Extracto
Inhaltsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
1. Einleitung
2. Gesellschaftsrechtliche Verhältnisse
2.1. Die Rechtsnatur der GmbH & Still
2.2. Voraussetzungen zur Errichtung einer GmbH & Still
2.3. Der Gesellschaftsvertrag
2.3.1. Grundsätzliche Regelungen
2.3.2. Gewinn- und Verlustbeteiligung
2.3.3. Kontrollrecht
2.3.4. Geschäftsführungsbefugnis
2.3.5. Dauer der stillen Gesellschaft
2.3.6. sonstige Regelungen
2.4. Die Rechtsbeziehungen des stillen Gesellschafters
3. Die steuerliche Behandlung der GmbH & Still
3.1. Abgrenzung typische und atypische stille Gesellschaft
3.1.1. Bedeutung im Steuerrecht
3.1.2. Mitunternehmerschaft der atypisch stillen Beteiligung
3.2. Besteuerung einer typischen GmbH & Still
3.2.1. Körperschaftsteuer
3.2.2. Gewerbesteuer
3.2.3. Besteuerung des typisch stillen Gesellschafters
3.3. Besteuerung einer atypischen GmbH & Still
3.3.1. Die atypisch stille Gesellschaft aus steuerlicher Sicht
3.3.2. Einkommen- und Körperschaftsteuer
3.3.3. Gewerbesteuer
4. Schlussbemerkungen
4.1. Vergleich von atypischer und typischer Variante
4.2. Motive für die Wahl der Rechtsform GmbH & Still
Literaturverzeichnis
Rechtsprechungsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
1. Einleitung
Die Beteiligung von Kapitalgebern als stille Gesellschafter hat in der Wirtschaftspraxis eine große Bedeutung erlangt, da sie in vielfältiger Art und Weise durchgeführt werden kann.
Dabei kommen als Gesellschafter fremde Dritte, Mitarbeiter, Familienangehörige des Hauptgesellschafters der GmbH, der Gesellschafter-Geschäftsführer und sogar der Alleingesellschafter einer Ein-Mann-GmbH in Betracht.
Der Errichtung einer stillen Gesellschaft können dabei eine Vielzahl verschiedener Motive zugrunde liegen. Vor allem die typisch stille Beteiligung bietet nicht unbeachtliche steuerliche Vorteile. Ein weiteres Motiv ist die Zuführung von Kapital, ohne die GmbH in wirtschaftlich schwierigen Zeiten zu stark zu belasten, da der Stille am laufenden Gewinn beteiligt ist. Dabei ist ein positiver Effekt, dass durch die Zuführung von Kapital durch eine stille Beteiligung anstelle von Eigenkapital das Haftungskapital der GmbH minimiert wird, wobei sich dies u.U. dann nachteilig auswirkt, wenn es um die Kreditwürdigkeit oder das Vertrauen der Gläubiger in die GmbH geht.
Die GmbH & Still kann in typischer und in atypischer Form gestaltet werden. Die typische Form liegt vor, wenn die Bestimmungen der §§ 230 ff. HGB über die stille Gesellschaft weitgehend beibehalten werden. Da diese jedoch dispositives Recht darstellen, können im Gesellschaftsvertrag davon abweichende Vereinbarungen getroffen werden, was u.U. verursacht, dass eine atypisch stille Beteiligung vorliegt.
Zivilrechtlich hat diese Unterscheidung keine weiteren Auswirkungen, jedoch spielt sie bei der steuerlichen Behandlung eine entscheidende Rolle. Deshalb werden im 2. Kapitel über die gesellschaftsrechtlichen Verhältnisse oft Punkte angesprochen, die steuerlich nur insoweit von Interesse sind, als sie dazu beitragen, eine Klassifizierung in „typisch“ oder „atypisch“ vorzunehmen. Dazu gehört z.B. das Kapitel über das Kontrollrecht des Stillen.
Eine genauere Abgrenzung der beiden Formen der stillen Gesellschaft wird aus dem genannten Grund erst im Kapitel über die steuerliche Behandlung der GmbH & Still vorgenommen.
Die steuerliche Anerkennung der GmbH & Still erfordert, dass diese vorher wirksam zivilrechtlich zustande gekommen ist. Deshalb steht in dieser Arbeit vor der Darstellung der steuerlichen Zusammenhänge die Erörterung der gesellschaftsrechtlichen Verhältnisse in Bezug auf die GmbH & Still. Dabei wird zum besseren Verständnis der GmbH & Still auch auf die verschiedenen Gestaltungsmöglichkeiten durch den Gesellschaftsvertrag eingegangen werden.
