Planung und Kontrolle von Logistikkosten in verschiedenen Kostenrechnungssystemen

Inhaltsverzeichnis

I. Abbildungsverzeichnis

II. Abkürzungsverzeichnis

1. Einleitung

2. Grundlagen der Logistik
2.1 Ursprünge und Entwicklungen der Logistik
2.2 Zum Begriff der Logistik
2.3 Wachsende Anforderungen an die Unternehmenslogistik

3. Planung und Kontrolle
3.1 Begriffserklärungen
3.1.1 Planung/Logistikplanung
3.1.2 Kontrolle/Logistikkontrolle
3.2 Logistische Budgetierung

4. Kostenrechnung
4.1 Zwecke der Kostenrechnung
4.2 Grundaufbau einer Kostenrechnung
4.3 Systeme der Kostenrechnung
4.3.1 Überblick
4.3.2 Zeitbezug der Rechnungen
4.3.3 Umfang und Art der Verrechnung
4.3.4 Systematisierung von Kostenrechnungssystemen

5. Aufbau einer Logistikkostenrechnung
5.1 Grundlagen von Logistikkostenrechnungen
5.2 Logistikkostenartenrechnung
5.3 Logistikkostenstellenrechnung
5.3.1 Kostenstellenbildung
5.3.2 Logistikkostenkategorien
5.3.3 Verrechnung der Kosten auf die Kostenstellen
5.3.4 Logistikkostenstellenbezogene Kostenplanung und -kontrolle
5.4 Logistikkostenträgerrechnung
5.5 Alternative Einsetzmöglichkeiten von Logistikkostenrechnungen

6. Traditionelle Plankostenrechnungssysteme anhand eines Logistikbeispiels
6.1 Problemstellung und Überblick
6.2 Starre Plankostenrechnung als Vollkostenrechnung
6.3 Flexible Plankostenrechnung als Vollkostenrechnung
6.4 Grenzplankostenrechnung (GPKR)
6.5 Einfach und mehrfach flexible Plankkostenrechnung

7. Prozesskostenrechnung
7.1. Problemstellung und Überblick
7.2 Vorgehensweise in der Prozesskostenstellenrechnung
7.3 Planung und Kontrolle von Gemeinkosten
7.4 Anwendung der Prozesskostenrechnung auf das Logistikbeispiel
7.5 Logistikorientierte traditionelle Kostenrechnungssysteme im Vergleich mit der logistikorientierten Prozesskostenrechnung
7.6 Gegenüberstellung von GPKR und Prozesskostenrechnung

8. Abschließende Bewertung und Ausblick

III. Literaturverzeichnis

IV. Eidesstattliche Erklärung

I. Abbildungsverzeichnis

Abb. 1: Idealtypischer Verlauf der Entwicklungsstufen der Logistik

Abb. 2: Phasen des Planungsprozesses

Abb. 3: Arten der Kontrolle

Abb. 4: Abweichungsanalyse als Kern der Plankostenrechnungssysteme

Abb. 5: Systematisierung von Kostenrechnungssystemen

Abb. 6: Schematische Darstellung der Einbindung der Logistik in die traditionelle Kostenrechnung

Abb. 7: Systematisierung von Kostenstellen mit logistischen Beispielen

Abb. 8: Kostenkontrolle bei starrer Plankostenrechnung (Fall 1)

Abb. 9: Kostenkontrolle bei starrer Plankostenrechnung (Fall 2)

Abb. 10: Kostenkontrolle bei flexibler Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis (Fall1)

Abb. 11: Kostenbericht bei flexibler Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis (Fall 1)

Abb. 12: Kostenkontrolle bei flexibler Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis (Fall 2)

Abb. 13: Kostenbericht bei flexibler Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis (Fall 2)

Abb. 14: Kostenkontrolle bei der GPKR (Fall 1)

Abb. 15: Kostenbericht bei der GPKR (Fall 1)

Abb. 16: Kostenkontrolle bei der GPKR (Fall 2)

Abb. 17: Kostenbericht bei der GPKR (Fall 2)

Abb. 18: Kostenbericht bei der zweifach flexiblen Plankostenrechnung

Abb. 19: Teilprozesse und Teilprozess(plan)kostensätze der Kostenstelle Fuhrpark LKW

Abb. 20: Teilprozessistkosten der Kostenstelle Fuhrpark LKW

Abb. 21: Abweichungsanalyse der Kostenstelle Fuhrpark LKW

III. Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

III. 1. Einleitung

Die permanente Weiterentwicklung von IuK-Technologien, die Konzentration auf Kernkompetenzen sowie die Zunahme von virtuellen Unternehmen, lassen eine neue Wettbewerbssituation entstehen.¹ Insbesondere durch die zahlreichen logistikrelevan- ten Entwicklungen in den letzten Jahren, wie z.B. Outsourcing, Just-in-Time und Supply Chain Management, stehen die Unternehmen heute vor neuen logistischen Herausforderungen.² Um diesen veränderten Wettbewerbsbedingungen gerecht wer- den zu können, gewinnt die Logistik im Rahmen ihrer Möglichkeiten zur Rentabili- tätssteigerung durch Rationalisierungsmaßnahmen zunehmend an Bedeutung.³

Die Logistikkosten machen mittlerweile ca. 10 bis 25 Prozent des Umsatzes aus. Damit das Logistikmanagement effektiv gestaltet werden kann, sind Informationen über Logistikkosten zwingend notwendig. Wird auf eine logistikgerechte Kostenrechnung verzichtet, dann bleiben viele ablaufende Logistikprozesse undurchsichtig, Planungen unsystematisch und Kontrollen zielinkonform.

