Fraud Accounting. Betrugsversuche in der Rechnungslegung


Bachelorarbeit, 2015
49 Seiten, Note: 1,0

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

A. Einleitung
I. Relevanz
II. Zielsetzung
III. Gang der Argumentation

B. Unregelmäßigkeiten im Jahresabschluss
I. Der Begriff Fraud
1. Definition und Abgrenzung zu Error
2. Das Fraud Triangle
3. Kategorisierung von Fraud
II. Bilanzpolitik versus Bilanzmanipulation
1. Definition Bilanzpolitik und Abgrenzung
2. Möglichkeiten der Manipulation

C. Methoden eines Abschlussprüfers zur Aufdeckung von Fraud Accounting
I. Ziele der Abschlussprüfung
II. Der Einsatz von Prüfungssoftware im Rahmen der Abschlussprüfung
III. Verfahren im Überblick
1. Verfahren in der Phase der Prüfungsplanung
2. Verfahren in der Phase der Prüfungsdurchführung
IV. Benford’s Law im Detail
1. Geschichtlicher Hintergrund
2. Mathematische Grundlagen und Definition
3. Voraussetzungen
4. Benford’s Law als Werkzeug des Abschlussprüfers

D. Fazit und Ausblick

Quellenverzeichnis

A. Einleitung

I. Relevanz

Betrugsdelikte kosten Unternehmen jedes Jahr schätzungsweise durchschnittlich 5 % ihres Umsatzes. Dies geht aus einer weltweit angelegten Studie der ACFE1 hervor, an welcher über 1.400 Anti-Fraud-Experten teilnahmen. Ausgehend von diesem Ergebnis wurde unter Berücksichtigung des Weltbruttosozialprodukts von 2013 eine potentielle Schadenssumme von 3,7 Billionen US-Dollar abgeleitet.2

Derartige Wirtschaftsdelikte können gemäß der ACFE allgemein in drei Kategorien unterschieden werden. Vermögensschädigungen traten im Jahr 2014 mit über 85 % am häufigsten auf, während Manipulationen der Rechnungslegung mit lediglich 9 % einen sehr kleinen Anteil aller aufgedeckten Wirtschaftsstraftaten ausmachten. Korruption nahm mit knapp 37 % einen mittleren Stellenwert ein. Zusammenfassend lässt sich somit im Durchschnitt eine leicht steigende Tendenz seit 2010 beobachten. (Vgl. Abb. 1)

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: Occupational Fraud nach Kategorie – Häufigkeit3

Werden hingegen die durchschnittlichen Verluste für Unternehmen pro Jahr betrachtet, ergibt sich ein gänzlich anderes Bild. Während Vermögensschädigungen den letzten Platz belegten, verursachten Manipulationen der Rechnungslegung den mit Abstand höchsten Schaden. (Vgl. Abb. 2)

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 2: Occupational Fraud nach Kategorie – Durchschnittlicher Verlust4

Anhand dieser hohen Schadenssumme erscheint es kaum verwunderlich, dass das sog. Fraud Accounting in den letzten Jahren immer stärker in den Fokus des öffentlichen Interesses gerückt ist. Zusätzlich verstärkt wurde dieses Interesse durch Bekanntwerden einiger spektakulärer Bilanzskandale. Hierbei zu nennen sind besonders die Fälle Enron (2001) und WorldCom (2002) aus den USA sowie Flowtex (2000) und Comroad (2002) aus Deutschland.5 Ein Schuldiger war zumeist schnell in der Person des Abschlussprüfers gefunden. Dies lässt sich hauptsächlich durch die viel zu hohen Erwartungen der Öffentlichkeit an die Jahresabschlussprüfung begründen. Versuche, jene Erwartungslücke zu schließen, waren bisher nicht erfolgreich.6 Diese Umstände unterstreichen die enorme Wichtigkeit, welcher der Aufdeckung von Betrugsversuchen in der Rechnungslegung durch die Jahresabschlussprüfung zuteilwird.

II. Zielsetzung

Ziel der Arbeit ist es, dem Leser die Grundzüge des Themas Fraud näher zu bringen, eine Abgrenzung von Bilanzpolitik und Bilanzmanipulation vorzunehmen sowie einige der wichtigsten Methoden eines Abschlussprüfers zur Identifizierung und Aufdeckung von Fraud Accounting vorzustellen und zu bewerten. Hauptaugenmerk liegt hierbei auf der Ziffernanalyse.

III. Gang der Argumentation

Der erste Teil dieser Arbeit wird das Thema Fraud näher beleuchten. Da Fraud einen durchaus vielschichtigen Begriff darstellt, ist es notwendig, diesen möglichst genau zu definieren und abzugrenzen. Darüber hinaus werden die Auslöser für Betrug im Allgemeinen untersucht. Eine Fraud-Kategorisierung bildet den Abschluss dieses Abschnittes.

