Leseprobe
Philipps-Universität Marburg
Fachbereich Wirtschaftswissenschaften
Lehrstuhl für Allgemeine Betriebswirtschaftslehre und
Betriebswirtschaftliche Steuerlehre
Diplomarbeit
zum Thema:
Die Auswirkungen der Grundfreiheiten des EG-
Vertrages auf das deutsche Steuerrecht
Thomas Kaiser Marburg, 5.9.2005
I
Inhaltsverzeichnis
Inhaltsverzeichnis...I
Abkürzungsverzeichnis...IV
1.
Einleitung... 1
1.1 Problemstellung... 1
1.2 Gang der Untersuchung... 4
2.
Europarecht und nationales Steuerrecht... 5
2.1 Anwendungsvorrang des EG-Rechts vor nationalem Recht ... 5
2.2 Das System der Grundfreiheiten des EG-Vertrages... 7
2.2.1 Schutzbereich der Grundfreiheiten... 7
2.2.1.1 Freizügigkeit der Arbeitnehmer ... 7
2.2.1.2 Niederlassungsfreiheit... 8
2.2.1.3 Kapital- und Zahlungsverkehrsfreiheit... 9
2.2.1.4 Freizügigkeit der Unionsbürger... 11
2.2.2 Beeinträchtigung des Schutzbereichs ... 12
2.2.2.1 Diskriminierung ... 12
2.2.2.2 Beschränkung ... 13
2.2.3 Rechtfertigung der Beeinträchtigung... 14
2.2.3.1 Wirksame steuerliche Kontrolle... 15
2.2.3.2 Missbrauchsverhinderung ... 16
2.2.3.3 Kohärenz des nationalen Steuersystems... 17
2.2.3.4 Nicht als Rechtfertigung anerkannte Gründe... 18
2.2.3.5 Verhältnismäßigkeitsgrundsatz ... 18
2.3 Theoretische Implikationen der Grundfreiheiten für den nationalen
Gesetzgeber ... 19
II
3.
Die EuGH-Entscheidung ,,Lasteyrie du Saillant" und ihre Folgen... 20
3.1 Die Entscheidung des EuGH ... 20
3.1.1 Sachverhalt und Vorlagefrage ... 20
3.1.2 Entscheidungsbegründung ... 21
3.1.3 Vergleich der französischen mit der deutschen Regelung ... 23
3.2 Zentrale Normen des deutschen Ertragsteuerrechts im Lichte der
Entscheidung ... 24
3.2.1 Wegzug natürlicher Personen (§ 6 AStG) ... 25
3.2.1.1 Schutzbereich der Grundfreiheiten... 25
3.2.1.2 Beeinträchtigung des Schutzbereichs ... 28
3.2.1.3 Rechtfertigung der Beeinträchtigung ... 29
3.2.2 Wegzug von Kapitalgesellschaften (§ 12 KStG) ... 33
3.2.2.1 Schutzbereich der Grundfreiheiten... 34
3.2.2.2 Beeinträchtigung des Schutzbereichs ... 37
3.2.2.3 Rechtfertigung der Beeinträchtigung ... 38
3.2.3 Entstrickungstatbestände des Umwandlungssteuerrechts ... 42
3.2.3.1 § 11 UmwStG ... 42
3.2.3.2 § 20 Abs. 3 UmwStG ... 43
3.2.3.3 § 21 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 UmwStG... 45
3.2.4 Entstrickungstatbestände des Einkommensteuerrechts... 46
3.2.4.1 § 6 Abs. 5 EStG ... 46
3.2.4.2 §§ 6b Abs. 4 S. 1 Nr. 3, 6b Abs. 10 S. 4 EStG ... 48
3.2.4.3 § 16 Abs. 3 EStG ... 49
3.3 Handlungsbedarf für den Gesetzgeber... 50
4.
Wege aus dem europarechtlichen Dilemma ... 52
4.1 Prinzipielle Optionen für europarechtskonforme Entstrickungsnormen... 52
4.1.1 Stundungskonzept ... 53
4.1.2 Neutralitätskonzept ... 54
4.1.3 Die Neuregelung in Österreich... 56
III
4.2 Ansatz in Deutschland Das BMF-Schreiben vom 8.6.2005 ... 57
4.3 Kritische Beurteilung der Konzepte... 59
5.
Thesenförmige Zusammenfassung ... 65
Literaturverzeichnis...VIII
1. Allgemeine Literatur...VIII
2. Entscheidungen/Erlasse ... XXI
3. Rechtsquellen...XXV
4. Internet ... XXVIII
IV
Abkürzungsverzeichnis
a.A. anderer Ansicht
a.a.O. am angegebenen Ort
ABl. Amtsblatt
Abs. Absatz
Abt. Abteilung
a.F. alte Fassung
AG Aktiengesellschaft
AO Abgabenordnung
Art. Artikel
AStG Außensteuergesetz
Aufl. Auflage
BB Betriebs-Berater (Zeitschrift)
ber. berichtigt
BFH Bundesfinanzhof
BGBl. Bundesgesetzblatt
BMF Bundesministerium der Finanzen
BStBl. Bundessteuerblatt
BV Besloten Vennootschap
bzw. beziehungsweise
CGI Code général des impôts
DB Der Betrieb (Zeitschrift)
DBA Doppelbesteuerungsabkommen
Diss. Dissertation
DStR Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)
DStZ Deutsche Steuerzeitung (Zeitschrift)
EEA Einheitliche Europäische Akte
EG Europäische Gemeinschaft
EGV EG-Vertrag
V
EStG Einkommensteuergesetz
et al. et alii
EWG Europäische Wirtschaftsgemeinschaft
EWiR Entscheidungen zum Wirtschaftsrecht (Zeitschrift)
EU Europäische Union
EuGH Europäischer Gerichtshof
EuR Europarecht (Zeitschrift)
EUV EU-Vertrag
EuZW Europäische Zeitschrift für Wirtschaftsrecht
e.V. eingetragener Verein
evtl. eventuell
EWG Europäische Wirtschaftsgemeinschaft
EWGV EWG-Vertrag
EWR Europäischer Wirtschaftsraum
EWS Europäisches Wirtschafts- und Steuerrecht (Zeitschrift)
f. folgende
FR Finanz-Rundschau (Zeitschrift)
gem. gemäß
GeS Zeitschrift für Gesellschafts- und Steuerrecht
GewSt Gewerbesteuer
GewStG Gewerbesteuergesetz
gl.A. gleicher Ansicht
GmbH Gesellschaft mit beschränkter Haftung
GmbHR GmbH-Rundschau (Zeitschrift)
h.M. herrschende Meinung
Hrsg. Herausgeber
i.S. im Sinne
IStR Internationales Steuerrecht (Zeitschrift)
i.V.m. in Verbindung mit
IWB Internationale Wirtschafts-Briefe (Zeitschrift)
VI
JZ Juristen-Zeitung (Zeitschrift)
KÖSDI Kölner Steuerdialog (Zeitschrift)
KStG Körperschaftsteuergesetz
Lfg. Lieferung
lit. litera
Ltd. Limited
m.w.N. mit weiteren Nachweisen
NJW Neue Juristische Wochenschrift (Zeitschrift)
Nr. Nummer
NVwZ Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht
NWB Neue Wirtschafts-Briefe (Zeitschrift)
öBGBl. österreichisches Bundesgesetzblatt
OECD Organisation for Economic Cooperation and Development
OECD-MA OECD-Musterabkommen
öEStG österreichisches Einkommensteuergesetz
ÖStZ Österreichische Steuerzeitung (Zeitschrift)
o.g. oben genannte(n)
PIStB Praxis Internationale Steuerberatung (Zeitschrift)
RIW Recht der Internationalen Wirtschaft (Zeitschrift)
Rs. Rechtssache
Rz. Randziffer
S. Satz; Seite(n)
SE Societas Europaea
SE -VO SE-Verordnung
Slg.