In Folge des globalen Wettbewerbs und dem damit einhergehenden Leistungs- und Kostendruck, kam es zu einer grundlegenden Veränderung der Kostenstrukturen. Steigende Fix- und Gemeinkostenanteile in den indirekten Leistungsbereichen wie in der Logistik, führten zu einer veränderten Kostensituation in den Unternehmen.⁴ Da als oberstes Unternehmensziel meist eine angemessene Kapitalverzinsung und die sich daraus resultierende Gewinnerzielung verfolgt wird, müssen nicht zuletzt die Logistikkosten durch ein aktives Kostenmanagement beeinflusst werden.⁵ Das Kos- tenmanagement hat dabei die Aufgabe mittels Soll-Ist-Vergleiche und zugehörigen Abweichungsanalysen die Logistikkosten adäquat zu planen und zu kontrollieren. Durch eine effiziente Gestaltung der logistischen Prozesse entlang der betrieblichen Wertschöpfungskette soll gleichzeitig eine hohe Kundenzufriedenheit realisiert wer- den.⁶ Die Logistik als Querschnittsfunktion hat dabei die Aufgabe die internen Pro- duktivitätsanforderungen mit den externen Marktanforderungen nach hoher logisti- scher Leistung abzustimmen. Dazu gilt es v.a. die Faktoren Kosten, Qualität und Zeit durch eine entsprechende logistische Prozessgestaltung gegenüber den Wettbewer bern zu optimieren, um hochwertige Produkte zu niedrigen Preisen bei kurzen Durchlaufzeiten den Kunden anbieten zu können.

Aufgrund der sich global angleichenden technischen Produktionsbedingungen steht nicht mehr ausschließlich die Produktqualität und der Preis im Vordergrund, sondern das Angebot von überdurchschnittlichen Logistikleistungen, gerade in der Distributi- onslogistik.⁷ Die für solche logistische Spitzenleistungen anfallenden Logistikkosten sollen minimiert werden.

Durch eine intelligente Planung und Kontrolle von Logistikkosten können hohe Kos- tensenkungspotentiale erschlossen werden. Damit die Logistikkosten fundiert geplant und kontrolliert werden können, sollen zunächst zweckmäßige begriffliche Grundla- gen einschließlich ihrer Abgrenzungen bereitgestellt werden.⁸ Als nächstes gilt es die klassischen Kostenrechnungssysteme in ihrem Konzept kurz darzustellen, um daran anknüpfend eine Integration von Logistikkosten in diesen Systemen aufzeigen zu können. Dabei wird der Schwerpunkt insb. auf die in der Kostellenrechnung zu voll- ziehende logistikorientierte Planung und Kontrolle gerichtet sein. Im Anschluss dar- an wird anhand eines logistischen Beispiels die in den traditionellen Plankostenrech- nungssystemen ablaufende kostenstellenbezogene Planung und Kontrolle von Logis- tikkosten sowie zugehörige Abweichungsanalysen näher betrachtet. Mit der nachfol- genden Vorstellung der Prozesskostenrechnung wird auch auf dieses sog. moderne Kostenrechnungssystem das zuvor untersuchende Logistikbeispiel bezogen. Die Pro- zesskostenrechnung wird weiter der in Kapitel 5 aufgezeigten Logistikkostenrech- nung sowie der in Kapitel 6 behandelten Grenzplankostenrechnung, als bedeutendste Kostenrechnungssysteme für die Logistik, kurz gegenübergestellt. In der abschlie- ßenden Bewertung und Ausblick wird zunächst ein Fazit präsentiert, welches durch mögliche Entwicklungsperspektiven einer logistikgerechten Planung und Kontrolle von Logistikkosten abgerundet wird.

2. Grundlagen der Logistik

2.1 Ursprünge und Entwicklungen der Logistik

Der Begriff „Logistik“ stammt ursprünglich aus dem militärischen und wurde von dem französischen Wort „loger“ („einquartieren, hineinbringen“) abgeleitet.⁹ Im Bereich des Militärs hat die Logistik ihre entscheidende Bedeutung bei der materiellen Truppenversorgung. Darüber hinaus geht das logistische Denken und Handeln auch auf den Handel vergangener Jahrhunderte zurück.¹⁰ Dabei umfasst die Logistik in ihrer gröbsten und frühesten Form sämtliche Aktivitäten, die auf eine bedarfsgerechte Verfügbarkeit von Objekten ausgerichtet sind.

Seit den 50er Jahren werden in den USA logistische Maßnahmen auch in Betrieben eingesetzt, um durch logistische Überlegenheit Wettbewerbsvorteile erzielen zu können. Pioniere bei der Realisierung eines logistischen Konzepts waren in Deutschland die Automobilhersteller 20 Jahre später, die sehr früh Just-in-Time-Konzepte auf der Beschaffungsseite einführten.¹¹

Aus heutiger Sicht lassen sich vier Entwicklungsstufen der Logistik unterscheiden (Abbildung 1).¹² In der ersten Entwicklungsstufe versteht man unter Logistik eine integrierte Transport-, Umschlags- und Lagerwirtschaft. Die Logistik bildet in die- sem Zusammenhang eine Querschnittsfunktion, was bedeutet, dass Materialflussleis- tungen entlang der gesamten betrieblichen Wertschöpfungskette zu leisten sind. Die Logistik bildete demnach eine material- und warenflussbezogene Dienstleistungs- funktion.