Anschließend befasst sich die Arbeit mit der wichtigen Frage, ab wann in der Praxis von einem Bilanzbetrug gesprochen wird. Hierzu gilt es zunächst, den Begriff der Bilanzpolitik zu definieren und einen Vergleich zur Manipulation zu ziehen.

Der Hauptteil soll dem Leser einen Überblick über die verschiedensten Methoden eines Abschlussprüfers zur Aufdeckung von Fraud Accounting verschaffen. Des Weiteren wird insbesondere auf eine in der Praxis häufig angewandte Methode aus dem Bereich der Ziffernanalyse, dem Gesetz von Benford, detailliert eingegangen und eine Bewertung vorgenommen.

Den Abschluss bilden ein Fazit sowie ein kurzer Ausblick.

B. Unregelmäßigkeiten im Jahresabschluss

Gemäß §§ 238 I 1, 243 I HGB müssen die Bücher eines Kaufmanns und der Jahresabschluss den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) entsprechen. In § 239 II HGB werden diese ausführlicher erläutert. Demnach müssen die Eintragungen in Büchern und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet vorgenommen werden.

Jedoch ist es in der Praxis eines Abschlussprüfers nicht auszuschließen, auf Unregelmäßigkeiten im Abschluss eines Unternehmens zu stoßen.7 Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) nimmt in ihrem Prüfungsstandard 210 eine Einteilung dieser Unregelmäßigkeiten innerhalb des Jahresabschlusses vor.8 Sollten nun im Jahresabschluss durch einen externen Prüfer falsche Angaben in der Rechnungslegung festgestellt werden, gilt es seinerseits eine Unterscheidung zwischen unbeabsichtigten Unrichtigkeiten (Error) und beabsichtigten Verstößen (Fraud) zu treffen.

I. Der Begriff Fraud

Um eine solche Differenzierung vornehmen zu können, ist es notwendig, den Begriff Fraud möglichst genau zu definieren und abzugrenzen.

1. Definition und Abgrenzung zu Error

Der Begriff „Fraud“ stammt vom lateinischen Wort „fraus“ ab, welches mit Betrug, Täuschung oder Hinterlist übersetzt werden kann.9 Doch jene Übersetzungsmöglichkeiten decken bei weitem nicht die gesamte Bandbreite dieses Begriffes ab.10 Daher erscheint es auch logisch, dass sich bis heute noch keine einheitliche Definition durchsetzen konnte. Im Folgenden wird versucht, Fraud mittels des HGB sowie einer Definition des Instituts der Wirtschaftsprüfer näher zu präzisieren.

Das HGB schreibt hierzu lediglich in § 317 I 3, dass Unrichtigkeiten und Verstöße gegen gesetzliche Vorschriften, Bestimmungen des Gesellschaftsvertrags oder gegen die Satzung, die sich auf die Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens wesentlich auswirken, bei gewissenhafter Berufsausübung erkannt werden müssen.11 Jedoch wird aufgrund fehlender Definition nicht ersichtlich, was unter den Begriffen Unrichtigkeiten und Verstöße zu verstehen ist.

Das Institut der Wirtschaftsprüfer versucht, dieses Problem mit ihrem Prüfungsstandard 210 zu lösen. Diesem folgend können in Abschlüssen eines Unternehmens falsche Angaben enthalten sein, welche entweder auf Fraud oder Error zurückzuführen sind.12

Verstöße müssen laut dem IDW beabsichtigt gewesen sein und gegen gesetzliche Vorschriften oder Rechnungslegungsgrundsätze verstoßen haben.13

Bei einer Unrichtigkeit hingegen handelt es sich um unbeabsichtigt gemachte Falschangaben, wie z.B. Schreib- oder Rechenfehler, falsche Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen oder das Übersehen bzw. Falscheinschätzen von Sachverhalten.14

2. Das Fraud Triangle

Mit dem Wissen um die Bedeutung des Begriffs Fraud stellt sich nun die Frage nach den Gründen für die Entstehung betrügerischen Handelns. Hierbei hat sich ein Ansatz besonders bewährt: Das sog. Fraud Triangle, entworfen in den 1940er Jahren von Donald R. Cressey im Rahmen seiner Dissertation.15 (Vgl. Abb. 3) Vor allem Experten aus dem Bereich der Psychologie ziehen dieses Modell oftmals heran, da es mit diesem gelingt, die Gründe herauszuarbeiten, weshalb Personen Betrugsdelikte verüben.16 Jedoch hat das Dreieck nicht nur Befürworter. Kriminalisten bemängeln vor allem die Vereinfachung von persönlichen, soziologischen oder kulturellen Faktoren, die sich in einem Menschen bei Tatbegehung abspielen.17

