Die Bilanzierung von Akquisitionskosten in der Telekommunikationsbranche nach deutschem Steuerrecht und IFRS

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Problemstellung

2. Akquisitionskosten in der Telekommunikationsbranche

3. Bilanzierung von Akquisitionskosten nach deutschem Steuerrecht
3.1. Rechtliche Einordnung der Vergabe von Mobilfunktelefonvergünstigungen
3.2 Bilanzielle Behandlung von Mobilfunktelefonvergünstigungen
3.2.1. Grundlage der Bilanzierung nach deutschem Steuerrecht
3.2.2. Bilanzierung als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten
3.2.3. Bilanzierung als sofortiger Aufwand

4. Bilanzierung von Akquisitionskosten nach IFRS
4.1. Bilanzielles Wesen von Akquisitionskosten
4.2. Möglichkeiten der bilanziellen Behandlung
4.2.1. Ansatz als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten oder Bilanzierungshilfe
4.2.2. Ansatz als Finanzinstrument
4.2.3. Ansatz als immaterieller Vermögenswert
4.3. Konsequenzen im Falle der Nicht-Aktivierung

5. Thesenförmige Zusammenfassung

Anhang

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

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1. Problemstellung

Bedingt durch ein erhebliches Wachstum im Bereich des Telekommunikationsmarktes in den letzten Jahren und damit verbundenem steigendem Wettbewerbsdruck gewann die Kundenakquisition immer mehr an Bedeutung. Mit der zunehmenden Bedeutung der daraus resultierenden Kundengewinnungskosten im Bereich der Telekommunikationsbranche ergibt sich die Frage nach der korrekten Bilanzierung.

Dabei gilt es zu klären was alles unter den Begriff Kundengewinnungskosten fällt und wie diese als “Subscriber Acquisition Costs“ (SAC) bezeichneten Kosten bilanziell zu behandeln sind.^[1] Hierbei werden die Kundengewinnungskosten in ihre verschiedenen Bestandteile zerlegt und deren Behandlung gewürdigt. In der nachfolgenden Analyse wird speziell die bilanzielle Behandlung von „Handysubventionen“, die verbilligte Abgabe von Mobilfunkgeräten unter gleichzeitigem Abschluss eines Mobilfunkdienstleistungsvertrages (MFDLV), auf Seiten des Anbieters betrachtet.^[2]

Besonderen Wert wird hierbei auf die Sichtweisen der IFRS und des deutschen Steuerrechts gelegt. Es gilt vor allem zu klären, ob die SAC Aufwand der Periode darstellen oder aktiviert und über einen bestimmten Zeitraum abgeschrieben werden müssen.^[3] Ein weiterer wichtiger Aspekt in diesem Zusammenhang, ist die Frage wie die beiden beim MFDLV geschlossenen Verträge zu bewerten sind. In Betracht kommt die Zerlegung der Verträge in Teilgeschäfte oder die Behandlung als ein Vermögenswert. Die in der Literatur ebenfalls behandelte Auffassung nach HGB wird nicht näher betrachtet.

Aus steuerrechtlicher Sicht gilt es vordergründlich die bilanziellen Behandlungsmöglichkeiten als Aufwand oder Rechnungsabgrenzungsposten zu untersuchen.

Nach internatonalen Rechnungslegungsvorschriften ist primär die Möglichkeit der Aktivierung der SAC als immaterieller Vermögenswert nach IAS 38 oder die Behandlung als sofortiger Aufwand zu diskutieren.

2. Akquisitionskosten in der Telekommunikationsbranche

Um die bilanzielle Behandlung von Akquisitionskosten genauer untersuchen zu können muss zuerst deren Begriff genauer analysiert werden. Sie werden als Kosten definiert, die entstehen um beim Kunden einen Kaufabschluss zu erzielen, sprich ihn anzusprechen, zu informieren und zum Kauf zu bewegen.^[4]