Sammlung der Rechtsprechung des Gerichtshofes und des Gerichts
erster Instanz der Europäischen Gemeinschaften
VII
Stbg Die Steuerberatung (Zeitschrift)
StBJb Steuerberater-Jahrbuch
SteuerStud Steuer und Studium (Zeitschrift)
StuB Steuern und Bilanzen (Zeitschrift)
StuW Steuern und Wirtschaft (Zeitschrift)
u.a. unter anderem
UmwG Umwandlungsgesetz
UmwStG Umwandlungssteuergesetz
u.U. unter Umständen
vgl. vergleiche
z.B. zum Beispiel
ZGR Zeitschrift für Unternehmens- und Gesellschaftsrecht
1
1. Einleitung
1.1 Problemstellung
Seit 1987 existiert die Zielsetzung der Mitgliedstaaten der Europäischen Union, ihre
Volkswirtschaften zu einem gemeinsamen Binnenmarkt zu vereinigen.
1
Dies
impliziert den bereits 1957 im EWG-Vertrag
2
kodifizierten freien Verkehr von
Waren, Dienstleistungen, Arbeit und Kapital.
3
Durch Unterzeichnung dieses
Vertrages und der vertiefenden Vereinbarungen
4
hat sich auch die Bundesrepublik
Deutschland zur Einhaltung der dort gewährten Grundfreiheiten bei der konkreten
Ausgestaltung nationaler Vorschriften mit europäischem Bezug verpflichtet.
5
Demgegenüber steht das legitime Interesse des nationalen Gesetzgebers, eigene
fiskalische Ziele zu verfolgen. Im Bereich des Steuerrechts kann dies zu einer
Kollision nationaler Vorschriften mit europäischem Recht führen.
6
Diese
grundlegende Problematik wurde bis weit in die neunziger Jahre nahezu vollständig
ignoriert.
7
Auf europäischer Ebene wurden erste Ansätze zur Umsetzung des
Binnenmarktziels im Bereich des Steuerrechts zur Harmonisierung der nationalen
Steuersysteme in erster Linie durch Maßnahmen des sekundären Gemeinschafts-
rechts insbesondere durch die Amtshilferichtlinie,
8
die Mutter-Tochter-Richtlinie
9
und die Fusionsrichtlinie
10
umgesetzt.
11
Einer weiteren Angleichung der
1
Das Binnenmarktziel wurde erstmals in der Einheitlichen Europäischen Akte festgelegt. Vgl.
Einheitliche Europäische Akte (EEA), in der Fassung der Bekanntmachung vom 1.7.1987,
veröffentlicht in: ABl. EG Nr. L 169 vom 29.6.1987, S. 1-29.
2
Vgl. Vertrag zur Gründung der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft (EWGV), in der
Fassung der Bekanntmachung vom 25.3.1957, veröffentlicht in: BGBl. II 1957, S. 766.
3
Vgl. Hahn, Hartmut (1999), Die Vereinbarkeit von Normen des deutschen internationalen
Steuerrechts mit EG-Recht, Bonn 1999, S. 8.
4
Ergänzungen des EWG-Vertrages wurden durch die Verträge von Maastricht (1992),
Amsterdam (1997) und Nizza (2001) vorgenommen.
5
Vgl. Laule, Gerhard, Auswirkungen der EuGH-Rechtsprechung auf deutsche Steuervor-
schriften, Bonn 2003, S. 9.
6
Vgl. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 8f.
7
Cordewener, Axel (2004), Deutsche Unternehmensbesteuerung und europäische Grund-
freiheiten Grundzüge des materiellen und formellen Rechtsschutzsystems der EG, in: DStR
2004, S. 6-15, hier: S. 6.
8
Vgl. Richtlinie Nr. 77/799/EWG des Rates vom 19.12.1977 über die gegenseitige Amtshilfe
zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten im Bereich der direkten Steuern,
veröffentlicht in: ABl. EG Nr. L 336 vom 27.12.1977, S. 15-20.
9
Vgl. Richtlinie Nr. 90/425/EWG des Rates vom 23.7.1990 über das gemeinsame Steuersystem
der Mutter- und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten, veröffentlicht in: ABl.
EG Nr. L 225 vom 20.8.1990, S. 6-8.
10
Vgl. Richtlinie Nr. 90/434/EWG des Rates vom 23.7.1990 über das gemeinsame Steuersystem
für Fusionen, Spaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von
2
Steuersysteme durch solche Harmonisierungsrichtlinien steht das Einstimmigkeits-
erfordernis des Art. 94 EGV
12
entgegen. Daher hat sich die Durchsetzung des
Binnenmarktziels im Steuerrecht durch europäische Organe in den letzten Jahren
verstärkt von der Sekundärrechts- auf die Primärrechtsebene verlagert.
