt, ist eine Quantifizierung erforderlich. Da in der allgemeinen betriebswirtschaftlichen Diskussion zwar der Begriff der Opportunitätskosten sehr gebräuchlich ist, aber seine Quantifizierung selten behandelt wird, soll anschließend näher auf diesen Begriff und seine Quantifizierung eingegangen.

Der Leistungserfolgssatz für eine Leistung ohne Kapazitätsbeschränkung ist gleich Null. Die vonBöhm und Wille empfohlene Standard-Grenzpreisrechnung geht in diesem Fall in die Grenzplankostenrechnung über.

3.2.2 Ermittlung von Opportunitätskosten

Die Ermittlung von Opportunitätskosten stellt die zentrale Herausforderung für die Durchfüh- rung der Standard-Grenzpreisrechnung dar. Durch sie werden den erstellten Leistungen im Betrieb Nutzen zugeordnet. Da dieser Nutzen sich nicht direkt aus bereits quantifizierten Kos- tendaten ableiten lässt, soll die Problematik der Opportunitätskostenberechnung im folgenden beleuchtet werden.

Unter Opportunitätskosten soll ein entgangener Deckungsbeitrag einer nicht gewählten Hand- lungsmöglichkeit gesehen werden.³⁶„Sie beruhen auf einem Wegfall der Einzahlung, die aus dem Umsatzertrag der verdrängten Verwendung des knappen Leistungsvolumens realisiert worden wären.“³⁷Daraus ergibt sich, dass die Opportunitätskosten mit dem Grenzgewinn der besten nicht mehr realisierten Einsatzmöglichkeit einer zusätzlichen Faktoreinheit bewertet werden. Dies erfordert eine situationsbezogene Festlegung der Opportunitätskostensätze. Bei der Berechnung der Opportunitätskosten ist die beste nicht mehr realisierte Einsatzmöglich- keit eines Produktionsfaktors festzustellen, ihr Ertragswert zu quantifizieren und als Leis- tungserfolgssatz anzusetzen. Da Opportunitätskosten nur bei der Existenz von Engpässen auf- treten und sich somit nur mit der Kenntnis von Engpässen ermitteln lassen, ist eine Planung von voraussichtlichen Kapazitätsnutzungen und Beschäftigungen unabdingbar. Für die Pla- nung der Kapazitätsnutzungen wiederum ist eine Absatzplanung erforderlich. Wegen der of- fensichtlichen Interdependenzen von Opportunitätskosten, Beschäftigung und Absatz muss diese Planung simultan erfolgen. Kapazitätsbeschränkungen bilden hierbei unbedingt einzu- haltende Nebenbedingungen.

Beim Auftreten mehrerer Engpässe ist die Ermittlung von Opportunitätskosten und des ge- winnmaximierenden Produktionsprogramms nur mit Hilfe von linearer Programmierung erre- chenbar. „Die Dualitätsbeziehungen der linearen Programmierung haben .. deutlich werden lassen, daß sich Opportunitätskostensätze und die mit ihrer Hilfe angestrebten Entscheidun- gen über die Zusammensetzung des Produktionsprogrammes stets nur simultan bestimmen lassen.“³⁸In diesem Zusammenhang sei erwähnt, dass es sich nicht unbedingt um eine lineare Programmierung handeln muss. Bei nicht-linearen Kostenverläufen sind auch nicht-lineare Programmierungen zur Hilfe zu nehmen. Da dies aber in der Praxis selten der Fall ist, soll hiervon abgesehen werden.

