Die Einführung der International Financial Reporting Standards (IFRS) in die deutsche Bilanzierung und die Auswirkung für RAND Worldwide


Diplomarbeit, 2003
118 Seiten, Note: 1.8

Leseprobe

I
Inhaltsverzeichnis
Seite
Inhaltsverzeichnis
I
Abkürzungsverzeichnis
IV
Abbildungsverzeichnis
V
1.
Einleitung
1
1.1
Internationalisierung
der
Rechnungslegung
1
1.2
Aufgabenstellung
2
1.3
Zielsetzung
3
1.4
Struktur
der
Arbeit
3
1.5 RAND
Worldwide
TM
4
1.6
Vorbemerkungen
4
2.
Grundlagen
der
IFRS
6
2.1
Entstehung
und
Entwicklung
6
2.1.1
Die
wichtigsten
Organe
6
2.1.2
Die
Entwicklung
von
Standards
7
2.1.3
Historische
Entwicklung
8
2.1.4 Kampf um internationale Anerkennung
9
2.2
Ziel
und
Aufbau
der
Rechnungslegung
10
2.2.1
Framework
10
2.2.2
Ziel
der
Rechnungslegung
10
2.2.3
Adressaten
des
Jahresabschlusses
11
2.2.4
Interpretationen
11
2.2.5
Aufbau
12
2.2.6
Ergebnis
12

II
2.3
Grundsätze
der
Rechnungslegung
12
2.3.1
Grundlagen
12
2.3.2
Qualitative
Anforderungen
13
2.3.2.1
Verständlichkeit
13
2.3.2.2
Relevanz
13
2.3.2.3
Verlässlichkeit
14
2.3.2.4
Vergleichbarkeit
15
2.3.3
Einschränkungen
16
2.3.4
Ziel
der
Grundsätze
17
3. Bestandteile eines befreienden Jahresabschlusses
19
3.1 Bilanz
20
3.1.1 Ansatzvorschriften allgemeiner
Posten
20
3.1.2 Ausweisvorschriften allgemeiner Posten
21
3.1.3 Bewertungsvorschriften allgemeiner
Posten
23
3.1.4 Bewertungsvorschriften spezieller Posten
26
3.1.4.1 Sachanlagen
26
3.1.4.2
Immaterielle Vermögenswerte
28
3.1.4.3 Firmenwert
33
3.1.4.4 Vorräte
36
3.1.4.5 Langfristige
Aufträge
39
3.1.4.6 Rückstellungen
42
3.1.4.7 Leasing
47
3.1.5
Konzernbilanz
51
3.2
Gewinn-
und
Verlustrechnung
52
3.3
Eigenkapitalveränderungsrechnung
54
3.4
Kapitalflussrechnung
55
3.5
Kritische Betrachtung eines IFRS- Abschlusses
56

III
4.
Erstmalige
Anwendung
der
IFRS
60
4.1
Verschiedene
Aufstellungsmöglichkeiten
60
4.2
Aktuelle
Rechtslage
61
4.2.1 IFRS- Einführung für Konzernabschlüsse
61
4.2.2
IFRS-
Einführung
für
Einzelabschlüsse
63
4.2.3
EU-
Bilanzrichtlinien
64
4.3
Einführungsplanung bei RAND Worldwide
TM
66
4.3.1 Regelungen für den erstmaligen IFRS- Abschluss
67
4.3.1.1 Zeitrahmen
der
Umstellung
68
4.3.1.2 Umstellung
ohne
Befreiungsvorschriften 69
4.3.1.3
Umstellung mit Befreiungsvorschriften
70
4.3.1.4 Wertaufhellungen
und
Angaben
73
4.3.2
Organisatorischer
Ablauf
74
4.3.3
Probleme
bei
der
Umstellung
77
5. Fazit
79
Anhang
80
Literaturverzeichnis
107
Verzeichnis
zitierter
Internet-Quellen
111

IV
Abkürzungsverzeichnis
Abs.
=
Absatz
BDI
= Bundesverband der deutschen Industrie
BMJ
= Bundesministerium der Justiz
BMF
= Bundesministerium der Finanzen
CGU
= Cash-generating unit
DRSC
= Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee
EU
= Europäische Union
ED
= Exposure Draft
FASB
= Financial Accounting Standards Board
FIFO
= First-in, first-out
FN
=
Fußnote
GoB
= Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung
GuV
= Gewinn- und Verlustrechnung
HGB
= Handelsgesetzbuch
IAS
= International Accounting Standards
IASB
= International Accounting Standards Board
IASC
= International Accounting Standards Committee
IDW
= Institut der Wirtschaftsprüfer
IFRIC
= International Financial Reporting Interpretations Committee
IFRS
= International Financial Reporting Standards
IHK
= Industrie- und Handelskammer
IOSCO
= International Organization of Securities Commissions
KapAEG =
Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetz
KonTraG
= Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im
Unternehmensbereich
LIFO
= Last-in, first-out
SAC
= Standards Advisory Council
SEC
= Securities and Exchange Commission
SIC
= Standing Interpretations Committee
u. a.
= unter anderem
US-GAAP = United States-Generally Accepted Accounting Principles

V
Abbildungsverzeichnis
Seite
Abb. 1:
Entwicklung eines Standards
7
Abb. 2:
Grundsätze der Rechnungslegung
18
Abb. 3:
Verpflichtungen und ihr Ausweis nach IFRS
43
Abb. 4:
Zeitrahmen für die Umstellung auf die IFRS
67
Abb.
5: Mögliches
Vier-Phasen-Modell
74
Abb. 6:
Verordnung des Europäischen Parlaments
82
Abb. 7:
International Financial Reporting Standards
84
Abb.
8: Interpretationen
86
Abb. 9:
Die Struktur des IASB
87
Abb.
10:
Klassifikation
nach
Nobes
87
Abb.
11:
Klassifikation
nach
Gray
88
Abb. 12:
Gliederungsvorschlag des IASC für die Bilanz
88
Abb. 13:
Vergleich der wesentlichen Angabepflichten
91
Abb. 14:
Beispielsrechnung Fertigungsauftrag
93
Abb. 15:
Entscheidungsbaum zur Klassifizierung
94
rückstellungswürdiger Sachverhalte