Neben diesem Logistikverständnis kam später die Interpretation der Logistik als ma- terialflussbezogene Koordinationsfunktion hinzu. Der Inhalt dieser Entwicklungpha- se erstreckt sich von der quellen- und senkenbezogenen Koordination von Material- und Warenflüssen bis über die Ausdehnung der Logistik auf den gesamten betriebli- chen Wertschöpfungsprozess, um Kunden- und Lieferantenanforderungen besser gerecht werden zu können.¹³

Da die Wettbewerbsintensität in den 90er Jahren weiter anstieg und die Differenzie- rung mit Kostensenkungen verbunden werden musste, kam es zu der Entwicklungs- stufe Logistik als Durchsetzung der Flussorientierung. Durch die zunehmende Dynamik musste die Komplexität gesenkt werden. Es kam zu einer verstärkten Prozess- sicht, was eine gewisse „Respezialisierung“ zur Folge hatte. Die Logistik verstand sich nunmehr als Funktion und steuerte eine flussorientierte Ausgestaltung des Un- ternehmens an. Im Rahmen dieser Führungsfunktion wurden sämtliche Leistungen i.S.e. funktionierenden Flusssystems als gleichwertig aufgefasst. Die aktuellste Phase der Logistik ist zurzeit die Stufe Logistik als Supply Chain Ma- nagement, in der über die Unternehmensgrenzen hinaus eine gemeinsame Flussorien- tierung mit den Liefer- und Leistungspartnern realisiert werden soll. Unter dem Beg- riff des Supply Chain Managements wird nicht nur die Kopplung von Zulieferer und Abnehmer, sondern eine Koordination von der Gewinnung des Rohmaterials bis zum Endverbrauch, also die Integration der gesamten Wertschöpfungskette, verstanden.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: Idealtypischer Verlauf der Entwicklungsstufen der Logistik Quelle: Weber 2002b, S. 5

2.2 Zum Begriff der Logistik

Sowohl in der Theorie als auch insb. in der Praxis herrscht keine Einigkeit darüber, wie der Begriff der Logistik exakt zu definieren ist.¹⁴ Jedoch ist eine einheitliche begriffliche Abgrenzung für die Planung und Kontrolle von Logistikkosten unum- gänglich. Ehrmann versteht zweckmäßigerweise unter Logistik, „die aus den Unter- nehmenszielen abgeleiteten planerischen und ausführenden Maßnahmen und Instru- mente zur Gewährleistung eines optimalen Material-, Wert- und Informationsflusses im Rahmen des betrieblichen Leistungserstellungsprozess […], wobei sich dieser von der Beschaffung von Produktionsfaktoren und Informationen über deren Bear- beitung und Weiterleitung bis zu Distribution der erstellten Leistungen erstreckt.“¹⁵ Auf der Grundlage dieser Arbeitsdefinition soll die zentrale Bedeutung der Logistik im Unternehmen, die sowohl durch den Einfluss von der Material- und Warenver- fügbarkeit, den Lieferzeiten sowie von der Qualität der Logistikleistungen auf den Umsatz, als auch durch die Wirkungen der Prozesskosten, Fehlmengenkosten und Kapitalbindungskosten auf Kosten und Preise bestimmt wird, hervorgehoben wer- den.¹⁶ Charakteristisch ist bei der funktionsübergreifenden Planung, Realisierung, Steuerung und Kontrolle der Material- und Informationsflüsse, eben diese Flussori- entierung und die Querschnittsfunktion der Logistik.¹⁷

2.3 Wachsende Anforderungen an die Unternehmenslogistik

Durch eine zunehmende Marktorientierung, bei der der Konsument mit seinen viel- fältigen Individualisierungswünschen im Vordergrund steht, fertigen die Unterneh- men zahlreiche Produktvarianten und mussten im Zuge einer verschärften Wettbe- werbsintensität ihre Lieferzeiten deutlich senken.¹⁸ Als Ziele des Logistikmanage- ments wurden folglich eine qualitative Verbesserung von Logistikleistungen sowie die Reduzierung der Kosten von logistischen Prozessen und der Kapitalbindungskos- ten formuliert.

Da in den letzten Jahren insb. im Fertigungsbereich verstärkt Aufgabenbereiche out- gesourct wurden, stehen die Zulieferer vor neuen Herausforderungen in Bezug auf ihre Beschaffungs- und Distributionslogistik. Mittels Outsourcing werden bestimmte betriebliche Tätigkeiten ausgelagert. Die Unternehmen sollen sich dabei auf ihre Kernkompetenzen konzentrieren und ggf. logistische Dienstleistungen fremd beziehen, um ihr Angebot optimieren und sich im Wettbewerb behaupten zu können.¹⁹ Darüber hinaus führten politische Entwicklungen (z.B. EU-Binnenmarkt) zu neuen logistischen Herausforderungen auf den Beschaffungs- und Absatzmärkten. Die ständige Weiterentwicklung moderner Informationssysteme ermöglicht eine reibungslosere Steuerung des Materialflusses im Unternehmen.