Das Kapitel über die steuerliche Behandlung der GmbH & Still beginnt mit der im steuerrecht grundlegenden Erläuterung und Abgrenzung der GmbH & typisch Still und der GmbH & atypisch Still. Die Besteuerung der GmbH & Still wird danach getrennt nach typischer und atypischer Variante behandelt, wobei ich mich auf die Darstellung der periodischen Ertragssteuern beschränke.
2. Gesellschaftsrechtliche Verhältnisse
2.1. Die Rechtsnatur der GmbH & Still
Die gesetzlichen Bestimmungen über die stille Gesellschaft finden sich in den §§ 230 ff. HGB.
Nach § 230 Abs. 1 HGB geht die Einlage, mit der sich der Stille am Handelsgewerbe eines anderen beteiligt, in das Vermögen des Inhabers des Handelsgeschäfts über, so dass ein Gesamthandsvermögen der stillen Gesellschaft grundsätzlich nicht entsteht.[1]
Die stille Gesellschaft hat keine gemeinsame Vertretung,[2] es handelt sich also um eine reine Innengesellschaft, die nach außen hin nicht in Erscheinung tritt.[3]
Sie hat keine Firma und muss nicht im Handelsregister eingetragen werden.[4]
Da die stille Gesellschaft nicht die Kaufmannseigenschaft nach § 1 HGB hat, ist sie nicht zur Buchführung verpflichtet, sondern nur der Betriebsinhaber selbst.[5]
Als Innengesellschaft ist die stille Gesellschaft keine Handelsgesellschaft, sondern eine Personengesellschaft, so dass ergänzend zu den §§ 230 ff. HGB die §§ 705 ff. BGB zur Anwendung kommen, soweit sie nicht das Auftreten nach außen und das Gesellschaftsvermögen betreffen.[6]
Die GmbH & Still ist demnach eine Mischform aus Personengesellschaft und Kapitalgesellschaft.[7]
2.2. Voraussetzungen zur Errichtung einer GmbH & Still
Eine stille Gesellschaft muss immer die Vorraussetzungen des § 705 BGB erfüllen.[8] Demnach entsteht die GmbH & Still durch einen Vertrag. Vertragsparteien sind eine natürliche oder einer juristische Person und die GmbH.[9]
Der Vertrag ist grundsätzlich formfrei. Lediglich im Falle der Einbringung von Grundbesitz oder von Geschäftsanteilen einer GmbH als Einlage bedarf es einer notariellen Beurkundung. Dagegen spielt es in diesem Zusammenhang keine Rolle, ob sich im Vermögen der GmbH Grundbesitz befindet. Denn auch nach der Errichtung einer stillen Gesellschaft bleibt die GmbH alleiniger Eigentümer des zu ihrem Handelsgeschäft gehörenden Vermögens.[10]
Der stille Gesellschafter muss keine weiteren Voraussetzungen erfüllen, er muss auch nicht die Kaufmannseigenschaft haben. Jede natürliche oder juristische Person, also auch Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG), eine GbR oder eine Erbengemeinschaft, kommt als stiller Gesellschafter in Betracht.[11]
§ 230 Abs. 1 HGB setzt für die Begründung einer stillen Gesellschaft ein Handelsgewerbe voraus, d.h. der Geschäftsinhaber muss die Kaufmannseigenschaft haben. Bei Gründung einer GmbH & Still ist dies jedoch unproblematisch, da die GmbH nach § 13 Abs. 3 i.V.m. § 6 Abs. 1 HGB kraft Rechtsform die Kaufmannseigenschaft hat, unabhängig davon, welcher Tätigkeit die GmbH nachgeht.[12]
Da der stille Gesellschafter sich nicht an der GmbH selbst, sondern an deren Handelsgewerbe beteiligt, ist es auch möglich, dass sich die Gesellschafter der GmbH oder der Alleingesellschafter einer GmbH am Handelsgewerbe dieser GmbH still beteiligen.
