Darstellung und kritische Würdigung von IFRIC 11


Hausarbeit, 2008

24 Seiten


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

1. Einleitung und Problemstellung

2. Der Interpretationsentwurf von IFRIC D17
2.1 Beschlussfassung von IFRIC D17
2.2 Kritische Würdigung

3. Darstellung und kritische Würdigung von IFRIC
3.1 Anteilsbasierte Vergütung durch Eigenkapitalinstrumente oder Barausgleich
3.2 Anteilsbasierte Vergütungen innerhalb eines Konzerns
3.2.1 Muttergesellschaft gewährt Rechte auf ihre Eigenkapitalinstrumente direkt an die Mitarbeiter einer Tochtergesellschaft
3.2.2 Tochtergesellschaft gewährt Rechte auf Eigenkapitalinstrumente der Mutter an ihre Mitarbeiter

4. Zeitpunkt des Inkrafttretens und Übergangsregelung

5. Zusammenfassende Betrachtung

Quellenverzeichnis

1. Einleitung und Problemstellung

Am 2.November 2006 hat das International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC)[1] die Interpretation IFRIC 11 „IFRS 2 – Group and Treasury Share Transactions“ veröffentlicht. Die Interpretation befasst sich mit der Fragestellung, wie konzernweite aktienbasierte Vergütungen zu bilanzieren sind, welche Auswirkungen Mitarbeiterwechsel innerhalb eines Konzerns auf IFRS 2 haben und wie aktienbasierte Vergütungen zu behandeln sind, bei denen das Unternehmen eigene Aktien ausgibt oder Aktien von einem Dritten erwerben muss.[2]

Der IFRIC 11 ist eine Interpretation zu IFRS 2 Share Based Payment. IFRIC 11 geht auf den Diskussionsentwurf IFRIC D17 zurück, der im Mai 2005 veröffentlicht wurde.

Hintergrund für IFRIC D17 und die jetzt als IFRIC 11 veröffentlichte Interpretation waren aufgetretene Unklarheiten bei der Anwendung des IFRS 2 Share Based Payment, der demnach nun durch IFRIC 11 ergänzt wird. Nach der Übernahmeempfehlung durch die European Financial Advisory Group (EFRAG) hat sich am 02.02.2007 auch das Accounting Regulatory Committee (ARC) nun für ein Endorsement von IFRIC 11 ausgesprochen.[3]

Der Anwendungsbereich des IFRS 2 “Aktienbasierte Vergütungen” unterstellt grundsätzlich immer eine direkte Beziehung zwischen dem Unternehmen, das Güter und Dienstleistungen bezieht, und demjenigen, der Eigenkapitalinstrumente dafür gewährt bekommt.

Diese unmittelbare Beziehung ist oftmals bei Aktienoptionsplänen, die Mitarbeitern in Konzernen angeboten werden, nicht gegeben, da hier beispielsweise Mitarbeitern eines Tochterunternehmens aktienbasierte Vergütungen des Mutterunternehmens gewährt werden, und die Leistungen hierfür jedoch an das Tochterunternehmen erbracht werden.[4]

Zudem war bislang unklar, welche Folgen es hat, wenn Mitarbeiter innerhalb des Konzerns während des Ausübungszeitraums (vesting period) von einem Tochterunternehmen zu einem anderen Tochterunternehmen wechseln, und wenn die Leistung nicht gegenüber einem Tochterunternehmen, sondern gegenüber den Unternehmen der Gruppe zu erbringen ist.

Ferner wurde durch IFRS 2 bislang nicht geklärt, wie aktienbasierte Vergütungen zu bilanzieren sind, bei denen das Unternehmen sich verpflichtet, Aktien an den Arbeitnehmer zu liefern und hierfür eigene Aktien verwendet, die es selbst im Bestand hat, oder hierzu Aktien von einem Dritten erwirbt. Fraglich war auch, wie es sich auf die Bilanzierung auswirkt, wenn die Aktien nicht von dem Unternehmen selbst, sondern von den Gesellschaftern an die Arbeitnehmer gegeben werden.[5]

Das Ziel der vorliegenden Arbeit ist es, die Interpretation IFRIC 11 „IFRS 2 – Group and Treasury Share Transactions“ eingehend vorzustellen, zu diskutieren und einer kritischen Würdigung zu unterziehen. Nachdem der Interpretationsentwurf IFRIC D17 gründlich beschrieben wird, wird die Interpretation IFRIC 11 dargestellt und kritisch betrachtet. Es wird der Hauptanwendungsfall von IFRIC 11 (Darstellung der Bilanzierungsregeln für an Mitarbeiter gewährte Aktienoptionen) detailliert erläutert.

