§ 7g EStG, Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibung für kleine und mittlere Betriebe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Einführung in das Thema der Hausarbeit
1.1. Einordnung der Vorschrift § 7g EStG in das System der steuerlichen Gewinnermittlungsvorschriften
1.2. Sonderstellung der Vorschrift nach § 7g EStG im deutschen Besteuerungssystem

2. Gegenüberstellung der alten und neuen Regeln
2.1. Anspruchsvoraussetzungen
2.1.1. Begünstigte Wirtschaftsgüter
2.1.2. Begünstigte Unternehmen
2.1.3. Betriebsgrößenmerkmale und maßgebender Zeitpunkt
2.1.4. Investitionszeitraum
2.1.5. Nutzungsvoraussetzungen
2.1.6. Nachweis der Investitionsabsicht
2.2. Rechtsfolgen
2.2.1. Bildung der Ansparrücklage bzw. Vornahme des Investitionsabzugsbetrags und Begünstigungsumfang
2.2.2. Sonderregelungen für Existenzgründer
2.2.3. Rechtsfolgen bei Tätigung der Investition
2.2.4. Rechtsfolgen bei Ausbleiben der geplanten Investition
2.2.4.1. Rechtsfolge nach altem Recht
2.2.4.2. Rechtsfolge nach neuem Recht
2.3. Sonderabschreibung nach § 7g EStG.
2.3.1. Voraussetzungen
2.3.2. Rechtsfolge und Berechnung

3. Steuerliche Gestaltungsmöglichkeiten nach der alten und neuen Regelung
3.1. Unternehmensprofil für praktisches Beispiel der Hausaufgabe
3.2. Fallbeispiel geplante und tatsächliche Anschaffungskosten stimmen überein
3.3. Fallbeispiel geplante Anschaffungskosten sind niedriger als tatsächliche Anschaffungskosten
3.4. Fallbeispiel geplante Anschaffungskosten sind höher als tatsächliche Anschaffungskosten

4. Persönliche Bewertung der Gesetzesänderung vor dem Hintergrund dieser Gestaltungsmöglichkeiten
4.1. Der Einfluss der Betriebsgrößenmerkmale auf die Gestaltungsmöglichkeiten
4.1.1. Einflussnahme auf die Höhe des Betriebsvermögens bei Bilanzierung
4.1.2. Das neue Gewinngrößenmerkmal nach § 7g Abs. 1 Nr. 2 c EStG
4.1.3. Einheitslösung bei Personengesellschaften
4.2. Gestaltung bei der Verteilung des Abschreibungsvolumens

5. Abschließende Bemerkung zum Teil 4 der Hausarbeit

Anhang

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einführung in das Thema der Hausarbeit

1.1. Einordnung der Vorschrift § 7g EStG in das System der steuerlichen Gewinnermittlungsvorschriften

Nach dem deutschen Ertragsteuerrecht wird bei der Einkommen-, Körperschaftund Gewerbesteuer der Gewinn eines Unternehmens zur Besteuerung herangezogen. Die in der Hausarbeit folgenden Ausführungen sind somit im Rahmen der Gewinneinkunftsarten, den Einkünften aus Gewerbebetrieb, aus selbständiger Arbeit und aus Landund Forstwirtschaft bedeutend für Einzelunternehmen, Personengesellschaften (steuerlichen sogenannten Mitunternehmerschaften) und Kapitalgesellschaften von Bedeutung. Die Vorschriften über die Bildung von Ansparrücklagen, Investitionsabzugsbeträgen und der Vornahme von Sonderabschreibungen nach § 7g EStG sind anwendbar in den zentralen, steuerlichen Gewinnermittlungsvorschriften nach §§ 4 Absatz 1 und 5 EStG i. V. m. § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG für den Betriebsvermögensvergleich und nach § 4 Abs. 3 S. 3 EStG für die vereinfachte Gewinnermittlung gem. § 4 Absatz 3 S. 1 EStG, der Ermittlung des Überschusses der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben

1.2. Sonderstellung der Vorschrift nach § 7g EStG im deutschen Besteuerungssystem

Dem Wesen der deutschen Ertragsbzw. Einkommensbesteuerung liegen u. a. zwei wichtige und einfache Grundregeln zugrunde:

