Berücksichtigung von innerbetrieblichen Leistungen in der Voll- und Teilkostenrechnung

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Einleitung

2. Begriffliche Grundlagen
2.1 Abgrenzung innerbetrieblicher Leistungen
2.2 Unterschiede zwischen Voll- und Teilkostenrechnung

3. Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung
3.1 Problematik der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung und Verfahrensübersicht
3.2 Nicht-exakte Verfahren
3.2.1 Ohne Berücksichtigung der Hilfskostenstellen
3.2.2 Mit Berücksichtigung der Hilfskostenstellen
3.2 Exakte Verfahren

4. Besonderheiten bei der Berücksichtigung von innerbetrieblichen Leistungen in der Teilkostenrechnung
4.1 Berücksichtigung von variablen Kosten
4.2 Fixkostenberücksichtigung

5. Zusammenfassung

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

Die Kosten- und Leistungsrechnung dient als Instrument zur mengen- und wertmäßigen Erfassung des Verzehrs von Produktionsfaktoren und der Leistungserstellung.^[1] Eine korrekte Kalkulation ist für ein marktwirtschaftlich orientiertes Unternehmen unerlässlich. Nach dem Verursacherprinzip versucht man mit Hilfe der gewonnenen Informationen die Kosten möglichst genau den Kostenträgern zuzurechnen, wodurch eine Erfolgsermittlung einzelner Produkte oder des gesamten Sortiments sowie eine Rentabilitätskontrolle gewährleistet werden und letztendlich eine Entscheidung auf der Basis dieser Daten getroffen werden kann.^[2]

Dafür ist zunächst erforderlich, dass die Kosten- und Leistungsrechnung innerhalb der Kostenartenrechnung ermittelt, welche Produktionsfaktoren in der betrachteten Periode verbraucht bzw. in Anspruch genommen wurden, um dann im Rahmen der Kostenstellenrechnung Auskunft darüber geben zu können, wo und in welcher Höhe innerhalb des Betriebes den Endprodukten nicht zurechenbare Kosten entstanden sind. Die in der Kostenartenrechnung ermittelten Kosten können aber nur unter der Berücksichtigung, dass Kostenstellen sowohl Leistungen für den Absatzmarkt erbringen, als auch solche, die wieder im Betriebsprozess eingesetzt werden, diesen sinnvoll zugerechnet werden. Anschließend ist durch die Kostenträgerrechnung eine Verteilung der angefallenen Kosten auf die einzelnen Leistungen möglich.^[3]

Über die Art und Weise der Verrechnung der in der Kostenartenrechnung erfassten innerbetrieblichen Leistungen (IL) muss eine Entscheidung getroffen werden. Diesbezüglich wurden unterschiedliche Verfahren und Methoden entwickelt, die sich in verschiedenen Punkten, wie z.B. der Handhabung, der Genauigkeit ihrer Ergebnisse und dem zu ihrer Durchführung nötigen Arbeitsaufwand, voneinander unterscheiden. Außer Unterschieden zwischen den Verfahren sind es auch eine Menge Besonderheiten bei der Berücksichtigung innerbetrieblichen Leistungen in der Voll- und Teilkostenrechnung zu beachten.

2. Begriffliche Grundlagen

2.1 Abgrenzung innerbetrieblicher Leistungen

Ein Betrieb erstellt in aller Regel neben seinen marktorientierten Leistungen, sog. Markt- oder Absatzleistungen, auch Leistungen, die innerhalb des Betriebes wieder verbraucht werden. Diese werden in der Literatur „innerbetriebliche Leistungen“ genannt, wobei es sich sowohl um materielle als auch immaterielle Leistungen handeln kann.^[4]