VI
Abb. 16:
Realisationskriterien in der
94
IFRS- Rechnungslegung
Abb. 17:
Veränderungen des Eigenkapitals
95
Abb. 18:
Auswirkungen der typischen Unterschiede
95
auf die Bilanz
Abb. 19:
Wegfall wesentlicher Wahlrechte in der
96
IFRS- Rechnungslegung
Abb. 20:
Wesentliche Wahlrechte der
98
IFRS- Rechnungslegung
Abb. 21:
Checkliste wesentlicher Abweichungen
106
IAS von HGB

- 1 -
1 Einleitung
1.1
Internationalisierung der Rechnungslegung
Untersucht man die zunehmende wirtschaftliche Verflechtung der
Unternehmensaktivitäten einmal genauer, so zeigt sich die Notwendigkeit,
die rechtsspezifischen Rahmenbedingungen unzähliger nationaler
Empfehlungen für die Jahresabschlusserstellung in eine einheitliche oder
zumindest international vergleichbare Form bringen zu wollen. Die
Ausarbeitung von Rechnungslegungsnormen mit dem Ziel der
internationalen Harmonisierung begann bereits in den sechziger Jahren
und kam seither praktisch kaum mehr zum Stillstand.
Dieser Entwicklung hat der deutsche Gesetzgeber vor allem durch die
Verabschiedung zweier Gesetze Rechnung getragen. Zum einen mit dem
KonTraG (Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im
Unternehmensbereich)
und zum anderen mit dem KapAEG
(Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetz). Mit dem KonTraG wurde der
Grundstein für das DRSC (Deutsches Rechnungslegungs Standards
Committee) gelegt und das KapAEG ermöglicht es, dass bestimmte
Unternehmen einen befreienden Konzernabschluss nach international
anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufstellen können.
Zudem werden mit der Verordnung des Europäischen Parlaments vom 27.
Mai 2002 die IFRS (International Financial Reporting Standards)
1
ab 1. 1.
2005 für konsolidierte Abschlüsse von kapitalmarktorientierten
Gesellschaften Pflicht
2
. Ferner hat die EU (Europäische Union) ein
Mitgliedsstaatenwahlrecht für die Anwendung der IFRS eingeräumt. Jeder
Staat kann gemäß Artikel 5 dieser Verordnung die IFRS auch für die
weiteren Konzern- als auch Einzelabschlüsse gestatten oder
vorschreiben. Auch wenn Deutschland vorerst nicht von diesem Wahlrecht
Gebrauch machen sollte, so ist doch auf lange Sicht mit einer einheitlichen
internationalen Regelung zu rechnen.
1
Die Umbenennung der IAS (International Accounting Standards) in IFRS erfolgte im Rahmen der
Restrukturierung des IASC (International Accounting Standards Committee) zum 1. 4. 2001. Da
alle neuen oder überarbeiteten Standards zukünftig als IFRS bezeichnet werden, wird in dieser
Diplomarbeit bereits für alle Standards dieser Ausdruck verwendet. Einzig bei zitierten Stellen und
den Quellenangaben am Ende der Diplomarbeit wurde der Ausdruck IAS beibehalten.
2
Vgl. EU, S. 3. Die elf Artikel der EU- Verordnung sowie eine Auflistung aller aktuell gültigen IFRS
(31. 01. 2003) und deren Interpretationen sind im Anhang (Abb. 6 ­ 8, S. 80 ­ 86) aufgeführt.

- 2 -
Des Weiteren werden Unternehmen verstärkt objektive und umfangreiche
Berichte, wie sie die IFRS verlangen, über das Risikomanagement sowie
über die Vermögens- und Ertragslage den Banken vorlegen müssen
3
.
Durch eine größere Offenheit den Kreditgebern gegenüber vermeiden sie
die Gefahr einer teureren Kreditfinanzierung. Deshalb und aufgrund einer
möglichen kompletten Vereinheitlichung der internationalen
Rechnungslegung, werden früher oder später alle Unternehmen, auch die
kleinen und mittelständischen Firmen wie z. B. RAND Worldwide
TM
, die
ihren Kapitalbedarf über Banken oder andere institutionelle Investoren
decken, von der Bilanzierung nach IFRS berührt sein.
Die Gegenwartsbezogenheit dieses bedeutenden Themas und die
dauernde Veränderung dieser Bestrebungen nach einheitlichen
internationalen Rechnungslegungsprinzipien waren Anlass, diesen
Wandel in der vorliegenden Diplomarbeit zu thematisieren.
1.2 Aufgabenstellung
Die Diplomarbeit beschäftigt sich mit der Umstellung des
Rechnungswesens von RAND Worldwide
TM
auf die IFRS. Der Kernpunkt
des Papiers liegt dabei in der genaueren Betrachtung einiger auserwählter
Bilanzpositionen der IFRS und den zusätzlichen Ausführungen eines
Jahresabschlusses gemäß IFRS. Außerdem soll eine kritische
Betrachtung die negativen und positiven Aspekte der IFRS näher
beleuchten.
Ein weiterer Punkt der Arbeit ist die Hinführung des Rechnungswesens
von RAND Worldwide
TM
zu den IFRS. Dabei soll aufgezeigt werden,
welche Möglichkeiten das Unternehmen hinsichtlich einer
Abschlusserstellung nach IFRS hat und was bei einer Einführungsplanung
hinsichtlich Ablauf und möglicher Probleme zu beachten ist.
3
Banken mit niedrigen Risiken (Kreditrisiken/operationelle Risiken) müssen nach dem neuesten
Vorschlag zur Änderung der internationalen Eigenkapitalregelung, auch bekannt unter der
Bezeichnung Basel II, zukünftig auch eine niedrigere Eigenkapitalunterlegung vorhalten. Deshalb
wird in Zukunft verstärkt auf die Eigenkapitalquote der Unternehmen geschaut und eine größere
Offenheit, unter anderem auch über das Risikomanagement, von den Unternehmen verlangt.
Somit würde zumindest eine Ausrichtung ihrer Angaben an den Vorschriften der IFRS für die
Unternehmen Sinn machen, da die IFRS weit mehr Informationsangaben als die
handelsrechtlichen Vorschriften vorsehen. Vgl. Böcking, S. 1435.