Die erforderliche Anwendung der linearen Optimierung erkannten auchBöhm und Wille.³⁹Sie schlagen vor, sich der Simplex-Methode zur linearen Optimierung zu bedienen. Hierbei werden neben der Ermittlung des optimalen Produktionsprogrammes auch Schattenpreise⁴⁰ermittelt, die den Opportunitätskosten entsprechen.⁴¹

3.3Die Durchführung der Standard-Grenzpreisrechnung

Im folgenden soll anhand eines Beispiels die Errechung eines Standard-Grenzpreises veran- schaulicht werden. Im Beispiel existieren drei Kostenstellen, die an der Erstellung eines Pro- duktes beteiligt sind. Die Leistungskostensätze entsprechen den variablen Stückkosten, die Ermittlung der Leistungserfolgssätze wird für dieses einfache Beispiel, das nur das grundsätz- liche Kalkulationsverfahren verdeutlichen soll, nicht dargelegt⁴². Die Leistungserfolgssätze wurden im Rahmen einer linearen Optimierung gewonnen und entsprechen den Dualwerten der Simplex-Methode. Die Leistungsertragssätze ergeben sich so nach folgendem Schema:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Tabelle 2:Beispiel für die Bestimmung des Standard-Grenzpreises für ein Fertigungsprodukt⁴⁴

Der so berechnete Verrechnungspreis in Höhe von 11,56 DM/St. gewährleistet lautBöhm und Wille allein über dezentral getroffenen Entscheidungen die unternehmensoptimale Verwendung dieser Leistung.

4 Die Beurteilung der Standard-Grenzpreisrechnung

4.1 Allgemeines

„Das Grundproblem der Standard-Grenzpreisrechnung liegt in der Bestimmung der Leis- tungsertragssätze und der Standard-Grenzpreise.“⁴⁵ Je besser die gebildeten Standard- Grenzpreise die angeführten Funktionen von Verrechnungspreisen erfüllen, desto besser eig- net sich die Standard-Grenzpreisrechnung zur pretialen Lenkung. Dies ist damit zu begrün- den, dass die den Verrechnungspreisen zugewiesenen Funktionen gerade auf die Verwendung zur pretialen Lenkung gerichtet sind. „In Frage kommende .. Verrechnungspreise sind somit immer darauf zu überprüfen, wie sie die Lenkungs- bzw. die Erfolgszuweisungsfunktion ver- wirklichen.“⁴⁶ Da diese Überprüfung allein auf die theoretische Beurteilung der Standard Grenzpreisrechnung zielt, soll die praktische Anwendbarkeit in Unternehmen im folgenden gesondert untersucht werden.

In der anschließenden Beurteilung soll davon ausgegangen werden, dass ein oder mehrere Engpässe im Produktions-/Absatzprozess existieren, da die Standard-Grenzpreisrechnung, wie bereits in Kapitel 3.2.1 erwähnt, bei keinem Engpass in die Grenzplankostenrechnung übergeht, die nicht Thema dieser Ausarbeitung ist.

4.2 Beurteilung der Lenkungsfunktion

Die Lenkungsfunktion eines Verrechnungspreises ist erfüllt, wenn die Summe der dezentral getroffenen Entscheidungen zum Unternehmensoptimum am Ende einer Periode führen. Nach dem ökonomischen Prinzip handelt jeder Entscheidungsträger eines Teilbereichs, insbesonde- re bei einer ergebnisorientierten Vergütung, in der Weise, dass das wirtschaftliche Optimum für seinen verantworteten Teilbereich erreicht wird. Die Entscheidungsgrundlage für die Ver- antwortlichen bilden lautBöhm und Willedie Standard-Grenzpreise der von den Kostenstel- lenleitern in Anspruch genommenen Leistungen bzw. den abgegebenen Leistungen. Diese Standard-Grenzpreise sind ein Ergebnis der linearen Optimierungsverfahren, da die Opportu- nitätskosten simultan zum optimalen Produktionsprogramm ermittelt wurden. Die Leistung mit dem niedrigsten Standard-Grenzpreis der zur Wahl stehenden Bezugsalternativen führen somit zum optimalen Produktionsprogramm und damit zur Erreichung des Unternehmens- ziels. Aus diesem Grund muss ein ausgetauschtes Gut, das zum wirtschaftlichen Gesamtopti- mum beiträgt, auch zum Optimum für einen Teilbereich beitragen. Daher führen die Verrech- nungspreise, die einem Standard-Grenzpreis entsprechen, auch bei dezentral getroffenen Ent- scheidungen zu dem vonSchmalenbach geforderten gesamtwirtschaftlichen Optimum und erfüllen die Lenkungsfunktion eines Verrechnungspreises.

