Verdeckte Gewinnausschüttung und Schenkungsteuerbelastung als Folge nicht rechtsüblicher Rechtsgeschäfte

Gestaltungsspielräume und Grenzen


Projektarbeit, 2014
41 Seiten, Note: 1,8

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung

2 Grundlagen
2.1 Methodische Grundlagen: "Steuerliche Gestaltungssuche"
2.2 Nicht rechtsübliche Rechtsgeschäfte
2.2.1 Verdeckte Gewinnausschüttung
2.2.2 Verdeckte Einlage
2.3 Definition "Nahe stehende Personen"
2.4 Weitere steuerliche Grundlagen

3 Aktuelle Rechtslage
3.1 Verdeckte Gewinnausschüttung im Verhältnis zwischen Gesellschaft und Gesellschafter
3.1.1 Körperschaftsteuerliche Behandlung bei Gesellschaft und Gesellschafter
3.1.2 Schenkungsteuerliche Konsequenzen
3.2 Zuwendung eines fremdunüblichen Vermögensvorteils an eine dem beteiligten Gesellschafter nahe stehende Person
3.2.1 Körperschaftsteuerliche Behandlung bei der Gesellschaft, dem Gesellschafter und der nahe stehenden Person
3.2.2 Schenkungsteuerliche Konsequenzen
3.3 Problematik

4 Gestaltungmöglichkeiten & Grenzen
4.1 Sachliche Steuerpflicht
4.2 Steuerbemessungsgrundlage / Steuersatz - Freibeträge und Steuersätze im ErbStG
4.3 Rechtliche Gestaltungsmöglichkeiten - Satzungs- und Steuerklauseln
4.4 Grenzen der steuerlichen Gestaltung

5 Ausblick & Handlungsempfehlung

Verzeichnis der Gesetze, Rechtsverordnungen und Verwaltungsanweisungen

Rechtsprechungsverzeichnis

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

Eine verdeckte Gewinnausschüttung bezeichnet ein Rechtsgeschäft zwischen einer Kapitalgesellschaft und beteiligten Gesellschaftern, oder diesem nahe stehenden Personen, welches unter Fremden unüblich wäre. Ein solches wird auch bezeichnet als nicht rechtsübliches Rechtsgeschäft. Häufig werden die Rechtsfolgen verdeckter Gewinnausschüttungen nur ertragsteuerlich betrachtet. Dies ist problematisch, da die vGA auch schenkungsteuerliche Folgen mit sich ziehen kann. Da eine zusätzliche Schenkungsteuerbelastung neben der Entstehung von Ertragsteuern zu einer hohen Steuerlast für die Beteiligten führt, sollte man sich die Sachverhalte in denen Schenkungsteuer entsteht bewusst machen.

Die schenkungsteuerlichen Rechtsfolgen verdeckter Gewinnausschüttungen sind bereits seit längerer Zeit umstritten. Mit der Einführung zweier im ErbStG neu geregelter Paragraphen mit dem BeitrRLUmsG vom 07.12.2011 wollte der Gesetzgeber den Streit zwischen Finanzverwaltung und BFH beenden. Da die Ansichten von BFH und Finanzverwaltung allerdings weit auseinander gehen, ist dem Gesetzgeber eine Regelung, die beiden Seiten gerecht wird, nicht gelungen. Gerade diese derzeit strittige Rechtslage erfordert eine genaue Betrachtung der Rechtsfolgen verdeckter Gewinnausschüttungen im Ertragsteuer- sowie Schenkungsteuerrecht unter anderem bezogen auf eine mögliche Doppelbelastung.

Die nachfolgende Arbeit soll zunächst auf die aktuelle ertrag- und schenkungsteuer-liche Behandlung von nicht rechtsüblichen Rechtsgeschäften, insbesondere der vGA im Verhältnis zwischen Gesellschaft und Gesellschaftern, sowie im Verhältnis zu nahe stehenden Personen, eingehen. Dabei sollen die derzeit strittigen Sachverhalte dargelegt werden. Die Gestaltungssuche umfasst sowohl die Gestaltungsmöglichkeiten bei derzeitiger gesetzlicher Rechtslage, die der Auffassung der Finanzverwaltung entspricht, sowie die abweichende Betrachtungsweise des BFH.

