Leseprobe
Inhaltsverzeichnis
1.Geschichtliche Entwicklung und internationale Einflüsse der Jahresabschlusserstellung
2.Grundlegende handels- und steuerrechtliche Vorschriften und ihre Zielsetzungen
2.1 Internationale Vorschriften gemäß IFRS
2.2 Nationale Vorschriften gemäß HGB
2.3 Steuerrechtliche Betrachtungsweise
3.Unterschiede von Forschungs- und Entwicklungskosten nach HGB und IFRS
3.1 Definitionen nach HGB und IFRS
3.2 Schlussfolgerungen aus den Definitionen
4.Handels- und steuerrechtliche Behandlung von Forschungs- und Entwicklungskosten
4.1 Das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz
4.2 Behandlung von Forschungs- und Entwicklungskosten nach IFRS
4.3 Behandlung von Forschungs- und Entwicklungskosten nach HGB
4.4 Behandlung von Forschungs- und Entwicklungskosten in der Steuerbilanz
4.5 Beispiel
5. Fazit
6. Literaturverzeichnis
1. Geschichtliche Entwicklung und internationale Einflüsse der Jahresabschlusserstellung
Die externe Unternehmensrechnung hat sich im Laufe der Jahrhunderte weltweit in unterschiedlichsten Ausprägungen entwickelt. In Deutschland erstellte das in Augsburg ansässige Weltunternehmen der Fugger bereits im 16. Jahrhundert Jahresabschlüsse und zog so regelmäßig Bilanz zum Zwecke der Selbstinformation. Im Jahre 1861 wurden Buchführungs- und Inventarisierungspflichten aus dem französischen Handelsgesetzbuch in das erste deutsche Handelsgesetzbuch übernommen. Damit ist jedoch zunächst keine allgemeine Informationspflicht nach außen verbunden gewesen. Für den Konkursfall sollten ordnungsgemäße Bücher vorliegen. Erst im Aktiengesetz von 1937 wurde die pflichtmäßige Rechnungslegungspublizität für Aktiengesellschaften als Folge der Weltwirtschaftskrise von 1929 vorgeschrieben. Mit dem Publizitätsgesetz von 1969 entstand die Publizitätspflicht für Großunternehmen. Neben den Informationsinteressen von Anlegern und Gläubigern wurde ein zunehmendes Informationsinteresse der breiten Öffentlichkeit angenommen, wenn ein Unternehmen, unabhängig von seiner Rechtsform, eine bestimmte Größe erreicht hat. Im Zuge der Harmonisierung des Gesellschaftsrechts kam es im weiteren Verlauf zur Verabschiedung verschiedener Richtlinien in der Europäischen Gemeinschaft.[1]
Der Übergang von produzierender Industrie- hin zu einer Wissens- und Dienstleistungsgesellschaft erhöht die Bedeutung von intellektuellem Kapital und Vermögen. Dieses Kapital kann in verschiedene Kategorien eingeordnet werden. Man spricht z.B. von Humankapital, Innovationskapital oder Kundenbeziehungen, die in Form von Marken oder Technologien Faktoren des Unternehmenserfolges bilden. Abzugrenzen sind immaterielle Vermögensgegenstände. Es handelt sich hierbei um in einer Bilanz erfasste Aktivposten, die unter bestimmten Voraussetzungen anzusetzen sind. Die vorliegende Arbeit befasst sich mit den Besonderheiten und der Behandlung von Forschungs- und Entwicklungsaufwendungen bei der handelsrechtlichen und steuerlichen Bilanzierung.[2]
Zunächst werden die grundlegenden handels- und steuerrechtlichen Vorschriften der Rechnungslegung und ihre Zielsetzungen aufgezeigt. Anschließend werden die Unterschiede in den Definitionen von Forschungs- und Entwicklungsphase nach HGB und IFRS veranschaulicht. Eine Abgrenzung ist notwendig, da sie für die jeweilige Bilanzierung maßgeblich ist. Im weiteren Verlauf werden schließlich das Bilanzmodernisierungsgesetz (BilMoG) und dessen Auswirkungen auf die jeweilige Behandlung von Forschungs- und Entwicklungskosten differenziert dargestellt.