4.3 Beurteilung der Erfolgsermittlungsfunktion

Allein durch die Tatsache, dass Verrechnungspreise gebildet wurden, ist eine Aufspaltung des Gesamtergebnisses des Unternehmens auf Teilbereiche möglich. Es stellt sich aber die Frage, inwieweit dieses Teilergebnis ein Maß für den Erfolg einer Abteilung ist.

Die Erfolgsermittlungsfunktion eines Verrechnungspreises setzt die Einflussmöglichkeit eines Abteilungsleiters auf sein Abteilungsergebnis voraus. Eine Einflussmöglichkeit erfordert eine Wahlmöglichkeit zwischen Alternativen. Weil im Zusammenhang mit der pretialen Lenkung der Austausch von innerbetrieblichen bewerteten Leistungen maßgeblich ist, meint eine Ein- flussmöglichkeit in diesem Sinne, alternative Bezugs- und Verkaufsmöglichkeiten von Gütern im Unternehmen. Diese alternativen Möglichkeiten sind im Falle der Standard- Grenzpreisrechnung vorhanden, da Opportunitätskosten existieren, die alternative Verwen- dungsmöglichkeiten implizieren.

Bei der Ermittlung der Verrechnungspreise werden Wahlmöglichkeiten zwischen Bezugsquellen für Produktionsfaktoren und Leistungen als bekannt angesehen, da die Kapazitäten von Bezugsquellen zur Durchführung der linearen Optimierung bekannt sein müssen, um einen optimalen Produktionsprogrammplan ermitteln zu können. Die Kapazitäten bilden die Nebenbedingungen der linearen Programmierung. Die Opportunitätskosten sind bei der Planung der Verrechnungspreise im Rahmen der linearen Optimierung gerade die zentral von der Unternehmensleistung ermittelten Parameter, die zur richtigen dezentralen Entscheidung⁴⁷ im SinneSchmalenbachs führen, also zum Unternehmensoptimum.

Obwohl eine vordergründige Einflussmöglichkeit der Abteilungsleiter besteht, werden die Entscheidungsgrundlagen in Form der Verrechnungspreise bereits bei der zentralen Planung des Produktionsprogramms und der Verrechnungspreise kanalisiert, d.h. im Sinne des Ge- samtoptimums beeinflusst. Die von Abteilungsleitern zu treffenden Entscheidungen werden durch die bewusste zentrale Festlegung der Verrechnungspreise über den Standard-Grenzpreis gesteuert. Daraus folgt, dass eine echte Einflussmöglichkeit, die das Abteilungs-Ergebnis je nach Entscheidung positiv bzw. negativ beeinflusst, nicht existiert. Bei vorausgesetztem rati- onalem Handeln eines Abteilungsleiters sind die über Preisvergleiche zu treffenden Entschei- dungen offensichtlich. Es können also keine Aussagen über die Qualität des wirtschaftlichen Verhaltens von Abteilungsleitern gemacht werden, daher ist die Erfolgsermittlungsfunktion nicht erfüllt.

Wagenhoferweist in diesem Zusammenhang auf einen Konflikt zwischen der Lenkungs- und der Erfolgsermittlungsfunktion hin.⁴⁸„Die Erfolgsermittlungsfunktion stellt ex post auf den erzielten Gesamterfolg ab Der Verrechnungspreis hat darin rein distributive Wirkung.[...] Die Verhaltensteuerungsfunktion⁴⁹ setzt dagegen ex ante bei Entscheidungen über die Höhe des Erfolgs an.“⁵⁰Dies führt zu dem Paradoxon, dass derselbe Verrechnungspreis einerseits den Gesamterfolg der Unternehmung und die Teilergebnisse der Abteilungen ex ante beein- flusst, er also einen produktiven Effekt hat, andererseits eine bestimmte Aufteilung des bereits beeinflussten Gesamterfolges ex post vornimmt. AuchSchmalenbacherkannte diesen Kon- flikt bereits.⁵¹Dieser Konflikt ist allerdings von grundsätzlichem Charakter und ist kein Prob- lem, das ausschließlich dem System der Standard-Grenzpreisrechnung zu eigen ist.