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 3: Das Fraud Triangle18

Nichtsdestotrotz ist das Modell von Cressey bis heute von großer Bedeutung. Es ist nicht nur in der Literatur weit verbreitet, sondern ebenfalls in einigen wichtigen Standards, wie z.B. dem ISA19 240, dem IDW PS 210 und dem SAS20 No. 99 wiederzufinden.21

Das Fraud Triangle umfasst die drei Seiten Motivation (Anreiz/Druck), Gelegenheit und Einstellung. Cressey zu Folge müssen all diese Bestandteile erfüllt sein, damit eine Person tatsächlich fähig ist, ein Betrugsdelikt ausführen zu können.22 Sollte einer der Umstände nicht gegeben sein, wird es als relativ unwahrscheinlich erachtet, dass es in einem Unternehmen zukünftig zu Fraud kommen wird.23

Die Motivation einer Person, um eine Betrugsstraftat auszuüben, kann vielfältiger Natur sein. Sie kann aus einem Anreiz und/oder aus einem auf der Person lastenden Druck hervorgehen. Der hierzulande wohl am häufigsten genannte Anreiz eines Straftäters dürfte das Statusstreben sein. Einerseits hervorgerufen durch das in den Medien angepriesene Idealbild eines erfolgreichen Aufsteigers, andererseits durch den sozialen Druck aus seinem privaten Umfeld.24 Aus Managersicht könnte sich die Motivation, ein Delikt zu begehen, daraus ergeben, dass die finanzielle Stabilität des Unternehmens bedroht ist, oder aber die Erwartungen Dritter zu erfüllen von ihm als besonders wichtig eingestuft wird.25

Des Weiteren muss sich dem Täter eine Gelegenheit bieten, ein Betrugsdelikt begehen zu können. Eine solche ergibt sich hauptsächlich aus der Tatsache, dass interne Überwachungsmaßnahmen eines Unternehmens versagen.26 Doch selbst bei funktionierenden Kontrollmechanismen ist ein Betrugsfall nicht auszuschließen. Vor allem Führungskräfte haben meist die Möglichkeit, interne Kontrollen einfach zu umgehen.27 Darüber hinaus können komplexe Organisationsstrukturen zu einem Betrug durch Mitarbeiter beitragen.28

Die letzte Seite des Dreiecks befasst sich mit der Einstellung29 des jeweiligen Täters. Weisen Personen von Haus aus eine geringe Moral sowie ein mangelndes Unrechtsbewusstsein auf, kann von einer erhöhten Bereitschaft für eine Deliktsbegehung ausgegangen werden.30 Zudem neigen Täter oftmals dazu, sich als Opfer einer unverschuldeten Situation zu sehen und versuchen ihre Tat vor sich selbst zu rechtfertigen. Beispiele dafür können sein:31

„die anderen machen das ja auch“

„sonst hätte es jemand anderes getan“

„das Unternehmen kann das ohnehin verkraften“

3. Kategorisierung von Fraud

Fraud ist aber keinesfalls gleich Fraud. Wie eingangs bereits festgestellt, handelt es sich hierbei um eine sehr umfangreiche Begrifflichkeit, die nun zum besseren Verständnis weiter untergliedert werden muss. Hierfür stehen mehrere Möglichkeiten zur Verfügung. Herangezogen werden im Folgenden zwei weit verbreitete Modelle, der sog. Fraud Tree und die Einteilung gemäß dem Institut der Wirtschaftsprüfer.

a) Einteilung gemäß der Association of Certified Fraud Examiners

Die ACFE unterteilt Fraud in die drei Kategorien: Korruption, Vermögensschädigungen und Manipulationen in der Rechnungslegung. Der von Joseph T. Wells, ehemaliger Vorstand und Gründer der ACFE, eigens entworfene und mittlerweile erweiterte Fraud Tree verschafft diesbezüglich einen guten Überblick.32 (Vgl. Abb. 4)

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 4: Der (verkürzte) Fraud Tree33

Korruption liegt der ACFE zufolge dann vor, wenn ein Mitarbeiter seinen Einfluss während einer unternehmensbezogenen Transaktion missbraucht, um sich einen direkten oder indirekten Vorteil zu verschaffen.34

Eine Vermögensschädigung hingegen beschreibt das Entwenden oder den Missbrauch von Unternehmensressourcen durch einen Angestellten.35