2. Der Interpretationsentwurf von IFRIC D17

2.1 Beschlussfassung von IFRIC D17

IFRIC D17 erörtert die Anwendung von IFRS 2 die Bilanzierung von anteilsbasierten Vergütungstransaktionen, wenn

a) anteilsbasierte Vergütungen mit Hilfe von eigenen Anteilen beglichen werden (an entity grants to its employees rights to equity instruments of the entity, and either chooses or is required to buy those equity instruments (eg treasury shares) from another party, to satisfy its obligations to its employees under the share-based payment arrangement),[6]

b) Anteilseigner des Unternehmens die gewährten Eigenkapitalinstrumente bereitstellen (an entity’s employees are granted rights to equity instruments of the entity, either by the entity itself or by its shareholder, and the shareholder provides the equity instruments needed to settle the share-based payment arrangement),[7]

c) anteilsbasierte Transaktionen zwei oder mehr Unternehmen innerhalb eines Konzerns betreffen (a subsidiary entity’s employees are granted rights to equity instruments of the parent entity (or another entity in the same group), in particular, arrangements in which:
(i) the parent entity grants those rights direct to the subsidiary entity’s employees, and
(ii) the subsidiary entity grants those rights to its employees).[8]

Die Bilanzierung von anteilsbasierten Vergütungstransaktionen gemäß IFRS 2 hängt in entscheidendem Maße davon ab, ob die Verpflichtung des Unternehmens durch Eigenkapitalinstrumente beglichen wird (equity-settled) oder ob die Abgeltung in bar (bzw. in Form von anderen Vermögenswerten) erfolgt (cash-settled). IFRIC D17 befasst sich mit spezifischen Ausgestaltungen von anteilsbasierten Vergütungstransaktionen und legt deren jeweilige Zuordnung zu den equity-settled bzw. cash-settled transactions fest. Zwar beziehen sich die Ausführungen im Interpretationsentwurf sämtlich auf anteilsbasierte Vergütungstransaktionen mit Mitarbeitern; dies schließt die Anwendung von IFRIC D17 auf anteilsbasierte Vergütungen an sonstige Parteien aber ausdrücklich nicht aus (Although this [draft] Interpretation focuses on share-based payment transactions with employees, it also applies to share-based payment transactions with parties other than employees).[9]

Hinsichtlich der ersten Fragestellung in IFRIC D17.6 (a) stellt das IFRIC klar, dass Verpflichtungen aus einer anteilsbasierten Vergütung, die vom Unternehmen durch den Erwerb eigener Aktien beglichen werden, als anteilsbasierte Vergütungen mit Ausgleich durch Eigenkapitalinstrumente zu behandeln sind, da es irrelevant ist, ob die Instrumente zunächst von einem Dritten erworben werden müssen oder nicht. Dies gilt auch hinsichtlich der zweiten Fragestellung, bei der Optionen auf Unternehmensanteile durch Anteilseigner dieses Unternehmens gewährt werden und die zur Erfüllung der Verpflichtungen erforderlichen Eigenkapitalinstrumente von den Anteilseignern bereitgestellt werden (Share-based payment transactions in which an entity receives services from its employees as consideration for equity instruments of the entity shall be accounted for as equity-settled transactions. This applies irrespective of whether the entity chooses or is required to buy those equity instruments from another party, to satisfy its obligations to its employees under the share-based payment arrangement. This also applies irrespective of whether:

