Beurteilung der Materialkosten in Bezug auf den Materialgemeinkostenanteil in der Vorkalkulation

Inhaltsverzeichnis

Erklärung

Danksagung

1 Einleitung
1.1 Aufgabenstellung
1.2 Gang der Untersuchung
1.2.1 Vorüberlegung
1.2.2 Vorgehensweise

2 Theoretische Grundlagen
2.1 Ausgewählte Begriffe der Kostenrechnung.
2.2 Unternehmensrechnung: Hauptgebiete, Teilbereiche, Aufgaben
2.3 Definition der Materialkosten
2.4 Kostenrechnungssysteme
2.5 Instrumentarium: Kostenartenrechnung
2.5.1 Gliederung der Kostenarten
2.5.2 Erfassung der wichtigsten Kostenarten
2.6 Instrumentarium: Kostenstellenrechnung
2.6.1 Aufgaben und Gliederung der Kostenstellen
2.6.2 Betriebsabrechnungsbogen (BAB)
2.6.3 Verrechnung der innerbetrieblichen Leistung
2.6.4 Bildung von Kalkulationssätzen für die Verrechnung der Kostenträger- Gemeinkosten auf die Kostenträger
2.7 Instrumentarium: Kostenträgerrechnung
2.7.1 Einteilung nach Kalkulationszeitpunkt
2.7.2 Einteilung nach Kalkulationsverfahren
2.7.2.1 Divisionskalkulation
2.7.2.2 Zuschlagskalkulation
2.8 Kostenmanagement
2.8.1 Gemeinkostenwertanalyse
2.8.2 Fixkostenmanagement
2.8.3 Zielkostenmanagement
2.8.4 Grenzplankostenrechnung (flexible Plankostenrechnung auf Teilkostenbasis)
2.8.5 Prozesskostenrechnung

3 Ausarbeitung
3.1 Entwicklung der Gemeinkosten in Relation zu den Gesamtkosten
3.2 Darstellung ausgewählter Verfahren zur Errechnung und Verteilung der Materialgemeinkosten
3.2.1 Numerisches Beispiel der Vollkostenrechnung
3.2.2 Numerisches Beispiel der Grenzplankostenrechnung
3.2.3 Numerischer Vergleich der traditionellen Zuschlagskalkulation mit der prozessorientierten Kalkulation
3.3 Vergleich der Verfahren bezüglich der Verteilung der Materialgemeinkosten .
3.3.1 Die Zuschlagskalkulation der Istkostenrechnung
3.3.2 Die Kalkulation mit der Grenzplankostenrechnung
3.3.3 Genauere Betrachtung der Prozesskostenrechnung
3.4 Die Vorkalkulation
3.5 Normierte differenzierende Zuschlagskalkulation
3.6 Beurteilung einer Entkopplung der Abhängigkeit der Materialkosten von den Materialgemeinkosten
3.7 Kurze Beurteilung des Zielkostenmanagements
3.8 Kurze Beurteilung der Gemeinkostenwertanalyse
3.9 Kritische Betrachtung der Verfahren

4 Zusammenfassung und Ausblick
4.1 Grenzen der Arbeit
4.2 Zusammenfassung
4.3 Verbreitung von Kostenrechnungssystemen und Kalkulationsverfahren in der Praxis
4.4 Ausblick

Anhang

Abbildungsverzeichnis

Tabellenverzeichnis

Quellenverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Weiterführende Literaturhinweise

Danksagung

Ich bedanke mich ganz herzlich bei Herrn Professor Dr. Ulrich Hein und Herrn Professor Dr. Fabian Tjon für die Betreuung und Unterstützung meiner Arbeit. Während der Erstellung dieser Arbeit war meine Lebensgefährtin immer an meiner Seite, ertrug meine Stimmungslagen und unterstützte mich nach Kräften.

Auch möchte ich mich bei allen nicht namentlich erwähnten Personen für ihre Unter- stützung danken.

1 Einleitung

1.1 Aufgabenstellung

Das Thema dieser Arbeit behandelt die Bewertung der Materialkosten eines produ- zierenden Unternehmens. Die Materialkosten setzen sich zusammen aus den Mate- rialeinzelkosten und einem Materialgemeinkostenanteil. Der Materialgemeinkosten- anteil ist ein individueller, durch ein Kostenrechnungssystem einer Unternehmung errechneter und verteilter, Gemeinkostenanteil. Der Materialgemeinkostenanteil beeinflusst die Herstellkosten eines Produkts. Der Einfluss auf die Preisfindung in der Vorkalkulation wird untersucht.