Ein Geschäftsführer der GmbH kann einen Vertrag über seine eigene stille Beteiligung an dem Handelsgeschäft der GmbH nur dann wirksam abschließen, wenn er vom Verbot des Insichgeschäfts nach § 181 BGB befreit ist, oder er kann den Vertrag mit einem anderen Geschäftsführer der GmbH abschließen, wenn in der GmbH ein weiterer Geschäftsführer bestellt ist.[13]
Diese Fragen nach dem Zustandekommen der stillen Gesellschaft sind auch für die steuerrechtliche Betrachtung nicht ohne Bedeutung. Denn die Grundlage für die steuerliche Anerkennung der GmbH & Still ist, dass sie zivilrechtlich wirksam zustande gekommen ist.[14]
2.3. Der Gesellschaftsvertrag
2.3.1. Grundsätzliche Regelungen
Durch den Abschluss eines Gesellschaftsvertrags verpflichten sich die Vertragsparteien gegenseitig zur Förderung eines gemeinsamen Zwecks.[15] Als gemeinsamer Zweck einer stillen Gesellschaft kann regelmäßig die Erzielung eines Gewinns durch das vom Geschäftsinhaber betriebene Unternehmen angesehen werden.[16]
Die Ausgestaltung des Gesellschaftsvertrags überlässt das Gesetz weitgehend den Vertragsparteien.[17] Der Gesellschaftsvertrag kann also von den gesetzlichen Regelungen abweichen, sofern dadurch das Wesen der stillen Gesellschaft nicht beeinträchtigt wird.[18] Wichtige Wesensmerkmale sind z.B. die Beteiligung des stillen Gesellschafters am Gewinn des Unternehmens (§ 231 Abs. 2 HGB) oder die Verfolgung eines gemeinsamen Zwecks durch die Vertragsparteien (§ 705 HGB).
Fehlen im Gesellschaftsvertrag Regelungen über das Verhältnis des stillen Gesellschafters, dann gelten die §§ 230 ff. HGB.
Sind im Gesellschaftsvertrag nicht die grundlegenden Vereinbarungen zur Errichtung einer stillen Gesellschaft getroffen, so verhindert dies nicht die Wirksamkeit des Vertrags. In einem solchen Fall kann es jedoch vorkommen, dass keine stille Gesellschaft vorliegt, sondern ein anderes Rechtsverhältnis (bei Fehlen eines gemeinsamen Zwecks z.B. ein Darlehen oder ein Dienstvertrag).[19]
Die Ausgestaltung des Gesellschaftsvertrags bildet die Grundlage für die im Steuerrecht bedeutsame Unterscheidung zwischen der sog. typischen stillen Gesellschaft und der atypischen. Grundsätzlich kann davon ausgegangen werden, dass die typische Variante vorliegt, wenn die Rechte des Stillen nicht durch individuelle Regelungen über die in den §§ 230 ff. HGB festgelegten hinausgehen,[20] etwa dass das Verhältnis des Stillen zur GmbH im Innenverhältnis wie das eines Kommanditisten zu einer GmbH & Co. KG ausgestaltet ist.[21]
Zur genaueren Abgrenzung zwischen atypischer und typischer Variante sei an dieser Stelle auf das Kapitel 3.1. verwiesen werden.
2.3.2. Gewinn- und Verlustbeteiligung
Der stille Gesellschafter ist nach § 231 Abs. 2 HGB immer am Gewinn beteiligt; die Gewinnbeteiligung kann im Gegensatz zur Verlustbeteiligung nicht ausgeschlossen werden.[22] Die Höhe der Beteiligung kann entweder im Gesellschaftsvertrag geregelt werden, oder es wird – wenn keine Vereinbarung getroffen wurde – i.S.d. § 231 Abs. 1 HGB von einem den Umständen nach angemessenen Anteil ausgegangen.