(a) the employee’s rights to the entity’s equity instruments were granted by the entity itself or by its shareholder(s); or
(b) the share-based payment arrangement was settled by the entity itself or by its shareholder(s)).[10]

Während die Beschlussfassung des IFRIC zu den ersten beiden Fragestellungen als sachgerecht bezeichnet werden kann,[11] ist die Lösung des IFRIC hinsichtlich der dritten Fragestellung in IFRIC D17.6 (c) kritisch zu sehen.[12]

IFRIC D17 beschäftigt sich mit zwei Varianten von anteilsbasierten Vergütungstransaktionen, deren Einordnung als equity-settled oder cash-settled auf Ebene des Jahresabschlusses (nicht des Konzernabschlusses) strittig ist. Bei den behandelten Transaktionen sind zwei oder mehr Unternehmen eines Konzerns involviert.

Betrachtet wird zunächst der Fall, dass Mitarbeitern einer Tochtergesellschaft Optionen auf Aktien des Mutterunternehmens (oder eines anderen Konzernunternehmens) gewährt werden, wobei das Mutterunternehmen den Mitarbeitern der Tochtergesellschaft die Rechte direkt gewährt.[13] In IFRIC D17.9 wird hierzu ausgeführt, dass eine solche Transaktion im Jahresabschluss sowohl des Mutter- als auch des Tochterunternehmens als anteilsbasierte Vergütung mit Ausgleich durch Eigenkapitalinstrumente zu behandeln ist (Share-based payment transactions in which a parent entity grants rights to its equity instruments direct to a subsidiary entity’s employees shall be accounted for as equity-settled transactions. This applies to the separate or individual financial statements of the parent entity and the subsidiary entity and also to the group’s consolidated financial statements).[14] Begründet wird dies in IFRIC D17.BC5 damit, dass das Tochterunternehmen in diesem Fall Leistungen von seinen Arbeitnehmern erhält, die es nicht in bar oder mittels anderer Vermögenswerte ausgleichen muss (For a share-based payment arrangement in which a parent entity has granted rights to its equity instruments direct to the subsidiary entity’s employees, the subsidiary entity receives services from its employees but has no obligation to transfer cash or other assets of the entity to its employees as payment for those services. Therefore, this transaction does not meet the definition of a cash-settled transaction. Strictly speaking, it also does not meet the definition of an equity-settled transaction, because the equity instruments are not equity instruments of the entity. However, the IFRIC concluded that the transaction must be classified as either equity-settled or cash-settled, and that classification as equity-settled is the most consistent with IFRS 2. This is because IFRS 2 distinguishes between liabilities and equity on the basis of whether the entity has an obligation to transfer cash or other assets. That distinction is based on the definitions of liabilities and equity in the IASB Framework).[15]

Somit sind die Kriterien für anteilsbasierte Vergütungstransaktionen mit Barausgleich nicht erfüllt. Das IFRIC räumt allerdings ein, dass die Kriterien für eine equity-settled transaction ebenfalls nicht erfüllt sind, da keine Rechte an dem Tochterunternehmen selbst gewährt würden.[16] Gleichwohl nimmt das IFRIC eine Zuordnung zu den equity-settled transactions vor, da dies noch als am ehesten vereinbar mit IFRS 2 erscheint.[17]