Die Realisierung eines fortschrittlichen Logistikverständnisses, v.a. im Hinblick auf die Materialwirtschaft und der Supply Chain, ist unter heutigen Wettbewerbsbedingungen zwingend notwendig. Gerade im Zuge der Globalisierung müssen sich die beschaffungs- und distributionslogistischen Handlungsspielräume der Unternehmen räumlich immer weiter ausbreiten.²⁰

3. Planung und Kontrolle

3.1 Begriffserklärungen

3.1.1 Planung/Logistikplanung

Planung stellt einen rationalen, sich an Zielen orientierenden Informationsverarbeitungsprozess dar, der sich auf zukünftige Handlungen bezieht.²¹ Da die Planung eine Ausprägung von Willensbildung ist, werden im Rahmen eines Planungsprozesses Pläne als Instrument der Willensdurchsetzung aufgestellt.

Die in einem Unternehmen ablaufenden Phasen eines Planungsprozesses zeigt die Abbildung 2.²² Danach werden, nachdem die Ziele verabschiedet und Probleme ana- lysiert wurden, in der Suchphase Lösungsvorschläge unterbreitet, welche in der an- schließenden Beurteilungsphase bewertet werden.²³ In der Entscheidungsphase wird der Plan für die geeigneste Variante verabschiedet und in der Realisierungsphase schließlich umgesetzt, so dass in der Kontrollphase die Erreichung der Zielvorgaben überprüft werden kann. Die Planung vollzieht sich dabei innerhalb der ersten drei Phasen. Da sich die Planungsanforderungen im Laufe der Zeit rasant verändern kön- nen, stellt die Planung einen fortlaufenden übergeordneten Prozess dar, der sich über die gesamte Unternehmung verteilt.

Der logistische Planungsprozess muss dabei in dem gesamtunternehmerischen Planungssystem integriert werden. Das Planungssystem differenziert dabei nach den Planungsebenen der operativen und strategischen Logistikplanung. Dabei beschäftigt sich die strategische Logistikplanung mit der Schaffung zukünftiger logistikrelevanter Erfolgspotenziale, während sich die operative Logistikplanung auf die Nutzung vorhandener Erfolgspotenziale konzentriert.²⁴

Die vom Logistikcontrolling zu verrichtenden strategischen Aufgaben umfassen dabei neben der Integration der Logistik innerhalb der Gesamtplanung, die Herausstellung der strategischen Bedeutung der Logistik, die Bildung von Logistikstrategien (zur Kostensenkung) sowie die Transformation der strategischen in die operative Planung.²⁵ Zu der vom Logistikcontrolling ebenfalls zu gestaltenden operativen Planung zählen insb. die Konkretisierung und Quantifizierung der Logistikziele, wie z.B. die logistische Formalzielplanung (Budgetierung) sowie die Planung von Logistikkosten im Rahmen der Kostenrechnung.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 2: Phasen des Planungsprozesses Quelle: Hahn 1996, S. 46

3.1.2 Kontrolle/Logistikkontrolle

Kontrollen sind notwendig, um die Zwangsläufigkeit von betrieblichen Arbeitsvorgängen überwachen zu können.²⁶ Dabei sind sowohl Funktionen als auch Verantwortungsbereiche im Unternehmen eindeutig abzugrenzen, um adäquate Kontrollvorgänge durchführen zu können. Im Rahmen der Kontrolle kommt es demnach zu einer Überschneidung von Organisation und Überwachung. Insbesondere im Rechnungswesen sind zahlreiche Kontrollvorkehrungen zu treffen.

Wie Abbildung 3 verdeutlicht, lassen sich die folgenden Arten von Kontrolle unterscheiden:²⁷

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 3: Arten der Kontrolle Quelle: Link 1996, S. 120

Danach lassen sich sämtliche Kontrollen entweder als Input- oder als Outputkontrol- len charakterisieren. Die Input-Kontrollen prüfen dabei, ob sich der Prozess in die gewünschte Richtung entwickelt, während sich die Output-Kontrollen letztlich auf das Handlungsergebnis beziehen. Werden allerdings im Rahmen der Input-Kontrolle Wird-Kontrollen durchgeführt, so liegen damit gewissermaßen auch Output- Kontrollen vor. Der wesentliche Zweck von Prozessbedingungskontrollen ist in einer rechtzeitigen Erkennung von Fehlentwicklung aufgrund von Störgrößen zu sehen.

Die (Logistik-)Kontrolle umfasst immer einen Vergleich einer (logistischen) Prüfgröße (Ist, Wird, Soll) mit einer Kontrollgröße, um den Hauptzweck der Planung dienen zu können.²⁸ Dabei sind als Formen der Kontrolle Zeit-, Soll-Ist- sowie Betriebsvergleiche denkbar.

Die (Logistik-)Kontrolle läuft dabei so ab, dass zunächst ein (logistisches) Kontroll- problem vorliegen muss, um einen Vergleich durchführen zu können. Die dadurch ermittelten Abweichungen können durch geeignete Analysen zu logistikgerechte Anpassungsmaßnahmen führen (siehe nochmals Abbildung 2 „Kontrollphase“). Nachdem Zeitpunkt der zu vollziehenden Kontrollen lassen sich feedback- und feed- forward-orientierte Kontrollen unterscheiden.²⁹ Beim feedback-control kommt es immer erst zu Abweichungen im logistischen Prozessoutput, bevor korrigierende Gegenmaßnahmen eingeleitet werden, während im Rahmen des feedforward-control das Auftreten von Störgrößen im logistischen Prozessinput bereits zu solchen Ein- griffen führt, dass es zu keinem Zeitpunkt zu unzulässigen Abweichungen der Effi- zienzvariablen kommen kann.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 4: Abweichungsanalyse als Kern der Plankostenrechnungssysteme Quelle: Reiss 2004

Das Logistikcontrolling hat nun die in der Planungsphase formulierten Zielvorgaben nach einer Ermittlung der Ist-Situation im Rahmen einer Abweichungsanalyse ge- genüberzustellen und daraus ggf. entsprechende Gegenmaßnahmen bzw. modifizierte logistische Planwerte zu bilden.³⁰ Bei der Wirtschaftlichkeitskontrolle kommt es je- doch nur zu Abweichungsanalysen, wenn durch Soll-Ist-Vergleiche vorab festgelegte Toleranzwerte überschritten wurden. Als Instrumente hat das Logistikcontrolling vornehmlich eine logistikgerechte Kostenrechung und ein Logistikkennzahlensystem aufzubauen und einzusetzen.