Eine Gewinnbeteiligung liegt dann vor, wenn der Anteil des stillen Gesellschafters vom Geschäftsergebnis des Unternehmens abhängt.[23]
Meist wird dazu ein fester Prozentsatz im Gesellschaftsvertrag festgelegt, wobei auch dann eine Gewinnbeteiligung vorliegt, wenn ein Höchst- oder ein Mindestbetrag vereinbart wurde.[24]
Der stille Gesellschafter hat Anspruch auf Auszahlung seines Gewinnanteils, wobei nicht entnommene Gewinnanteile die Einlage nicht erhöhen, sofern nicht etwas anderes vereinbart wurde.[25] Stattdessen stellen diese nicht entnommenen Gewinnanteile eine Forderung des stillen Gesellschafters gegenüber der GmbH dar.[26]
Vorbehaltlich einer abweichenden Regelung im Gesellschaftsvertrag, ist der stille Gesellschafter nach § 231 HGB auch am Verlust beteiligt. Im Gesellschaftsvertrag kann ein Ausschluss der Verlustbeteiligung vereinbart werden oder sie kann über den gesetzlichen Rahmen hinaus erweitert werden.[27]
Wurde die Höhe der Verlustbeteiligung nicht festgelegt, so ist sie nach § 722 Abs. 2 BGB im Zweifel gleich der Gewinnbeteiligung.[28] Es ist jedoch auch zulässig, eine in ihrer Höhe von der Gewinnbeteiligung abweichende Verlustbeteiligung festzulegen.[29]
Nach den Regelungen des § 232 HGB nimmt der stille Gesellschafter nur bis zur Höhe seiner Einlage am Verlust teil, wobei sich diese Regelung auch auf noch nicht eingezahlte Teile der Einlage bezieht. Der stille Gesellschafter ist nicht verpflichtet, einen einmal ausgezahlten Gewinn bei später eintretenden Verlusten zurück zu zahlen.
[...]
[1] Fichtelmann: GmbH & Still im Steuerrecht, 2000, S. 13, Rn. 22; Schmidt in: Schmidt (Hrsg.): HGB, 2002, § 230, Rn. 9
[2] Fichtelmann: GmbH & Still im Steuerrecht, 2000, S. 13, Rn. 22
[3] Schoor: Die GmbH & Still im Steuerrecht, 2001, S. 25, Rn. 7
[4] Jacobs: Unternehmensbesteuerung und Rechtsformwahl, 2002, S. 65
[5] Sterzenbach/Vettweiß-Kelz: GmbH & Still: Vorzüge einer beliebten Rechtsform und ihre steuerlichen Besonderheiten, in: DStR 2000, DStR 2000, S. 1669 (1669)
[6] Schmidt in: Schmidt (Hrsg.): HGB, 2002, § 230, Rn. 6
[7] Sterzenbach/Vettweiß-Kelz: GmbH & Still: Vorzüge einer beliebten Rechtsform und ihre steuerlichen Besonderheiten, in: DStR 2000, S. 1669 (1669)
[8] Schmidt in: Schmidt (Hrsg.): HGB, 2002, § 230, Rn. 4
[9] Fichtelmann: GmbH & Still im Steuerrecht, 2000, S. 13, Rn. 24;
[10] Schoor: Die GmbH & Still im Steuerrecht, 2001, S. 27, Rn. 14
[11] ebenda, S. 26 f., Rn. 12
[12] Schmidt in: Schmidt (Hrsg.): HGB, 2002, § 230, Rn. 19
[13] Schoor: Die GmbH & Still im Steuerrecht, 2001, S. 28, Rn. 15 f.
[14] vgl. Blaurock: Die GmbH & Still im Steuerrecht, in: BB 1992, S. 1969 (1969)
[15] Fleischer/Thierfeld: Stille Gesellschaft im Steuerrecht, 1998, S. 50
[16] ebenda
[17] Blaurock/Paulick: Handbuch der stillen Gesellschaft, 1998, S. 172, Rn. 491
[18] Fleischer/Thierfeld: Stille Gesellschaft im Steuerrecht, 1998, S. 50
[19] Schmidt in: Schmidt (Hrsg.): HGB, 2002, § 230, Rn. 42
[20] vgl. Schmidt in: Schmidt, EStG, 2002, § 15, Rn. 340
[21] Schmidt in: Schmidt (Hrsg.): HGB, § 230, Rn. 87
[22] ebenda, Rn. 42
[23] Schoor: Die GmbH & Still im Steuerrecht, 2001, S. 35, Rn. 36
[24] ebenda
[25] Jacobs: Unternehmensbesteuerung und Rechtsformwahl, 2002, S. 67
[26] Jacobs: Unternehmensbesteuerung und Rechtsformwahl, 2002, S. 67
[27] Schoor: Die GmbH & Still im Steuerrecht, 2001, S. 36, Rn. 37
[28] Fichtelmann: GmbH & Still im Steuerrecht, 2000, S. 16, Rn. 35
[29] ebenda, Rn. 40
- Citar trabajo
- Johannes Bari (Autor), 2002, Die GmbH & Still aus steuerrechtlicher Sicht, Múnich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/17630
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