1.2 Gang der Untersuchung

1.2.1 Vorüberlegung

Unternehmen versuchen Wettbewerbsvorteile dadurch zu erzielen, dass sie mit ihrem Produktprogramm möglichst viele Kundenbedürfnisse abdecken können. Diese Bedürfnisse muss das Unternehmen erkennen und in Produkte umsetzen. Hierbei ist zu unterscheiden, ob sich das Unternehmen auf einem Käufermarkt oder einem Verkäufermarkt bewegt.

Ein Verkäufermarkt ist dadurch gekennzeichnet, dass das Unternehmen auf dem Absatzmarkt eine starke Stellung gegenüber den Kunden hat. Das Angebot ist mengenmäßig begrenzt und die Kunden können ihre individuellen Wünsche den Unternehmen nicht zur Auflage machen. Die Mitsprache des Kunden bei der Pro- duktgestaltung und Produktvariation ist gering.

Im Unterschied dazu ist der Käufermarkt durch eine starke Stellung der Kunden gekennzeichnet. Das Angebot ist umfangreicher als die Nachfrage und daher versu- chen die Unternehmen die Kundenbedürfnisse noch besser zu erfüllen, indem sie diese zur Grundlage von Produktvarianten machen, damit jeder Kunde sein individu- elles Produkt erhält. Individuelle Bedürfnisse werden somit zu individuellen Gütern. Während Henry Ford zu Beginn des letzten Jahrhunderts sein Produkt "Automobil" in einer einzigen Variante auf den Markt bringen konnte, gibt es in der heutigen Auto- mobilproduktion ein Vielfaches an möglichen Varianten.

Weitere Beispiele für Produktvielfalt sind:

- Revlon bietet Lippenstifte in 157 Farbnuancen an
- Dragoco stellt das Erdbeeraroma in mehr als 170 Varianten her
- Bei Lancia kann der Kunde für ein Modell zwischen 112 verschiedenen Far- ben wählen
- AT &T bietet mehr als 1.000 Telefonvarianten an¹

Die Individualisierung der Gesellschaft führt zu einer Individualisierung der Produkte. Die Massenfertigung eines einheitlichen Produkts wird immer mehr zu einer Massen- fertigung individueller Produkte (Mass Customization). Die zunehmende Individuali- sierung der Produkte führt wiederum zu Entwicklungen, die die Grenzen der traditio- nellen Kostenrechnungssysteme aufzeigen.

Die Individualisierung von Produkten hat zunächst zwei Konsequenzen:

- Das Erkennen der Kundenwünsche, die zu individuellen Produkten werden; die Absatzmarktforschung muss die Bedürfnisse erkennen und in Produkt- ideen umsetzen
- Die Herstellung der verschiedenen Produktvarianten unter Beachtung des Be- schaffungsmarktes und der fertigungstechnischen Rahmenbedingungen

Beiden Konsequenzen ist gemeinsam, dass immer weniger Kosten für eine einzelne Produktart anfallen, sondern alle Produkte gemeinsam diese Kosten verursachen.

Das bedeutet konkret eine Zunahme des Gemeinkostenanteils an den Gesamtkos- ten.

Die Zunahme des Gemeinkostenanteils an den Gesamtkosten stellt die Verrech- nungsmethode der Gemeinkosten in den Mittelpunkt. Die Verrechnung der Gemein- kosten auf die Produkte kann mittels Mengen- oder Wertschlüsseln geschehen.

Teilkostenrechnungssysteme verzichten auf eine aus ihrer Sicht willkürliche Zurech- nung.

Gemeinkostenmanagement und Fixkostenmanagement nehmen in ihrer Bedeutung zu. Die Verrechnung der Gemeinkosten mittels Wertschlüsseln steht im Widerspruch zu einer verursachungsgerechten Verrechnung der Kosten. Durch Wertschlüssel wird die Höhe der zugerechneten Gemeinkosten allein durch die Höhe der Einzelkos- ten bestimmt. Die tatsächliche Inanspruchnahme der Ressourcen bleibt unberück- sichtigt. Um die Verrechnung der Gemeinkosten auf eine andere Basis zu stellen, legt die Prozesskostenrechnung der Gemeinkostenverrechnung Mengenschlüssel zugrunde.