Von Manipulation in der Rechnungslegung wird gesprochen, wenn ein Mitarbeiter innerhalb des Finanzberichts seines Unternehmens vorsätzlich eine fehlerhafte Darstellung oder ein Weglassen von wesentlichen Informationen herbeiführt.36

b) Einteilung gemäß dem Institut der Wirtschaftsprüfer

Der auf Grundlage der Standards ISA 240, 250 sowie dem SAS No. 99 geschaffene PS 210 des IDW weist eine ähnliche Untergliederung auf.37 (Vgl. Abb. 5)

Allerdings liegt diesem nach ein Betrug nur dann vor, wenn jener auch zu einer Falschangabe in der Rechnungslegung führt. Demzufolge fällt der Punkt „Korruption“ im Prüfungsstandard 210 nicht unter Fraud. Vielmehr werden hierunter Vermögensschädigungen, Gesetzesverstöße und Täuschungen verstanden.38 Da der Fokus im weiteren Verlauf der Arbeit nur auf jenen Begrifflichkeiten liegen soll, werden unbeabsichtigte Unrichtigkeiten sowie sonstige Gesetzesverstöße nicht weiter thematisiert.

aa) Vermögensschädigungen und Gesetzesverstöße

Vermögensschädigungen umfassen „alle auf die widerrechtliche Aneignung der Verminderung von Gesellschaftsvermögen sowie die Erhöhung von Verpflichtungen für das Gesellschaftsvermögen gerichtete Handlungen von gesetzlichen Vertretern, Aufsichtsorganen, Mitarbeitern oder Dritten.“39 Als Beispiele sind hierbei vor allem Diebstahl und Unterschlagung anzuführen, wobei diese nur unter Verstöße fallen, sofern sie zu Falschangaben in der Rechnungslegung führen. Andernfalls sind sie als sonstige Gesetzesverstöße einzuordnen.40

Gesetzesverstöße, die keine Vermögensschädigungen darstellen und deren Auswirkungen innerhalb der Rechnungslegung nicht berücksichtigt wurden, sind ebenfalls unter Verstößen zu kategorisieren. Vorwiegend sind hierunter Geldstrafen und Schadensersatzverpflichtungen zu verstehen.41

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 5: Einteilung von Unregelmäßigkeiten nach dem IDW PS 21042

bb) Täuschungen

Bei Täuschungen i.S.v. Manipulationen in der Rechnungslegung handelt es sich um falsche Angaben im Abschluss eines Unternehmens durch z.B. Aufsichtsorgane oder Mitarbeiter. Zu nennen sind hierbei Fälschungen bzw. unerlaubte Änderungen in der Buchführung oder deren Grundlagen, Manipulationen sowie die bewusst falsche Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen.43

II. Bilanzpolitik versus Bilanzmanipulation

Bevor näher auf die Methoden der Abschlussprüfer zur Aufdeckung von Fraud Accounting eingegangen werden kann, muss eine weitere Differenzierung vorgenommen werden. Die Rede ist von den Begriffen Bilanzpolitik und Bilanzmanipulation. Da das Hauptaugenmerk aber im Folgenden nicht auf der Bilanzpolitik liegen soll, wird lediglich eine Definition vorgestellt, um dem Leser den wesentlichen Unterschied zur Manipulation aufzeigen zu können.

1. Definition Bilanzpolitik und Abgrenzung

Bis heute konnte sich in der Literatur keine einheitliche Definition für den Begriff der Bilanzpolitik durchsetzen. Aus diesem Grund findet für diese Arbeit stellvertretend jene von Klaus Hirschler Verwendung. Hiernach umfasst Bilanzpolitik „alle Wahlrechte und Maßnahmen, die es dem Unternehmer ermöglichen, die Gestaltung des Jahresabschlusses im Rahmen der GoB derart zu beeinflussen, dass bestimmte Ziele erreicht werden können. Derartige Ziele können sowohl finanzpolitische Ziele sein als auch informations- und publizitätspolitische.“44 Daraus lässt sich folgern, dass unter dem Begriff der Bilanzpolitik nicht nur die Gestaltung der Bilanz zu verstehen ist, sondern z.B. auch jene innerhalb der GuV, des Anhangs und des Lageberichts. Zudem müssen sich bilanzpolitische Maßnahmen in den gesetzlichen Rahmenbedingungen bewegen.45 Zum Begriff der Bilanzmanipulation wurden bisher zwei Erläuterungen näher betrachtet.46 Vergleicht man jene nun mit der Definition der Bilanzpolitik, wird ersichtlich, dass sich also Bilanzpolitik innerhalb rechtlicher Normen bewegt, während Bilanzmanipulationen einen Verstoß gegen diese darstellen. Als zentrales Abgrenzungskriterium ist somit die Legalität zu nennen.47

2. Möglichkeiten der Manipulation

Fraud Accounting kann, wie auch die legale Bilanzpolitik, in Sachverhaltsgestaltung und Sachverhaltsabbildung unterschieden werden.48