3.2 Logistische Budgetierung

Ein Budget kann als Ergebnis der Formalzielplanung verstanden werden, dass einem Verantwortungsbereich mit einer zeitlichen Befristung und einer bestimmten Verbindlichkeit zugeordnet wird.³¹

Logistische Budgets beziehen sich unmittelbar auf logistische Sachziele und Logis- tikleistungen. Dabei unterliegt es bspw. dem Ermessen des Kostenstellenleiters „Ausgangslager“ durch welche Maßnahmen (z.B. andere Lagerplatzvergabe, Be- standsminderung an Fertigerzeugnissen u.a.) er seine Budgetvorgaben einhält. Der Budgetierungsprozess beginnt dabei mit der Erstellung, Genehmigung und Vor- gabe und reicht bis hin zur Durchführung, Kontrolle, Abweichungsanalyse und Bud- getrevision. Bei der Budgeterstellung sollten die Kostenstellenleiter mitwirken, da sie die Ursachen für anfallende Logistikkosten in ihrer Stelle i.d.R. kennen und sie sich mit den Vorgaben besser identifizieren können, was letztlich wiederum ein höheres Verantwortungsbewusstsein schafft.³² Die vom Logistikcontrolling mitzugestaltene Budgetfestlegung kann durch die Abstimmung zwischen den „Top-Down“ Budget- vorgaben und den „Buttom-Up“ Budgetplanungen erfolgen.³³ Bei der „Top-Down“ Methode wird vom Management das Gesamtbudget bestimmt und verteilt. Die „Bot- tom-Up“ Methode ermittelt nun entgegengesetzt die zu erwarteten Kosten und sum- miert sie zu einem Budget auf. Durch die Abstimmung beider Methoden („Gegen- stromverfahren“) ergibt sich das Logistikbudget.

Die Kontrolle bezieht sich sowohl auf die Plandurchführung (Soll-Ist-Vergleich, Abweichungsanalyse), als auch auf die Planprämissen, so dass ggf. die Planziele neu festgelegt werden müssen.³⁴ Um im Falle von Abweichungen das Budget trotzdem einhalten zu können, gilt es die Ursachen rechtzeitig ausfindig zu machen und durch geeignete Maßnahmen zu beheben. Es ist aber auch denkbar, dass das Budget im Rahmen einer Planrevision neu bestimmt werden muss.

Die logistische Budgetierung kann dabei operativen oder strategischen Charakter haben. Die strategische logistische Budgetierung ermittelt dabei die langfristigen Logistikkosten und -erlöse der logistischen Erfolgspotentiale, um Logistikstrategien zu koordinieren. Diese strategischen Logistikbudgets werden dann auf operative Logistikbudgets heruntergebrochen, welche sich auf einzelne Stellen für kürzere Zeiträume beziehen.

4. Kostenrechnung

4.1 Zwecke der Kostenrechnung

Die Kostenrechnung stellt ein unternehmensbezogenes Informationsinstrument dar, für das zahlreiche Verfahren mit unterschiedlichen Rechnungszwecken und -ziele konzipiert worden.³⁵ Die drei wesentlichsten Rechnungszwecke sind dabei:³⁶

- Abbildung und Dokumentation des Unternehmensprozesses;
- Informationsbereitstellung zur Planung sowie
- Informationsbereitstellung zur Kontrolle.

Im Rahmen der Dokumentationsfunktion von Unternehmensabläufen werden die tatsächlich angefallenen Kosten ermittelt. Der Planungszweck hingegen soll durch eine entscheidungsorientierte Zukunftsrechnung, bei der es die voraussichtlich anfal- lenden Kosten zu erfassen gilt, erfüllt werden.³⁷ Der letzt aufgeführte Zweck umfasst eine kontrollierende Vergangenheitsrechnung, bei der die realisierten den geplanten Kosten zu Vergleichszwecken gegenübergestellt werden. Sofern dabei Abweichun- gen auftreten, sind sie hinsichtlich ihrer Ursachen zu analysieren und durch entspre- chende Gegenmaßnahmen zu beheben.

Die Kostenrechnung trägt darüber hinaus zu einem besseren Verständnis der Lage und des Geschäfts bei.³⁸ Dadurch wird der Manager in seinem Denken beeinflusst, ohne dass Entscheidungen getroffen werden. Vorstellbar ist aber auch, dass die Kos- tenrechnungsinformationen erst dann Verwendung finden, wenn schon eine Ent- scheidung gefällt wurde und diese lediglich ex post untermauert werden soll.