Fertigungstechnisch kann der Zunahme der Anzahl der Produktvarianten durch Standardkomponenten und Baukastensysteme entgegengewirkt werden. Für die Produktkalkulation kann dieser Ansatz übernommen werden. Die Kalkulation setzt sich dann aus mehreren Modulen zusammen. Für einzelne Teile, die in den Produkt- varianten eingebaut werden, wird ein Standardkostensatz zugrunde gelegt.²

1.2.2 Vorgehensweise

In Kapitel zwei werden die für diese Arbeit notwendigen und angrenzenden theoreti- schen Grundlagen erklärt. Mit einem kurzen Überblick zu der Unternehmensrech- nung folgt die Beschreibung der Kostenrechnung. Darauf aufbauend wird die strate- gische Erweiterung der Kostenrechnung - das Kostenmanagement - mit ausgewähl- ten Kostenmanagementinstrumenten erklärt.

In Kapitel drei wird dargestellt, wo die Gemeinkosten entstehen und wie sie berech- net werden. Die Errechnung der Gemeinkosten, der Gemeinkostenanteile oder auch die Gemeinkostenschlüsselung für die einzelnen Kostenträger erfolgt in dieser Arbeit über die traditionelle Vollkostenrechnung, Grenzplankostenrechnung und über die Prozesskostenrechnung. Die Beurteilung der Verfahren zur Errechnung der Gemein- kostenanteile erfolgt nach dem Vergleich der traditionellen Vollkostenrechnung, Grenzplankostenrechnung und der Prozesskostenrechnung anhand von Zahlenbei- spielen. Ein Lösungsansatz ist nach der Literaturrecherche die Prozesskostenkalku- lation.

Den Abschluss dieser Arbeit bilden die Zusammenfassung und der Ausblick.

2 Theoretische Grundlagen

2.1 Ausgewählte Begriffe der Kostenrechnung

Beschäftigung:

Unter Beschäftigung wird die in einer Periode von einer Unternehmung oder einem Teilbereich der Unternehmung erbrachte Leistung verstanden. Wird nur eine Leistungsart erbracht, lässt sich die Beschäftigung unmittelbar über die Ausbringungsmenge erfassen. Werden unterschiedliche Leistungen erbracht, wird die Beschäftigung mit Hilfe einer Maßgröße gemessen. Diese Maßgröße wird als Bezugsgröße bezeichnet. Beispiele für die Bezugsgrößen zur Mes- sung der Beschäftigung in der Fertigung sind die Fertigungszeit, sowie Län- gen-, Flächen- und Raummaße.

Variable und fixe Kosten:

Variable und fixe Kosten werden nach dem Verhalten der Kosten bei Verände- rung der Ausprägung einer Kosteneinflussgröße abgegrenzt.

Art des Kostenverlaufs variabler Kosten:

- Proportionale Kosten verändern sich im gleichen Verhältnis wie die Be- schäftigung
- progressive (überproportionale) Kosten steigen bei zunehmender Beschäf- tigung in einem höheren Maße als die Ausbringung
- degressive (unterproportionale) Kosten steigen bei zunehmender Beschäf- tigung in einem geringeren Maße als die Ausbringung
- regressive Kosten nehmen bei Erhöhung der Ausbringung ab, bei abneh- mender Ausbringung nehmen sie dagegen zu

Fixe Kosten:

Die fixen Kosten sind zu unterscheiden in absolut fixe und in sprungfixe Kos- ten. Die Höhe der absolut fixen Kosten bleibt bei zunehmender Beschäftigung innerhalb des Beschäftigungsintervalls konstant. Sprungfixe Kosten treten auf, wenn die Kapazitätsgrenze innerhalb eines Beschäftigungsintervalls erreicht wird und Beschäftigungsänderungen mit einer Kapazitätsanpassung verbun- den sind.