- 3 -
1.3 Zielsetzung
Gemäß der vereinbarten Zielsetzung soll RAND Worldwide
TM
durch die
Diplomarbeit eine genauere Einsicht in die Welt der IFRS bekommen.
Hierfür werden umfassende Erläuterungen zu den Pflichtbestandteilen
eines Jahresabschlusses gegeben. Zudem sollen auch in kurzen
Abschnitten die Unterschiede zum HGB (Handelsgesetzbuch) dargestellt
werden. Ein Überblick über die aktuelle Rechtslage sowie ein Ablauf einer
Umstellung auf die IFRS und mögliche Probleme vervollständigen die
Diplomarbeit.
1.4
Struktur der Arbeit
Der Aufbau der Diplomarbeit erfolgt chronologisch von den Grundlagen
der Rechnungslegung gemäß den IFRS, hin zur Erläuterung einzelner
Positionen eines Jahresabschlusses und schließt mit der Anpassung des
Rechnungswesens ab.
Hierzu wird im zweiten Kapitel zunächst die Entwicklung der IFRS näher
beleuchtet. Des Weiteren werden die Aufgaben und Prinzipien der
Rechnungslegung nach IFRS dargelegt.
Das darauf folgende dritte Kapitel befasst sich mit den Bestandteilen eines
befreienden Jahresabschlusses. Aufgrund der Vielzahl von
Bilanzpositionen konnten hier nicht alle Posten der Bilanz berücksichtigt
werden. Es wurde daher eine Auswahl, gemäß den wichtigsten Positionen
für RAND Worldwide
TM
, getroffen.
Im vorletzten, dem vierten Kapitel, werden die verschiedenen
Aufstellungsmöglichkeiten bei der erstmaligen Anwendung eines IFRS-
Abschlusses aufgezeigt. Anschließend werden noch die Auswirkungen der
EU- Verordnung sowie ein Ablauf einer Umstellung auf die IFRS und
mögliche Probleme skizziert.
Das abschließende fünfte Kapitel beinhaltet eine kurzes Fazit der zuvor
erlangten Kenntnisse.

- 4 -
1.5 RAND
Worldwide
TM
Im April 1994 schloss sich die in Ellwangen beheimatete ISICAD GmbH
dem kanadischen Unternehmen RAND Technologies an und firmierte
dann bis 1996 als ISICAD - RAND GmbH. Mittlerweile wird RAND
Worldwide als Trademark verwendet. Die offizielle Bezeichnung, mit der
das Unternehmen auch im Handelsregister eingetragen ist, lautet
weiterhin RAND Technologies.
Heute beschäftigt RAND Worldwide
TM
weltweit 1350 Mitarbeiter in 110
Niederlassungen, davon in Deutschland 280 Mitarbeiter in elf
Niederlassungen. Die deutsche Zentrale, deren mögliche Umstellung auf
die IFRS in dieser Diplomarbeit behandelt wird, ist nach wie vor in
Ellwangen. RAND Worldwide
TM
ist inzwischen allein in Europa in 21
Ländern vertreten. Mit einem Jahresumsatz von 300 Millionen Euro hat
sich RAND Worldwide
TM
in kurzer Zeit zu einem der weltweit größten
Anbieter von Technologie und Service entwickelt. Der Großteil der Kunden
ist bei klein - und mittelständischen Unternehmen angesiedelt, allerdings
gehören auch Großkunden zum Kundenstamm.
1.6 Vorbemerkungen
Im Hinblick auf die Durchführung einer Diplomarbeit und somit einer
wissenschaftlichen Arbeit, wurden sowohl die historische Aufarbeitung der
IFRS als auch die Erläuterung der wichtigsten Bilanzposten und die
Ausführung über die Vorgehensweise bei der Umstellung so allgemein wie
möglich gehalten. Dies soll der Verständlichkeit und der Übertragbarkeit
der Ergebnisse auf andere Unternehmen dienen, die sich ebenfalls mit der
Umstellung auf die IFRS beschäftigen.
Aufgrund der rapiden Weiterentwicklung der IFRS, die durch das von der
EU zur Umstellung festgelegte Fixjahr 2005 noch beschleunigt wird, sah
ich mich gezwungen am 31.8.2002 eine Art ,,Deadline" festzulegen. Dies
bedeutet, dass Veränderungen oder Aktualisierungen von Standards nach
dem 1. September 2002 nicht mehr in diese Diplomarbeit mit einfließen
konnten.

- 5 -
Zudem musste eine Auswahl von Bilanzpositionen getroffen werden, da
eine detaillierte Ausführung jedes einzelnen Postens schnell den Rahmen
der Diplomarbeit gesprengt hätte. Deshalb wird in der Diplomarbeit auch
Wert gelegt auf die genaue Erläuterung der grundlegenden Annahmen.
Dies dürfte wohl auch im Interesse aller anderen Unternehmen sein, die
erstmals die Umstellung der Rechnungslegung auf die IFRS planen, da
diese Prinzipien zudem eine lange Gültigkeit besitzen dürften.
Jede explizite Nummerangabe eines Standards, einer Interpretation oder
eines Frameworkabschnitts in dieser Diplomarbeit bezieht sich auf die
englische Ausgabe ,,International Accounting Standards 2001" des IASC.
Die IFRS werden in durchnummerierte Paragrafen untergliedert
4
. Sie
werden durch einen Punkt getrennt und an die Nummer des betreffenden
Standards angehängt (z. B. IFRS 38.81). In den ,,Vergleich zum HGB"-
Einschüben sind alle angegeben Paragrafen dem HGB entnommen,
sofern nicht explizit ein anderes Gesetz genannt wird.
Die Seitenzahlen der Quellenangaben aus dem Internet beziehen sich bei
so genannten pdf-Dateien immer auf die Seitenzahl, die im Dokument
selbst verwendet wird. Sofern es sich nicht um pdf-Dateien handelt,
bezieht sich die Seitenzahl auf die Seite, an der die zitierte Stelle in einem
Word-Dokument, bei Schriftart Arial und Schriftgröße 12, zu finden wäre.
Ich möchte mich an dieser Stelle auch bei den Mitarbeitern von RAND
Worldwide
TM
bedanken, insbesondere bei Herrn Rothmaier für die
Bereitstellung des Themas und die intensive Betreuung sowie bei Herrn
Fiur und Herrn Streicher für die Hilfe bei der Erstellung der CD's. Des
Weiteren bin ich Herrn Prof. Dr. Zwilling (FH Aalen) für sein Interesse am
Thema und für die sehr gute Betreuung dankbar. Zuletzt möchte ich noch
Herrn Staiger (BMJ), Herrn Bruns (IASB), Herrn Reinhart sowie den
Sekretariaten des IASC und des DRSC für verschiedene Auskünfte und
Hilfen danken.
4
Dasselbe gilt für die Nummerangaben von Standardentwürfen (werden mit ED = Exposure Draft
abgekürzt) und Interpretationen, die mit SIC (Standing Interpretations Committee) abgekürzt
werden.