Ziel der Arbeit ist, bei derzeitiger Rechtslage und im Hinblick auf mögliche Änderungen auf potenzielle Gestaltungen zur Minimierung der Steuerbelastung aufmerksam zu machen. Dabei soll im Besonderen die Reduktion der Schenkungsteuerbelastung, bzw. die Vermeidung der Entstehung von Schenkungsteuer im Vordergrund stehen. Schließlich soll neben den Möglichkeiten der steuerlichen Gestaltung allerdings auch auf die Grenzen im Hinblick auf Missbrauch hingewiesen werden.

Grundlage der nachfolgenden Untersuchung ist die Betrachtung einer Kapital-gesellschaft am Beispiel einer GmbH. Da die vGA nur steuerrechtlich relevant ist beziehen sich die nachfolgenden Ausführungen, soweit nichts Abweichendes erwähnt, auf das Steuerrecht.

2 Grundlagen

2.1 Methodische Grundlagen: "Steuerliche Gestaltungssuche"

Steuerliche Gestaltungssuche betrachtet verschiedene Handlungsmöglichkeiten mit dem Ziel, diejenige herauszuarbeiten, die zum besten Ergebnis führt. Als das beste Ergebnis qualifiziert sich diejenige Handlungsalternative mit der günstigsten Steuerwirkung.[1]

Mögliche Ziele der steuerlichen Gestaltungssuche sind dabei die Minimierung einer Steuerbelastung oder die Entstehung eines Steueranspruchs generell zu vermeiden. Den Ausgangspunkt im Entstehungsprozess eines Steueranspruchs bilden gem. § 38 AO die Tatbestandsmerkmale.[2] Dieser Paragraph besagt, dass die Rechtsfolgen einer Norm dann greifen, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft. Somit stellt die Herausarbeitung und Analyse von Tatbestandsmerkmalen und deren Rechtsfolgen die Grundlage steuerlicher Gestaltungssuche dar.

Im ersten Schritt der steuerlichen Gestaltungssuche sind die Primärtatbestandsvoraussetzungen aus den zu betrachtenden Normen festzustellen. Anschließend sind diese im Rahmen der Auslegung, unter Einbeziehung von finanzgerichtlichen Urteilen, Verwaltungsanweisungen, Kommentierungen und anderen steuerrechtlichen Publikationen, weiter zu konkretisieren.[3]

Bei der Suche nach der steuerlich günstigsten Handlungsalternative ist zu beachten, dass neben steuerlichen Wirkungen auch deren Wirtschaftlichkeit berücksichtigt werden muss. Beispielsweise kompensiert der Steuervorteil einer Investition niemals deren Ausgaben in voller Höhe.

Zusammenfassend lässt sich sagen, dass diejenige der betrachteten Handlungsmöglichkeiten zum besten Ergebnis führt, welche neben der günstigsten Steuerwirkung, das Unternehmen nicht schwerwiegend wirtschaftlich beeinträchtigt.[4]

Die Vermeidung bzw. Minimierung einer Steuerbelastung durch Nichterfüllung eines Tatbestandes kann fünf Hintergründe haben: Einerseits das Nichtvorliegen einer persönlichen Steuerpflicht. Demgegenüber könnten auch die Tatbestandsmerkmale einer sachlichen Steuerpflicht nicht erfüllt sein. Als weitere Möglichkeit kann auch eine geringere Steuerbemessungsgrundlage oder ein niedrigerer anzuwendender Steuersatz zu einer vorteilhaften steuerlichen Wirkung führen. Und schließlich wäre auch ein Sachverhalt denkbar, bei dem die Steuer erst zu einem späteren Zeitpunkt ausgelöst würde und somit einen Zinsvorteil mit sich brächte.[5]

Im Rahmen der vorliegenden Untersuchung soll auf die Ermittlung von steuerlichen Barwerten und Zinswirkungen verzichtet werden.