Proportionale Kosten in der Grenzkostenplanung:

Proportionale Kosten sind die Kosten, die entstehen, wenn ein Produkt oder eine Dienstleistung erstellt wird. Sie werden durch die Struktur der Kostenstel- lenleistung oder des Produkts (Stücklisten, Arbeitspläne, Rezepturen) festgelegt. Welcher Anteil von Kosten sich proportional zur Leistung verhält, wird in der Kostenplanung bestimmt. ³

2.2 Unternehmensrechnung: Hauptgebiete, Teilbereiche, Aufgaben

Die Unternehmensrechnung, auch betriebliches Rechnungswesen genannt, gliedert sich in vier Hauptgebiete:

1. Finanzbuchhaltung
2. Kosten- und Leistungsrechnung (Betriebsbuchführung)
3. Betriebsstatistik und Vergleichsrechnung
4. Planungsrechnung

Die Hauptgebiete des Rechnungswesens werden weiterhin unterschieden hinsicht- lich der Empfänger der Informationen bzw. des Interessentenkreises in:

- Externes Rechnungswesen
- Internes Rechnungswesen

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1 Teilbereiche, Ziele und Instrumente des betrieblichen Rechnungswesens in Anlehnung an: www-et.bocholt.fh- gelsenkirchen.de/.../Buchfuehrung_Selbstlerneinheit_SS08_KW017.pdf

Das externe Rechnungswesen ist vergangenheitsorientiert und an gesetzliche Vorschriften gebunden. Als Grundlage für den Entscheidungsprozess im Unterneh- men ist das externe Rechnungswesen nur unzureichend geeignet, so dass in den meisten Unternehmen parallel zum externen Rechnungswesen ein internes Rech- nungswesen besteht. Abbildung 1 verdeutlicht die Aufteilung der Hauptgebiete bezüglich des externen und internen Rechnungswesens.

Das betriebliche Rechnungswesen hat die Funktion der Dokumentation und Kontrol- le. Dabei wird, wie Abbildung 2 verdeutlicht, zwischen den internen und externen Aufgaben unterschieden:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2 Aufgaben des betrieblichen Rechnungswesens in Anlehnung an: www- et.bocholt.fh-gelsenkirchen.de/.../Buchfuehrung_Selbstlerneinheit_SS08_KW017.pdf

In dem Bereich der Buchführung wird zwischen der Finanz- und der Betriebsbuchfüh- rung unterschieden, siehe Abbildung 3.

In Abbildung 4 wird der gesamte Bereich der Unternehmensrechnung abgebildet. Das Thema der Materialkosten ist in dem Bereich Kosten- und Erlösrechnungen verankert. Der Bereich Kosten- und Leistungsrechnung wird in den nächsten Kapiteln betrachtet.

Kostenrechnungssysteme umfassen die Instrumentarien Kostenarten-, Kostenstel- len- und Kostenträgerrechnung.

Kostenmanagementsysteme bilden eine strategische Erweiterung der Kostenrech- nungssysteme.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 3 Bereiche der Buchführung in Anlehnung an: www-et.bocholt.fh- gelsenkirchen.de/.../Buchfuehrung_Selbstlerneinheit_SS08_KW017.pdf

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 4 Rechnungswesen: http://wirtschaftslexikon.gabler.de/media/167/140012.png

2.3 Definition der Materialkosten

Materialkosten sind in der Kostenrechnung definiert als die Summe der Materialein- zelkosten und der Materialgemeinkosten.

Einzelkosten sind alle Kosten, die einem Zurechnungsobjekt direkt zugerechnet werden. Die wichtigsten Zurechnungsobjekte sind Kostenträger. Bezogen auf diese wird z.B. zwischen Materialeinzelkosten (u.a. Kosten für Werkstoffe, Kaufteile und Verpackungsmaterial) und Fertigungslohnkosten unterschieden.

Häufig werden Einzelkosten als Produkt aus Menge (z.B. Anzahl, Gewicht, Arbeit- stunden) und Wert pro Mengeneinheit (z.B. Verrechnungspreise, Lohnsatz) ermittelt.⁴ Zu den Materialeinzelkosten zählen Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe. Rohstoffe sind Einsatzgüter, welche den Hauptbestandteil des zu erstellenden Produkts ausma- chen. Rohstoffe und gleichfalls fremdbezogene Bauteile sind den Kostenträgern direkt zurechenbar und demnach Einzelkosten. Hilfsstoffe könnten gegebenenfalls unter erheblichem wirtschaftlichem Aufwand den Kostenträgern direkt zugerechnet werden. In aller Regel werden sie jedoch als unechte Gemeinkosten behandelt.