Der Begriff der derivativen Produktionsfaktoren wird von einigen Autoren mit den IL gleichgesetzt, wohingegen Produktionsfaktoren, die vom Beschaffungsmarkt bezogen und unverändert in die Produktion eingehen als originäre Produktionsfaktoren bezeichnet werden. Die Primärkosten einer Unternehmung bzw. einer Kostenstelle, welche im Rahmen der primären Grundrechnung erfasst werden, entsprechen somit dem bewerteten Verzehr originärer Produktionsfaktoren, die Sekundärkosten dem mit Hilfe von Verrechnungspreisen bewerteten Verzehr der derivativen Produktionsfaktoren. Die sekundären Kosten gehen in die sekundäre Grundrechnung ein, in der dann die innerbetriebliche Leistungsverrechnung erfolgt.^[5] Vor allem die Hilfskostenstellen, auch Vorkosten- oder Nebenkostenstellen genannt, sind es, die IL erstellen. Aber auch Hauptkostenstellen erbringen unter Umständen Leistungen für andere Kostenstellen, insbesondere dann, wenn es zum Eigenverbrauch kommt.^[6]

Im Allgemeinen lassen sich innerbetriebliche Leistungen in aktivierbare und nicht aktivierbare einteilen. Können IL über mehrere Rechnungsperioden hinweg genutzt werden, so handelt es sich um aktivierbare Leistungen, z.B. Gebäude, Anlagen und Werkzeuge. Diese Eigenleistungen werden wie Außenaufträge als Kostenträger kalkuliert und in der Bilanz zu Herstellkosten aktiviert, wodurch die leistenden Kostenstellen entlastet werden. Die durch die Nutzung dieser Leistungen entstehenden Kosten in den Folgeperioden gehen dann in die Kostenrechnung der entsprechenden Periode ein.^[7] Viele IL sind aber nicht aktivierungsfähig, weil sie in der Rechnungsperiode, in der sie erstellt werden, auch verbraucht werden. Sie müssen dann in der Periode ihrer Entstehung als Kosten verrechnet werden, was als innerbetriebliche Leistungsverrechnung bezeichnet wird. Dabei treten allerdings Schwierigkeiten auf, weil die Anzahl zu belastenden Kostenstellen schwankt und der Leistungsaustausch regelmäßig oder auch unregelmäßig erfolgen kann.^[8]

Ziel der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung ist eine Entlastung der leistenden Kostenstelle von den Kosten, die andere Kostenstellen oder Kostenträger durch die Inanspruchnahme dieser Leistungen verursacht haben und die folglich mit diesen Kosten belastet werden müssen.^[9]

In der Praxis sind unterschiedliche Formen der Leistungsverflechtung innerhalb eines Unternehmens anzutreffen. Diese sind in Abbildung 1 schematisch dargestellt.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: Grundtypen innerbetrieblicher Leistungsverrechnung

Quelle: Hummel, S./ Männel, W. (1986), S. 212

Typ I kennzeichnet einen einstufigen, einseitigen nur in eine Richtung fließenden Leistungsstrom von einer Kostenstelle zu einer anderen.

Typ II unterscheidet sich vom Typ I dadurch, dass Leistungen nicht nur an eine, sondern an mehrere Kostenstellen abgegeben werden.

Typ III ist ebenfalls dadurch charakterisiert, dass der Leistungsstrom nur in eine Richtung fließt. Allerdings erstreckt er sich über mehrere aufeinander folgende Stufen der Leistungserstellung und fächert sich dabei immer mehr auf.

Typ IV beschreibt zwei miteinander wechselseitig verflochtene Kostenstellen.^[10]

Die dargestellte Vielfalt der Leistungsverflechtungen führt dazu, dass an die Art und Methoden der Verrechnung IL auch unterschiedliche Anforderungen gestellt werden. So ist die Berücksichtigung einer wechselseitigen Leistungsverflechtung, wie sie dem Typ IV entspricht, nur durch eine simultane (gleichzeitige) Leistungsverrechnung und damit nur mit Hilfe eines simultanen Verfahrens wie z.B. dem Gleichungsverfahren möglich. Einseitige Leistungsbeziehungen erfassen dagegen auch die sukzessiven Verfahren, welche die Kostenstellen nacheinander abrechnen.^[11]

Die Berücksichtigung innerbetrieblicher Leistungserstellung im Rahmen der Kostenrechnung ist erforderlich, um neben dem eingangs schon erwähnten Zweck der sinnvollen Kostenerfassung in den Kostenstellen auch eine Ermittlung korrekter Kalkulationssätze sowie einen Wirtschaftlichkeitsvergleich für die Grundsatzentscheidung „Eigenfertigung oder Fremdbezug“ zu ermöglichen.^[12]

2.2 Unterschiede zwischen Voll- und Teilkostenrechnung

Um eine Entscheidung über das anzusetzende Kostenrechnungssystem zu treffen sollen alle Vor- und Nachteile einzelne Systeme verglichen werden. In verschiedenen Situationen liefern Teil- und Vollkostenrechnungen auch unterschiedlich genaue Daten.

