Bilanzierung und Bewertung von Forderungen nach IFRS

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

1 Einleitung

2 Überblick
2.1 Definition von Forderungen
2.2 Einordnung von Forderungen nach IFRS

3 Bilanzierung von Forderungen
3.1 Überblick
3.2 Ansatz

4 Bewertung von Forderungen
4.1 Überblick
4.2 Erstbewertung
4.3 Folgebewertung
4.4 Wertberichtigungen
4.5 Fremdwährungsforderungen
4.6 Factoring

5 Ausweis von Forderungen

6 Unterschiede zu HGB

7 Zusammenfassung

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1:Ablauf des Wertminderungstests

Abbildung 2:Unterschiede in der bilanziellen Behandlung von ausgewählten Bilanzposten

1 Einleitung

„Accounting is often referred to as the language of business.“^[1] Mit dieser Aussage wird die wichtige Funktion der Rechnungslegung in der Wirtschaftswelt zum Ausdruck gebracht. Die Rechnungslegung dient als einheitliches Kommunikationsmittel zwischen den Akteuren auf dem Markt. Im Zuge der zunehmenden Internationalisierung heißt die gemeinsame Sprache der Wirtschaft: Rechnungslegung nach den International Financial Reporting Standards (IFRS). Um als Wirtschaftssubjekt „mitsprechen“ und die Informationen in einem Jahresabschluss korrekt beurteilen und interpretieren zu können, besteht die Notwendigkeit diese Sprache zu verstehen.

In dieser Seminararbeit wird die Bilanzierung und Bewertung nach IFRS hinsichtlich des Abschlusspostens Forderungen näher gebracht. Es erfolgt zunächst ein Überblick über ausgewählte Forderungstypen. Danach wird auf die Bilanzierung und Bewertung sowie auf den Ausweis von Forderungen eingegangen. Ein Vergleich zu den handelsrechtlichen Vorschriften bildet den Abschluss.

In dieser Arbeit wird die EG-Verordnung Nr. 1126/2008 der Kommission vom 3.November2008 zur Übernahme bestimmter internationaler Rechnungslegungsstandards gemäß der EG-Verordnung Nr. 1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates zugrunde gelegt.

2 Überblick

2.1 Definition von Forderungen

Eine Forderung ist nach §241BGB das Recht, von einem Schuldner aufgrund eines Schuldverhältnisses eine Leistung zu fordern. Sie bezeichnet wirtschaftlich einen Anspruch eines Unternehmens auf Zahlungen, der noch nicht liquiditätswirksam ist.^[2] Eine bedeutende Form der Forderungen sind Forderungen aus Lieferungen und Leistungen (aLuL), die aus der Erbringung einer Leistung gegenüber Dritten im Rahmen der gewöhnlichen unternehmerischen Geschäftstätigkeit durch Zielverkauf resultieren.^[3]

2.2 Einordnung von Forderungen nach IFRS

Für Forderungen gibt es keinen eigenen Standard.^[4] Daher ist eine Einordnung nach IFRS vorzunehmen, da sie hinsichtlich Bilanzierung und Bewertung unterschiedlich behandelt werden.^[5] Forderungen werden danach differenziert, ob sie aufgrund vertraglicher oder nicht-vertraglicher Basis entstehen. Nach IAS32.13 bezeichnet der Begriff „Vertrag“ und „vertraglich“ eine Vereinbarung zwischen mindestens zwei Vertragsparteien, die zu wirtschaftlichen Folgen führt.

Forderungen, die auf einem Vertrag basieren, stellen Finanzinstrumente dar und sind durch IAS32 (Darstellung), IAS39 (Ansatz und Bewertung) und IFRS7 (Anhangsangaben) geregelt.^[6] In diesem Fall handelt es sich um finanzielle Vermögenswerte, die dem Inhaber das vertragliche Recht einräumen, von einem anderen Unternehmen zu einem künftigen Zeitpunkt flüssige Mittel oder andere Vermögenswerte zu erhalten (IAS32.11(c)ii i.V.m..AG4(a)). Unter diesen Forderungen fallen Forderungen aLuL, sog. trade receivables, sowie sonstige vertragliche Forderungen (other receivables), beispielsweise aus einem Darlehen oder Wechsel.^[7]

Ebenso basieren kundenspezifische Fertigungsaufträge, deren Beginn und Beendigung in unterschiedliche Perioden fallen, auf Verträgen. Sie werden nach IAS11 bilanziert und bewertet.

Forderungen, die nicht auf einer vertraglichen Vereinbarung basieren, sondern gesetzlich begründet sind, stellen keine finanziellen Vermögenswerte dar (IAS32.AG12) und sind nach den entsprechenden Standards zu behandeln. Beispiele hierfür sind Steuerforderungen (IAS12) und Zuwendungen der öffentlichen Hand für den Erwerb von Vermögenswerten (IAS20).

Im Folgenden wird in dieser Seminararbeit ein Überblick über eine Auswahl von Forderungstypen hinsichtlich ihrer Bilanzierung und Bewertung nach IFRS gegeben: Forderungen aLuL, Forderungen aus Fertigungsaufträgen, Steuerforderungen sowie Zuwendungen der öffentlichen Hand, die in dieser Reihenfolge in den jeweiligen Kapiteln behandelt werden.