1. Wirtschaftsgüter, die in ein Betriebsvermögen gelangen sind grundsätzlich mit Ihren Anschaffungs- oder Herstellungswerten, ggf. unter Beachtung von AfA-Vorschriften, anzusetzen. Sie dürfen nicht zu höheren Werten ausgewiesen werden (Anschaffungswertprinzip). Verlassen diese Wirtschaftsgüter das Betriebsvermögen, zum Beispiel durch Veräußerung, Entnahme oder Betriebsaufgabe, sind die Werte endgültig zu versteuern. Der Unterschiedsbetrag zwischen den ursprünglichen Anschaffungskosten oder den fortgeführten Anschaffungskosten ist dem Veräußerungserlös oder in Ermangelung eines solchen, zum Beispiel im Fall der Betriebsaufgabe dem gemeinen Wert (Verkehrswert), also einem dem Veräußerungspreis vergleichbarem Wert gegenüberzustellen. Vereinfacht wird per Saldo das „Geldmehr“ versteuert. Das deutsche Steuerrecht besteuert seit seinem Bestehen (!) - unabhängig von einer inflationären Geldwertentwicklung - entsprechend dem Nominalwertprinzip konsequent das „Geldmehr“!

2. Im Ertragssteuerrecht findet eine Abschnittsbesteuerung statt, Veranlagungszeitraum ist bei den o. g. Steuern stets das Kalenderjahr, vergl. zur Einkommensteuer § 2 Abs. 7 S. 1 und 2 EStG, zur Körperschaftsteuer §§ 8 Abs. 1 S. 1 KStG i. V. m. 2 Abs. 7 S.. 1 und 2 EStG und zur Gewerbesteuer §§ 7 S. 1 und 14 GewStG i. V. m. dem EStG und KStG

Hinsichtlich der Bildungsmöglichkeit einer Ansparrücklage bzw. eines Investitionsabzugsbetrags ist § 7g EStG an dieser Stelle vergleichbar mit den Ausnahmevorschriften des § 6b EStG, der Übertragung von stillen Reserven bei der Veräußerung und der R. 6.6 EStR zu § 6 EStG, Übertragung von stillen Reserven bei Ersatzbeschaffung. Während bei diesen Regelungen die Besteuerung aufgedeckter stiller Reserven in die Zukunft verlagert werden kann, erhält der Unternehmer durch die Bildung der Ansparrücklage bzw. durch die Investitionsrücklage im steuerlichen Festsetzungsverfahren ebenfalls einen „Steuerkredit“, in dem er Aufwand aus der Zukunft antizipiert und den Gewinn als Besteuerungsgrundlage sofort mindert

Die vorgenannten Besteuerungsgrundsätze, die seid Bestehen des deutschen Steuerrechts

„eisern“ und unverändert gelten, werden hier durchbrochen!

Weil § 7g EStG für mittelständische Unternehmen in allen Rechtsformen anwendbar ist (s. o.) und weil aufgrund der legalen Gewinnbzw. Aufwandsverlagerungsmöglichkeiten entsprechend Steuerzahlungen verschoben werden können, ist diese Vorschrift in der steuerlichen Praxis von großer Bedeutung

2. Gegenüberstellung der alten und neuen Regeln

2.1. Anspruchsvoraussetzungen

2.1.1. Begünstigte Wirtschaftsgüter

Nach § 7g Abs. 1 EStG a. F. sind neue bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens für die Bildung einer Ansparrücklage sowie für die Vornahme von Sonderabschreibungen begünstigt

Die neue Fassung des § 7g EStG weitet die Begünstigung aus, indem es nicht mehr die Neuartigkeit des Wirtschaftsgutes fordert und ebenfalls gebrauchte Wirtschaftsgüter fördert. Es muss sich nach § 7g Abs. 1 S. 1 EStG n. F. nur noch um ein bewegliches abnutzbares Wirtschaftsgut handeln

Beispiele für bewegliche Wirtschaftsgüter nach Altund Neuregelung:

Maschinen, Lkw, Bagger, EDV-Anlagen, Büroausstattung, Betriebsvorrichtungen (= Wirtschaftsgüter mit einer selbständigen von Gebäuden unabhängigen Funktion, wie zum Beispiel eine in einer Tischlereiwerkstatt fest installierten Absauganlage)

Eine Ausweitung der Begünstigung auf immaterielle abnutzbare Wirtschaftsgüter, wie zum Beispiel Computerprogramme, wurde nicht umgesetzt¹