4.2 Grundaufbau einer Kostenrechnung

Der Aufbau der Kostenrechnung vollzieht sich i.d.R. über die drei Schritte der Kostenarten-, Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung.³⁹

Mittels der Kostenartenrechnung wird ermittelt, welche Kosten im Unternehmen anfallen. Durch sie wird der sachzielbezogene Verzehr der Produktionsfaktoren men- gen- und wertmäßig erfassbar. Darüber hinaus hat die Kostenartenrechnung die Auf- gabe, die Kostenarten auf die Kostenstellen und Kostenträger zu verrechnen, sie zu kontrollieren sowie entscheidungsrelevante Kosten für die Bewertung bereitzustel- len. Nach der Herkunft der Güter lassen sich primäre und sekundäre Kosten unter- scheiden.⁴⁰ Sofern Güter von außen in die Unternehmung kommen, verursachen sie primäre Kosten. Sekundäre Kosten entstehen dagegen, wenn die Güter im Unter- nehmen selbst erstellt und in der gleichen Periode wieder verbraucht werden.

Es sei darauf hingewiesen, dass bereits die Kostenartenrechnung auf die zu verfol- genden Rechnungsziele der Kostenstellen- und Kosträgerrechnung auszurichten ist.⁴¹ Im Mittelpunkt der Kostenstellenrechnung stehen die Orte, in denen die Kosten ent- stehen. Das gesamte Unternehmen wird dazu in Kostenstellen eingeteilt, um mehrere Rechnungsziele, wie die kostenstellenbezogenen Planung und Kontrolle, verfolgen zu können. In Abhängigkeit von den Rechnungszielen werden schließlich die Kos- tenstellen gebildet. Durch die Untergliederung von Kostenstellen und die Bestim- mung derer Leistungen können die zentralen Kosteneinflussgrößen aufgezeigt wer- den, auf deren Basis die einzelnen Kosten adäquat geplant werden können.

Nach dem Fertigungsaspekt unterscheidet man Haupt-, Neben- und Hilfskostenstel- len, nach dem Verrechnungsaspekt Vor- und Endkostenstellen.⁴² Während in den Hauptkostenstellen unmittelbare erzeugnisbezogene Leistungen erbracht werden, beinhalten die Nebenkostenstellen Leistungen zur Erstellung und Verwertung von Nebenerzeugnissen. Die Hilfskostenstellen wiederum geben Leistungen nur an be- stimmte Endkostenstellen ab (z.B. innerbetriebliche Transport als Materialhilfskos- tenstelle). Die Kosten der Vorkostenstellen werden über die Verrechnung auf End- kostenstellen den Kostenträger zugerechnet. Die Leistungen der Endkostenstellen werden dagegen unmittelbar auf die Kalkulationsobjekte umgelegt.

Im Rahmen der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung können die im Betrieb selbst erzeugten und eingesetzten Leistungen (z.B. innerbetriebliche Transportleis- tungen) z.T. direkt aktiviert und somit als Kostenträger behandelt und z.T. nicht akti- viert werden, so dass eine Kostennstellenverrechnung notwendig wird.⁴³ Als Proble- matisch ist allerdings der ständige Leistungsaustausch zwischen den Kostenstellen eines Betriebes zu sehen. Um die innerbetriebliche Leistungen trotzdem verrechnen zu können, worden zahlreiche Verrechnungsverfahren konzipiert (zu den Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung siehe im Einzelnen z.B. Hummel/Män- nel 1999, S. 211ff). Die innerbetriebliche Leistungsverrechnung dient zugleich als Grundlage für Make-or-Buy-Entscheidungen.

Um eine wirksame Überwachung der Kostenstellenleiter gewährleisten zu können, stellt jede Kostenstelle einen eigenständigen Verantwortungsbereich dar⁴⁴ Die Kostenträgerrechnung (Kalkulation) ermittelt schließlich die Kosten betriebli- cher Absatzleitungen (Kostenträger).⁴⁵ Ihre Aufgabe besteht in einer möglichst ver- ursachungsgerechten Zuordnung, der im Leistungserstellungsprozess angefallenen Kosten auf die Kostenträger. Die Kostenträgerrechnung kann dabei sowohl als Kos- tenträgerzeit-, als auch als Kostenträgerstückrechnung durchgeführt werden. Auf der Basis der Kostenträgerstückrechnung werden dem Namen nach die Kosten pro Stück ermittelt, um die Preispolitik des Unternehmens gestalten zu können.⁴⁶ Durch die zugehörige Kategorisierung von Kosten können Preisuntergrenzen festgelegt bzw. In- oder Outsourcing-Entscheidungen getroffen werden. Die Kostenträgerzeitrech- nung hingegen ermittelt die Kosten der Kostenträger innerhalb einer Abrechnungspe- riode. Sie dient dabei als kurzfristige Erfolgsrechnung einer laufenden Überwachung der betrieblichen Wirtschaftlichkeit.⁴⁷

4.3 Systeme der Kostenrechnung

4.3.1 Ü berblick

Um den einzelnen Rechnungszwecken der Kostenrechnung besser gerecht werden zu können, worden in der Vergangenheit eine Reihe von Kostenrechnungssystemen entwickelt (Abbildung 5).⁴⁸ Zu die in der Abbildung 5 hervorgehobenen wesentli- chen Unterscheidungsmerkmale der Systeme „Zeitbezug der Rechnungen“ bzw. „Umfang und Art der Verrechnung“ sind im Folgenden kurze Anmerkungen not- wendig.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 5: Systematisierung von Kostenrechnungssystemen Quelle: In Anlehnung an Reiss 2004