In der Telekommunikationsbranche wird bei Maßnahmen zur Gewinnung neuer Kunden von Subscriber Acquisition Costs gesprochen. „Musterbeispiel ist die Abgabe eines verbilligten oder unentgeltlichen Mobiltelefons gegen Abschluss eines zweijährigen Nutzungsvertrages mit dem Mobiltelefonanbieter(...)“.^[5] Die hier entstandene Differenz zwischen dem Kaufpreis des Betreibers und dem vom Vertragskunden bezahlten Verkaufspreis wird als Handysubvention bezeichnet. Schließt der Kunde einen MFDLV mit dem Betreiber ab, erhält er ein subventioniertes Handy, verpflichtet sich aber gleichzeitig zur Zahlung eines monatlichen Grundpreises, sowie variabler Preise für die monatlich geführten Gespräche.^[6] Der Abschluss eines MFDLV kann direkt über den Betreiber erfolgen oder über einen weiteren Vertriebskanal in Form von Händlern. Diese erhalten bei Vermittlung eines MFDLV eine Vermittlungsprovision vom Betreiber, welche einen weiteren Bestandteil der SAC darstellt.^[7] Betreiber lassen sich in Mobilfunkunternehmen und Mobilfunk Service Provider (z.B. Debitel, Talkline) untergliedern. Die Mobilfunk Service Provider schließen mit einem Mobilfunkunternehmen Providerverträge, mit denen Sie Gesprächskapazität vergünstigt einkaufen und diese zu eigenen Konditionen an ihre Kunden verkaufen.^[8]

Zusammenfassend können Mobilfunk Service Provider, Händler und Netzbetreiber bzw. Mobilfunkunternehmen als Angebot bezeichnet werden.^[9] Die bilanzielle Behandlung der gewährten Vergünstigungen erfolgt bei den Mobilfunk Service Providern analog zur Behandlung bei Mobilfunkunternehmen, da die Finanzverwaltung Telekommunikationsunternehmen und Service Provider als Mobilfunkunternehmen bezeichnet und somit gleichsetzt.^[10]

Neben der bereits erwähnten Subventionierung von Handys in Kombination mit dem Abschluss eines MFDLV und der verbundenen Akquisition eines Vertragskunden erfolgen Handysubventionen noch in einer weiteren Form, dem Prepaid-Kunden-Geschäft. Hier werden Handys in Verbindung mit einer Sim-Lock-Card verkauft, welche sicherstellt, dass das Handy für eine Dauer von 2 Jahren nur beim abgebenden Betreiber genutzt werden kann. Die Bezahlung der Gesprächseinheiten erfolgt auf Guthabenbasis.^[11]

Abweichend vom bereits dargestellten Abschluss eines MFDLV und gleichzeitigem Handyerwerb, kann alternativ der MFDLV auch bei Vorhandensein eines Handys geschlossen werden. Hier erfolgt die Subventionierung in Form von Erlass der Grundgebühr, Gewährung von Gesprächsguthaben oder einer Gutschrift.^[12]

Weitere Formen der Akquisitionskosten im Bereich der Telekommunikationsunternehmen findet man bei Internetunternehmen. Auch hier werden Leistungen im Rahmen der Kundengewinnung unentgeltlich oder nicht kostendeckend gewährt, die bei bloßer Betrachtung ein Verlustgeschäft darstellen. Dieses wird erst durch Abschluss eines Vertragsverhältnisses kompensiert, welches dem Internetunternehmen zukünftige Zahlungen durch Bereitstellung eines Internetzugangs garantiert.^[13]

Bei der Kundengewinnung wird zwischen direkten und indirekten SAC-Leistungen unterschieden. Direkte SAC-Leistungen bestehen u.a. in unentgeltlichen Einrichtungskosten, Leistungsgutscheinen oder Vertriebsprämien für Kooperationspartner. Indirekte SAC wie Marketing- und sonstige Vertriebskosten sind nicht direkt der Kundengewinnung zuzurechnen und stellen eher Kosten allgemeiner Natur dar.^[14]

Ebenfalls im Bereich von Telekommunikationsanbietern im Stadtnetz, so genannten City Carriern, stellen SAC zunehmend eine ergebnisbeeinflussende Größe dar. Diese setzten sich hier zum größten Teil aus Installationskosten, externen Vertriebskosten und kostenloser Hardware zusammen.^[15]