Die Vollkostenrechnung erfasst alle Kostenarten periodengerecht und weist sie den einzelnen Kostenträgern zu. Als Ergebnis werden den Leistungen ihre vollen Kosten gegenübergestellt. In der Teilkostenrechnung werden von den Leistungen nur direkt zurechenbare Kosten abgezogen. Durch diese Vorgehensweise bekamen die Ergebnisse der Vollkostenrechnung Name – Nettoergebnis, und der Teilkostenrechnung – Bruttoergebnis.^[13]

Für die Zwecke der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung auf der Basis der Vollkostenrechnung, die mit der Hilfe des BAB durchgeführt wird, wurden sämtliche fixen und variablen Kosten (allen Kosten) verrechnet. Es wird keine Trennung in fixe und variable Kostenkomponenten vorgenommen. Das zieht eine Reihe von Problemen nach sich. Als erstes ist es sehr schwer in der Vollkostenrechnung einzelne Kosten pro Leistungseinheit zu bestimmen um eine Antwort auf die Frage „Was kostet die Leistungseinheit?“ zu geben.^[14] Als zweites wird die Abhängigkeit der Gemeinkosten von der Beschäftigung nicht untersucht. Zum Teil verhalten sich die Gemeinkosten bei Beschäftigungsänderungen fix, zum Teil variabel. Die Verteilung der fixen kosten auf die Kostenstellen führt bei Beschäftigungsänderungen zu nicht verursachungsgerechten Kostenbelastungen. Das alles kann in Folge zur falschen unternehmerischen Entscheidungen führen.

Teilkostenrechnungssysteme zeichnen sich im Gegensatz zu den Vollkostenrechnung dadurch aus, dass zwischen den Kostenkategorien fixe und variable Kosten unterschieden werden und im BAB eine Trennung in fixe und variable Kosten erfolgt. Dabei werden aber nur die Einzelkosten oder aber nur die variablen Kosten den Kostenträgern zugerechnet.^[15] Die fixen Kosten werden auf anderem Wege in das Betriebsergebnis übernommen. Diese Aufteilung der Gesamtkosten in fixe und variable Kosten wird durch die Einflussgröße „Beschäftigung“ verursacht. Wie diese Kostenkategorien in der Teilkostenrechnung berücksichtigt werden wird in Punkten 4.1 und 4.2 dieser Arbeit beschrieben.

[...]

^[1] vgl. Hummel, S./ Männel, W. (1990), S. 7f.

^[2] vgl. Wöhe, G./ Döring, U. (1996), S. 1277

^[3] vgl. Zimmermann, G. (1998), S. 27, 67

^[4] vgl. Haberstock, L./ Breithecker, V. (1998), S. 141

^[5] vgl. Schweitzer, M./ Küpper, H.-U. (1991), S. 169

^[6] vgl. Coenenberg , A. (1993), S. 81

^[7] vgl. Hummel, S./ Männel, W. (1990), S. 193

^[8] vgl. Olfert, K. (1999), Kostenrechnung, S. 165

^[9] vgl. Schoenfeld, H./ Möller, H.-P. (1995), S. 140

^[10] vgl. Hummel, S./ Männel, W. (1990), S. 211-213

^[11] vgl. Coenenberg, A.-G. (1993), S. 81

^[12] vgl. Haberstock, L./ Breithecker, V. (1998), S. 142

^[13] vgl. Hummel, S./Männel, W. (1986), S. 45

^[14] vgl. Hummel, S./Männel, W. (1986), S. 47

^[15] vgl. Zimmerman, G. (1998), S. 134