4.3.2 Zeitbezug der Rechnungen

Nach dem Zeitbezug der Rechnungen lassen sich Ist-, Normal- und Plankostenrechnungssysteme unterscheiden.⁴⁹

Gegenstand von Istkostenrechnungen sind die für Dokumentationszwecke geeigneten tatsächlich angefallenen Istkosten einer Periode. Auf der Basis solcher vergangen- heitsorientierter Rechnungen lassen sich Betriebs- und Zeitvergleiche durchführen. Beim Auftreten von Abweichungen im Zeitvergleich können diese jedoch auch durch externe Mengen- und Preisschwankungen hervorgerufen werden. Außerdem besteht das Risiko Unwirtschaftlichkeiten einer Periode mit Unwirtschaftlichkeiten anderer Perioden gegenüberstellen zu wollen, so dass der Erkenntnisgewinn als äu- ßerst gering einzustufen ist. Zugleich bilden aber die Istkostenrechnungen die Grund- lage für Abweichungsanalysen, sofern mit kontrollfähigen Istkosten gearbeitet wird, welche die Brücke zu den Normalkostenrechnungssystemen schlagen.

Bei der Normalkostenrechnung werden Normalkosten auf der Grundlage der durch- schnittlichen Istkosten mehrerer vergangener Perioden ermittelt.⁵⁰ Die Plankostenrechnung ist ein in die Zukunft gerichtetes Verfahren, dass Kosten- abweichungen mengen- als auch wertmäßig aufzeigen kann.⁵¹ Nur durch den Einsatz einer Plankostenrechnung können Kostenkontrollen durchgeführt und fundierte zu- kunftsbezogene Unternehmensentscheidungen getroffen werden. Die Plankosten- rechnungssysteme verfolgen also insb. den Zweck einer kostenstellenbezogenen Pla- nung und Kontrolle von Kosten und bilden daher den Schwerpunkt der vorliegenden Arbeit.⁵²

4.3.3 Umfang und Art der Verrechnung

Nach dem Umfang der zu verrechneten Kosten lassen sich Teil- und Vollkostenrechnungen unterscheiden.⁵³ Die Vollkostenrechung ist dadurch gekennzeichnet, dass sie sämtliche Kosten auf die Kostenträger verrechnet. Der Vorteil dieser Kostenverrechnungsmethode liegt darin, dass am Ende einer Abrechnungsperiode sämtliche Kosten für eine gegebene Fertigungsmenge ermittelt werden können. Der wesentliche Nachteil einer Vollkostenrechnung liegt in der Proportionalisierung von Fixkosten. Sofern die Beschäftigung variiert, kommt es zu Kostenverzerrungen.

Bei den Systemen der Teilkostenrechnung werden dagegen die nicht verursachungs- gemäßen Kostenschlüsselungen durch eine Aufspaltung der Kosten auf der Basis der Beschäftigungsabhängigkeit bzw. der Zurechenbarkeit, vermieden.⁵⁴ Teilkostenrech- nungen auf der Grundlage von variablen Kosten trennen die Kosten nach der Be- schäftigungsabhängigkeit in variable (beschäftigungsabhängige) und fixe (beschäfti- gungsunabhängige) Kostenbestandteile. Variable Kosten stellen dabei solche Größen dar, die sich bei einer Variation der Beschäftigung, die als wesentliche Kostenein- flussgröße angesehen werden kann, ebenfalls verändern. Bei der Teilkostenrechnung auf der Basis von relativen Einzelkosten (REKR) werden die Kosten nach ihrer un- mittelbaren Zurechenbarkeit in Einzel- und Gemeinkosten aufgespaltet und verrech- net.

4.3.4 Systematisierung von Kostenrechnungssystemen

In diesem Abschnitt sollen die in der Abbildung 5 aufgeführten Systeme kurz erläutert werden.

Dem Zweck der Plankostenrechnungen, die Kosten in den Kostenstellen zu planen und zu kontrollieren, kann die starre Plankostenrechnung aufgrund ihrer fehlender Anpassung der Plankosten an Beschäftigungsschwankungen nicht nachkommen.⁵⁵

Erst durch den Einsatz von flexiblen Plankostenrechnungssystemen ist dieser Zweck erfüllbar. Die flexible Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis hat jedoch den Nach- teil, dass sie die gesamten Kosten auf die Kostenträger verrechnet. Die klassische Ist-/Normalkostenrechnung auf Vollkostenbasis erfasst und verrechnet sämtliche in einer Periode angefallenen Kosten auf die Kostenträger mittels Kosten- arten-, -stellen- und -trägerrechnung. Für eine effektive Planung und Kontrolle von Kosten eignet sich dieses System aufgrund des Fehlens von zukunftsorientierten Kosten nicht. Weiter ist zu bemängeln, dass durch die vollkostenbasierten Informati- onen keine fundierten kurzfristigen Entscheidungen getroffen werden können. Auf die in der Literatur als „modernes“ Kostenrechnungssystem von Horv á th/Mayer konzipierte Prozesskostenrechnung auf Vollkostenbasis, wird im Kapitel 7 näher einzugehen sein.

Die auf Plaut und Kilger zurückgehende Grenzplankostenrechnung (GPKR), als flexible Plankostenrechnung auf Teilkostenbasis, eignet sich insb. für die Zwecke der Wirtschaftlichkeitskontrolle, da sie aufgrund ihrer Teilkostenorientierung keine Fixkostenproportionalisierung vornimmt.⁵⁶ Eine Kostenplanung erfolgt dabei auf der Basis einer Kostenspaltung in fixe und variable Bestandteile. Die GPKR eignet sich dabei v.a. für kurzfristige Entscheidungsprobleme.