Die vor dem Bilanzstichtag stattfindende Sachverhaltsgestaltung im Bereich der Manipulation beschreibt eine Veränderung der realen Gegebenheiten mit Auswirkungen auf die Bilanzierung. Zu jenen illegalen Methoden zählen unter anderem sog. Scheingeschäfte sowie Buchfälschungen. Ein mögliches Scheingeschäft ist beispielsweise die Veräußerung von Umlaufvermögen an einen Dritten mit der Option eben dieses zum Verkaufspreis zurückerwerben zu können. Buchfälschungen können einerseits hervorgerufen werden durch fingierte Geschäftsvorfälle und deren Belege, andererseits durch eine Falsch- oder Nichtangabe realer Gegebenheiten im Jahresabschluss.49

Nach Bilanzstichtag (Sachverhaltsabbildung) kommen ebenfalls Manipulationen der Rechnungslegung in Betracht. Täter können zu diesem Zeitpunkt eine Falschbilanzierung von Positionen vornehmen. Vermögensgegenstände, welche nicht existieren, werden hierbei aktiviert oder es wird auf eine Passivierung von tatsächlich existierenden Schulden verzichtet. Eine Falschbewertung von z.B. Vorräten stellt eine weitere Methode der Sachverhaltsabbildung dar.50

C. Methoden eines Abschlussprüfers zur Aufdeckung von Fraud Accounting

I. Ziele der Abschlussprüfung

Aufgrund der eingangs erwähnten Lücke zwischen den Erwartungen der Öffentlichkeit an die Jahresabschlussprüfung und den tatsächlich ausgeführten Prüfungsleistungen, drängt sich die Frage auf, ob jene öffentliche Kritik an den Prüfern berechtigt ist oder lediglich aus einer Unwissenheit der breiten Masse resultiert.51 Die öffentliche Meinung bezüglich des Umfangs einer Abschlussprüfung ist zumeist, dass die Verhinderung sowie Aufdeckung von Fraud in den Aufgabenbereich des Prüfers fällt.52

Um dieser Frage auf den Grund gehen zu können, werden im Weiteren die gängigsten Normen und Standards zu dieser Thematik kurz dargelegt. Grundsätzlich kommt dem Abschlussprüfer gemäß § 2 I WPO die Aufgabe zu, Jahresabschlüsse wirtschaftlicher Unternehmen zu prüfen. § 316 I 1 HGB erweitert diese Pflicht zur Prüfung um den Lagebericht. Gegenstand und Umfang sind in § 317 I 3 HGB näher präzisiert.53 Demnach muss der Prüfer Unrichtigkeiten sowie Verstöße bei gewissenhafter Berufsausübung erkennen.

Die Ziele einer Abschlussprüfung liegen gemäß dem IDW darin, die Verlässlichkeit der Informationen in Jahresabschluss und Lagebericht zu bestätigen sowie deren Glaubwürdigkeit zu erhöhen.54 Daraus abgeleitet liegt die primäre Verantwortung zur Vermeidung von Verstößen nicht beim Abschlussprüfer. Dem IDW PS 210 zufolge fällt diese dem Unternehmen zu, indem es z.B. den Aufbau eines internen Kontrollsystems zur Verhinderung von Fraud veranlasst.55

Innerhalb der Jahresabschlussprüfung wird somit nicht explizit nach Manipulationen in der Rechnungslegung gesucht, den Prüfer trifft vielmehr eine positive Suchverantwortung hinsichtlich der Aufdeckung.56 Im Rahmen eines risikoorientierten Prüfungsansatzes muss er eigenverantwortlich Prüfungshandlungen durchführen, um mit hinreichender Sicherheit feststellen zu können, dass der Jahresabschluss frei von wesentlichen Falschangaben ist.57 Überdies muss der Prüfer während der gesamten Abschlussprüfung eine kritische Grundhaltung an den Tag legen. Diese Haltung darf auch dann nicht geändert werden, wenn bereits positive Erfahrungen mit einem Mandanten gemacht wurden. Er hat jederzeit die Möglichkeit in Betracht zu ziehen, dass der Jahresabschluss wesentliche falsche Angaben enthalten könnte.58 Zwingen sich dem Prüfer im Laufe einer Abschlussprüfung Verdachtsmomente hinsichtlich einer Manipulation von Rechnungslegungsdaten auf, ist er dazu verpflichtet, zusätzliche Prüfungshandlungen durchzuführen.59 Allerdings besteht für ihn keine Verpflichtung, die Echtheit von Dokumenten und Buchungsunterlagen anzuzweifeln.60 Es bleibt im Rahmen einer Abschlussprüfung somit immer ein Restrisiko für Verstöße, welches der Prüfer bei ordnungsgemäß durchgeführter Prüfung nicht zu vertreten hat.61

Obgleich nun die Erwartungen an die Jahresabschlussprüfung durch die Öffentlichkeit zu hoch angesetzt sind, ist eine höhere Aufdeckungsrate von Fraud Accounting bzw. die Vermeidung wellenschlagender Bilanzskandale durchaus wünschens- und erstrebenswert.