Da die Erfolgsermittlungsfunktion nicht erfüllt ist, kann eine Kontrolle der Abteilungsleiter ebenfalls nicht über die Abteilungsergebnisse erfolgen.

Eine Kontrolle ist nur im Falle der optimalen Mittelverwendung im Rahmen der Opportuni- tätskostenermittlung in Form einer ergebnisorientierte Kontrolle möglich.“⁵². Mit Hilfe der Standard-Grenzpreise lässt sich überprüfen, ob eine Abänderung des einmal aufgestellten Planes zweckmäßig ist, was ein Vorteil der Standard-Grenzpreisrechnung ist, da die Standard- Grenzpreise die Untergrenze für mögliche Zusatzaufträgen darstellen. Dabei ist aber zu be- achten, dass bei Annahme eines Zusatzauftrages eine völlig neue Zusammensetzung des Fer- tigungsprogramms unter Berücksichtigung dieses Auftrags mittels linearer Optimierung er- forderlich ist.⁵³

4.4 Beurteilung der Praktikabilität

4.4.1 Dilemma der Simultanplanung

Die Herausforderung der Standard-Grenzpreisrechnung liegt in der Bestimmung der Leis- tungsertragssätze und der Standard-Grenzpreise.⁵⁴ Dabei ergibt sich eine Konfrontation mit dem Dilemma der Simultanplanung. Dieses, auch als Dilemma der pretialen Lenkung⁵⁵be- zeichnete Problem, kommt gerade bei der von Böhme und Wille vorgeschlagenen Lösung zur Berechnung von Verrechnungspreisen mit Hilfe mathematischer Optimierungsverfahren zum Tragen. Einerseits ist für die Bestimmung des Leistungsertragssatzes und der Standard- Grenzpreise eine zentrale Planung aller Verwendungen von Produktionsfaktoren im Unter- nehmen notwendig, andererseits besteht nach dieser zentralen Planung keine Notwendigkeit, eine dezentrale Lenkung durch Verrechnungspreise durchzuführen. In der betriebswirtschaft- lichen Literatur weisen fast alle Autoren, die sich mit Verrechnungspreisen beschäftigen auf dieses Problem hin. Hierzu existieren auch gesonderte Ausarbeitungen⁵⁶. AuchSchmalenbach ging bereits hierauf ein: „Hier gibt es ein Dilemma, das nicht ohne wirtschaftliche Wirkungen bleibt“⁵⁷

Diese Problematik wird widerspruchslos von nahezu allen Autoren⁵⁸, die sich mit der pretialen Lenkung befassen, angeführt. AuchBöhm und Willewaren sich dieses Problems bewusst und versuchten, eine Möglichkeit der rein dezentralen Bestimmung von StandardGrenzpreisen zu entwickeln. Zur Lösung dieses Dilemmas schlagen sie folgende Ermittlung von Verrechnungspreisen vor.

Bei der Existenz von Marktpreisen für Leistungen sollen diese angesetzt werden. Bei nichtausgelasteten Kapazitäten sollen die Grenzkosten angesetzt werden. Bei anderen Situationen schlagen sie die Anwendung von drei Faustregeln für die Bestimmung von Leistungsertragssätzen vor⁵⁹: sätzen vor⁵⁹:

1. Faustregel für untergenutzte Teilkapazitäten:

Im Leistungsertragssatz den Leistungserfolgsatz senken, bis Vollbeschäftigung eintritt, äußerstenfalls jedoch nur bis auf Null.

2. Faustregel für vollgenutzte Teilkapazitäten:

Im Leistungsertragssatz den Leistungserfolgssatz erhöhen, bis der Eintritt der Unterbeschäftigung droht.

3. Faustregel:

Die beiden ersten Faustregeln nur gemeinsam anwenden.