13
Die
Grundfreiheiten des EG-Vertrages und deren Auslegung durch den EuGH sind in
den Mittelpunkt des Interesses gerückt.
14
Von seinen Kompetenzen hat der EuGH, dies zeigt ein Blick auf die Frequenz und
die Richtung der Urteile, gerade auf dem Gebiet der direkten Steuern zunehmend
Gebrauch gemacht. Die ständig steigende Zahl von Urteilen im ertragsteuerlichen
Sektor erhöht die Bedeutung der Thematik des Konflikts zwischen europäischen
Grundfreiheiten und nationalem Steuerrecht weiter.
15
Das deutsche Steuerrecht
muss sich schon jetzt und in Zukunft noch verstärkt an den Maßstäben der
Grundfreiheiten des EG-Vertrages messen lassen.
16
Vor diesem Hintergrund bildet
dieses Problemfeld auch den Schwerpunkt der Ausführungen der vorliegenden
Arbeit.
Seit dem zur französischen Wegzugsbesteuerung ergangenen EuGH-Urteil ,,Hughes
de Lasteyrie du Saillant"
17
steht auch die korrespondierende deutsche Regelung des
Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten betreffend, veröffentlicht in: ABl.
EG Nr. L 225 vom 20.8.1990, S. 1-5 und Richtlinie Nr. 2005/19/EG des Rates vom 17.2.2005
zur Änderung der Richtlinie 90/434/EWG, veröffentlicht in: ABl. EG Nr. L 058 vom 4.3.2005,
S. 19-27. Vgl. zur Kritik an der Änderungsrichtlinie Blumers, Wolfgang/Kinzl, Ulrich-Peter,
Änderungen der Fusionsrichtlinie: Warten auf den EuGH, Oder: Wie Sekundärrecht gegen
Primärrecht verstößt, in: BB 2005, S. 971-975, hier: S. 972-975.
11
Vgl. Krug, Tobias, Die steuerliche Behandlung des Wegzugs aus Deutschland unter
Berücksichtigung des EG-Vertrages, Diss. Universität Bonn 2001, Bonn 2001, S. 1f. und
Laule, Gerhard, a.a.O., S. 8f..
12
Vgl. Konsolidierte Fassung des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft
(EGV), in der Fassung der Bekanntmachung vom 26.2.2001, veröffentlicht in: ABl. EG Nr. C
325 vom 24.12.2002, S. 33-184.
13
Vgl. Rödder, Thomas (2005 a), Deutsche Unternehmensbesteuerung im Visier des EuGH, in:
Körperschaftsteuer, Internationales Steuerrecht, Doppelbesteuerung: Festschrift für Franz
Wassermeyer zum 65. Geburtstag, Gocke, Rudolf (Hrsg.), München 2005, S. 163-177, hier:
163f. und Thömmes, Otmar (1999), Das deutsche Unternehmensteuerrecht auf dem
europäischen Prüfstand Bestandsaufnahme und Perspektiven , in: Der Fachanwalt für
Steuerrecht im Rechtswesen: Festschrift 50 Jahre Arbeitsgemeinschaft der Fachanwälte für
Steuerrecht e.V., Arbeitsgemeinschaft der Fachanwälte für Steuerrecht e.V. (Hrsg.), Herne
1999, S. 587-603, hier: S. 588f..
14
Vgl. Krug, Tobias, a.a.O., S. 2; Rödder, Thomas (2005 a), a.a.O., S. 163 und Schön, Wolfgang
(2004 b), Unternehmensbesteuerung und Europäisches Gemeinschaftsrecht, in: StBJb
2003/2004, S. 27-67, hier: S. 28.
15
Vgl. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 9-11.
16
Vgl. Rödder, Thomas (2005 a), a.a.O., S. 164.
17
Vgl. EuGH vom 11.3.2004 C-9/02 (Lasteyrie du Saillant), in: GmbHR 2004, S. 504-510.
3
§ 6 AStG
18
im Hinblick auf deren Europarechtskonformität zur Disposition.
19
Zwar
hat der EuGH mit seiner Entscheidung die Europarechtskonformität der
französischen Regelung verneint und gegen Deutschland ein Vertragsverletzungs-
verfahren eingeleitet, dennoch bleiben wesentliche Fragen durch die Urteils-
begründung ungeklärt. So hat sich der EuGH etwa zur Frage der Anknüpfung der
Besteuerung stiller Reserven an einen Ersatzrealisationstatbestand, welcher in § 6
AStG durch den Wegzug gegeben ist, nicht generell geäußert. Hier besteht nach wie
vor umfassender Klärungsbedarf.
20
Anknüpfend an das ,,Lasteyrie du Saillant"-Urteil sind auch die Wegzugs-
besteuerung des § 12 KStG
21
und weitere Entstrickungstatbestände des Ein-
kommen- und Umwandlungssteuergesetzes hinsichtlich ihrer Vereinbarkeit mit den
Grundfreiheiten des EG-Vertrages in die Diskussion geraten.
22
Die detaillierte
Untersuchung der angeführten Normen im Hinblick darauf bildet einen weiteren
Gegenstand der Untersuchung.
Vor dem Hintergrund dieser offenen Fragen sieht sich der Gesetzgeber zahlreichen
Herausforderungen gegenübergestellt.
23
Das BMF hat mit Schreiben vom 8. Juni
2005
24
einen Versuch unternommen, sich diesen Herausforderungen zu stellen.
25
Der österreichische Gesetzgeber wurde bedeutend früher aktiv als die deutsche
Finanzverwaltung und stellte mit seiner in Gesetzesform abgeschlossenen
Neuregelung der dortigen Wegzugsbesteuerung eine möglicherweise auch für
Deutschland in Frage kommende Option zur europarechtskonformen Ausgestaltung
18
Vgl. Gesetz über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (AStG), in der Fassung der
Bekanntmachung vom 8.9.1972, veröffentlicht in: BGBl. I 1972, S. 1713, abgedruckt in:
Steuergesetze, Stand: 1.1.2005, München 2005.
19
Vgl. z.B. Kleinert, Jens/Probst, Peter, Endgültiges Aus für steuerliche Wegzugsbeschrän-
kungen bei natürlichen und juristischen Personen Anmerkung zum EuGH-Urteil vom 11. 3.