- 6 -
2
Grundlagen der IFRS
2.1
Entstehung und Entwicklung
2.1.1 Die wichtigsten Organe
Die IFRS werden von einer privaten Organisation, dem IASC
(International Accounting Standards Committee) festgelegt, genauer
gesagt durch ein eigenes Organ des IASC, dem IASB (International
Accounting Standards Board). Die Mitglieder des Board werden von
Trustees nominiert und kontrolliert. Zudem ernennen die Trustees die
Mitglieder des SAC (Standards Advisory Council). Neben Einzelpersonen
aus Politik und Wirtschaft sind auch bedeutende Organisationen in dem
Council vertreten. Das SAC berät das Board bei seinen Entscheidungen
und der Entwicklung der Standards. Es stellt somit die Verbindung zu
wichtigen Institutionen die nicht direkt am IASC beteiligt sind dar und
gewährt damit die breite Unterstützung der IFRS in der Weltöffentlichkeit
5
.
Das am 3. September 1998 nach Maßgabe des § 342 HGB anerkannte
DRSC
6
, vertritt als so genannter Liaison- Standardsetter die
Bundesrepublik Deutschland in internationalen Standardisierungsgremien,
holt Meinungen auf nationaler Ebene zu den IFRS ein und sichert so eine
einheitliche Interpretation und Anwendung der gemeinsamen Standards.
Zudem hält Hans-Georg Bruns, ein deutsches Mitglied im IASB, engen
Kontakt zum DRSC. Er darf zwar kein stimmberechtigtes Mitglied im
DRSC sein, nimmt aber regelmäßig an dessen Sitzungen teil, so dass ein
direkter Meinungsaustausch möglich ist
7
.
Des Weiteren berät das DRSC das BMJ (Bundesministerium der Justiz)
bei Gesetzgebungsvorhaben zu Rechnungslegungsvorschriften, indem es
Empfehlungen (Standards) zur Anwendung der Grundsätze für die
Konzernrechnungslegung entwickelt. Diese dürfen zwar nicht im
Widerspruch zu den Rechtsvorschriften stehen, jedoch ist eine sinnvolle
Weiterentwicklung der Rechtsvorschriften nicht ausgeschlossen
8
.
5
Im Anhang erläutert Abb. 9, S. 87 die Struktur des IASB. Die Grafik sowie die aktuellen
Mitgliederlisten der Gremien findet man auf der Homepage des IASC unter www.iasc.org.uk.
6
Mit dem am 5. März 1998 beschlossenen KonTraG, wurde das HGB um den § 342 erweitert. Dies
war die Grundvoraussetzung für die Gründung des DRSC.
7
Auskunft des DRSC auf Anfrage.
8
Vgl. DRSC, § 4 Abs. 3 des Standardisierungsvertrages zwischen dem BMJ und dem DRSC.

- 7 -
2.1.2 Die Entwicklung von Standards
Statement of Principles
Öffentlichkeit
Standard
Exposure Draft
Öffentlichkeit
Abb. 1: Entwicklung eines Standards
9
.
Für den Entwurf und die Revision von Standards ist ein formalisiertes
Verfahren vorgesehen, der so genannte ,,due process"
10
. Mitarbeiter des
IASC arbeiten zunächst an der Formulierung des neuen Projektes. Für
gewöhnlich gründet dann das IASB Arbeitsgruppen (,,Steering
Committees") um sich alle nötigen Informationen einzuholen.
Basierend auf dieser fachlichen Vorarbeit verfasst das Board dann einen
ersten Entwurf, das ,,Statement of Principles". Dieses Konzept steht
dann für vier bis sechs Monate nicht nur allen verbundenen Institutionen
und Organisationen, sondern auch der interessierten Öffentlichkeit zur
Diskussion zur Verfügung. Die rückläufigen Kommentare fließen in die
Entwicklung eines Standardentwurfs (,,Exposure Draft") mit ein.
Dieser Entwurf wird nochmals für vier bis sechs Monate zur
Stellungsnahme veröffentlicht, bevor der endgültige Standard letztendlich
vom IASB verabschiedet wird
11
. Zur Annahme und Veröffentlichung eines
Standardentwurfs, eines Standards oder der Interpretation eines
Standards
12
bedarf es einer einfachen Mehrheit.
9
Selbst erstellte grafische Aufbereitung nach IASC, S. 14.
10
Vgl. Wagenhofer, S. 63.
11
Vgl. Selchert/Erhardt, S. 22.
12
Ausführlichere Informationen zu Interpretationen der IFRS unter 2.2.4.

