Steuerliche Auswirkungen der entgeltlichen Übertragung von Unternehmen

Inhaltsverzeichnis

1 Einleitung

2 Betriebsveräußerung und Betriebsaufgabe
a) Begriffsdefinition
b) Ermittlung des Gewinns
i) Betriebsveräußerung
ii) Betriebsaufgabe

3 Ertragssteuerliche Behandlung des Betriebsveräußerungs- oder -aufgabegewinns
a) Einkommensteuerliche Behandlung des Veräußerungsgewinns
i) Freibetrag gem. § 16 Abs. 4 EStG
ii) Ermäßigter Steuersatz nach § 34 EStG
b) Gewerbesteuerliche Behandlung des Veräußerungsgewinns

4 Fazit

Literaturverzeichnis

Rechtsquellenverzeichnis

Anhang

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Ermittlung des Betriebsveräußerungsgewinns

Abbildung 2: Ermittlung des Betriebsaufgabegewinns

Abbildung 3: Berechnung des maximalen Steuervorteils gem. § 34 Abs. 3 EStG

1 Einleitung

In dieser Seminararbeit wird die steuerliche Behandlung der entgeltlichen Übertragung von Unternehmen betrachtet. Die entgeltliche Übertragung von Unternehmen führt im Regelfall dazu, dass die Teilwerte der einzelnen Wirtschaftsgüter die entsprechenden Buchwerte übersteigen und der Veräußerungspreis des gesamten Unternehmens die Summe der Teilwerte übersteigt. Folglich werden stille Reserven und ein möglicher Firmenwert, welche über die Jahre angesammelt wurden, zum Zeitpunkt der Veräußerung auf einmal aufgedeckt und als Veräußerungsgewinn realisiert. Dieser würde ohne eine entsprechende Abgrenzung von den Einkünften aus laufender Geschäftstätigkeit den Gewinn als steuerliche Bemessungsgrundlage atypisch erhöhen. So wäre ohne spezielle Besteuerungsnormen für diesen Tatbestand das steuerliche Leistungsfähigkeitsprinzip verletzt.^[1] Der Gesetzgeber hat hierfür entsprechende Normen zur steuerlichen Begünstigung wie die §§ 16 Abs. 4, 34 EStG geschaffen. Zur Anwendung der Begünstigungsnormen ist es jedoch notwendig, im ersten Schritt den Tatbestand der Betriebsveräußerung zu definieren und den daraus resultierenden Veräußerungsgewinn zu ermitteln. Im zweiten Schritt werden - unter Anwendung der entsprechenden Normen - die auf den Veräußerungsgewinn zu zahlenden Ertragssteuern ermittelt.

Dabei geht es speziell in dieser Arbeit darum, die Frage zu beantworten, wie sich die Belastung des Veräußerungsgewinns mit Ertragssteuern einer ledigen natürlichen Person, die ein gewerbesteuerpflichtiges Personenunternehmen veräußert und den für die Veräußerung festgelegten Preis sofort vereinnahmt, gestaltet.

Es sollen zur Beantwortung dieser Frage die grundlegenden Besonderheiten der ertragsteuerlichen Ermittlung des Betriebsveräußerungs- und die Sonderform des Betriebsaufgabegewinns nach § 16 EStG gegenüber der Ermittlung des Gewinns aus Einkünften aus Gewerbebetrieb nach § 15 EStG herausgestellt und eine Abgrenzung der Gewinne beider Normen dargestellt werden. Anschließend soll die besondere ertragsteuerliche Behandlung des ermittelten Veräußerungs- oder Aufgabegewinns dargestellt und auf zu erfüllende Bedingungen sowie den Gesetzeszweck hin untersucht werden.

Zur weiteren Einordnung dieser Arbeit wird davon ausgegangen, dass ein Betriebsveräußerungsgewinn und kein entsprechender Verlust anfällt, da die zu behandelnden einkommensteuerlichen Begünstigungen nur bei Anfall eines Veräußerungsgewinns greifen.^[2]

2 Betriebsveräußerung und Betriebsaufgabe

Grundlegende Gemeinsamkeiten der Betriebsveräußerung und –aufgabe ergeben sich z. T. zwingend aus dem für die Betriebsaufgabe geltenden Verweis auf die Betriebsveräußerung in § 16 Abs. 3 S. 1 EStG. Dennoch sind durch § 16 Abs. 3 EStG und durch Rechtsprechung und Verwaltung zahlreiche Abweichungen bestimmt, die in diesem Kapitel erläutert werden. Die wesentliche Unterscheidung besteht darin, dass bei der Betriebsveräußerung der Betrieb zur Fortführung einem Erwerber entgeltlich übertragen wird, bei der Betriebsaufgabe jedoch wesentliche Betriebsgrundlagen einzeln an verschiedene Erwerber veräußert oder in das private Vermögen übertragen werden und der betriebliche Organismus aufgelöst wird.^[3]

Auf die Tatbestände Betriebsaufgabe und Betriebsveräußerung finden hingegen sowohl der der Freibetrag als auch die Tarifbegünstigung im Einkommensteuerrecht grundsätzlich gleichermaßen Anwendung, welche im Kapitel Ertragssteuern erläutert werden.^[4]

a) Begriffsdefinition

In diesem Unterkapitel sind die Begriffe der Betriebsveräußerung und –aufgabe definitorisch zu erfassen; zudem gilt es zu bestimmen, zu welchem Zeitpunkt diese vorliegen, damit die Ermittlung im Folgenden beschrieben werden kann.