2004 Rs. C-9/02, de Lasteyrie du Saillant, in: DB 2004, S. 673-675, hier: S. 674f. und
Wassermeyer, Franz (2004), Steuerliche Konsequenzen aus dem EuGH-Urteil "Hughes de
Lasteyrie du Saillant", in: GmbHR 2004, S. 613-618, hier: S. 615f..
20
Vgl. zu diesen offenen Fragen Wassermeyer, Franz (2004), a.a.O., S. 613.
21
Vgl. Körperschaftsteuergesetz (KStG), in der Fassung der Bekanntmachung vom 15.10.2002,
veröffentlicht in: BGBl. I 2002, S. 4144, abgedruckt in: Steuergesetze, Stand: 1.1.2005,
München 2005.
22
Vgl. z.B. Schnitger, Arne, Verstoß der Wegzugsbesteuerung (§ 6 AStG) und weiterer
Entstrickungsnormen des deutschen Ertragssteuerrechts gegen die Grundfreiheiten des EG-
Vertrags, Auswirkungen der Rs. Lasteyrie du Saillant auf den deutschen Rechtskreis, in: BB
2004, S. 804-813, hier: S. 809-812.
23
Vgl. Bergemann, Achim/Schönherr, Frank/Stäblein Winfried, Die Rechtsprechung des EuGH
im Ertragsteuerrecht Chancen und Risiken für deutsche Unternehmen, in: BB 2005, S. 1706-
1721, hier: S. 1720f..
24
Vgl. BMF vom 8.6.2005 IV B 5 S 1348 35/05, in: BStBl. I 2005, S. 714-715.
25
Vgl. aktuell zum BMF-Schreiben Kinzl, Ulrich-Peter/Goerg, Diethard, Wegzugsbesteuerung
Abhilfe durch Schreiben des BMF vom 8. Juni 2005?, in: IStR 2005, S. 450-453.
4
des § 6 AStG vor.
26
Generell offenbart sich im Hinblick auf tragfähige Modelle zur
Modifikation steuerlicher Wegzugs- und Entstrickungstatbestände sowohl bei der
theoretischen Konzeption als auch bei der gesetzgeberischen Umsetzung ein
enormer Nachholbedarf.
27
Daher werden die Darstellung möglicher Konzepte und
deren umfassende Bewertung ebenfalls in der vorliegenden Arbeit berücksichtigt.
Das Ziel der Untersuchung besteht grundsätzlich darin, die aus den Grundfreiheiten
des EG-Vertrages resultierenden Konsequenzen für das deutsche Steuerrecht zu
analysieren. Im hier vorgegebenen Rahmen erfolgt dies exemplarisch anhand der
Analyse der Auswirkungen des ,,Lasteyrie du Saillant"-Urteils des EuGH. Die
ausführliche Auseinandersetzung mit den Auswirkungen dieses Urteils für
betroffene Normen des deutschen Ertragsteuerrechts und die Analyse und
Bewertung möglicher Handlungsoptionen für Gesetzgeber und Finanzverwaltung
bilden den Schwerpunkt der Ausführungen. Damit zielt die vorliegende Arbeit nicht
nur darauf ab, mögliche Problemfelder zu analysieren, sondern weiter gehend
konstruktiv Wege zur Lösung dieser aufzuzeigen.
1.2 Gang der Untersuchung
Hierzu wird in Abschnitt 2 zunächst grundsätzlich auf das Verhältnis von
nationalem Recht und Europarecht eingegangen. Nachdem der Anwendungs-
vorrang des EG-Rechts vor nationalen Regelungen kurz herausgearbeitet und
begründet wurde, wird durch die Darstellung des Systems der Grundfreiheiten die
Grundlage für die weiteren Ausführungen geschaffen. Durch die Dreiteilung dieses
Untergliederungspunktes in den Schutzbereich der Grundfreiheiten, dessen
Beeinträchtigung und mögliche Rechtfertigungen für eine solche Beeinträchtigung
soll die hinter den Grundfreiheiten stehende Dogmatik deutlich werden.
28
Prinzipielle Implikationen für den nationalen Gesetzgeber beschließen den
Abschnitt.
Im Hauptteil der Ausführungen (Abschnitt 3) wird zunächst einleitend die
Entscheidung des EuGH in der Rs. ,,Lasteyrie du Saillant" dargestellt und die zu
Grunde liegende französische Regelung mit § 6 AStG verglichen. Hierauf und auf
26
Zur Thematik der Anwendbarkeit dieser Neuregelung auch für Deutschland vgl. Schindler,
Clemens Philipp (2004 c), Neuregelung der österreichischen Wegzugsbesteuerung Ein
Vorbild für andere Mitgliedstaaten?, in: IStR 2004, S. 711-715.
27
Vgl. zur gesetzgeberischen Umsetzung ebenfalls kritisch Kinzl, Ulrich-Peter/Goerg, Diethard,
a.a.O., S. 453.
28
Vgl. zur dieser Dogmatik Englisch, Joachim, Zur Dogmatik der Grundfreiheiten des EGV und
ihren ertragsteuerlichen Implikationen, in: StuW 2003, S. 88-97, hier: S. 88-91.
5
den Ergebnissen aus Abschnitt 2 aufbauend, erfolgt eine Prüfung der von diesem
Urteil potenziell betroffenen Normen des deutschen Ertragsteuerrechts im Hinblick
auf deren Vereinbarkeit mit den Grundfreiheiten des EG-Vertrages. Der Fokus liegt
hierbei auf der Analyse der den Wegzug von natürlichen Personen und von
Kapitalgesellschaften betreffenden Regelungen des § 6 AStG und des § 12 KStG.
Ebenfalls untersucht werden die Folgen der ,,Lasteyrie du Saillant"-Entscheidung
auf relevante Entstrickungstatbestände des Umwandlungs- und Einkommensteuer-
rechts. Aus den Resultaten dieser Prüfung wird möglicher Handlungsbedarf für den
Gesetzgeber abgeleitet.
Die Ausführungen in Abschnitt 4 konzentrieren sich auf die Darstellung und
kritische Würdigung möglicher und bereits umgesetzter Konzepte zur europarechts-
konformen Ausgestaltung der im vorherigen Gliederungspunkt untersuchten
Regelungen des deutschen Ertragsteuerrechts. Die Schwerpunkte liegen ebenfalls
im Bereich der Wegzugsbesteuerung. Vor- und Nachteile der verschiedenen
Konzepte werden hierbei wertend gegenübergestellt und Handlungsempfehlungen
für den nationalen Gesetzgeber abgeleitet.