Betriebsstoffe können lediglich indirekt den Kostenträgern zugerechnet werden und zählen demzufolge zu den Gemeinkosten. In einem ersten Schritt ist der mengen- mäßige Verbrauch von Materialien zu erfassen. Anschließend wird dieser in einem zweiten Schritt bewertet.

Für die mengenmäßige Erfassung des Materialverbrauchs stehen die Zugangsme- thode, die Inventurmethode, die Skontrationsmethode sowie die Retrograde Methode zur Verfügung.

Bewertungsmaßstäbe für den Materialverbrauch sind Anschaffungspreise, Festprei- se, Wiederbeschaffungspreise und Verrechnungspreise.⁵

Die Materialkostenstellen sind je nach Definition des einzelnen Unternehmens der Einkauf, die Materialprüfung und das Lager.

Die Materialgemeinkosten umfassen die in der Materialwirtschaft anfallenden Werte- verzehre. Dazu zählen die Kosten zur Abwicklung der Einkaufs- und Lagertätigkei- ten. Die Höhe dieser Gemeinkosten ist abhängig von Wert und Menge der in der Produktion entstehenden Materialeinzelkosten in Form des Fertigungsmaterials. Die Summe aus Materialgemeinkosten und Fertigungsmaterial sind die Materialkosten.⁶

Alle Kosten, die einem Zurechnungsobjekt nicht direkt zugeordnet werden können bzw. anwendungsbezogen nicht zugerechnet werden können, haben die Definition Gemeinkosten.

2.4 Kostenrechnungssysteme

Die Kostenrechnung ist nicht gesetzlich reglementiert und ihre Ausgestaltung selbst bildet einen Gegenstand der betrieblichen Entscheidungen. Bei der Ausgestaltung einer Kostenrechnung spielt die Größe des Unternehmens, die Branchenzugehörig- keit und das Leistungsprogramm des Unternehmens eine wichtige Rolle. Zur Erfül- lung der unterschiedlichen Aufgaben der Kosten- und Leistungsrechnung wie Pla- nung und Steuerung, Kontrolle, Bereitstellung von Kosteninformationen für die Buchführung und Dokumentation, sind eine Reihe von Kostenrechnungssystemen entwickelt worden. Diese lassen sich in zeitlicher und sachlicher Hinsicht unterschei- den.

Nach dem Zeitbezug kann danach unterschieden werden, ob tatsächlich angefallene Kosten, durchschnittliche Kosten vergangener Perioden oder prognostizierte Kosten künftiger Perioden verrechnet werden. Dementsprechend können als Kostenrech- nungssysteme

- Istkostenrechnungssysteme
- Normalkostenrechnungssysteme und
- Plankostenrechnungssysteme unterschieden werden.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 5 Kostenrechnungssysteme; in Anlehnung an: Eisele, Wolfgang (1998); Technik des betrieblichen Rechnungswesens; 6. überarbeitete und erw. Aufl. München 1998; S. 626

Nach dem Sachumfang ist zu unterscheiden, ob alle oder nur ein Teil der Kosten verrechnet werden. Daher lassen sich die Kostenrechnungssysteme unter anderem in eine Vollkostenrechnung und Teilkostenrechnung trennen. ⁷

- Vollkostenrechnung: Es werden alle anfallenden Kosten auf die entsprechen- den Bezugsgrößen (Kostenstelle oder Kostenträger) weiterverrechnet
- Teilkostenrechnung: Es werden nur die variablen Kosten auf die Bezugsgrö- ßen weiterverrechnet, die gesamten Fixkosten werden anschließend „en bloc“ berücksichtigt. Die Teilkostenrechnungen entsprechen auch den so genann- ten Deckungsbeitragsrechnungen

Über die in Abbildung 5 genannten Kostenrechnungssysteme hinaus sind noch weitere Mischformen denkbar. So können z.B. Einzelkosten als Istkosten bzw. Plankosten und Gemeinkosten als Normalkosten verrechnet werden.