3. Bilanzierung von Akquisitionskosten nach deutschem Steuerrecht 3.1. Rechtliche Einordnung der Vergabe von Mobilfunktelefonvergünstigungen

Basierend auf dem Beispiel der „Handysubventionen“ soll nun die steuerbilanzielle Behandlung von Akquisitionskosten untersucht werden. Dazu muss der Erwerb eines Handys bei gleichzeitigem Abschluss eines MFDLV in seine rechtlichen Komponenten zerlegt werden. Die zivilrechtliche Einordnung ist zwar für die steuerbilanzielle Behandlung nicht entscheidend, da bilanziell insbesondere das wirtschaftlich Gewollte interessiert. Allerdings ist die zivilrechtliche Behandlung ein Tatbestandsmerkmal für den Ansatz bestimmter Bilanzposten, sowie zur Bestimmung des Realisationszeitpunktes. Weiterhin fällt die Vergabe von „Handysubventionen“ unter die Vorschriften des Wettbewerbsrechts. Bei Verstößen gegen das Wettbewerbsrecht kann es zu Rechtsfolgen kommen, die auch bilanzielle Konsequenzen nach sich ziehen.^[16]

[...]

^[1] Vgl. Nebe, Andreas/Elprana, Kai: Bilanzierung von Subscriber Acquisition Costs im IFRS-Abschluss von Internetunternehmen, in: KoR, 7-8. Jg. (2006), S. 477-487, hier S. 477f.

^[2] Vgl. Coenenberg, Alexandra: Die bilanzielle Behandlung von Handy-Subventionen bei Mobilfunkunternehmen, Wiesbaden 2007, S.1f.

^[3] Vgl. Rohr, Jürgen: Bilanzierung von Kundengewinnungskosten in der mobilen Telekommunikation, in: IRZ, 4. Jg. (2006), S. 211-215, hier S.211

^[4] Vgl. Triago Marketing Lexikon: Akquisitionskosten, unter: http://www.triago.ch/lexa.php, abgerufen am 12.10.2007

^[5] Vgl. Lüdenbach, Norbert/Hoffmann, Wolf-Dieter: Kundengewinnungskosten (subscriber acquisition costs), in Haufe IFRS Kommentar, bearb. von Hoffmann, Wolf-Dieter, 5. Auflage, u.a. Freiburg i. Br. 2007, hier S. 540

^[6] Vgl. Marten, Kai-Uwe/Köhler, Annette G./Schlereth, Dieter: Bilanzielle Auswirkung von Preisstrategien am Beispiel von Handy-Subventionen, in: DB, 51/52. Jg. (2003), S. 2713-2718, hier S. 2713

^[7] Vgl. Rohr, Jürgen: (a.a.O.) hier S. 211

^[8] Vgl. Coenenberg, Alexandra: (a.a.O.) hier S. 5

^[9] Vgl. Rohr, Jürgen: (a.a.O.), hier S. 211

^[10] Vgl. BMF-Schreiben vom 20.06.2005 – IV B 2 – S 2134 – 17/05, Tz. 1

^[11] Vgl. Marten, Kai-Uwe/Köhler, Annette G./Schlereth, Dieter: (a.a.O.), hier S. 2714

^[12] Vgl. Kussmaul, Heinz/Delp, Udo/Meyering, Stephan: Bilanzielle Behandlung von „Handysubventionen“ auf Seiten des Empfängers, in: BB, 28/29 Jg. (2004), S. 1551-1557, hier S. 1551

^[13] Vgl. Nebe, Andreas/Elprana, Kai: (a.a.O.), hier S. 477f.

^[14] Eine Übersicht über typische SAC-Leistungen bei Internet-Unternehmen befindet sich im Anhang 1

^[15] Vgl. Ballhaus, Werner/Heintges, Sebastian: City Carrier: Verbesserung des EBITDA durch IFRS, unter: http://www.pwc.de/portal/pub, abgerufen am 14.09.2007

^[16] Vgl. Coenenberg, Alexandra: (a.a.O.), hier S. 20f.