- 8 -
2.1.3 Historische Entwicklung
Als das IASC 1973 durch eine Vereinbarung von sich mit der
Rechnungsauslegung befassenden Berufsverbänden aus Australien,
Kanada, Frankreich, Deutschland, Japan, Mexiko, den Niederlanden,
Großbritannien, Irland sowie den USA gegründet wurde, gab es zwei
unterschiedliche Rechtstraditionen: das angelsächsische System (,,Case
Law") und das kontinentaleuropäische System (,,Code Law"). Ein
klassischer Vertreter des Case Law sind zum Beispiel die US-GAAP
(United States-Generally Accepted Accounting Principles)
13
. Sie setzen
sich aus vielen Spezialregelungen zusammen und behandeln einzelne
Sachverhalte in aller Ausführlichkeit. Ein Code Law- System wie zum
Beispiel das HGB, baut sich dagegen aus Regelungen auf die gesetzlich
verankert sind, die einen allgemein gültigen Charakter besitzen und somit
auf eine Vielzahl von Fällen anwendbar sind
14
.
Wenn man sich nun einmal die ursprüngliche Zusammensetzung des
IASC ansieht, so wird einem klar, warum die IFRS in ihrer Struktur eher
dem angelsächsischen System angelehnt sind. Mit Deutschland,
Frankreich und Japan folgen nur drei Gründungsmitglieder dem Code
Law, gegenüber sieben Mitgliedern, die das Case Law- System
anwenden
15
. Die IFRS sind allerdings kein reines Case Law- System, da
den Standards ein Framework mit den allgemeinen Grundlagen der
Rechnungslegung nach IFRS vorangestellt wird
16
.
Zu Beginn seiner Arbeit räumte das IASB viele Wahlmöglichkeiten bei
der Auslegung der IFRS ein, damit die Standards von möglichst vielen
Unternehmen auf der gesamten Welt ohne größere Schwierigkeiten
angewendet werden konnten und so eine hohe Akzeptanz der IFRS
gegeben war
17
.
Aber um die Vergleichbarkeit der Rechnungslegung zu erhöhen, wurden
am 1. Januar 1995 verschiedene Wahlrechtsmethoden wieder beseitigt
13
Vgl. Förschle/Kroner/Rolf, S. 4.
14
Vgl. Buchholz, S. 17.
15
Vgl. Abb. 10, S. 87.
16
Siehe auch 2.2: Ziel und Aufbau der Rechnungslegung.
17
Vgl. Johnson/Holgate, S. 2049.

- 9 -
oder enger eingegrenzt. Dies erfolgte durch Überarbeitung diverser alter
Standards im Rahmen eines "Comparability and Improvements
Project".
Die Bewertung dieser Methoden, die auch heute noch gültig ist, wurde in
diesem IASC- Projekt wie folgt festgelegt
18
:
­ Einzig zugelassene Methode
= Required Treatment
­ Benchmark
19
Methode
= Benchmark Treatment
­ Alternative Methode
= Allowed Alternative Treatment
­ Nicht mehr zugelassene Methode
= Eliminated Treatment
2.1.4 Kampf um internationale Anerkennung
1995 hat das IASC das bekannte "Core Set of Standards Agreement"
mit der internationalen Organisation der Wertpapieraufsichtsbehörden, der
IOSCO (International Organisation of Securities Commissions),
abgeschlossen. Ziel dieser Vereinbarung war vor allem die gewünschte
Anerkennung der IFRS ohne zusätzliche Überleitungsrechnungen durch
die IOSCO
20
.
Am 17. Mai 2000 erfolgte dann die offizielle Empfehlung der IOSCO an
ihre Mitglieder 30 Standards des IASC anzuerkennen. Allerdings erlaubt
es die IOSCO seinen Mitgliedern auch weiterhin zusätzliche Angaben wie
Überleitungen (,,reconciliations"), Offenlegungen (,,disclosures") und
Interpretationen (,,interpretations") von den Unternehmen zu verlangen um
eine Deckung mit den nationalen Standards in den wichtigsten Punkten zu
erhalten
21
. Deshalb richten sich die IFRS heutzutage weiterhin eher an
den US-GAAP und somit dem angelsächsischen System aus.
Denn obwohl das IASC als privater Standardsetter durch die von der EU
getroffenen Entscheidung für die IFRS
22
, ein Höchstmaß an Anerkennung
18
Vgl. Bertschinger/Hallauer, S. 18.
19
1990 entschied sich das IASB für den Terminus ,,benchmark" = Maßstab, Bezugspunkt anstelle
des Terminus ,,bevorzugt".
20
Vgl. Barckow, S. 1173 und auch Förschle/Kroner/Rolf, S. 98.
21
Vgl. IOSCO, S. 2f.
22
Die EU entschied mit der Verordnung vom 27. Mai 2002 auf die Erstellung eigenständiger EU-
Rechnungslegungsnormen zu verzichten und statt dessen die Standards des IASC zu
akzeptieren.

- 10 -
und Unterstützung erfährt, so hängt die erfolgreiche globale Durchsetzung
der IFRS dennoch weiterhin von der vollständigen Akzeptanz der SEC
(Securities and Exchange Commission)
23
ab. Erst wenn die SEC IFRS-
Abschlüsse ohne komplexe Überleitungsrechnung auf die US-GAAP für
den weltweit wichtigsten Kapitalmarkt freigibt, wird man von einem global
anerkannten Regelungswerk sprechen können.
2.2
Ziel und Aufbau der Rechnungslegung
2.2.1 Framework
Den IFRS wurde ein Framework mit den allgemeinen Grundlagen der
Rechnungslegung vorangestellt. Das 1989 verabschiedete Framework
enthält allgemein gültige Regelungen, die bei der Erstellung und
Präsentation von Jahresabschlüssen als Rahmenkonzept dienen sollen.
Diese Regelungen werden zum Teil auch in IFRS 1 genauer erläutert.
2.2.2 Ziel der Rechnungslegung
Laut Framework ist das Ziel der mit Jahresabschluss etwas unvollständig
übersetzten Financial Statements entscheidungsnützliche
Informationen über die Vermögens-, Ertrags- und Finanzlage sowie
die Veränderung der Vermögens- und Finanzlage des Unternehmens zu
geben
24
. Der Jahresabschluss soll ebenfalls bei der Evaluierung der
Leistung des Managements helfen und zusammen mit den anderen
Angaben den Investoren bei ihren wirtschaftlichen Entscheidungen
25
dienen. Allerdings warnt Framework 13 ausdrücklich davor den
Jahresabschluss als alleinige Entscheidungsgrundlage heranzuziehen da
dieser nicht zwingend alle nichtfinanziellen Informationen bereitstellt.
Vergleich zum HGB:
Entgegen den IFRS spielt die Informationsfunktion beim Einzelabschluss
nach HGB nur eine untergeordnete Rolle. Sein hauptsächliches Ziel ist die
Bestimmung und Beschränkung des ausschüttfähigen Gewinns und,
bedingt durch das Maßgeblichkeitsprinzip, die Ermittlung der
23
Amerikanische Börsenaufsichtsbehörde.
24
Vgl. Lüdenbach, S. 34.
25
Speziell aufgeführt werden in Framework 14 die Wiederberufung oder Abbestellung des
Managements sowie das Halten oder Verkaufen von Unternehmensanteilen.