Abrechnungsweg der Kosten

Unabhängig von der Art des Kostenrechnungssystems kann hinsichtlich des prozes- sualen Abrechnungsweges der Kosten eine Gliederung der Kostenrechnung in folgende drei Teilbereiche bzw. Instrumentarien vorgenommen werden:

- In der Kostenartenrechnung werden alle während der Abrechnungsperiode im Betrieb anfallenden Kosten erfasst und gegliedert.⁸ Es erfolgt eine Aufsplittung der Kosten in solche, die der betrieblichen Endleistung direkt zurechenbar sind (Einzelkosten) und in die nicht direkt zurechenbaren Kosten (Gemeinkos- ten).
- Darauf aufbauend werden in der KostensteIlenrechnung die Gemeinkosten auf die Orte ihres Entstehens (Kostenstellen) verteilt. Die Kostenstellenrech- nung verfolgt dabei einen doppelten Zweck: Einmal dient sie der Überwa- chung der Kostenstellen, andererseits ermöglicht sie eine indirekte Verrech- nung der Gemeinkosten auf die betrieblichen Leistungen.
- Die Kostenträgerrechnung gliedert sich in zwei Teilbereiche bzw. Instrumenta- rien:
- In der Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) werden die Gesamtkos- ten der betrieblichen Leistung ermittelt. Die Einzelkosten werden aus der Kostenartenrechnung übernommen und die Gemeinkosten über die Kostenstellenrechnung den einzelnen Produkten zugerechnet.
- Die Kostenträgerzeitrechnung (Betriebsergebnisrechnung) ermittelt den betrieblichen Periodenerfolg. Die Perioden, in denen Kostenträgerzeit- rechnungen durchgeführt werden, sind regelmäßig kürzer als die Ab- schlussintervalle im externen Rechnungswesen. Man bezeichnet die Kostenträgerzeitrechnung deshalb auch als kurzfristige Erfolgsrech- nung.

In Abbildung 6 lassen sich die Teilgebiete bzw. Instrumentarien der Kosten- und Leistungsrechnung wie folgt anordnen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 6 Sektoren der Kosten- und Leitungsrechnung, in Anlehnung an: Eisele, Wolfgang, Technik des betrieblichen Rechnungswesens, 6. überarbeitet und erw. Aufl. München 1998; S. 627

Die Darstellung der verschiedenen Teilbereiche bzw. Instrumentarien der Kosten- rechnung erfolgt aus Vereinfachungsgründen in Abbildung 6 nur im System der Vollkostenrechnung.

Eine in die drei oben genannten Teilbereiche bzw. Instrumentarien gegliederte Kostenrechnung muss, um alle an sie gestellten Planungs- und Kontrollaufgaben adäquat erfüllen zu können, mehrere Eigenschaften aufweisen. Sie muss vor allem aktuell, umfassend, richtig und flexibel sein. Angesichts der Fülle zu erfassender und zu verrechnender Daten, kann die Kosten- und Leistungsrechnung nur dann die genannten Eigenschaften aufweisen, wenn sie mit Hilfe der EDV durchgeführt wird. Selbst mittlere und kleine Betriebe sind infolge der Komplexität der Anforderungen an die Betriebsbuchführung i. d. R. gezwungen, EDV einzusetzen.

2.5 Instrumentarium: Kostenartenrechnung

Die Kostenartenrechnung stellt die erste Stufe der Kostenrechnung dar, die folgende Aufgaben zu erfüllen hat:

- Abgrenzung von Kosten und Aufwendungen durch Eliminierung neutraler Auf- wendungen und Einführung von Zusatzkosten⁹
- Erfassung und Gliederung sämtlicher in der Abrechungsperiode angefallenen Kosten

2.5.1 Gliederung der Kostenarten

Die Aufgabe der Kostenartenrechnung ist darin zu sehen, die während einer Abrech- nungsperiode angefallenen Istkosten belegmäßig zu erfassen und dabei anzugeben, wie die einzelnen Kostenartenbeträge im System der Kostenrechnung weiterzuver- rechnen sind. Die Kostenartenrechnung ist als Grundlage der gesamten Kostenrech- nung anzusehen. Grundlage einer richtigen Kostenerfassung ist jedoch eine zweck- entsprechende Gliederung der Kosten; diese können nach den folgenden Kriterien vorgenommen werden:

- Zurechenbarkeit
- Abhängigkeit von der Beschäftigung
- Art der Kostenerfassung
- Art der Herkunft der Kostengüter
- Betriebliche Funktion
- Liquiditätswirkung der Kosten
- Ursprung der Kostengüter

