Der Text behandelt die steuerlichen und rechtlichen Aspekte der Verschmelzung einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft.
Er erklärt, dass eine steuerneutrale Buchwertfortführung nur möglich ist, wenn das deutsche Besteuerungsrecht an den übertragenen Vermögenswerten erhalten bleibt.
Bei inländischen Fällen ist dies meist gegeben, während bei ausländischen Betriebsstätten durch Doppelbesteuerungsabkommen oder fehlende Besteuerungsrechte oft eine teilweise oder vollständige Aufdeckung stiller Reserven erfolgen muss.
Anhand von Fallbeispielen (Deutschland, Österreich, Drittstaat) wird gezeigt, wie unterschiedlich die steuerliche Behandlung ausfällt.
Abschließend betont der Text, dass grenzüberschreitende Umwandlungen komplex bleiben und durch EU- und OECD-Regeln beeinflusst werden, insbesondere im Hinblick auf die Wahrung der Steuerneutralität.
Inhaltsverzeichnis
- 1. Einleitung
- 2. Rechtsgrundlagen und systematische Einordnung
- 3. Steuerliche Behandlung der Verschmelzung im Inland
- 4. Steuerliche Besonderheiten bei ausländischen Betriebstätten
- 5. Praktische Fallbeispiele und rechtliche Würdigung
- 6. Europarechtliche und internationale Aspekte
- 7. Schlussbetrachtung
- Literaturverzeichnis
- Abkürzungsverzeichnis
Zielsetzung & Themen
Dieser Aufsatz beleuchtet die steuerlichen und rechtlichen Rahmenbedingungen der Verschmelzung einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft unter Berücksichtigung der aktuellen Gesetzeslage (Stand 2025), mit besonderem Fokus auf inländische und ausländische Betriebsstätten. Das primäre Ziel ist es, die Komplexität dieser Umwandlungsform darzustellen und praxisrelevante Implikationen aufzuzeigen.
- Analyse der gesellschaftsrechtlichen Grundlagen nach Umwandlungsgesetz (UmwG).
- Darstellung der steuerlichen Regelungen nach Umwandlungssteuergesetz (UmwStG).
- Spezifische Betrachtung der steuerlichen Behandlung von inländischen Betriebsstätten.
- Untersuchung der Besonderheiten bei ausländischen Betriebsstätten und deren Besteuerungsrecht.
- Betrachtung europarechtlicher und internationaler Aspekte wie Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) und EuGH-Rechtsprechung.
- Erörterung der Auswirkungen aktueller Gesetzesreformen wie des Körperschaftsteuer-Modernisierungsgesetzes (KöMoG).
Auszug aus dem Buch
Verschmelzung einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft – Fallbeispiele mit in- und ausländischer Betriebstätte
Bei der Verschmelzung einer Kapitalgesellschaft mit ausländischer Betriebsstätte auf eine inländische Personengesellschaft treten besondere Probleme auf. Der Gesetzgeber knüpft den Buchwertansatz an das Fortbestehen des inländischen Besteuerungsrechts (§ 3 Abs. 2 UmwStG).12 Wird jedoch eine ausländische Betriebsstätte mit übertragen, kann dieses Recht ganz oder teilweise entfallen.