Eine thesenförmige Zusammenfassung der Ergebnisse beschließt die Untersuchung
(Abschnitt 5).
2. Europarecht und nationales Steuerrecht
Im folgenden Abschnitt werden Grundzüge des europäischen Primärrechts
herausgearbeitet. Zunächst erfolgt eine Abgrenzung der Kompetenzen von
nationalem und europäischem Recht. Den Schwerpunkt der Ausführungen bildet
dann die Darstellung des Systems der Grundfreiheiten des EG-Vertrages. Dieses
Vorgehen dient der Einordnung der Relevanz der Grundfreiheiten für nationale
Rechtsvorschriften.
2.1 Anwendungsvorrang des EG-Rechts vor nationalem Recht
Deutschland hat als souveräner Staat die Besteuerungshoheit in seinem
Jurisdiktionsgebiet. Auf dem Gebiet des Steuerrechts sind im EGV zwar keine
spezifischen Kompetenzen für den Bereich der direkten Steuern vorgesehen,
29
die
Mitgliedstaaten müssen ihre Besteuerungshoheit nach ständiger Rechtsprechung
29
Vgl. Lehner, Moris (2000), Begrenzung der nationalen Besteuerungsgewalt durch die Grund-
freiheiten und Diskriminierungsverbote des EG-Vertrages, in: Europa- und verfassungs-
rechtliche Grenzen der Unternehmensbesteuerung, Pelka, Jürgen (Hrsg.), Köln 2000, S. 263-
285, hier: S. 264.
6
des EuGH jedoch unter Wahrung des Gemeinschaftsrechts ausüben.
30
Die
Vorschriften des EG-Vertrages sind damit letztlich unmittelbar anwendbares Recht
in den Mitgliedstaaten und bedürfen nicht wie Richtlinien einer Umsetzung in
nationales Recht.
31
In der Normenhierarchie stehen sämtliche Rechtsvorschriften der EG bzw. EU über
den Regelungen der einzelnen Mitgliedstaaten.
32
Nationale Steuerrechtsvor-
schriften, die dem höherrangigen europäischen Recht entgegenstehen, dürfen vom
Zeitpunkt der Feststellung dessen nicht mehr angewendet werden.
33
Grundlage
hierfür ist die vom EuGH in der Rs. ,,Kommission/Frankreich"
34
entwickelte
Doktrin der Vorrangigkeit der Grundfreiheiten gegenüber der Besteuerungshoheit
einzelner Mitgliedstaaten.
35
Aus der Nichtanwendbarkeit europarechtswidriger Normen resultiert für die
einzelnen Mitgliedstaaten die Notwendigkeit der Anpassung von gesetzgeberischen
Aktivitäten bzw. Verwaltungspraxis an die auf europäischer Ebene vorgegebenen
Schranken. Dies wird von der Kommission kontrolliert und kann im Rahmen eines
Vertragsverletzungsverfahrens gem. Art. 226 EGV vor dem EuGH eingeklagt
werden. Verfahrensrechtlich kann der EuGH ansonsten nur durch ein von einem
nationalen Gericht bei Zweifeln über die Europarechtskonformität einer Norm
eingeleitetes Vorabentscheidungsverfahren i.S. von Art. 234 EGV angerufen
werden. Einzelnen Steuerpflichtigen bleibt der direkte oder instanzliche Weg zum
EuGH verschlossen.
36
De facto behält der nationale Gesetzgeber zwar seine Besteuerungshoheit, ist aber
in seiner Handlungsfreiheit auf einen Bereich eingeschränkt, der nur bis zur
Nichtverletzung der vom EuGH ausgelegten Grundfreiheiten reicht.
37
30
Vgl. z.B. EuGH vom 14.2.1995 C-279/93 (Schumacker), in: Slg. 1995, S. I-225-I-268, hier: S.
I-257; EuGH vom 11.8.1995 C-80/94 (Wielockx), in: Slg. 1995, S. I-2493-I-2519, hier: S. I-
2514; EuGH vom 14.9.1999 C-391/97 (Gschwind), in:
Slg. 1999, S. I-5451-I-5492, hier: S. I-
5487 und EuGH vom 6.6.2000 C-35/98 (Verkooijen), in: Slg. 2000, S. I-4071-I-4137, hier: S.
I-4126.
31
Vgl. Thömmes, Otmar (1999), a.a.O., S. 592.
32
Vgl. Schießl, Harald, Europäisierung der deutschen Unternehmensbesteuerung durch den
EuGH, in: NJW 2005, S. 849-855, hier: S. 851.
33
Vgl. Cordewener, Axel (2004), a.a.O., S. 9f.; Schießl, Harald, a.a.O., S. 851 und Thömmes,
Otmar (1999), a.a.O., S. 592.
34
Vgl. EuGH vom 7.5.1985 18/84 (Kommission/Frankreich), in: Slg. 1985, S. 1339-1349.
35
Vgl. Schaumburg, Harald (2005 a), Außensteuerrecht und europäische Grundfreiheiten, in: DB
2005, S. 1129-1137, hier: S. 1130.
36
Vgl. zu diesen verfahrensrechtlichen Regelungen Cordewener, Axel (2004), a.a.O., S. 9-11.
37
Dies musste der deutsche Gesetzgeber bei der Anpassung einiger Normen im Anschluss an
ergangene EuGH-Entscheidungen teilweise schmerzlich erfahren. Zu den wichtigsten vom
7
2.2 Das System der Grundfreiheiten des EG-Vertrages
Dieses Ergebnis berücksichtigend, ist nun eine Schwerpunkte setzende Darstellung
des Systems der Grundfreiheiten des EG-Vertrages erforderlich. Hierbei werden die
für ,,Lasteyrie du Saillant" potenziell relevanten Freiheiten im aktuellen
Auslegungsstand konkretisiert. Abgrenzungen und ezüge zwischen Grundfrei-
heiten werden innerhalb der Ausführungen zu den einzelnen Freiheiten gezogen
bzw. hergestellt.