2.1.2. Begünstigte Unternehmen

In der bis einschließlich Veranlagungszeitraum 2006 gültigen Fassung kann die Ansparrücklage und die Sonder-AfA nach § 7g EStG a. F. bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb, selbständiger Arbeit und Landund Forstwirtschaft in Anspruch genommen werden, die Tätigkeit selber kann dabei in der Rechtsform eines Einzelunternehmens, einer Personengesellschaft oder auch einer Kapitalgesellschaft ausgeübt werden. Sofern alle weiteren Voraussetzungen erfüllt sind, kann nach § 7g Abs. 3 Nr. 1 EStG a. F. das vorgenannte Regelwerk bei bilanzierenden und buchführungspflichtigen Unternehmen genauso angewendet werden wie auch bei Unternehmen, die den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln, vergl. § 7g Abs. 6 EStG a. F

Die vorgenannten Ausführungen gelten ebenfalls für den neuen Investitionsabzugsbetrag. Unter Beachtung der neuen Betriebsund Gewinngrößen sind bei allen drei Gewinneinkunftsarten bei Bilanzierenden wie auch Gewinnermittlern nach § 4 Abs. 3 EStG die neuen Regelungen zum Investitionsabzugsbetrag und zur Sonder-AfA anwendbar, siehe auch § 7g Abs. 1 Nr. 1 EStG n. F

Nach der alten Regelung kann eine Ansparrücklage bereits im Jahr vor der Betriebseröffnung in Anspruch genommen werden, wenn das Wirtschaftsgut, für das die Rücklage gebildet wird auch in diesem Jahr vor der Eröffnung verbindlich bestellt wurde.² Diese Regelung wird für den Investitionsabzugsbetrag sicherlich übernommen werden

2.1.3. Betriebsgrößenmerkmale und maßgebender Zeitpunkt

Wird bei den Einkünften aus Gewerbebetr]ieb nach § 15 Abs. 1 und 3 EStG oder aus selbständiger Arbeit § 18 EStG der Gewinn durch Bilanzierung nach §§ 4 Abs. 1 oder 5 EStG ermittelt kann eine Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 Nr. 2 i. V. m. Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EStG a. F. nur gebildet werden, wenn das Betriebsvermögen am Ende des Vorjahres höchstens 204.517,00 EUR beträgt

Werden Einkünfte aus Landund Forstwirtschaft erzielt, darf der Einheitswert des Betriebs im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsgutes nicht mehr als 122.710,00 EUR betragen, vergl, § 7g Abs. 3 Nr. 2 und Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG

Bei einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG gelten für alle Gewinneinkunftsarten keinerlei Grenzen für die Inanspruchnahme, vergl. hierzu § 7g Abs. 2 Nr. 1 und Abs. 6 i. V. m. Abs. 3 EStG a. F., die Größenmerkmale g e l t e n als erfüllt!

Für bilanzierende, gewerbliche oder selbständige Betriebe wurden die Grenzen beim Betriebsvermögen zur Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags auf 235.000,00 EUR aufgestockt, vergl. § 7g Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a EStG n. F

Betriebe der Landund Forstwirtschaft dürfen nach § 7g Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b EStG n. F. maximal einen Wirtschaftswert, § 46 BewG⁴, oder einen Ersatzwirtschaftswert in den neuen Bundesländern, § 125 BewG, von 125.000,00 EUR haben. In die vorgenannten Werte fließt jetzt nicht mehr der Wohnungswert ein, vergl. §§ 46, 125 Abs. 3 S. 1 BewG.4 Durch den Wegfall dieses - privaten - Wohnungswertes erfolgt eine Gleichbehandlung der landund forstwirtschaftlichen Werte mit den Betriebsvermögenswerten bei Selbständigen und Gewerbetreibenden.⁵ Die Grenzen wurden also auch hier aufgestockt

In allen 3 Gewinneinkunftsarten sind jetzt die Wertverhältnisse am Ende des laufenden Jahres maßgebend, in dem der Investitionsabzugsbetrag zum Abzug kommt und nicht mehr wie bei der Altregelung die Vorjahreswerte, s. a. § 7g Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG n. F

Neu ist bei nach § 4 Abs. 3 EStG den Gewinn ermittelnden Gewerbetreibenden, selbständig Tätigen und Landund Forstwirten, dass ein Investitionsabzugsbetrags nach § 7g Abs. 1 Nr. 1 Buchst. c EStG n. F. nur in Anspruch genommen werden kann, wenn der steuerliche Gewinn vor Berücksichtigung des Investitionsabzugsbetrags 100.000,00 EUR nicht überschreitet. Nach altem Recht konnten Gewinnermittler nach § 4 Abs. 3 EStG immer eine Ansparrücklage bilden. Durch die Einführung dieser Gewinngrenze erfolgt nun eine Gleichbehandlung der beiden Gewinnermittlungsarten3