Nach Art. 7 Abs. 1 OECD-MA 2017 steht das Besteuerungsrecht an den Gewinnen einer Betriebsstätte grundsätzlich dem Belegenheitsstaat zu.13 In der Folge entfällt für Deutschland häufig die Möglichkeit, stille Reserven steuerneutral zu übertragen. In diesen Fällen ordnet § 4 Abs. 1 Satz 3 UmwStG eine Aufdeckung der stillen Reserven an.14
Ein weiteres Problem ergibt sich bei der Fortführung der Buchwerte im Fall von DBA-Freistellungen. Das BMF-Schreiben vom 02. Januar 2025 (BStBl. I 2025, 92) stellt klar, dass in Fällen, in denen das DBA eine Freistellung vorsieht, der Buchwertansatz regelmäßig ausgeschlossen ist.15
In der Rechtsprechung hat der BFH entschieden, dass auch dann, wenn die Betriebsstätte nach der Verschmelzung fortbesteht, eine steuerneutrale Übertragung nur dann möglich ist, wenn die Betriebsstätte funktional fortgeführt und das Besteuerungsrecht vollständig gesichert bleibt.16
Fall 1: Inländische Verschmelzung
Die A-GmbH verschmilzt auf die AB-OHG, an der die bisherigen Gesellschafter beteiligt sind. Das Vermögen der GmbH besteht aus Anlagevermögen und einer Beteiligung an einer Tochtergesellschaft. Da die AB-OHG ihren Sitz in Deutschland hat und sämtliche Vermögenswerte inländisch belegen sind, bleibt das deutsche Besteuerungsrecht vollständig erhalten. Ergebnis: Buchwertfortführung nach § 3 Abs. 2 UmwStG zulässig.17
Fall 2: Ausländische Betriebsstätte
Die B-GmbH betreibt eine Betriebsstätte in Österreich und verschmilzt auf eine deutsche KG. Durch das DBA Deutschland–Österreich steht das Besteuerungsrecht an der Betriebsstätte Österreich zu. Ergebnis: Das deutsche Besteuerungsrecht entfällt teilweise, daher ist nur ein Zwischenwertansatz möglich (§ 3 Abs. 2 Satz 2 UmwStG).18
Fall 3: Drittstaat ohne DBA
Die C-GmbH hat eine Betriebsstätte in einem Drittstaat ohne DBA (z. B. Brasilien). Hier fehlt eine völkerrechtliche Grundlage zur Vermeidung der Doppelbesteuerung. In diesem Fall kann das deutsche Besteuerungsrecht nicht abgesichert werden; daher ist der Ansatz zum gemeinen Wert verpflichtend.19
Diese Beispiele zeigen, dass die steuerliche Behandlung maßgeblich von der Sicherung des Besteuerungsrechts abhängt.
Zusammenfassung der Kapitel
1. Einleitung: Dieses Kapitel führt in die hochkomplexe Materie der Verschmelzung von Kapital- auf Personengesellschaften ein und beleuchtet deren Bedeutung für mittelständische Unternehmensstrukturen sowie die rechtlichen und steuerlichen Rahmenbedingungen.
2. Rechtsgrundlagen und systematische Einordnung: Hier werden die gesellschaftsrechtlichen Regelungen des Umwandlungsgesetzes (UmwG) und die steuerrechtlichen Vorschriften des Umwandlungssteuergesetzes (UmwStG) dargelegt, wobei das Prinzip der steuerlichen Neutralität im Fokus steht.
3. Steuerliche Behandlung der Verschmelzung im Inland: Das Kapitel erläutert die Optionen der Übertragung zum Buchwert, Zwischenwert oder gemeinen Wert bei inländischen Verschmelzungen und die daraus resultierenden Implikationen für die Besteuerung auf Gesellschafterebene.
4. Steuerliche Besonderheiten bei ausländischen Betriebstätten: Dieses Kapitel analysiert die komplexen Probleme, die bei der Übertragung von ausländischen Betriebsstätten entstehen, insbesondere hinsichtlich des Fortbestehens des deutschen Besteuerungsrechts und der Buchwertfortführung bei DBA-Freistellungen.
5. Praktische Fallbeispiele und rechtliche Würdigung: Anhand konkreter Fallbeispiele wird die steuerliche Behandlung von Verschmelzungen mit in- und ausländischen Betriebsstätten sowie in Drittstaaten ohne Doppelbesteuerungsabkommen illustriert und rechtlich gewürdigt.
6. Europarechtliche und internationale Aspekte: Das Kapitel untersucht den Einfluss der europäischen Niederlassungsfreiheit und der EuGH-Rechtsprechung auf grenzüberschreitende Umstrukturierungen sowie die Berücksichtigung von OECD-Grundsätzen zur Business Restructuring.
7. Schlussbetrachtung: Die Schlussbetrachtung fasst zusammen, dass die Sicherung des deutschen Besteuerungsrechts das zentrale Kriterium für eine steuerneutrale Buchwertfortführung ist und die Materie, insbesondere im internationalen Kontext, weiterhin ein komplexes Risikofeld darstellt.
Schlüsselwörter
Verschmelzung, Kapitalgesellschaft, Personengesellschaft, Umwandlungssteuergesetz, Umwandlungsgesetz, Betriebsstätte, inländisch, ausländisch, Besteuerungsrecht, Buchwertfortführung, stille Reserven, Doppelbesteuerungsabkommen, Europarecht, Körperschaftsteuer-Modernisierungsgesetz, Umstrukturierung
Häufig gestellte Fragen
Worum geht es in dieser Arbeit grundsätzlich?