Wie es der von den Autoren gewählte Begriff der „Faustregel“ schon indiziert, handelt es sich hierbei um ein Verfahren zur Ermittlung von Näherungswerten an die Standard-Grenzpreise. Diese Näherungswerte führen somit nicht zu dem vonSchmalenbachgeforderten wirtschaftlichen Optimum. „Die ... Faustregeln ... gewährleisten nicht, daß die deckungsbeitragsmaximalen Lenkungspreise erreicht werden.“⁶⁰Diese Methode zur Ermittlung der Verrechnungspreise kann somit keine Lösung des Dilemmas der Simultanplanung darstellen.

4.4.2 Die Stabilität von Standard-Grenzpreisen

Wie bereits beschrieben ist die Ermittlung von Verrechnungspreisen durch Leistungsertrags- sätze über lineare Optimierungsverfahren prinzipiell möglich. Allerdings zeigen die Erfah- rungen mit der linearen Programmierung, dass bereits geringe Veränderungen in der Zusam- mensetzung des Produktionsprogramms relativ starke Schwankungen der Opportunitätskos- tensätze hervorrufen.⁶¹ Somit müssten schon bei geringen Varianzen der produktionspro- grammbeeinflussenden Faktoren neue Opportunitätskostensätze und Standard-Grenzpreise ermittelt werden. Vor allem die a priori unsicheren Planungen von Absatzmengen und Preisen können häufig das optimale Produktionsprogramm verändern. AuchBöhm und Willemachen diese Einschränkung. „... erhebliche Schwankungen der Leistungserfolgssätze für die knapp verfügbaren Faktoren und damit der kalkulierten Erzeugnis-Grenzpreise [sind] nicht generell auszuschließen ⁶²Dies ist als problematisch anzusehen. Bei einer einmaligen Fixierung von Verrechnungspreisen für einen längeren Zeitraum werden bei Schwankungen der Opportuni- tätskostensätze auch die Leistungserträge schwanken. Dies führt dazu, dass, Entscheidungen auf der Grundlage eines Verrechnungspreises gefällt, der nicht mehr dem Standard- Grenzpreis entspricht und somit zu Fehlentscheidungen führen kann. Auf der anderen Seite kann es bei der ständigen Anpassung von Verrechnungspreisen an den jeweiligen Standard- Grenzpreis analog zu den Opportunitätskostensätzen auch bei den Verrechnungspreisen zu großen Schwankungen kommen. Dies würde eine Planung für die Kostenstellenverantwortli- chen unmöglich machen. AuchBöhm und Willemerken an, dass dieses Kalkulationsverfahren im Vergleich mit herkömmlichen, wie in der Praxis üblich, sehr labil ist.⁶³Nur bei einer ge- wissen Konstanz von Verrechnungspreisen im Unternehmen können Abteilungsleiter auf der Basis von Preisen eine längerfristige Planung vornehmen. Bei einer hohen Varianz wird eine Planung sehr schwierig und ungenau.

5 Fazit

Ausgehend von dem GrundgedankenSchmalenbachs der pretialen Betriebslenkung versuchen Böhm und Wille durch die von ihnen entwickelte Standard-Grenzpreisrechnung ein Unter- nehmen aufgrund von Verrechnungspreisen dezentral, zum wirtschaftlichen Optimum zu steuern. Dabei wählen sie den Standard-Grenzpreis als den als Verrechnungspreis anzuset- zenden Wert. Dieser zeichnet sich durch die in ihm über die pagatorischen Kosten hinausge- henden angesetzten Opportunitätskosten aus. Durch diesen Ansatz der Opportunitätskosten bedingt, muss die Planung von Verrechnungspreisen simultan mittels mathematischer Opti- mierungsverfahren erfolgen.

Grundsätzlich erfüllt die Standard-Grenzpreisrechnung mit der Lenkungsfunktion eine Hauptfunktion der pretialen Betriebslenkung. Durch die im Vergleich zur Grenzplankosten- rechnung einbezogenen Opportunitätskosten können Knappheitspreise gebildet werden, die unterschiedliche Nutzen bei verschiedenen Verwendungen von Produktionsfaktoren indizieren. Die ermittelten Standard-Grenzpreise erfüllen die Anforderungen an einen Verrechnungspreis und führen das Unternehmen zum wirtschaftlichen Optimum.