Im zweiten betrachteten Fall[18] gewährt nicht das Mutterunternehmen die Aktienoptionen, sondern die Tochtergesellschaft gewährt ihren Mitarbeitern die Optionen auf Aktien des Mutterunternehmens. Im Gegensatz zum ersten Fall ist eine solche Transaktion im Jahresabschluss des Tochterunternehmens gemäß IFRIC D17.11 als anteilsbasierte Vergütung mit Barausgleich zu behandeln, da die Anteile am Mutterunternehmen als Vermögenswerte des Tochterunternehmens anzusehen sind (If a subsidiary entity grants to its employees rights to equity instruments of its parent, the subsidiary entity shall account for the share-based payment transaction with its employees as cash-settled. In this situation, the subsidiary entity has incurred a liability to transfer assets of the entity (the equity instruments of the parent entity) to its employees. This applies irrespective of whether the subsidiary entity and the parent entity enter into a separate agreement whereby the parent entity agrees to provide the equity instruments needed for the subsidiary entity to satisfy its obligations to its employees).[19] Dies gilt auch, wenn Mutter- und Tochterunternehmen vereinbart haben, dass das Mutterunternehmen den entstehenden Verpflichtungen nachkommt und die Anteile bereitstellen wird, da diese Vereinbarung als unabhängig von den Verträgen mit den Mitarbeitern anzusehen ist.[20] Im Rahmen des Konzernabschlusses ist diese Transaktion hingegen als equity-settled transaction zu behandeln, da aus Konzernsicht keine Verpflichtung zum Ausgleich in bar oder in Form anderer Vermögenswerte besteht (In the situation described in paragraph 11, in the group’s consolidated financial statements, the share-based payment transaction between the group and its employees shall be accounted for as an equity-settled transaction. The group is not obliged to transfer cash or other assets of the group to its employees; rather, the group receives services from its employees as consideration for equity instruments of the group).[21]

[...]


[1] IFRIC ist das Interpretationsgremium des International Accounting Standards Board (IASB), für eine ausführliche Darstellung der Funktionen vgl. Schreiber, S., IFRIC-Interpretationen - Beteiligung von IFRS-Anwendern am Entwicklungsprozess und aktuelle Entwürfe, in: Betriebs-Berater (BB), 61.Jg., 25/2006, S.1379ff.

[2] Vgl. http://www.kpmg.de/library/pdf/070202_IFRS_news_februar_2007.pdf, 12.03.2008

[3] Zülch, H./Burghardt, S., Behandlung von anteilsbasierten Vergütungstransaktionen gem. IFRIC 11, in: Praxis der internationalen Rechnungslegung (PiR), 3.Jg., 3/2007, S.82

[4] Vgl. http://www.kpmg.de/library/pdf/070202_IFRS_news_februar_2007.pdf, 12.03.2008

[5] Vgl. http://www.kpmg.de/library/pdf/070202_IFRS_news_februar_2007.pdf, 12.03.2008

[6] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.6 (a), 14.03.2008

[7] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.6 (b), 14.03.2008

[8] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.6 (c), 14.03.2008

[9] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: Fußnote zu IFRIC D17.2, 14.03.2008

[10] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.8, 14.03.2008

[11] Vgl. http://www.standardsetter.de/drsc/news/archive.php?&year=2005&do=show_news&id=196: die Stellungnahme des RIC zu IFRIC D17 vom 22.07.2005, 16.03.2008

[12] Vgl. Schreiber, S./Beiersdorf, K., IFRIC D16 und D17 – Interpretationsentwürfe zu IFRS 2 Share-based Payment, in: Zeitschrift für internationale und kapitalmarktorientierte Rechnungslegung (KoR), 5.Jg., 9/2005, S. 340

[13] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.6 (c) (i), 14.03.2008

[14] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.9, 14.03.2008

[15] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.BC5, 14.03.2008

[16] Vgl. den Wortlaut in IFRS 2.3 und die im Appendix Avon IFRS 2 enthaltene Definition eines share-based payment agreement.

[17] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.BC5, 14.03.2008

[18] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.6 (c) (ii), 14.03.2008

[19] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.11, 14.03.2008

[20] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.11 und D17.BC7, 14.03.2008

[21] Vgl. http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/98176A75-41DE-46DF-8D08-856887CDCCC8/0/IFRICD17.pdf: IFRIC D17.12 und D17.BC8, 14.03.2008

Ende der Leseprobe aus 24 Seiten

Details

Titel
Darstellung und kritische Würdigung von IFRIC 11
Hochschule
Universität Hamburg
Autor
Jahr
2008
Seiten
24
Katalognummer
V142004
ISBN (eBook)
9783640535828
ISBN (Buch)
9783640535750
Dateigröße
568 KB
Sprache
Deutsch
Schlagworte
Darstellung, Würdigung, IFRIC
Arbeit zitieren
Milla Mareva (Autor), 2008, Darstellung und kritische Würdigung von IFRIC 11, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/142004

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