II. Der Einsatz von Prüfungssoftware im Rahmen der Abschlussprüfung

Als erfolgsversprechende Unterstützung im Kampf gegen Fraud Accounting dienen dem Prüfer bereits diverse Softwarelösungen. IT-gestützte Prüfungstechniken, auch „CAATT“62 genannt, führten seit Einführung zu einer grundlegenden Veränderung der Abschlussprüfung.63

Einerseits durch die Entstehung verworrener Unternehmensverbunde, andererseits durch die Zunahme betrieblicher Transaktionen, stieg im Laufe der Zeit die Komplexität im Prüfungsalltag. Problematisch hierbei war besonders die Tatsache, dass ein Prüfer, wie bereits zuvor dargelegt, mit hinreichender Sicherheit festzustellen hat, ob wesentliche Falschangaben in der Rechnungslegung vorliegen. Infolge der immer komplexer werdenden Vorgänge war eine umfassende und sorgfältige Prüfung großer Datensätze kaum noch durchführbar, vor allem unter Berücksichtigung gewisser Budgetvorgaben des Prüfers. Folgerichtig zwang sich die Frage nach der wirtschaftlichen Vertretbarkeit und Effizienz einer Jahresabschlussprüfung auf.64

Eine Antwort zur Lösung des Problems lieferten die zwei kanadischen Firmen CaseWare und ACL Services. Mit den in der heutigen Praxis gängigen Softwarelösungen IDEA65 und ACL66 ist es Abschlussprüfern möglich, große Datenmengen innerhalb kurzer Zeit zu analysieren, visualisieren und auszuwerten. Des Weiteren ermöglichen beide Programme eine schnelle sowie unkomplizierte Übernahme von Daten eines Unternehmens.67 Das aber wohl überzeugendste Kriterium für deren Einsatz dürfte der sich damit eröffnende Umfang für die Prüfung sein. Das Spektrum reicht von der klassischen Kennzahlenanalyse über die Lückenanalyse bis hin zu musterbasierten Analyseverfahren, wie z.B. der Ziffernanalyse.68

Allerdings bleibt anzumerken, dass jene Software nur in den Händen eines gut geschulten Abschlussprüfers ein sinnvolles Instrument zur Identifizierung und Aufdeckung von Fraud Accounting darstellen kann. Fehlen ihm Kenntnisse über den richtigen Umgang mit der Software oder über unternehmensspezifische Besonderheiten, kann sich ein Einsatz von IDEA sowie ACL aufgrund falsch interpretierter Ergebnisse sogar als kontraproduktiv erweisen.69

III. Verfahren im Überblick

Um mögliche Betrugsdelikte innerhalb der Rechnungslegung aufdecken zu können, bieten sich dem Abschlussprüfer neben den gerade genannten Verfahren noch viele weitere Möglichkeiten an. Er muss sich dabei stets über den möglichen Nutzen eines Verfahrens im Klaren sein und darüber hinaus eine Kombination von diesen in Betracht ziehen. Um abschätzen zu können, wann ein Verfahren unter welchen Umständen geeignet ist, ist es für ihn demzufolge notwendig, alle gängigen Aufdeckungsmethoden von Fraud Accounting im Hinterkopf zu haben.70 Auch unter dem Aspekt der Wirtschaftlichkeit einer Prüfung ist es erforderlich, lediglich der Situation angepasste Verfahren anzuwenden.71 Nachfolgend soll dem Leser ein Überblick über die in der Praxis oft herangezogenen Methoden vermittelt werden, welcher allerdings aufgrund der beachtlichen Anzahl an Verfahren und deren zusätzlichen Kombinationsmöglichkeiten keinen Anspruch auf Vollständigkeit erhebt. Die Unterteilung der Verfahren erfolgt in Anlehnung an den im Prüfungsstandard 210 dargelegten Prüfungsprozess.