Die zweite Hauptfunktion, die Erfolgszuweisungsfunktion, wird nicht vom Standard- Grenzpreis erfüllt. Dies ist allerdings auf ein generell konkurrierendes Verhältnis von Len- kungs- und Erfolgszuweisungsfunktion zurückzuführen. Da die Erfolgszuweisungsfunktion nicht erfüllt ist, kann auch die Kontrollfunktion des Standard-Grenzpreises nur teilweise er- füllt werden. Die Standard-Grenzpreise bilden die Preisuntergrenze für mögliche Zusatzauf- träge. Somit ist es leicht möglich, über die Annahme von zusätzlichen Aufträgen zu entschei- den. Dies stellt einen Vorteil dieses Kostenrechnungssystems im Vergleich zu anderen dar.

Erhebliche Mängel treten der in praktischen Umsetzbarkeit dieser Rechnung auf. Insbesonde- re die Bestimmung der Standard-Grenzpreise wirft große Probleme auf. Die Hauptprobleme bei der Umsetzung leiten sich aus dem Dilemma der pretialen Lenkung ab. Trotz des Ziels einer dezentralen Steuerung eines Unternehmens ist eine zentrale Festlegung von Verrech- nungspreisen notwendig. Bei der Standard-Grenzpreisrechnung ist diese zentrale Festlegung über lineare Optimierungsverfahren vorzunehmen. Nach der Optimierung des Produktions- programms besteht allerdings keine Notwenigkeit für eine dezentrale Steuerung mehr.

Die Idee vonBöhm und Willedes Ansatzes von Opportunitätskosten in der Kalkulation von Verrechnungspreisen in Form ihres Standard-Grenzpreises ist also durchaus sinnvoll, da nicht nur Kosten sondern auch Nutzen für die Unternehmung berücksichtigt werden können. Dieser Ansatz wird auch von anderen Autoren⁶⁴ übernommen und der Versuch unternommen, die mit den Opportunitätskosten auftretenden Probleme, wie z.B. dem Dilemma der Simultanplanung, zu lösen. Bis heute hat sich aber noch keine Lösungsmöglichkeit in der Praxis etabliert, und die Standard-Grenzpreisrechnung ist als theoretisch interessanter Beitrag mit bisher noch ungelösten, praktisch erheblichen Problemen anzusehen.

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EHRENWÖRTLICHE ERKLÄRUNG

Ich versichere hiermit, dass ich meine Studienarbeit mit dem Thema:

Standard-Grenzpreisrechnung als Instrument der pretialen Lenkung

selbständig verfasst und keine anderen als die angegebenen Quellen und Hilfsmittel benutzt habe.

Ort/Datum Unterschrift

[...]

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¹Osterloh (1998), S. 288.

² Vgl. Schmalenbach (1948), S. 1 ff.

³ Vgl. Böhm/Wille (1974), S.365.

⁴Gabler-Wirtschafts-Lexikon (1997), S. 3060.

⁵Vgl. Hax (1965),S.1430 ff.; Houdek (1972), S. 118 ff.; Böhm/Wille (1974), S. 15 ff.

⁶Langfristige Entscheidungen werden auf der Grundlage von Investitionsüberlegungen getroffen. Diese bleiben von der pretialen Lenkung unberührt.

⁷Vgl. Schmalenbach (1948), S. 9.

⁸ Vgl. Adam (1970), S. 30.

⁹Schmalenbach (1963), S. 141.

¹⁰Schmalenbach (1947), S. 52.

¹¹Vgl. Schmalenbach (1947), S. 1 ff.

¹²Vgl. Mellerowicz (1972), S. 87, Houdek, (1972), S. 120.

¹³Winter (1986), S. 47.

¹⁴ Vgl. Busse von Colbe/Pellens (1998), S. 728 f.