2.2.1 Schutzbereich der Grundfreiheiten
Der Schutzbereich der relevanten Grundfreiheiten bildet als Basis für eine
umfassende systematische Darstellung den Ausgangspunkt der Überlegungen. Die
Vorgehensweise orientiert sich an der Hierarchie der Freiheitsrechte, weshalb das
allgemeine Freizügigkeitsrecht der Unionsbürger ergänzend zu den wirtschaftlichen
Grundfreiheiten im Anschluss an diese behandelt wird.
38
2.2.1.1 Freizügigkeit der Arbeitnehmer
Die Freizügigkeit der Arbeitnehmer gehört neben der Niederlassungsfreiheit zur
Gruppe der Personenverkehrsfreiheiten. Im Unterschied zu dieser garantiert Art.
39 EGV die Freizügigkeit bei der angestrebten Ausübung einer nichtselbständigen
Tätigkeit.
39
Der Arbeitnehmerbegriff impliziert in der Auslegung des EuGH
neben der Weisungsgebundenheit die Erbringung einer wirtschaftlichen Leistung
und einer entsprechenden Gegenleistung in Form einer Vergütung.
40
Durch die
Freizügigkeit soll die Mobilität von Unionsbürgern i.S. von Art. 17 Abs. 1 EGV
im wirtschaftlichen Bereich durch die Abschaffung von auf der
Staatsangehörigkeit beruhenden Ungleichbehandlungen in Bezug auf Entlohnung,
Beschäftigung oder andere Arbeitsbedingungen von Seiten der Mitgliedstaaten
EuGH erzwungenen Gesetzesänderungen der letzten Jahre vgl. Schaumburg, Harald (2005 a),
a.a.O., S. 1130f..
38
Vgl. zum Verhältnis von wirtschaftlichen Grundfreiheiten und allgemeinem Freizügigkeits-
recht auch Cordewener, Axel (2004), a.a.O., S. 6-9.
39
Vgl. Ismer, Roland/Reimer, Ekkehart/Rust, Alexander, Ist § 6 AStG noch zu halten? Die
Wegzugsbesteuerung auf dem Prüfstand des Gemeinschaftsrechts nach der Entscheidung de
Lasteyrie du Saillant, in: EWS 2004, S. 207-217, hier: S. 211.
40
Vgl. Brechmann, Winfried, Art. 39 EGV, in: Kommentar des Vertrages über die Europäische
Union und des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft EUV/EGV ,
Calliess, Christian/Ruffert, Matthias (Hrsg.), 2. Aufl., Neuwied/Kriftel 2002, S. 705-748, hier:
S. 708-710 und Stapperfend, Thomas, Der Einfluss der Grundfreiheiten und der
Diskriminierungsverbote des EG-Vertrags auf die inländische Besteuerung, in: FR 2003, S.
165-174, hier: S. 166.
8
sichergestellt werden.
41
Da solche Ungleichbehandlungen häufig durch steuerliche
Regelungen ausgelöst werden, war Art. 39 EGV bei einigen Entscheidungen des
EuGH zu den direkten Steuern die wesentliche Maßstabsnorm des Gemeinschafts-
rechts.
42
Der sachliche Schutzbereich von Art. 39 EGV umfasst dabei sowohl den
Wohnsitzwechsel natürlicher Personen als auch beispielsweise Grenzpendler, die
zur Ausübung einer weisungsgebundenen Tätigkeit regelmäßig ins EU-Ausland
fahren, ohne ihren angestammten Wohnsitz aufzulösen.
43
Grundsätzlich wird der Schutzbereich der Freizügigkeitsnorm vom EuGH stets weit
ausgelegt, wodurch die Mitgliedstaaten bei der Auslegung von ebenfalls im
Gemeinschaftsrecht geregelten Rechtsbegriffen, wie etwa dem Arbeit-
nehmerbegriff, an die vom EuGH festgelegten Kriterien gebunden sind.
44
Beeinträchtigungen der Freizügigkeit werden im Gegensatz dazu stets eng
ausgelegt. Dies hat zur Konsequenz, dass nur wenige Tatbestände mit Sicherheit
vom Schutzbereich des Art. 39 EGV ausgeschlossen werden können.
45
2.2.1.2
Niederlassungsfreiheit
Die Niederlassungsfreiheit der Art. 43-48 EGV entfaltet ihren persönlichen
Schutzbereich sowohl für natürliche Personen und deren Familienangehörige als
auch für juristische Personen.
46
Vor dem Hintergrund des Binnenmarktziels
verbietet die Niederlassungsfreiheit die Beeinträchtigung der freien Gründung oder
Verlegung von Niederlassungen, Agenturen oder Tochtergesellschaften in andere
Mitgliedstaaten.
47
Eine solche Beeinträchtigung kann auch durch steuerrechtliche
Vorschriften gegeben sein.
48
Ferner ist der Schutzbereich der Niederlassungsfreiheit
nur eröffnet, falls die Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit über eine feste
41
Vgl. Gliniorz, Sven/Kirchhoff, Karin/Engel, Ronald, Besteuerung des Vermögenszuwachses
bei natürlichen Personen nach § 6 AStG europarechtlich unzulässig?, in: NWB 2004, Fach 3,
S. 12957-12962, hier: S. 12958; Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 50f. und Stapperfend,
Thomas, a.a.O., S. 166.
42
Vgl. hierzu etwa EuGH vom 8.5.1990 C-175/88 (Biehl), in: Slg. 1990, S. I-1779-I-1795, hier:
S. I-1789-1795;
EuGH vom 14.2.1995 (Schumacker), a.a.O., S. I-251-I-268
und EuGH vom
14.9.1999 (Gschwind), a.a.O., S. I-5480-I-5492.
43
Vgl. Gliniorz, Sven/Kirchhoff, Karin/Engel, Ronald, a.a.O., S. 12958f..
44
Vgl. Becker, Ulrich, § 9 Arbeitnehmerfreizügigkeit, in: Europäische Grundrechte und
Grundfreiheiten, Ehlers, Dirk (Hrsg.), 2. Aufl., Berlin 2005, S. 214-239, hier: S. 216f..
45
Vgl. Brechmann, Winfried, a.a.O., S. 706.
46
Vgl. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 34f..
47
Vgl. Stapperfend, Thomas, a.a.O., S. 165f..
48
Vgl. z.B. Gliniorz, Sven/Kirchhoff, Karin/Engel, Ronald, a.a.O., S. 12960 und Hahn, Hartmut
(1999), a.a.O., S. 36.