Der Tatbestand der Betriebsveräußerung gem. § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG liegt vor, „wenn der [gesamte] Betrieb mit [allen] wesentlichen Grundlagen gegen Entgelt in der Weise auf einen [, nicht mehrere] Erwerber übertragen wird, [so] dass der Betrieb als geschäftlicher Organismus fortgeführt werden kann“^[5] und alle stillen Reserven, die in den wesentlichen Betriebsgrundlagen gebunden sind, aufgedeckt werden.^[6]

Der Tatbestand der Betriebsveräußerung liegt – neben dem Fall der Gesamtbetriebsveräußerung – auch für die Unterformen der Teilbetriebs- oder Mitunternehmeranteilsveräußerung vor. So kann gem. § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG entweder der gesamte Gewerbebetrieb oder ein Teilbetrieb veräußert werden. Um einen Teilbetrieb handelt es sich, wenn ein organisch geschlossener Teil des Gesamtbetriebes allein lebensfähig ist.^[7] Der Tatbestand der Betriebsveräußerung gem. § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG liegt vor, wenn der gesamte Mitunternehmeranteil eines Gesellschafters an einer Gesellschaft wie der Personengesellschaft oder der Gesellschaft bürgerlichen Rechts veräußert wird.^[8] Nach herrschender Meinung muss dabei die Tätigkeit der Mitunternehmer nicht enden.^[9] § 16 Abs. 1 Nr. 3 EStG bestimmt zusätzlich die Veräußerung des gesamten Anteils des Komplementärs einer Kommanditgesellschaft auf Aktien als speziellen Fall der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils. Wird in den letzten beiden Fällen nur ein Teil des Mitunternehmeranteils veräußert, so ist dieser gem. § 16 Abs. 1 S. 2 EStG nicht als Betriebsveräußerungsgewinn sondern als Regeleinkommen aus Gewerbebetrieb gem. § 15 EStG zu klassifizieren.^[10]

Abweichend zur Betriebsveräußerung ist der Tatbestand der Betriebsaufgabe gem. § 16 Abs. 3 EStG für den Fall gegeben, dass der Steuerpflichtige sich dazu entschlossen hat, „seine betriebliche Tätigkeit einzustellen und seinen Betrieb als selbständigen Organismus des Wirtschaftslebens aufzulösen“^[11]. Alle wesentlichen Betriebsgrundlagen werden einzeln und nicht als Gesamtheit entweder vollständig in das Privatvermögen überführt oder vollständig an verschiedene Erwerber veräußert oder teilweise veräußert und teilweise in das Privatvermögen überführt. Hierbei muss dem Steuerpflichtigen bewusst sein, dass die in den wesentlichen Betriebsgrundlagen enthaltenen stillen Reserven besteuert werden.^[12] Der Tatbestand der Betriebsaufgabe gem. § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG verweist - wie eingangs genannt - nur für die Fälle der Aufgabe des gesamten Gewerbetriebes und eines Mitunternehmeranteils auf die Betriebsveräußerung. Nach herrschender Meinung ist aber auch die Aufgabe eines Teilbetriebs gleichsam zu behandeln, so dass der Verweis gem. § 16 Abs. 3 S. 1 EStG auf alle Gesellschafts- und Betriebsformen gem. § 16 Abs. 1 EStG ausgeweitet wird.^[13]

Im nächsten Schritt ist der Zeitpunkt der Betriebsveräußerung zu ermitteln. Allgemein ist er für alle Formen gem. § 16 Abs. 1 EStG derjenige, auch wenn nicht vom Gesetzgeber bestimmt, zu dem der Betrieb in beiderseitigem Einverständnis der Vertragspartner auf Risiko und Rechnung des Erwerbers geführt oder das wirtschaftliche Eigentum auf diesen übergegangen ist. Entsprechend ist dieser Zeitpunkt, der in der Regel faktisch durch die Übergabe des Betriebes bestimmt wird, zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns zu wählen.^[14] Allerdings sind zu den begünstigten Einkünften aus der Betriebsveräußerung Einkünfte nicht zu zählen, wenn sie vor oder nach dem Zeitpunkt der Betriebsveräußerung entstehen und wirtschaftlich dieser nicht zurechenbar sind.

[...]

^[1] Vgl. Juchum, G (2000) EStG, 2000, S. 343-347.

^[2] Siehe §§ 16 Abs. 4, 34 EStG.

^[3] Vgl. Schmidt, L.(Hrsg.) (2007), §16, Rn 174.

^[4] Vgl. Schoor, H. (2009), S. 84-92.

^[5] C. H. Beck (Hrsg.) (2009), Rn 1-22; vgl. BFH v. 29.11.1988 - VIII R 316/82, BStBl 1989 II 89, S. 602.

^[6] Vgl. BFH v. 06.09.2000-IV R 18/99, BStBl 2001 II S. 229.

^[7] Vgl. Schmidt, L.(Hrsg.) (2007), §16, Rn 143.

^[8] Vgl. Schmidt, L.(Hrsg.) (2007), §16, Rn 404.

^[9] Vgl. C. H. Beck (Hrsg.) (2009), Rn 1-22.

^[10] Vgl. C. H. Beck (Hrsg.) (2009), Rn 1-22.

^[11] BFH v. 30.08.2007-IV R 5/06, BStBl 2008 II S. 113.

^[12] Vgl. BFH v. 22.09.2004-III R 9/03, BStBl 2005 II S. 160.

^[13] Vgl. Schmidt, L.(Hrsg.) (2007), §16, Rn 205.

^[14] Vgl. Blümich, W. (Hrsg.) (2008), §16, Rn 427-429.