Nach der Zurechenbarkeit wird zwischen Einzelkosten (direkte Kosten) und Gemein- kosten (indirekte Kosten) differenziert. Kostenträgereinzelkosten lassen sich den betrieblichen Leistungen direkt zurechnen. Für die Kostenträgergemeinkosten kann eine Zurechnung auf die Leistungen nur mit Hilfe von Schlüsseln oder Zuschlagssät- zen erfolgen, welche über die KostensteIlenrechnung zu gewinnen sind. Weiter wird differenziert in echte Kostenträgergemeinkosten, deren Zurechnung nur über Schlüs- sel erfolgen kann, und in unechte Kostenträgergemeinkosten, die Einzelkostencha- rakter besitzen und den Kostenträgern demnach grundsätzlich direkt zurechenbar wären, aus Gründen der abrechnungstechnischen Vereinfachung jedoch mit Hilfe von Schlüsseln indirekt verrechnet werden.

Hinsichtlich der Zurechenbarkeit auf die Kostenstellen wird zwischen Stelleneinzel- kosten (direkte Zurechnung) und Stellengemeinkosten (Schlüsselzurechnung) unterschieden.

Als wichtigste Prinzipien der Kostenzurechnung kommen in Betracht:

- Verursachungs- oder Kausalprinzip
- Durchschnittsprinzip
- Kostentragfähigkeitsprinzip
- Identitätsprinzip¹⁰

Im Hinblick auf die Reaktionsfähigkeit von Kosten auf Beschäftigungsschwankungen erfolgt eine Einteilung in variable und fixe Kosten.

Nach der Art der Kostenerfassung sind Kosten zu unterteilen in:

- Aufwandsgleiche Kosten: Den aufwandsgleichen Kosten steht in der Ge- schäftsbuchführung der Zweckaufwand gegenüber. Es erfolgt eine direkte Übernahme der Zahlen in die Kostenrechnung
- Kalkulatorische Kosten: Die kalkulatorischen Kosten setzen sich aus den An- derskosten und den Zusatzkosten zusammen. Letztere werden nur in der Kos- tenrechnung ermittelt

Die Untergliederung der Kostengüter nach ihrem Ursprung trägt stärker den prakti- schen Erfordernissen der Betriebsbuchführung Rechnung; so kann unterschieden werden zwischen:

- Arbeitskosten
- Materialkosten
- Kapitalkosten
- Fremdleistungskosten
- Kosten der Gesellschaft

Kosten, die durch betriebliche Funktionen verursacht werden, lassen sich einteilen in:

- Kosten der Beschaffung
- Kosten der Lagerhaltung
- Kosten der Fertigung
- Kosten der Verwaltung
- Kosten des Vertriebs

2.5.2 Erfassung der wichtigsten Kostenarten

Hier sind für ein produzierendes Unternehmen als erstes die Werkstoffkosten zu nennen.

Unter dem Begriff Werkstoffkosten (Materialkosten) werden die Kosten für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe zusammengefasst.

- Rohstoffe sind die Stoffe, die als Hauptbestandteil unmittelbar in das Produkt eingehen. Beispiele: Stahl beim Maschinenbau, Wasser und Gerste bei der Bierherstellung, Garn bei der Strickwarenfertigung. ¹¹
- Hilfsstoffe gehen zwar auch in das Produkt direkt ein, sind aber gegenüber den Rohstoffen mengenmäßig von untergeordneter Bedeutung, so dass oft eine genaue, stückbezogene Erfassung dieser Kosten nicht erfolgt. Beispiele: Faden und Knöpfe bei Bekleidungsstücken, Schrauben und Leim bei der Mö- belherstellung.
- Betriebsstoffe sind zur Durchführung des Produktionsprozesses unabdingbar und werden bei der Produktion verbraucht, ohne aber selbst in das Produkt einzugehen. Zu ihnen zählen beispielsweise Energie und Schmiermittel.

Die Werkstoffkosten sind definiert durch die verbrauchten Werkstoffmengen und die Werkstoffpreise. Zur Ermittlung der Werkstoffkosten ist es deshalb zunächst erforder- lich, den Verbrauch an Werkstoffen mengenmäßig zu erfassen. Dazu bieten sich vier Berechnungsmöglichkeiten an:

Das einfachste und zugleich für die Belange der Kosten- und Leistungsrechnung am wenigsten geeignete Verfahren ist die bloße Erfassung des Materialverbrauchs ohne Bestandskontrolle. Es wird dabei unterstellt, dass der Materialzugang und der Mate- rialverbrauch innerhalb einer Periode übereinstimmen, Bestandsveränderungen im Materialbereich bleiben unberücksichtigt.