- 11 -
Besteuerung
26
. Neben diesen Zahlungsbemessungsfunktionen bzw.
Rechenschaftsfunktionen gegenüber den Gesellschaftern und Aktionären,
dient der Einzelabschluss natürlich auch zur Information von Management
und Jahresabschlussadressaten. Der Konzernabschluss besitzt, ähnlich
wie die IFRS, primär Informationscharakter
27
.
2.2.3 Adressaten des Jahresabschlusses
Als ,,users of financial statements"
28
werden insbesondere Investoren,
Beschäftigte, Gläubiger, Lieferanten, Abnehmer, die Öffentlichkeit sowie
die Regierung und ihre Ämter genannt. Trotzdem sind die Informationen
des IFRS- Jahresabschlusses primär auf die Interessen von Investoren
ausgelegt, da Auskünfte, die den Investoren dienen, auch den meisten
Informationsbedürfnissen aller anderen Adressaten entsprechen
29
.
Steuerliche Aspekte finden aufgrund der internationalen Ausrichtung des
IASC keinerlei Berücksichtigung.
Vergleich zum HGB:
Der Jahresabschluss nach HGB richtet sich an die gleichen Adressaten
wie die IFRS, ohne allerdings sich speziell auf die Investoren zu
konzentrieren. Vielmehr wird von einem Kompromiss der verschiedenen
Gruppen ausgegangen, mit starker Betonung des Gläubigerschutzes
30
.
2.2.4 Interpretationen
Für strittige Fragen bei der Auslegung der IFRS hat der IASC 1997 ein
spezielles Organ gegründet, das IFRIC (International Financial Reporting
Interpretations Committee). Die vom IFRIC erarbeiteten und vom Board
des IASC bestätigten Interpretationen sind essenzieller Bestandteil der
IFRS. Sie beziehen sich sowohl auf ungenügende, schon bestehende
Standards, als auch auf neu auftretende Themen, die bislang noch keinen
Eingang in die IFRS gefunden haben. Die Interpretationen werden wie die
IFRS ebenfalls vom IASB verabschiedet
31
.
26
Vgl. Hayn/Waldersee, S. 11.
27
Vgl. Wagenhofer, S. 83.
28
IASC, S. 54: Framework 9.
29
Vgl. Coenenberg, M., S. 43.
30
Vgl. Hayn/Waldersee, S. 11.
31
Siehe auch unter 2.1.2: Die Entwicklung von Standards. Alle Interpretationen: Abb. 8, S. 85/86.

- 12 -
2.2.5 Aufbau
Da die Interpretationen die genaue Anwendung einzelner Standards
regeln, sind sie de facto noch spezieller als die Standards selbst. Sie
rangieren in Konfliktfällen somit über den Standards. Die Standards
wiederum stehen über dem Framework, da dieses für sich selbst kein
IFRS- Standard ist, sondern nur allgemein gültige Regelungen enthält
32
.
Das Framework ist vor allem dann einzusetzen, wenn für ein bestimmtes
Rechnungslegungsproblem weder ein Standard noch irgendeine
Interpretation existiert
33
.
2.2.6 Ergebnis
Im Vergleich zum HGB wird den Interessen der Fremdkapitalgeber
(Gläubigerschutz) in den IFRS ein deutlich geringerer Stellenwert
zugeschrieben. Die Interessen der Eigenkapitalgeber (Investorenschutz)
überwiegen in ähnlicher Weise wie bei den US-GAAP, d. h., auch hier ist
wieder der Bezug zu dem Case Law- System erkennbar. Letztendlich führt
die Anwendung der IFRS und der zugehörigen Interpretationen zu einem
Jahresabschluss, der die Unternehmenslage auf eine wahre und
angemessene Weise (,,true and fair view") widerspiegelt bzw. ein den
tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt (,,fair
presentation")
34
.
2.3 Grundsätze der Rechnungslegung
2.3.1 Grundlagen
Die aus den GoB (Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung) bekannten
und auch inhaltlich praktisch unterschiedslosen Prinzipien der
Unternehmensfortführung (,,going concern") und der Periodenabgrenzung
(,,accrual basis") bilden die zugrunde liegenden Annahmen (,,underlying
assumptions") der Rechnungslegung nach IFRS.
Konkret bedeutet das Prinzip der Unternehmensfortführung, dass die
Bilanzierung und die Bewertung unter der Annahme erfolgen, dass das
Unternehmen mindestens für ein weiteres Geschäftsjahr nach dem
32
Vgl. Coenenberg, A. G., S. 73.
33
Vgl. Coenenberg, M., S. 39f.
34
Vgl. IASC, S. 65: Framework 46.

- 13 -
Bilanzstichtag weitergeführt wird
35
. Es wird vorausgesetzt, dass weder die
Absicht (z. B. Liquidation) noch die Notwendigkeit (z. B. Insolvenz) einer
Einstellung der Unternehmenstätigkeit besteht. Der Grundsatz der
Periodenabgrenzung beinhaltet, dass Geschäftsvorfälle zu dem
Zeitpunkt erfasst werden, zu dem sie auftreten und nicht, wann sie zu Ein-
oder Auszahlungen führen
36
.
2.3.2 Qualitative Anforderungen
Aus der genaueren Definition der beiden zugrunde liegenden Annahmen
in IFRS 1 kann man ihre übergeordnete Stellung gegenüber den
qualitativen Anforderungen (,,qualitative characteristics") ableiten
37
. Die
qualitativen Anforderungen werden nur im Framework genauer definiert,
sind aber genauso wie die zugrunde liegenden Annahmen in IFRS 1
erwähnt
38
. Der Jahresabschluss muss die nachfolgenden vier qualitativen
Anforderungen erfüllen, um als Ergebnis die Unternehmenslage auf eine
wahre und angemessene Weise darzustellen:
- Verständlichkeit
- Relevanz
- Verlässlichkeit
- Vergleichbarkeit
2.3.2.1 Verständlichkeit
Der Jahresabschluss nach IFRS soll gemäß Framework 25 für den
sachkundigen Adressaten klar und verständlich (,,understandability") zu
erfassen sein. Dennoch dürfen keine entscheidungsrelevanten
Informationen ausgelassen werden, nur weil diese auf komplexen
Sachverhalten basieren
39
.
2.3.2.2 Relevanz
Um relevant (,,relevance") zu sein, muss eine Information dem Adressaten
bei seinen Entscheidungen nützlich sein. Entscheidungsrelevant sind
Informationen vor allem dann, wenn sie Zukunftsprognosen ermöglichen
35
Vgl. IASC, S. 98: IFRS 1.24.
36
Vgl. Wagenhofer, S. 83.
37
Vgl. Buchholz, S. 37.
38
Vgl. IASC, S. 95: IFRS 1.15.
39
Vgl. Coenenberg, A. G., S. 79.