1. Verfahren in der Phase der Prüfungsplanung

Der Abschlussprüfer ist verpflichtet, im ersten Schritt die Risikogefährdung des Unternehmens bezüglich Fraud einzuschätzen.72 Aus jener vorläufigen Einschätzung leitet sich der zeitliche und sachliche Umfang der darauf aufbauenden Prüfungshandlungen ab.73 In dieser Phase der Prüfung sind zum einen Checklisten sowie diverse analytische Prüfungshandlungen geeignet.

a) Red Flag Checklisten

Checklisten sind eine in der Abschlussprüfung häufig angewandte Methode zur Identifizierung von Fraud-Risiken.74 Ziel ist es, durch eine Auswahl verschiedener Indikatoren, sog. Red Flags, und deren Zusammenfügen zu einer Checkliste, Unregelmäßigkeiten z.B. in der Buchführung ausfindig zu machen.75 Als Red Flags können unter anderem sehr schnelles Wachstum, unüblicher Gewinn oder auch Schwächen im internen Kontrollsystem des Unternehmens angesehen werden. Dem Prüfer stehen indes viele weitere potenzielle Indikatoren zur Verfügung. Ein aus der USA stammender Ansatz ist die sog. Red Flag Matrix, in welcher die Modelle des Fraud Trees und des Fraud Triangles zusammengeführt werden. Diese Art der Checkliste kann aufgrund des berücksichtigten Umfangs für die Festlegung des nachfolgenden Prüfungsschwerpunktes von großem Nutzen sein.76

[...]


1 Association of Certified Fraud Examiners.

2 Vgl. ACFE Report to the Nations 2014, S. 8.

3 Vgl. ACFE Report to the Nations 2014, S. 12.

4 Vgl. ACFE Report to the Nations 2014, S. 12.

5 Vgl. hierzu Peemöller, V./Hofmann, S.: Bilanzskandale 2005, S. 29ff.

6 Vgl. Ruhnke, K.: JfB 2009, S. 62.

7 Vgl. Ruhnke, K.: JfB 2009, S. 61.

8 Vgl. IDW PS 210, Tz. 6.

9 Vgl. PONS: Online Wörterbuch 2015.

10 Vgl. Kempf, D./Fischer, A.: Digitale Datenanalyse 2008, S. 5.

11 Vgl. Kempf, D./Fischer, A.: Digitale Datenanalyse 2008, S. 5.

12 Vgl. IDW PS 210, Tz. 6.

13 Vgl. IDW PS 210, Tz. 7.

14 Vgl. IDW PS 210, Tz. 7.

15 Vgl. Hofmann, S.: Anti-Fraud-Management 2008, S. 204.

16 Vgl. Coderre, D.: Fraud Prevention 2009, S. 4f.

17 Vgl. Heißner, S.: Wirtschaftskriminalität 2014, S. 51f.

18 Eigene Darstellung in Anlehnung an Hofmann, S.: Anti-Fraud-Management 2008, S. 205.

19 International Standard on Auditing.

20 Statement on Auditing Standards.

21 Vgl. ISA 240, Tz. A1; IDW PS 210, Tz. 24; SAS No. 99, Tz. 7.

22 Vgl. Hofmann, S./Henselmann, K.: Accounting Fraud 2010, S. 277.

23 Vgl. Ruhnke, K./Michel, M.: BB 2010, S. 3075.

24 Vgl. Heißner, S.: Wirtschaftskriminalität 2014, S. 53f.

25 Vgl. Hofmann, S.: Anti-Fraud-Management 2008, S. 207.

26 Vgl. Coderre, D.: Fraud Prevention 2009, S. 5.

27 Vgl. Boecker, C./Zwirner, C.: WP Praxis 2012, S. 3.

28 Vgl. Heißner, S.: Wirtschaftskriminalität 2014, S. 52.

29 Neben Einstellung wird in der Literatur auch häufig der Begriff (innere) Rechtfertigung verwendet, vgl. hierzu Heißner, S.: Wirtschaftskriminalität 2014, S. 52; Boecker, C./Zwirner, C.: WP Praxis 2012, S. 3; Coderre, D.: Fraud Prevention 2009, S. 5.