9
Geschäftseinrichtung erfolgt.
49
Unter diesen Bedingungen darf keine unter-
schiedliche Behandlung aufgrund der Staatsangehörigkeit natürlicher Personen oder
des Sitzes bei juristischen Personen erfolgen.
50
In der Auslegung durch den EuGH erfuhr die Niederlassungsfreiheit eine
Ausweitung von einer anfänglichen Interpretation als reines Diskriminierungsverbot
zu einem umfassenden Beschränkungsverbot.
51
Für den Bereich der direkten
Steuern ist die Niederlassungsfreiheit auch aus diesem Grund mittlerweile als die
wichtigste Grundfreiheit anzusehen.
52
Im Gesellschaftsrecht hat sich deren
Bedeutung durch die aus den EuGH-Urteilen ,,Centros"
53
, ,,Überseering"
54
und
,,Inspire Art"
55
resultierende Perspektive der Liberalisierung des Gesellschaftsrechts
bereits deutlich gezeigt.
56
Obwohl die Grenzen der Reichweite der Niederlassungsfreiheit noch nicht völlig
klar konturiert sind,
57
kann aufgrund der generell praktizierten weiten Auslegung
dieser Grundfreiheit
58
von in der Zukunft zu erwartenden einschneidenden
Konsequenzen für das Steuerrecht der Mitgliedstaaten ausgegangen werden.
59
2.2.1.3
Kapital- und Zahlungsverkehrsfreiheit
Die Kapital- und Zahlungsverkehrsfreiheit weist im Kanon der Grundfreiheiten die
meisten Besonderheiten auf. Als einzige Grundfreiheit erfasst diese gem. Art. 56
EGV auch Verkehrsvorgänge zwischen Mitgliedstaaten und Drittstaaten. Erst durch
49
Vgl. ausführlich zu diesen Voraussetzungen Randelzhofer, Albrecht/Forsthoff, Ulrich, Art. 43
EGV, in: Das Recht der Europäischen Union, Grabitz, Eberhard/Hilf, Meinhard (Hrsg.),
Speyer 1989, Stand: März 2005 (26. Lfg.), Abt. 1/4, S. 1-32, hier: S. 5-16. Zur Definition der
Niederlassung vgl. EuGH vom 25.7.1991 C-221/89 (Factortame Ltd.), in: Slg. 1991, S. I-3905-
I-3971, hier: S. I-3965.
50
Vgl. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 35 und Tietje, Christian, a.a.O., S. 242.
51
Vgl. Lehner, Moris (2004), Anmerkung zu EuGH vom 11.3.2004, in: JZ 2004, S. 730-732,
hier: S. 730; Reimer, Ekkehart, Die Auswirkungen der Grundfreiheiten auf das
Ertragsteuerrecht der Bundesrepublik Deutschland, in: Grundfreiheiten im Steuerrecht der EU-
Staaten, Lehner, Moris (Hrsg.), München 2000, S. 39-101, hier: S. 71 und Tietje, Christian, §
10 Niederlassungsfreiheit, in: Europäische Grundrechte und Grundfreiheiten, Ehlers, Dirk
(Hrsg.), 2. Aufl., Berlin 2005, S. 240-267, hier: S. 241f..
52
Vgl. Reimer, Ekkehart, a.a.O., S. 71f..
53
Vgl. EuGH vom 9.3.1999 C-212/97 (Centros Ltd.), in: Slg. 1999, S. I-1459-I-1498.
54
Vgl. EuGH vom 5.11.2002 C-208/00 (Überseering BV), in: Slg. 2002, S. I-9919-I-9976.
55
Vgl. EuGH vom 30.9.2003 C-167/01 (Inspire Art Ltd.), in: Slg. 2003, S. I-10155-I-10238.
56
Vgl. zur Auswirkung der Niederlassungsfreiheit im Gesellschaftsrecht nach den o.g. Urteilen
z.B. Leible, Stefan, Niederlassungsfreiheit und Sitzverlegungsrichtlinie, in: ZGR 2004, S. 531-
558, hier: S. 531-535 und Meilicke, Wienand (2003), Die Niederlassungsfreiheit nach
,,Überseering", in: GmbHR 2003, S. 793-809, hier: S. 804-809.
57
Vgl. Tietje, Christian, a.a.O., S. 242.
58
Vgl. Randelzhofer, Albrecht/Forsthoff, Ulrich, a.a.O., S. 5.
59
Vgl. Stapperfend, Thomas, a.a.O., S. 174.
10
den Vertrag von Maastricht
60
wurde der Kapital- und Zahlungsverkehr liberalisiert.
Daher herrschte lange Zeit Unklarheit über den Anwendungsbereich von Art. 56
EGV. Durch eine stetige Konkretisierung dieser Grundfreiheit durch den EuGH
61
ergibt sich mittlerweile ein recht eindeutiges Bild bezüglich der Auslegung.
62
Die
lange Zeit offene Frage einer eventuellen Bereichsausnahme vom Schutzbereich der
Kapitalverkehrsfreiheit zu Gunsten der Steuerhoheit der Mitgliedstaaten kann nun
beantwortet werden: Der EuGH legt die Kapitalverkehrsfreiheit analog zu den
anderen Grundfreiheiten aus und schränkt damit den Spielraum steuerlicher
Regelungen der Mitgliedstaaten, die den freien Kapital- und Zahlungsverkehr
beschränken, umfassend ein.
63
Konkret werden nicht an Waren und Dienstleistungen geknüpfte Ver-
mögensübertragungen in Form von Geld- oder Sachkapital von Art. 56 EGV
erfasst.
64
Zu denken ist hier etwa an Zahlungen zum Anteils- bzw.
Immobilienerwerb oder an Zahlungen im Rahmen von Kreditgeschäften.
65
Regelungen, die den Empfang oder den Wegfluss von Kapital beschränken, sind als
gemeinschaftsrechtswidrig einzustufen. Die Kapitalverkehrsfreiheit hat damit einen
aktiven und einen passiven Schutzbereich.
66
Ausführliche, wenn auch nicht
abschließende Aufzählungen von Verkehrsvorgängen, die unter die Kapital- und
Zahlungsverkehrsfreiheit fallen, sind nach h.M. nach wie vor der
Kapitalverkehrsrichtlinie vom 24.6.1988
67
zu entnehmen.