- 14 -
oder frühere Annahmen bestätigen bzw. korrigieren
40
. Die Relevanz einer
Information wird durch die Art der Information aber auch durch die
Wesentlichkeit (,,materiality")
41
bestimmt. Eine Angabe ist dann materiell
bedeutsam (wesentlich), wenn ihr Weglassen oder ihre fehlerhafte
Darstellung die Entscheidung des Adressaten beeinflussen würde.
2.3.2.3 Verlässlichkeit
Die wichtigste qualitative Anforderung ist die Verlässlichkeit (,,reliability"),
sie bildet die Basis für die Nützlichkeit von Informationen. Dies bedeutet,
dass ein Jahresabschluss frei von wesentlichen Fehlern oder sonstigen
Verzerrungen zu sein hat.
Um die Wichtigkeit dieser Anforderung zu verdeutlichen, werden fünf
untergeordnete Bedingungen im Framework näher erläutert. Ein
Unterpunkt der Verlässlichkeit ist die glaubwürdige Darstellung (,,faithful
representation") der Geschäftsvorfälle. Sie soll eine richtige
Informationsvermittlung, d. h. ohne wesentliche Fehler, sicherstellen. Der
Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise (,,substance over form")
besagt, dass Eigentum nicht nach formellen, rechtlichen Kriterien, sondern
nach seinem wirtschaftlichen Gehalt zu beurteilen ist. Die Neutralität
(,,neutrality") fordert eine willkürfreie und wertfreie Darstellung der
Informationen. Das Vorsichtsprinzip (,,prudence") hat nicht so eine
herausragende Stellung wie im deutschen Handelsrecht, sondern ist nur
eine untergeordnete Bedingung der Verlässlichkeit. Vorsicht bedeutet
dabei nur, dass bei notwendigen Schätzungen weder zu hohe noch zu
niedrige Werte angesetzt werden sollen. Das Framework verbietet sogar
ausdrücklich die Bildung von stillen Reserven, da sonst der
Jahresabschluss nicht mehr neutral und zuverlässig wäre
42
. Die letzte
untergeordnete Bedingung ist die Vollständigkeit (,,completeness"). Sie
besagt, dass sämtliche Informationen, unter Berücksichtigung des Kosten-
Nutzen-Verhältnisses, in den Jahresabschluss aufgenommen werden
müssen
43
.
40
Vgl. Hayn/Waldersee, S. 33.
41
Die Wesentlichkeit ist der Relevanz untergeordnet, vgl. IASC, S. 61: Framework 30.
42
Vgl. Lüdenbach, S. 39.
43
Vgl. Coenenberg, M., S. 61.

- 15 -
2.3.2.4 Vergleichbarkeit
Als letzte qualitative Anforderung eines Jahresabschlusses wird die
Vergleichbarkeit (,,comparability") aufgeführt. Adressaten muss es
möglich sein sowohl die verschiedenen Jahresabschlüsse eines
Unternehmens über mehrere Jahre hinweg als auch die Jahresabschlüsse
unterschiedlicher Unternehmen vergleichen zu können. Deshalb ist eine
Darstellungs- und Bewertungsstetigkeit (,,consistency") unabdingbar
44
. Nur
so ist es möglich zwischen realen Trends und einer Änderung der
Rechnungslegung zu unterscheiden.
Dazu bedarf es aber einer Offenlegung der angewandten Methoden und
natürlich auch aller Änderungen derselben, inklusive deren Auswirkungen.
Zudem muss der gesamte Jahresabschluss die entsprechenden
Informationen der vorangegangenen Perioden als Vergleichswerte zur
Verfügung stellen
45
. Die Bilanzierungsmethoden dürfen nur dann
verändert werden, wenn sich dadurch eine bessere und gerechtere
Darstellung des Unternehmens erzielen lässt oder die Veränderung durch
einen Standard oder eine Interpretation gefordert wird
46
.
Vergleich zum HGB:
Alle vier qualitativen Anforderungen findet man auch auf die eine oder
andere Weise im HGB. Der Grundsatz der Verständlichkeit zeigt sich vor
allem in § 238 Abs. 1 und in § 243 Abs. 2, der einen klaren und
übersichtlich erstellten Jahresabschluss fordert.
Die qualitativen Anforderungen der Relevanz und der Wesentlichkeit sind
in den GoB nicht kodifiziert, sie entwickelten sich aber mit der Zeit aus der
Rechtsprechung
47
. Ansatzweise lässt sich die Wesentlichkeit im
Handelsrecht in den Paragrafen 296 Abs. 2 und 304 Abs. 3 erkennen, bei
denen das HGB das Weglassen von Ergebnissen mit ,,untergeordneter
Bedeutung" erlaubt.
44
Vgl. IASC, S. 63f: Framework 39 ­ 42.
45
Vgl. Johnson/Holgate, S. 2040.
46
Vgl. IASC, S. 179: IFRS 8.42.
47
Vgl. Hayn/Waldersee, S. 35.