3 Bilanzierung von Forderungen

3.1 Überblick

In diesem Kapitel wird die Frage behandelt, ob ein Vermögenswert in die Bilanz aufgenommen wird (Bilanzierung dem Grunde nach). In den Standards bzw. im Rahmenkonzept wird speziell auf die Voraussetzungen des Ansatzes eingegangen.

3.2 Ansatz

Nach IAS39.14 i.V.m. .AG35(a) sind Finanzinstrumente erstmals anzusetzen, wenn ein Unternehmen rechtsgültiger Partner eines Vertrags wird und infolgedessen das Recht auf Empfang flüssiger Mittel hat (Handelstag). Forderungen aLuL, die aufgrund einer festen Kaufverpflichtung resultieren, werden nach IAS39.AG35(b) und entsprechend den Realisationsvorschriften nach IAS18 erst erfasst, wenn mindestens eine Vertragspartei den Vertrag erfüllt hat.^[8] D.h. der Tag der Leistungserbringung ist maßgeblich für den Ansatz einer Forderung (Erfüllungstag).^[9]

Da es im IAS11 für Fertigungsaufträge und im IAS12 für Steuerforderungen keine spezielle Regelung zum Ansatz gibt, gelten die allgemeinen Grundsätze des Rahmenkonzepts nach F.89, wonach ein Vermögenswert in der Bilanz erfasst wird, wenn es wahrscheinlich ist, dass ein zukünftiger wirtschaftlicher Nutzen zufließen wird und wenn sich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder ein anderer Wert verlässlich bestimmen lassen.

Zuwendungen der öffentlichen Hand gem. IAS20.3 sind zu erfassen, wenn sicher feststeht, dass das Unternehmen die mit der Gewährung der Zuwendung verbundenen Bedingungen erfüllen wird und die Zuwendungen tatsächlich gewährt werden (IAS20.7).^[10]

4 Bewertung von Forderungen

4.1 Überblick

Nachfolgend wird der Frage nachgegangen, mit welchem Betrag ein Vermögenswert in die Bilanz aufzunehmen ist (Bilanzierung der Höhe nach). Es wird nach der Bewertung zum Erstzeitpunkt, in den Folgejahren sowie in besonderen Situationen differenziert.

4.2 Erstbewertung

Zum Entstehungszeitpunkt sind Forderungen aLuL gem. IAS39.43 mit dem beizulegenden Zeitwert (Fair Value) zuzüglich Transaktionskosten zu bewerten. Definiert wird der beizulegende Zeitwert als Betrag, zu dem zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern ein Vermögenswert getauscht oder eine Schuld beglichen werden könnte (IAS39.9). Nach IAS39.AG64 entspricht dieser Wert dem Fair Value der hingegebenen Leistung, der regelmäßig mit den handelsrechtlichen Anschaffungskosten nach §255Abs.1HGB gleichgesetzt wird.^[11]

Der Ansatz von Fertigungsaufträgen erfolgt nach dem Grad der Fertigstellung (sog. percentage-of-completion-Methode), in der die angefallenen Auftragskosten den Auftragserlösen zugeordnet werden (IAS11.25). Die Teilgewinnrealisierung entsprechend dem Leistungsfortschritt ist an die verlässliche Bestimmbarkeit der Auftragserlöse und –kosten sowie des Fertigstellungsgrads geknüpft.^[12] Wird die Voraussetzung der verlässlichen Ermittlung nicht erfüllt, sind die Erlöse nach IAS11.32 in gleicher Höhe wie die angefallenen Kosten zu erfassen (sog. zero-profit-margin-Methode).

[...]

^[1] Vgl. Mueller, G. / Gernon, H. / Meek, G. (1987), zit. nach Peschke, L. (2004), S. 1.

^[2] Vgl. http://boersenlexikon.faz.net/forderu.htm, Zugriff am 10.05.2009.

^[3] Vgl. Petermann, H. in Winkeljohann, N. (2004), S. 128 und Buchholz, R. (2007), S. 91.

^[4] Vgl. Hoffmann, W.-D. / Lüdenbach, N. in Haufe IFRS-Kommentar §19.

^[5] Vgl. Wengel, T. (2007), S. 76.

^[6] Vgl. Hirschböck, G. / Kerschbaumer, H. /Schurbohm, A. (2007), S. 71.

^[7] Vgl. Wengel, T. (2007), S. 76.

^[8] Vgl. Grünberger, D. (2008), S. 160 und Kehm, P. / Lüdenbach, N. in Haufe IFRS-Kommentar §28 Rz.54.

^[9] Vgl. Petermann, H. in Winkeljohann, N. (2004), S. 129.

^[10] Vgl. Hayn, S. / Waldersee, G. (2008), S. 85.

^[11] Vgl. Wolz, M. (2005), S. 169 und Kehm, P. / Lüdenbach, N. in Haufe IFRS-Kommentar §28 Rz. 102.

^[12] Vgl. Grünberger, D. (2008), S. 105 f.