68
60
Vgl. Vertrag über die Europäische Union (EUV), in der Fassung der Bekanntmachung vom
7.2.1992, veröffentlicht in: ABl. EG Nr. C 191 vom 29.7.1992, S. 1-110.
61
Vgl. grundlegend zur Auslegung der Kapitalverkehrsfreiheit EuGH vom 6.6.2000
(Verkooijen), a.a.O., S. I-4116-I-4137.
62
Vgl. zur Entwicklung der Kapitalverkehrsfreiheit Eicker, Klaus/Obser, Ralph, Die
Kapitalverkehrsfreiheit bekommt Konturen zugleich Anmerkungen zu den Schlussanträgen
in den Rechtssachen Weidert und Paulus, Manninen und Lenz, in: IStR 2004, S. 443-447, hier:
S. 443f..
63
Vgl. Eicker, Klaus/Obser, Ralph, a.a.O., S. 443; Laule, Gerhard, a.a.O., S. 15 und Seer,
Roman/Haken, Ilona, Seer, Roman/Haken, Ilona, Bedeutung und Einfluss des europäischen
Gemeinschaftsrechts, Die Grundfreiheiten des EG-Vertrages als Beschränkungsverbote und
ihre gesteigerte Bedeutung für das nationale Steuerrecht, in: SteuerStud 2001, S. 344-349, hier:
S. 346.
64
Vgl. Kiemel, Wolfgang, Art. 56 EGV, in: Kommentar zum Vertrag über die Europäische
Union und zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft, Groeben, Hans von der (Hrsg.), 6.
Aufl., Baden-Baden 2003, S. 1729-1764, hier: S. 1730 und Seer, Roman/Haken, Ilona, a.a.O.,
S. 346.
65
Vgl. Dautzenberg, Norbert (2000), Die Kapitalverkehrsfreiheit des EG-Vertrags und die
direkten Steuern, Auswirkungen aus dem Grundsatzurteil des EuGH vom 6.6. 2000 in der
Rechtssache Verkooijen, in: StuB 2000, S. 720-726, hier: S. 723f. und Laule, Gerhard, a.a.O.,
S. 14.
66
Vgl. Laule, Gerhard, a.a.O., S. 14.
67
Vgl. Richtlinie Nr. 88/361/EWG des Rates vom 24.6.1988 zur Durchführung von Art. 67 des
Vertrags, veröffentlicht in: ABl. EG Nr. L 178 vom 8.7.1988, S. 5-18.
11
Bemerkenswert ist, dass nicht nur der einmalige Transfer von Kapital zur
Umsetzung eines wirtschaftlichen Zwecks von der Kapitalverkehrsfreiheit geschützt
ist, sondern auch Zahlungen, die aus einem geschützten Vorgang resultieren, in
deren Anwendungsbereich fallen. So sind etwa Dividendenzahlungen aus dem
Besitz ausländischer Geschäftsanteile geschützt, da dies auf die Zahlung zum
Erwerb der Anteile ebenfalls zutraf.
69
Des Weiteren wird in Fällen einer Überschneidung des Anwendungsbereichs von
Niederlassungs- und Kapitalverkehrsfreiheit, z.B. in Fällen einer Direktinvestition
in eine ausländische Niederlassung, von Seiten des EuGH eine kumulative Prüfung
beider Freiheiten vorgenommen. Eine Subsidiarität zwischen diesen Freiheiten
besteht insofern nicht.
70
2.2.1.4
Freizügigkeit der Unionsbürger
Neben den dargestellten Grundfreiheiten des EG-Vertrages, die explizit an
wirtschaftliche Aktivitäten anknüpfen und diese schützen, kennt das
Gemeinschaftsrecht auch allgemeine Regelungen zum Schutz der Freizügigkeit.
Die Freizügigkeit der Unionsbürger bei rein privat veranlasstem Ortswechsel mit
grenzüberschreitendem Bezug wird durch Art. 18 EGV vor Eingriffen der
Mitgliedstaaten geschützt. Die einzelnen marktbezogenen Freiheiten sind im
Verhältnis zur allgemeinen Freizügigkeitsregelung des Art. 18 EGV jeweils als lex
specialis anzusehen.
71
In der Literatur entbrannte eine Diskussion über die Relevanz dieser Regelung für
steuerliche Normen.
72
Nach hier vertretener Auffassung ist Art. 18 EGV in
Analogie zu den Marktfreiheiten auszulegen, weshalb nicht gerechtfertigte
steuerliche Diskriminierungen und Beschränkungen, die etwa den privat
veranlassten Wohnsitzwechsel betreffen, als europarechtswidrig einzustufen sind.
73
68
Vgl. Dautzenberg, Norbert (2000), a.a.O., S. 723; Kiemel, Wolfgang, a.a.O., S. 1731; Laule,
Gerhard, a.a.O., S. 14; Schön, Wolfgang (1997), Europäische Kapitalverkehrsfreiheit und
nationales Steuerrecht, in: Gedächtnisschrift für Brigitte Knobbe-Keuk, Schön, Wolfgang
(Hrsg.), Köln 1997, S. 743-777, hier: S. 747 und Seer, Roman/Haken, Ilona, a.a.O., S. 345.
69
Vgl. Dautzenberg, Norbert (2000), a.a.O., S. 723f. und Seer, Roman/Haken, Ilona, a.a.O., S.
345f..
70
Vgl. Schön, Wolfgang (1997), a.a.O., S. 749f.; Seer, Roman/Haken, Ilona, a.a.O., S. 346f. und
zurückhaltender formulierend zum selben Ergebnis kommend Eicker, Klaus/Obser, Ralph,
a.a.O., S. 443.
71
Vgl. Reimer, Ekkehart, a.a.O., S. 73.
72
Vgl. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 77-79 und Reimer, Ekkehart, a.a.O., S. 73.
73
Ebenso beurteilt Reimer die Auslegung von Art. 18 EGV; vgl. Reimer, Ekkehart, a.a.O., S. 73.
A.A. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 77-79 und in Bezug auf § 6 AStG eine mögliche
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- Thomas Kaiser (Autor:in), 2005, Die Auswirkungen der Grundfreiheiten des EG-Vertrages auf das deutsche Steuerrecht , München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/186134
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