- 16 -
Die größten Differenzen findet man in den Unterpunkten der
Verlässlichkeit. Die Grundsätze der Richtigkeit und der Willkürfreiheit sind
Teil der nicht kodifizierten GoB, sie lassen sich aber noch sehr gut mit den
Anforderungen einer glaubwürdigen Darstellung und der Neutralität
vergleichen
48
. Anders ist die Lage bei dem Grundsatz der Vorsicht. Das
Vorsichtsprinzip ist im HGB viel stärker ausgeprägt als in den IFRS. Nach
§ 252 Abs. 1 wird eine vorsichtige Bewertung vorgegeben, von der nur in
Ausnahmefällen abgewichen werden darf. Zudem dürfen Gewinne nur
berücksichtigt werden, wenn sie bis zum Abschlussstichtag auch realisiert
wurden (Realisationsprinzip), währenddessen noch nicht realisierte
Risiken und Verluste trotzdem bilanziert werden müssen
(Imparitätsprinzip).
Die untergeordneten Anforderungen der wirtschaftlichen
Betrachtungsweise und der Vollständigkeit sind im Allgemeinen
deckungsgleich, einzig bei Leasingsachverhalten
49
ergeben sich kleinere
Abweichungen
50
.
Bei der qualitativen Anforderung der Vergleichbarkeit stimmen HGB und
IFRS wieder überein. Auch im HGB gibt es mit dem § 252 Abs. 1 eine
Vorschrift, die das Stetigkeitsprinzip fordert.
2.3.3 Einschränkungen
Es gibt aber auch drei Beschränkungen der qualitativen Anforderungen.
Diese lassen sich auch in den handelsrechtlichen Vorschriften
wiederfinden.
Da nicht immer alle Anforderungen gänzlich überschneidungsfrei
einbezogen werden können
51
und es somit zu Zielkonflikten kommen
kann, besagt die erste Einschränkung, dass die qualitativen
Anforderungen in einer angemessenen Ausgewogenheit
berücksichtigt werden müssen (,,balance between qualitative
48
Vgl. Buchholz, S. 46f.
49
Siehe auch 3.1.4.7: Leasing.
50
Vgl. Hayn/Waldersee, S. 39ff.
51
Z. B. der mögliche Gegensatz zwischen der Vollständigkeit des Jahresabschlusses und der
Relevanz der Information.

- 17 -
characteristics"). Dies bedeutet, dass keine Anforderung eine andere
Anforderung verdrängen darf, um ein den tatsächlichen Verhältnissen
entsprechendes Bild zu vermitteln. Laut Framework 45 obliegt es in
Konfliktfällen fachkundiger Beurteilung zu entscheiden, welcher
Anforderung, unter Berücksichtigung der jeweiligen Situation, der Vorzug
zu geben ist.
Eine weitere Beschränkung ist die Zeitnähe (,,timeliness"). Sie fordert,
dass die Rechnungslegung zeitnah zum offengelegten Sachverhalt
vorgenommen muss, damit die Relevanz der Information für die
Adressaten nicht verloren geht
52
. Allerdings kann dies wiederum zu einer
Kontroverse mit der Zuverlässigkeit führen, wenn Informationen mitgeteilt
werden, bevor alle Aspekte des Geschäftsvorfalles bekannt sind.
Schlussendlich folgt man dem Prinzip, das für den Adressaten eher
entscheidungsnützlich ist
53
.
Letztlich wird in Framework 44 die Ausgewogenheit zwischen Kosten
und Nutzen (,,balance between benefit and cost") gefordert, denn die
aufbereiteten Informationen sollen einen Nutzen besitzen, der höher ist als
die Kosten der Beschaffung. Diese Einschätzung ist natürlich zu einem
großen Teil Ermessenssache, es sollte dabei aber niemals vergessen
werden, dass das Unternehmen auf eine wahre und angemessene Weise
darzustellen ist
54
.
2.3.4 Ziel der Grundsätze
Basierend auf den zugrunde liegenden Annahmen und den qualitativen
Anforderungen des Frameworks, führt die Verwendung der IFRS und ihrer
Interpretationen für gewöhnlich zu einem Jahresabschluss, der die
Unternehmenslage auf eine wahre und angemessene Weise
widerspiegelt und somit entscheidungsnützliche Informationen für den
Adressaten bietet
55
.
52
Vgl. Pellens, S. 416.
53
Vgl. IASC, S. 64f: Framework 43.
54
Vgl. Buchholz, S. 56.
55
Ein Vergleich mit der Zielsetzung des HGB findet sich unter 2.2.2 Ziel der Rechnungslegung.

- 18 -
Qualitative Anforderungen
Zuverläss-
igkeit
Vergleich-
barkeit
Relevanz
Annahmen
Ziel
Ergebnis
Entscheidungsnützliche
Informationen über
Finanz- und Ertragslage
Angemessene Darstellung
des
Unternehmenszustandes
Zeitnähe
Ausgewogen-
heit zwischen
den Qualitäts-
Merkmalen
Kosten-
Nutzen
Ausgewogen-
heit
Verständ-
lichkeit
Periodengerechte
Erfolgsermittlung
Unternehmensfort-
führung
Abb. 2: Grundsätze der Rechnungslegung
56
56
Selbst erstellte grafische Aufbereitung nach IASC, S. 59ff.
Ende der Leseprobe aus 118 Seiten

Details

Titel
Die Einführung der International Financial Reporting Standards (IFRS) in die deutsche Bilanzierung und die Auswirkung für RAND Worldwide
Hochschule
Hochschule Aalen
Note
1.8
Autor
Jahr
2003
Seiten
118
Katalognummer
V185836
ISBN (eBook)
9783656983705
Dateigröße
6319 KB
Sprache
Deutsch
Schlagworte
einführung, international, financial, reporting, standards, ifrs, bilanzierung, auswirkung, rand, worldwide
Arbeit zitieren
Alexander Raab (Autor), 2003, Die Einführung der International Financial Reporting Standards (IFRS) in die deutsche Bilanzierung und die Auswirkung für RAND Worldwide, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/185836

Kommentare

  • Noch keine Kommentare.
Im eBook lesen
Titel: Die Einführung der International Financial Reporting Standards (IFRS) in die deutsche Bilanzierung und die Auswirkung für RAND Worldwide


Ihre Arbeit hochladen

Ihre Hausarbeit / Abschlussarbeit:

- Publikation als eBook und Buch
- Hohes Honorar auf die Verkäufe
- Für Sie komplett kostenlos – mit ISBN
- Es dauert nur 5 Minuten
- Jede Arbeit findet Leser

Kostenlos Autor werden