Bei den möglichen Handlungsalternativen sollen im Rahmen dieser wissenschaftlichen Arbeit besonders drei Möglichkeiten zur steuerlichen Optimierung überprüft werden. Wie muss ein Sachverhalt gestaltet sein, sodass eine sachliche Steuerpflicht nicht gegeben ist? Gibt es bei Vorliegen einer sachlichen Steuerpflicht Wahlrechte oder Möglichkeiten, die zu einer geringeren Bemessungsgrundlage bzw. einem geringen Steuersatz führen? Gibt es in diesem Hinblick rechtliche Gestaltungsmöglichkeiten im Rahmen von Verträgen oder Klauseln, die steuerrechtlich anerkannt sind?[6]

Trotz aller Bemühungen die Steuerbelastung des Mandanten zu reduzieren, müssen Steuerberater darauf achten die Grenzen steuerlicher Gestaltungssuche zu kennen und zu beachten.[7] Gesetzlich geregelt sind die Voraussetzungen und Folgen des Missbrauchs rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten in § 42 AO.

2.2 Nicht rechtsübliche Rechtsgeschäfte

Die Besteuerung des Einkommens durch Einkommen- oder Körperschaftsteuer, ist nach dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ausgerichtet. Bemessungsgrundlage für die Ertragsteuern ist das Ergebnis aus Einkommenserzielung. So bleiben Vorgänge der Einkommensverteilung, bzw. Einkommensverwendung in der Regel unberücksichtigt.[8] Die Einkommensverteilung ist vom Steuerpflichtigen aus versteuertem Einkommen vorzunehmen. Nicht rechtsübliche Rechtsgeschäfte sind diesem Bereich zuzuordnen.

Unter den Begriff nicht rechtsübliche Rechtsgeschäfte fallen solche, die unter fremden Dritten unüblich wären. Im Hinblick auf Rechtsbeziehungen zwischen natürlichen und juristischen Personen finden sich hierzu spezielle Regelungen im Körperschaftsteuergesetz. Zwei klassische nicht rechtsübliche Rechtsgeschäfte sind die "verdeckte Einlage" und die "verdeckte Gewinnausschüttung".

2.2.1 Verdeckte Gewinnausschüttung

Die vGA ist neben einer offenen Ausschüttung eine weitere Möglichkeit wie juris-tische Personen ihr Einkommen verteilen können. Aufgrund der Unüblichkeit dieser Rechtsgeschäfte ist eine steuerliche Auswirkung vom Gesetzgeber jedoch nicht erwünscht.[9] Ausdrücklich geregelt hat der Gesetzgeber im KStG nur die Rechtsfolgen einer vGA, nicht die Tatbestandsmerkmale. Erst im Rahmen der Rechtsprechung des BFH hat sich eine heute gültige Definition verdeckter Gewinnausschüttungen heraus qualifiziert.[10] Die konkretisierte Begriffsbestimmung wurde im R 36 KStR als allgemeine Verwaltungsvorschrift aufgenommen. Danach ist Ausgangspunkt für das Vorliegen einer vGA eine Vermögensminderung bzw. verhinderte Vermögensmehrung mit Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis.[11] Des Weiteren muss diese Zuwendung zu einer steuerbilanziellen Gewinnwirkung gem. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG führen und nicht durch gesellschaftsrechtliche Vorschriften wie bspw. einen Gesellschafterbeschluss begründet sein.[12]

Eine Vermögensminderung liegt vor, wenn eine Kapitalgesellschaft keine gleichwertige Gegenleistung für die getätigten Aufwendungen erhält oder auf die Gegenleistung verzichtet.[13] Die Vermögensminderung lässt sich daher aus der Steuerbilanz ableiten. Dies ist bspw. der Fall, wenn eine Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter eine überhöhte Tätigkeitsvergütung bezahlt.[14]

Eine verhinderte Vermögensmehrung dagegen ergibt sich aus einem Verzicht der Gesellschaft auf Einnahmen bzw. Gewinn. Die verhinderte Vermögensmehrung lässt sich daher eher durch den Fremdvergleich ableiten.[15] Verkauft eine Gesellschaft ein betrieblich nicht mehr benötigtes Wirtschaftsgut an ihren Gesellschafter unter Wert, liegt eine verhinderte Vermögensmehrung vor, da die Gesellschaft, begründet durch das Gesellschaftsverhältnis, auf Einnahmen verzichtet. Gegenüber einem fremden Dritten hätte die Gesellschaft, als ordentlicher Geschäftsmann, ein solches Geschäft nicht abgeschlossen.[16]

Die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis liegt nach der Rechtsprechung vor, wenn die Zuwendung eines Vermögensvorteils an einen Gesellschafter oder an eine nahe stehende Person unter den gleichen Bedingungen nicht auch an einen fremden Dritten erfolgt wäre.[17] Dabei ist von der Gewissenhaftigkeit eines ordentlichen Geschäftsmannes auszugehen.[18] Liegt eine unter fremden gängige Vereinbarung vor, sind die Voraussetzungen einer vGA nicht erfüllt. Die Aufwendungen da-raus sind auch steuerlich zu berücksichtigen.