Die Grenzen sind bei der neuen wie bei der alten Regelung – entsprechend dem gesetzlichen Wortlaut - betriebsbezogen zu sehen. Sie gelten auch bei Personengesellschaften, Sozietäten usw., vergl. auch § 7g Abs. 7 EStG n. F

2.1.4. Investitionszeitraum

Grundsätzlich muss der Steuerpflichtige nach § 7g Abs. 3 S. 2 EStG a. F. das begünstigte Wirtschaftsgut, für das eine Ansparrücklage gebildet wurde, innerhalb von zwei Jahren nach Ablauf des Wirtschaftsjahres, in dem die Rücklage gebildet wurde, anschaffen oder herstellen

Eine Ausnahme hiervon gilt nach § 7g Abs. 7 EStG a. F. für Existenzgründer. Für sie verlängert sich der o. g. Investitionsraum nach § 7g Abs. 7 S. 1 Nr. 1 EStG a. F. von 2 auf 5 Jahre. Ein

2.1.5. Nutzungsvoraussetzungen

Für die Bildung der Ansparrücklage gab es nach altem Recht keine weiteren Nutzungsvoraussetzungen. Die galten erst bei der Vornahme von Sonderabschreibungen für das begünstigte Wirtschaftsgut, vergl. § 7g Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a und b EStG a. F., das danach mindestens für 1 Kalenderjahr im inländischen Betrieb verbleiben musste und ausschließlich oder fast ausschließlich für den Betrieb genutzt werden musste

Nach neuem Recht ist diese Nutzungsvoraussetzung restriktiver gestaltet. Das begünstigte Wirtschaftsgut muss bereits für die Inanspruchnahme des Abzugsbetrags wie nach § 7 g Abs.

S. 2 Nr. 2 Buchst. b EStG n. F. mindestens bis zum Ende des Wirtschaftsjahres, das dem Jahr der Anschaffung oder Herstellung folgt in einer inländischen Betriebsstätte ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt werden. Dieser Regelungsinhalt gilt genauso, wenn Sonderabschreibungen nach § 7g EStG n. F. für dieses Wirtschaftsgut vorgenommen werden sollen, siehe hierzu § 7g Abs. 6 Nr. 2 EStG n. F

Bei Altwie auch der Neuregelung muss die geplante Investition im Zeitpunkt der Rücklagenbildung bzw. Vornahme des Investitionsabzugsbetrags noch durchführbar und objektiv möglich sein⁷. Es muss hierfür einen Finanzierungszusammenhang zwischen der Inanspruchnahme der Rücklage bzw. des Investitionsabzugsbetrags und der Investition geben.⁸ So ist im Zeitpunkt der Inanspruchnahme dieser Zusammenhang nicht mehr gegeben, wenn der Betrieb bereits veräußert oder aufgegeben worden ist

2.1.6. Nachweis der Investitionsabsicht

Die alte wie die neue Regelung stellen für die Inanspruchnahme der Förderungen Anforderungen an die Dokumentation der Investitionsabsicht:

§ 7g Abs. 3 S. 2 Nr. 3 EStG a. F. forderte, das die Rücklagenbewegung in der Buchführung verfolgt werden konnte.¹⁰ Das Wirtschaftsgut war auch schon bei der Altregelung in seiner Funktion und mit der Höhe seiner voraussichtlichen Anschaffungsoder Herstellungskosten zu konkretisieren, wobei sich dies konkret buchhalterisch im Jahresabschluss lösen lies

Die beiden letztgenannten Angaben sind nunmehr so wörtlich in § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 3 EStG n

F. aufgenommen worden und in den hiernach dem Finanzamt einzureichenden Unterlagen, § 60 EStDV, mit anzugeben. Bei einem so hinreichend dokumentierten und konkretisierten Einzelinvestitionsvorhaben kann im Investitionsjahr auch festgestellt werden, ob die vorgenommene Investition auch der entspricht, für die zur Finanzierung der Investitionsabzugsbetrag gebildet worden ist.¹² Die gesonderte Dokumentation fordert für jedes einzelne Wirtschaftsgut die getrennte Bezeichnung und Angabe der voraussichtlichen Anschaffungsoder Herstellungskosten¹³