Bei dem direct costing erfolgt ebenfalls eine Trennung der Kosten in beschäftigungsunabhängige und beschäftigungsabhängige.⁵⁷ Da die variablen Kosten pro Leistungseinheit konstant sind, stellen die durchschnittlichen variablen Kosten, die Grenzkosten dar. Sofern ein linearer Gesamtkostenverlauf unterstellt wird, entspricht das direct costing einer Grenzkostenrechnung. Der Unterschied zwischen GPKR und direct costing besteht folglich darin, dass letzteres Kostenrechnungssystem nicht zwangläufig mit einer Kostenplanung verbunden ist.⁵⁸

Die Fixkostendeckungsrechnung nach Aghte und Mellerowics stellt eine Ergänzung der GPKR dar, indem sie zusätzlich differenziert die fixen Kosten berücksichtigt.⁵⁹ Dabei unterteilt sie die Fixkosten nach mehreren Kategorien, wie z.B. in Produktart-, Produktgruppen-, Bereichs- und Unternehmensfixkosten, auf. Der Zweck der Fixkostendeckungsrechnung ist in einer höheren Transparenz der Erfolgsstruktur zu sehen, die mögliche Schwachstellen des Betriebes aufzeigen kann.

[...]

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¹ Vgl. Wildemann (1997), S. 1

² Vgl. Czenskowsky/Poussa/Segelken (2002), S. 75

³ Vgl. Delfmann/Reihlen/Wickinghoff (2003b), S. 59

⁴ Vgl. Logistics-IT-Consulting 2004

⁵ Vgl. Franz (1997), S. 180f

⁶ Vgl. Uni Hannover 2004

⁷ Vgl. EBZ-Beratungszentrum 2004b

⁸ Vgl. Weber (2002a), S. 89

⁹ Vgl. Brauer (1999), S. 23

¹⁰ Vgl. Isermann (1998), S. 21f

¹¹ Vgl. Lorenzen (1998), S. 15

¹² Vgl. hierzu und im Folgenden Weber (2000), S. 457f

¹³ Vgl. hierzu und im Folgenden Weber (2002b), S. 10ff

¹⁴ Vgl. Rechnungswesen-Office 2004

¹⁵ Ehrmann (1997), S. 25

¹⁶ Vgl. Lorenzen (1998), S. 40

¹⁷ Vgl. Berkau/Glück/Rieger (1996), S. 356

¹⁸ Vgl. Isermann (1998), S. 31f

¹⁹ Vgl. Vahrenkamp (2000), S. 2ff

²⁰ Vgl. Isermann (1998), S. 32

²¹ Vgl. Weber (2002c), S. 225f

²² Vgl. Hahn (1996), S. 46

²³ Vgl. hierzu und im Folgenden Beckmann (1999), S. 264ff

²⁴ Vgl. Link/Gerth/Voßbeck (2000), S. 20

²⁵ Vgl. Lorenzen (1998), S. 53f

²⁶ Vgl. Wöhe (2000), S. 194f

²⁷ Vgl. hierzu und im Folgenden Link (1996), S. 119f

²⁸ Vgl. Uni München 2004

²⁹ Vgl. Link/Gerth/Voßbeck (2000), S. 12

³⁰ Vgl. Schulte (1995), S. 355ff

³¹ Vgl. Göpfert (2000), S. 310ff

³² Vgl. FH Frankfurt 2004

³³ Vgl. EBZ-Beratungszentrum 2004a

³⁴ Vgl. hierzu und im Folgenden Göpfert (2000), S. 313ff

³⁵ Vgl. Schweitzer/Küpper (1998), S. 68f

³⁶ Vgl. Uni München 2004

³⁷ Vgl. Wöhe (2000), S. 1103

³⁸ Vgl. Weber (2000), S. 458f

³⁹ Vgl. Ehrmann (1997), S. 163f

⁴⁰ Vgl. Rollwage (2002), S. 12

⁴¹ Vgl. hierzu und im Folgenden Schweitzer/Küpper (1998), S. 126f

⁴² Vgl. hierzu und im Folgenden Heinhold (2001), S. 158

⁴³ Vgl. Wöhe (2000), S. 1126

⁴⁴ Vgl. Wöhe (2000), S. 1122

⁴⁵ Vgl. Ehrmann (1997), S. 161

⁴⁶ Vgl. Schweitzer/Küpper (1998), S. 162f

⁴⁷ Vgl. Rollwage (2002), S. 41

⁴⁸ Vgl. Uni Hannover 2004

⁴⁹ Vgl. hierzu und im Folgenden FH Frankfurt 2004

⁵⁰ Vgl. Kemmetmüller/Bogensberger (2002) , S. 17

⁵¹ Vgl. Ebenda, S. 263

⁵² Vgl. Brühl (1996), S. 111

⁵³ Vgl. Heinhold (2001), S. 37f

⁵⁴ Vgl. Schweitzer/Küpper (1998), S. 73f

⁵⁵ Vgl. hierzu und im Folgenden Brühl (1996), S. 109ff

⁵⁶ Vgl. Joos-Sachse (2001), S. 174f

⁵⁷ Vgl. Wöhe (2000), S. 1157f

⁵⁸ Vgl. Uni Kassel 2004

⁵⁹ Vgl. Rollwage (2002), S. 51