Andernfalls, wenn der Fremdvergleich den Umständen nicht standhält, liegt eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis vor.[19] Dabei können sowohl Zuwendungen an den Gesellschafter, sowie Zuwendungen an nahe stehende Personen des Gesellschafters zu berücksichtigen sein.

Während auf Ebene der Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung erforderlich ist, ist ein tatsächlicher Zufluss beim Gesellschafter für das Vorliegen einer vGA nicht zwingend.[20] So genügt bspw. bei einer Zuwendung an eine dem Gesellschafter nahe stehende Person der mittelbare Zufluss. Dies ist der Fall, wenn der beteiligte Gesellschafter die Zuwendung an die nahe stehende Person veranlasst hat.[21] Allerdings muss die Zuwendung dazu geeignet sein, beim Gesellschafter einen sonstigen Bezug gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG auszulösen.[22]

Zu prüfen ist schließlich noch, ob eine vorliegende Gewinnausschüttung nicht auf gesellschaftsrechtlichen Vorschriften wie bspw. einem Gesellschafterbeschluss beruht.

Das Vorliegen einer vGA kann auch bei ehemaligen oder zukünftigen Gesellschaftern gegeben sein. Eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis wird dabei angenommen, wenn die vGA in engem zeitlichen Zusammenhang mit der Begründung des Gesellschaftsverhältnisses steht und der zukünftige Gesellschafter diese Stellung auch tatsächlich einnimmt.[23] Beim ehemaligen Gesellschafter wird eine vGA angenommen, wenn sie noch im Zeitpunkt seiner Beteiligung begründet wird und ihm zu einem späteren Zeitpunkt tatsächlich zufließt.[24]

Die Rechtsfolge der verdeckten Gewinnausschüttung ist nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG die steuerliche Nichtabziehbarkeit. Die vGA darf das Einkommen der Gesellschaft steuerlich nicht mindern. Wurde eine vGA bereits gewinnwirksam berücksichtigt, so ist diese gem. § 10 Nr. 2 KStG dem Einkommen außerbilanziell wieder hinzuzurechnen. Diese Regelung stützt sich darauf, dass eine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Minderung des Einkommens, welche nicht auf der eigenbetrieblichen Tätigkeit beruht, steuerlich nicht berücksichtigt werden soll. Ergänzend lässt sich § 8 Abs. 3 Satz 1 KStG aufführen. Darin ist gesetzlich geregelt, dass es steuerlich unerheblich ist, ob das Einkommen der Gesellschaft verteilt wird oder nicht. Ziel ist die Besteuerung der Gesellschaft nach ihrer Leistungsfähigkeit.[25]

[...]


[1] Vgl. Jacobsen, Die Methodik steuerlicher Gestaltungssuche, S. 7.

[2] Vgl. Jacobsen, Die Methodik steuerlicher Gestaltungssuche, S. 9 f.; Vgl. Jacobsen, FR 4/2009, S. 163.

[3] Vgl. Jacobsen, Die Methodik steuerlicher Gestaltungssuche, S. 13 f.; Vgl. Jacobsen, FR 4/2009, S. 166.

[4] Vgl. Jacobsen, Die Methodik steuerlicher Gestaltungssuche, S. 28 f. sowie S. 66.;
Vgl. Jacobsen, FR 4/2009, S. 170.

[5] Vgl. Jacobsen, Die Methodik steuerlicher Gestaltungssuche, S. 55 f.; Vgl. Jacobsen, FR 4/2009, S. 164.

[6] Vgl. Jacobsen, Die Methodik steuerlicher Gestaltungssuche, S. 68; Vgl. Jacobsen, FR 4/2009, S. 170.

[7] Vgl. Lang, in: Tipke/Lang, Steuerrecht, Rz. 38 zu § 1;

Vgl. Jacobsen, Die Methodik steuerlicher Gestaltungssuche, S. 73 f.