¹⁵Vgl. Busse von Colbe/Pellens (1998), S. 728 f.

¹⁶Vgl. Klein (1982), S. 155; Follpracht (1975), S. 15.

¹⁷Gschwend (1987), S. 69.

¹⁸Vgl. Wagenhofer (1998), S. 23;vgl. auch Frese/Glaser (1980), S. 110 f; Benke/Edwards (1980), S. 1 ff.; Gschwend (1987), S. 71 ff.

¹⁹Vgl. Coenenberg (1992), S. 423ff.; vgl. auch Bruckschen (1981), S. 85 ff.

²⁰Vgl. Coenenberg (1992, S. 423 ff.; vgl. Bruckschen (1981), S. 85 ff.; Riebel/Paudke/Zscherlich (1973),

S. 28ff.

²¹Vgl. Schmalenbach (1948), S. 9.

²²Vgl. Coenenberg (1992), S. 425.

²³Coenenberg (1992), S. 425.

²⁴ Schmalenbach (1948), S. 16/17.

²⁵Schmalenbach (1956), S. 22.

²⁶Schütz (1960), S. 20.

²⁷Böhm/Wille (1974), S. 117.

²⁸ Kilger (1988), S. 100.

²⁹Kilger (1988), S.100.

³⁰Vgl. Böhm/Wille (1974), S. 30.

³¹Diese wird häufig auch als Produktionskoeffizient bezeichnet.

³² Vgl. Kilger (1988), S. 101.

³³Vgl. Böhm/Wille (1974), S. 50.

³⁴Böhm/Wille (1974), S. 51.

³⁵ Vgl. Böhm/Wille (1974), S. 42.

³⁶Vgl. Gabler-Wirtschafts-Lexikon (1997), S. 2862.

³⁷ Böhm/Wille (1974), S. 88.

³⁸Vgl. Kilger (1973), S. 138 ff.

³⁹Vgl. Böhm/Wille (1974), S.241 ff.

⁴⁰Diese werden auch als Dualwerte bezeichnet.

⁴¹Vgl. Böhm/Wille (1974), S.259.

⁴²Das vollständige Beispiel ist nachzulesen in: Schweitzer/Hettich/Küpper (1975), S. 331 ff.

⁴³ Quelle: in Anlehnung an Schweitzer/Hettich/Küpper (1975), S. 384.

⁴⁴Quelle: in Anlehnung an Schweitzer/Hettich/Küpper (1975), S. 385.

⁴⁵Schweitzer/Hettich/Küpper (1975), S. 385.

⁴⁶ Coenenberg (1992), S. 429.

⁴⁷ Vgl. auch Kapitel 4.2

⁴⁸Vgl. Wagenhofer (1998), S. 26.

⁴⁹Diese wird hier als Lenkungsfunktion bezeichnet.

⁵⁰Wagenhofer (1998), S. 26.

⁵¹Vgl. Schmalenbach (1908/1909), S. 169ff.

⁵²Vgl. Houdek (1972), S. 185.

⁵³ Vgl. Houdek (1972), S.185.

⁵⁴Schweitzer/Hettich/Küpper (1975), S. 385.

⁵⁵Vgl. Schweitzer/Hettich/Küpper (1975), S. 385.

⁵⁶Vgl. Farmer/Herbert (1982), Coburn/Ellis/Milano (1981).

⁵⁷Schmalenbach (1908/1909), S. 165 - 184.

⁵⁸Vgl. Hax (1965), S. 207; Schweitzer/Hettich/Küpper (1975), S. 383; Kilger (1988), S. 102; Houdek (1972),

S. 144.

⁵⁹Böhm/Wille (1974), S.355.

⁶⁰Kilger (1972) S. 713.

⁶¹ Vgl. Kilger (1988), S. 102.

⁶²Böhm/Wille (1974), S.357.

⁶³ Vgl. Böhm/Wille (1965), S. 357

⁶⁴ Vgl. Beckmann (1953), S. 29 f, Adam/Röhrs (1967), S. 395 ff.