2.2. Rechtsfolgen

2.2.1. Bildung der Ansparrücklage bzw. Vornahme des Investitionsabzugsbetrags und Begünstigungsumfang

Bei Vorliegen aller Voraussetzungen kann nach § 7g Abs. 3 S. 1 EStG a. F. eine Rücklage in Form einer Ansparabschreibung für die zukünftige Anschaffung oder Herstellung von Wirtschaftsgütern gebildet werden. Diese Rücklage mindert dabei den Gewinn in der Gewinnermittlung und darf nach § 7g Abs. 3 S. 2 EStG a. F. 40 v. H. der voraussichtlichen Anschaffungsoder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsgutes nicht überschreiten

Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG wird die Bildung der Rücklage technisch in der Gewinnermittlung durch eine Betriebsausgabe (Abzug) dargestellt, vergl. § 7g Abs. 6 EStG a. F

Die Rücklagenbildung selber muss dem Wirtschaftsjahr der tatsächlichen Anschaffung oder Herstellung zwingend vorausgehen. Im Jahr der Anschaffung oder Herstellung kann diese nicht mehr gebildet werden.¹⁴ Gleiches gilt für die Vornahme von Sonderabschreibungen nach § 7g Abs. 1 EStG a. F., gem. § 7g Abs. 2 Nr. 3 EStG a. F. ist das Bestehen einer vorher gebildeten Rücklage zwingend erforderlich, muss sie mindestens 1,00 EUR betragen. Nach § 7g Abs. 3 S. 4 EStG darf die Summe der Rücklagen je Betrieb maximal 154.000,00 EUR sein. Rechnerisch ist bei einem Investitionsvolumen in Höhe von 385.000,00 EUR die maximale Rücklagenhöhe erreicht.

[...]

¹ Vgl. Cazzonelli, D. / Oslok, A. (2004), S.

² Vgl. BFH-Urteil v. 25.4.2002 – IV R 30/00 , BStBl. 2004 Teil II, S. 182 und BMF-Schreiben v. 25.2.2004 – IV A 6, S 2183b – 1/04,BStBl Teil I, S.

³ Vgl. Schoor, StuB (2007), S. 301 ff

⁴ Höreth, U. /Stelzer, M. (2007), S. 57; Änderung des Gesetzes insoweit wegen der Stellungnahme des Finanzausschusses des deutschen Bundestages

⁵ Vgl. BR-Drucks. 220/1/07, Stellungnahme des Bundesrates v. 11.5.2007, in der Begründung zur Änderung des Artikel 1 Nr. 11 Unternehmenssteuerreformgesetz

⁶ Vgl. Höreth, U. /Stelzer, B. (2007), S. 58, Rz.

Existenzgründer im Sinne der Vorschrift liegt in den der § 7g Abs. 7 S. 2 Nr. 1 bis 3 EStG a. F. genannten Fälle vor, wenn u. a. innerhalb der letzten 5 Jahre vor dem Wirtschaftsjahr der Betriebseröffnung keine Gewinneinkünfte nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG erzielt wurden

§ 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 2 Buchst. a EStG n. F. erhöht den Investitionszeitraum ab 2007 auf 3 Jahre. Das Wirtschaftsgut muss in den dem Abzugsjahr des Investitionsabzugsbetrags folgenden drei Wirtschaftsjahren angeschafft oder hergestellt werden

⁷ Vgl. BFH-Urteil v. 12. 12. 2001 - XI R 13/00, BStBl 2002 Teil II, S.

⁸ Vgl. BFH-Urteil v. 14. 08. 2001 - XI R 18/01, BStBl 2004 Teil II, S. 181 und Romswinkel, M. (2006), S.

⁹ Vgl. Kulosa, E. (2007), S. 732, Rz. 38 zu § 7g EStG,

¹⁰ In der Praxis ist hierfür jede Ansparrücklage je Wirtschaftsgut einzeln mit genauer Angabe im Buchungstext einzubuchen

¹¹ Vgl. BFH-Urteil v. 12.12.2001 - XI R 13/00, BStBl 2002 Teil II, S. 385. In der Praxis musste hierfür in einer Anlage zum Jahresabschluss und zur Steuererklärung entsprechend § 60 Abs. 2 EStDV erläutert werden

¹² Vgl. Höreth, U. /Stelzer, B. (2007), S. 62, Rz.

¹³ Gesetzesentwurf der Bundesregierung v. 14.3.2007, BR-Drucks. 220/

¹⁴ BdF, Az. IV A 6 – S 2183b – 1/04, „Zweifelsfragen zu Ansparabschreibungen nach § 7g Abs. 3 ff. EStG“, S. 3, Rz.