[8] Vgl. Nagel, in: GmbH-Beratung 2013, Verdeckte Gewinnausschüttung, Grundlagen, Folgen, ABC, S.1/29.

[9] Vgl. Hey, in: Tipke/Lang, Steuerrecht, Rz. 70 zu § 11 KStG.

[10] Vgl. Hey, in: Tipke/Lang, Steuerrecht, Rz. 71 f. zu § 11 KStG;
Vgl. Gosch, in: Gosch Körperschaftsteuergesetz, Rz. 166 zu § 8 KStG.

[11] Vgl. Ratschow, in: Blümich EStG Kommentar, Rz. 112 zu § 20 EStG.

[12] Vgl. Gosch, in: Gosch Körperschaftsteuergesetz, Rz. 166 zu § 8 KStG; Vgl. Rengers, in: Blümich, KStG
Kommentar, Rz. 235 zu § 8 KStG; Vgl. Weber-Grellet, in: Schmidt, EStG Kommentar, Rz. 42 zu § 20 EStG.

[13] Vgl. Gosch, in: Gosch Körperschaftsteuergesetz, Rz. 245 ff. zu § 8 KStG.

[14] Vgl. Schulte, in: Erle/Sauter, KStG, Rz. 154 zu § 8 KStG.

[15] Vgl. Gosch, in: Gosch Körperschaftsteuergesetz, Rz. 253 ff. zu § 8 KStG.

[16] Vgl. Schulte, in: Erle/Sauter, KStG, Rz. 155 zu § 8 KStG.

[17] Vgl. H 36 "Vorteilsausgleich" KStH; Vgl. Hey, in: Tipke/Lang, Steuerrecht, Rz. 73 zu § 11 KStG.

[18] Vgl. BFH-Urteil II R 6/12 v. 30.01.2013, DStR 2013, S. 651, Rz. 21;
Vgl. Ratschow, in: Blümich, EStG Kommentar, Rz. 114 zu § 20 EStG.

[19] Vgl. H 36 III "Allgemeines" KStH; Vgl. Hey, in: Tipke/Lang, Steuerrecht, Rz. 70 zu § 11 KStG.

[20] Vgl. Gosch, in: Gosch Körperschaftsteuergesetz, Rz. 170 zu § 8 KStG.

[21] Vgl. Rengers, in: Blümich, KStG, Rz. 235 zu § 8 KStG.

[22] Vgl. Gosch, in: Gosch Körperschaftsteuergesetz, Rz. 227 zu § 8 KStG.

[23] Vgl. Wilk, in: Herrmann/Heuer/Raupach, KStG Kommentar, Rz. 123 zu § 8 KStG.

[24] Vgl. Haug/Huber, in: Mössner/Seeger, KStG Kommentar, Rz. 336 f.;
Vgl. Kohlheep, in: Schnitger/Fehrenbacher, Kommentar Körperschaftsteuer, Rz. 323 f. zu § 8 KStG.

[25] Vgl. Kohlheep, in: Schnitger/Fehrenbacher, Kommentar Körperschaftsteuer, Rz. 233 zu § 8 KStG.

Ende der Leseprobe aus 41 Seiten

Details

Titel
Verdeckte Gewinnausschüttung und Schenkungsteuerbelastung als Folge nicht rechtsüblicher Rechtsgeschäfte
Untertitel
Gestaltungsspielräume und Grenzen
Hochschule
Duale Hochschule Baden-Württemberg, Villingen-Schwenningen, früher: Berufsakademie Villingen-Schwenningen
Note
1,8
Autor
Jahr
2014
Seiten
41
Katalognummer
V269138
ISBN (eBook)
9783656601883
ISBN (Buch)
9783656601869
Dateigröße
518 KB
Sprache
Deutsch
Anmerkungen
Eine überdurchschnittliche Projektarbeit zu einem anspruchsvollen Thema des Steuerrechts.
Schlagworte
verdeckte, gewinnausschüttung, schenkungsteuerbelastung, folge, rechtsgeschäfte, gestaltungsspielräume, grenzen
Arbeit zitieren
Melanie Haberer (Autor), 2014, Verdeckte Gewinnausschüttung und Schenkungsteuerbelastung als Folge nicht rechtsüblicher Rechtsgeschäfte, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/269138

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