Die weiteren Berechnungsmöglichkeiten, die Inventurmethode, die Rückrechnungs- methode und die Fortschreibungsmethode, werden hier nicht weiter ausgeführt.

Die Bewertung des Werkstoffverbrauches kann über folgende Wertansätze erfolgen:

- Anschaffungspreis
- Tagespreis
- Verrechnungspreis
- Durchschnittspreis

Weiter als Kostenarten zu erfassen sind die Personalkosten, die Betriebsmittelkos- ten, öffentliche Abgaben, Kalkulatorische Kosten (in Form von kalkulatorischen Abschreibungen, kalkulatorischen Zinsen, kalkulatorischer Unternehmerlohn, kalkula- torische Miete und kalkulatorische Wagnisse).¹²

Einen guten Überblick der Teilgebiete des betrieblichen Rechnungswesens gibt Abbildung 7. Dargestellt werden die Abhängigkeiten der Instrumentarien der Kosten- rechnung sowie eine Schnittstelle zur Finanzbuchhaltung.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 7 Teilgebiete des betrieblichen Rechnungswesens in Anlehnung an: Horváth & Partners: Das Controllingkonzept, 5. Aufl. München 2003; Seite 42

2.6 Instrumentarium: Kostenstellenrechnung

2.6.1 Aufgaben und Gliederung der Kostenstellen

Kostenstellen sind betriebliche Teilbereiche, in denen Kosten verursacht werden und kostenrechnerisch autonom abgerechnet werden können. In der KostensteIlenrech- nung, die als Ist-, Normal- oder Planungsrechnung durchführbar ist, werden die Kosten auf die Orte ihrer Entstehung zugerechnet. Damit können folgende klassische Aufgaben realisiert werden:

- Abbilden von Leistungs- und Kostenbeziehungen zwischen Teilbereichen
- Durchführen der Wirtschaftlichkeitskontrolle
- Bestimmen von Kalkulationssätzen für die Verrechnung von Gemeinkosten auf Kalkulationsobjekte
- Erhöhung der Kalkulationsgenauigkeit
- Möglichkeit für die Planung, Budgetierung und Abrechnung von Kosten

Je detaillierter die Einteilung von Kostenstellen vorgenommen wird, desto besser sind exakte Maßstäbe für eine Kostenverursachung feststell- und analysierbar.

[...]

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¹ Vgl. Brecht, Ulrich: Kostenmanagement, 1.Aufl. Wiesbaden 2005; S. 3

² Vgl. Brecht, Ulrich: Kostenmanagement, 1.Aufl. Wiesbaden 2005; S. 4

³ Vgl. Friedl, Birgit: Kostenrechnung - Grundlagen, Teilrechnungen und Systeme der Kostenrechnung, 1. Aufl. München 2004; S. 41f

⁴ Vgl. Ebert Günter: Kosten- und Leistungsrechnung: Mit einem ausführlichen Fallbeispiel, 10.Aufl. Wiesbaden 2004; S. 96

⁵ Vgl. Eberlein, Jana: Betriebliches Rechnungswesen und Controlling; S. 74

⁶ Vgl. Ebert Günter: Kosten- und Leistungsrechnung: Mit einem ausführlichen Fallbeispiel, 10.Aufl. Wiesbaden 2004; S. 96

⁷ Vgl. Eisele, Wolfgang: Technik des betrieblichen Rechnungswesens, 6. überarbeitet und erw. Aufl. München 1998; S. 625

⁸ Vgl. Eisele, Wolfgang: Technik des betrieblichen Rechnungswesens, 6. überarbeitet und erw. Aufl. München 1998; S. 626

⁹ Vgl. Eisele, Wolfgang: Technik des betrieblichen Rechnungswesens, 6. überarbeitete und erw. Aufl. München 1998; S. 627

¹⁰ Vgl. Eisele, Wolfgang: Technik des betrieblichen Rechnungswesens; 6. überarbeitete und erw. Aufl. München 1998; S. 629

¹¹ Vgl. Eisele, Wolfgang: Technik des betrieblichen Rechnungswesens, 6. überarbeitete und erw. Aufl. München 1998; S. 632

¹² Vgl. Eisele, Wolfgang: Technik des betrieblichen Rechnungswesens; 6. überarbeitete und erw. Aufl. München 1998; S. 633f