Diese Arbeit befasst sich umfassend mit der Verschmelzung einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft, wobei sowohl die gesellschaftsrechtlichen als auch die steuerlichen Aspekte beleuchtet werden, insbesondere im Kontext von in- und ausländischen Betriebsstätten.
Was sind die zentralen Themenfelder?
Die zentralen Themenfelder umfassen das Umwandlungsrecht (UmwG), das Umwandlungssteuerrecht (UmwStG), die Besteuerung von Betriebsstätten im In- und Ausland, europarechtliche Vorgaben sowie aktuelle Gesetzesreformen und deren Auswirkungen auf Umstrukturierungen.
Was ist das primäre Ziel oder die Forschungsfrage?
Das primäre Ziel des Aufsatzes ist es, die steuerlichen und rechtlichen Rahmenbedingungen dieser speziellen Umwandlungsform unter Berücksichtigung der aktuellen Gesetzeslage (Stand 2025) zu analysieren, mit einem besonderen Augenmerk auf die Behandlung von inländischen und ausländischen Betriebsstätten.
Welche wissenschaftliche Methode wird verwendet?
Die Arbeit verwendet eine rechtliche Analyse, indem sie die maßgeblichen Gesetzesvorschriften (UmwG, UmwStG, EStG, KStG) sowie die relevante Rechtsprechung (BFH, EuGH) und Verwaltungsanweisungen (BMF-Schreiben) darstellt und anhand von praktischen Fallbeispielen illustriert.
Was wird im Hauptteil behandelt?
Im Hauptteil werden die steuerliche Behandlung der Verschmelzung im Inland, die spezifischen Besonderheiten bei ausländischen Betriebsstätten, detaillierte praktische Fallbeispiele zur Veranschaulichung sowie die europarechtlichen und internationalen Aspekte der Umstrukturierung behandelt.
Welche Schlüsselwörter charakterisieren die Arbeit?
Die Arbeit wird charakterisiert durch Schlüsselwörter wie Verschmelzung, Kapitalgesellschaft, Personengesellschaft, Umwandlungssteuergesetz, Umwandlungsgesetz, Betriebsstätte, inländisch, ausländisch, Besteuerungsrecht, Buchwertfortführung, stille Reserven, Doppelbesteuerungsabkommen, Europarecht, Körperschaftsteuer-Modernisierungsgesetz und Umstrukturierung.
Welche Rolle spielt das Neutralitätsprinzip bei der Verschmelzung?
Das Neutralitätsprinzip ist ein fundamentaler Bestandteil der Umwandlungsbesteuerung und besagt, dass Umwandlungen steuerlich neutral ablaufen sollen, solange das deutsche Besteuerungsrecht an den stillen Reserven erhalten bleibt. Dies ermöglicht unter bestimmten Voraussetzungen eine Buchwertfortführung.
Wie beeinflusst das KöMoG die Verschmelzung einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft?
Das Körperschaftsteuer-Modernisierungsgesetz (KöMoG) hat die steuerlichen Rahmenbedingungen für diese Art der Umwandlung bestätigt und im Zusammenhang mit der Option zur Körperschaftsteuer (§ 1a KStG) eine erweiterte Gleichstellung vorgesehen, was zu einer stärkeren Systematisierung geführt hat.
Welche Konsequenzen ergeben sich bei der Verschmelzung einer Kapitalgesellschaft mit ausländischer Betriebsstätte in einem Drittstaat ohne DBA?
Bei einer ausländischen Betriebsstätte in einem Drittstaat ohne Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) fehlt eine völkerrechtliche Grundlage zur Vermeidung der Doppelbesteuerung. In diesem Fall kann das deutsche Besteuerungsrecht nicht abgesichert werden, was einen verpflichtenden Ansatz zum gemeinen Wert zur Folge hat.
Wie hat die EuGH-Rechtsprechung die Besteuerung bei grenzüberschreitenden Umstrukturierungen beeinflusst?
Die EuGH-Rechtsprechung, insbesondere im Fall National Grid Indus, hat entschieden, dass die sofortige Besteuerung stiller Reserven bei grenzüberschreitenden Umstrukturierungen gegen die Niederlassungsfreiheit verstoßen kann, sofern keine Stundungsoption vorgesehen ist. Der deutsche Gesetzgeber hat dies mit § 4g EStG und § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG umgesetzt.
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- Peter Schmidt (Autor), 2025, Verschmelzung einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft. Fallbeispiele mit in- und ausländischer Betriebstätte, Múnich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/1667398