30 Vgl. Hofmann, S.: Anti-Fraud-Management 2008, S. 209.

31 Vgl. Hlavica, C./Klapproth, U.: Tax Fraud 2011, S. 98ff.

32 Vgl. Hofmann, S./Henselmann, K.: Accounting Fraud 2010, S. 257.

33 Eigene Darstellung in Anlehnung an ACFE Report to the Nations 2014, S. 11.

34 Vgl. ACFE Report to the Nations 2014, S. 71.

35 Vgl. ACFE Report to the Nations 2014, S. 71.

36 Vgl. ACFE Report to the Nations 2014, S. 71.

37 Vgl. IDW PS 210, Tz. 77; Finking, M.: Aufdeckung von Fraud 2011, S. 114.

38 Vgl. IDW PS 210, Tz. 7.

39 IDW PS 210, Tz. 7.

40 Vgl. IDW PS 210, Tz. 7.

41 Vgl. IDW PS 210, Tz. 7.

42 Eigene Darstellung in Anlehnung an Hofmann, S.: Anti-Fraud-Management 2008, S. 79.

43 Vgl. IDW PS 210, Tz. 7.

44 Hirschler, K.: Bilanzwissen 2012, S. 129.

45 Vgl. Boecker, C.: Accounting Fraud, 2010, S. 135.

46 Siehe S. 8, 9.

47 Vgl. Boecker, C.: Accounting Fraud, 2010, S. 135f.

48 Vgl. Schirmeister, R./Siebold, K.: Bilanzmanipulationen 2008, S. 507f.

49 Vgl. Schirmeister, R./Siebold, K.: Bilanzmanipulationen 2008, S. 508.

50 Vgl. Schirmeister, R./Siebold, K.: Bilanzmanipulationen 2008, S. 508f.

51 Siehe S. 2.

52 Vgl. Marten, K./Quick, R./Ruhnke, K.: Wirtschaftsprüfung 2011, S. 427.

53 Siehe S. 4.

54 Vgl. IDW PS 200, Tz. 8.

55 Vgl. IDW PS 210, Tz. 8.

56 Vgl. Marten, K./Quick, R./Ruhnke, K.: Wirtschaftsprüfung 2011, S. 428.

57 Vgl. IDW PS 210, Tz. 14.

58 Vgl. IDW PS 210, Tz. 14; Marten, K./Quick, R./Ruhnke, K.: Wirtschaftsprüfung 2011, S. 428.

59 Vgl. IDW PS 210, Tz. 34; Marten, K./Quick, R./Ruhnke, K.: Wirtschaftsprüfung 2011, S. 428.

60 Vgl. IDW PS 210, Tz. 50; Krehl, H./Fischer, A.: Bilanzratings 2009, S. 284.

61 Vgl. IDW PS 210, Tz. 49; Krehl, H./Fischer, A.: Bilanzratings 2009, S. 284.

62 Computer Assisted Audit Tools and Techniques.

63 Vgl. Krüger, R./Schult, B./Vedder, R.: Digitale Betriebsprüfung 2010, S. 74.

64 Vgl. Kempf, D./Fischer, A.: Digitale Datenanalyse 2008, S. 9f.

65 Interactive Data Extraction and Analysis.

66 Audit Command Language.

67 Vgl. Odenthal, R.: Korruption 2009, S. 98.

68 Vgl. Odenthal, R.: Korruption 2009, S. 99; Audicon GmbH: IDEA Details.

69 Vgl. Kempf, D./Fischer, A.: Digitale Datenanalyse 2008, S. 16.

70 Vgl. Coderre, D.: Fraud Prevention 2009, S. 74.

71 Vgl. Kronfeld, T./Krenzin, A.: BFuP 2014, S. 133.

72 Vgl. IDW PS 210, Tz. 22.

73 Vgl. Marten, K./Quick, R./Ruhnke, K.: Wirtschaftsprüfung 2011, S. 289.

74 Vgl. Hofmann, S.: Anti-Fraud-Management 2008, S. 526.

75 Vgl. Hofmann, S.: Anti-Fraud-Management 2008, S. 526; Knabe, S. et al.: WPg 2004, S. 1059.

76 Vgl. Singleton, T./Singleton, A.: Fraud Auditing 2010, S. 97.

Ende der Leseprobe aus 49 Seiten

Details

Titel
Fraud Accounting. Betrugsversuche in der Rechnungslegung
Hochschule
Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg  (Lehrstuhl für Rechnungswesen und Prüfungswesen)
Note
1,0
Autor
Jahr
2015
Seiten
49
Katalognummer
V293603
ISBN (eBook)
9783656911395
ISBN (Buch)
9783656911401
Dateigröße
1684 KB
Sprache
Deutsch
Schlagworte
Fraud, Accounting, Jahresabschluss, Error, ACFE, IDW, Bilanz, Manipulation, Täuschung, Bilanzpolitik, Abschlussprüfer, Prüfer, Software, Red Flag, Kennzahl, Trend, Analyse, Benford, Data Mining, Text Mining, Neuronale Netze, Chi Quadrat, Hill, Betrug, Betrugsversuch, Fraud Triangle, Aufdeckung, Prüfungssoftware, Prüfungsplanung, Prüfungsdurchführung, Bilanzmanipulation, Benford's Law, Institut der Wirtschaftsprüfer, Vermögensschädigung, Verstoß, Gesetzesverstoß, Ziel Abschlussprüfung, Checkliste, Analytische Prüfungshandlungen, Vorjahresvergleich, Kennzahlenanalyse, Zeitreihe, Ziffernanalyse, Regelbasiert, Duplikatsanalyse, Lückenanalyse, Benford im Detail
Arbeit zitieren
Daniel Lukas (Autor), 2015, Fraud Accounting. Betrugsversuche in der Rechnungslegung, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/293603

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