2. Grundlegende handels- und steuerrechtliche Vorschriften und ihre Zielsetzungen
2.1 Internationale Vorschriften gemäß IFRS
Die Globalisierung der Kapitalmärkte sowie die zunehmende Internationalisierung der Unternehmen erfordern eine Anpassung der Rechnungslegungsstandards an die internationalen Vorschriften. Lieferanten, Gläubiger oder Investoren erwarten international vergleichbare Jahresabschlüsse für eine realistische Einschätzung und Beurteilung der Unternehmenssituation. Seit 2005 sind die ‚International Financial Reporting Standards’ (IFRS) Bestandteil der Rechtsnormen innerhalb der Europäischen Union (EU). Im Rahmen des Bilanzrechtsreformgesetzes (BilReG) vom 04.12.2004 und der Implementierung des § 315a HGB sind die IFRS Bestandteil des deutschen Regelungssystems der Rechnungslegung. Bei den IFRS handelt es sich um keine Gesetzesvorschriften, sondern vielmehr um Regeln, die von einer privaten Standardisierungsinstitution mit Beteiligung von Berufs- und Interessengruppen entwickelt wurden und werden. Regulierungen, die nicht durch das Gesetz, sondern von einem privaten Spezialistengremium, dem ‚International Accounting Standards Board’ (IASB), erlassen werden, können fortwährend an aktuelle Bedürfnisse des wirtschaftlichen Umfelds angepasst werden. Das ist typisch für das angelsächsische Rechtssystem. Die IFRS bestehen aus generellen Prinzipien und einer Fülle von Einzelregelungen.[3]
Gemäß seiner Satzung verfolgt das IASB verschiedene Zielsetzungen. Die Entwicklung von global akzeptierten, einheitlichen, durchsetzbaren und qualitativ hochwertigen Rechnungslegungsstandards ist die oberste Prämisse. Die Standards sollen Transparenz und Vergleichbarkeit von Jahresabschlüssen gewährleisten. Weiterhin fördert das IASB die Nutzung und Anwendung dieser Standards. Dabei werden Bedürfnisse und Ziele von Unternehmen verschiedenster Größe nicht außer Acht gelassen. Die Erleichterung der Anwendung der IFRS durch Konvergenz nationaler Standards mit den IFRS wird ebenfalls vorangetrieben.[4]
2.2 Nationale Vorschriften gemäß HGB
Alle Unternehmen in Deutschland unterliegen den Normen von Handels- und Steuerrecht. Seit der Umsetzung der 4., 7. und 8. EG-Richtlinie in Form des Bilanzrichtliniengesetzes (BiRiLiG) gilt für alle Unternehmensrechtsformen das dritte Buch des HGB als Grundlage für die Umsetzung der handelsrechtlichen Rechnungslegung. Es ist in sechs Abschnitte unterteilt. Dabei enthält der erste Abschnitt sämtliche Vorschriften zur Buchführung und zum Jahresabschluss und stellt den allgemeinen Teil dar. Diese Vorschriften gelten für alle Kaufleute. Der zweite Abschnitt führt ergänzende Bestimmungen für Kapitalgesellschaften auf. Die Abschnitte drei bis sechs beinhalten spezifische und ergänzende Regelungen, auf die im Folgenden nicht näher eingegangen wird.[5]
In diesem Normengefüge wird auf die sogenannten ‚Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung’ (GoB) verwiesen. Das sind allgemein anerkannte Regeln zur Führung der Handelsbücher und zur Erstellung des Jahresabschlusses von Unternehmen. Sie stehen neben und über den kodifizierten Vorschriften. Buchführungspraktiken und Wertansätze in der Bilanz gelten nur dann als GoB-konform, wenn sie der adressatenbezogenen Dokumentations- und Informationsfunktion des Jahresabschlusses entsprechen.[6]
2.3 Steuerrechtliche Betrachtungsweise
Das Steuerrecht führt gesetzliche Vorschriften über die Rechnungslegung von Unternehmen in der Abgabenordnung (AO) auf. So unterliegen nach § 140 ff. AO all jene Personen der steuerlichen Buchführungspflicht, die nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen Bücher zu führen haben. Als Ausnahme sind jene zu betrachten, die die Schwellenwerte des § 241a HGB nicht überschreiten. Das Einkommenssteuergesetz (EStG) bestimmt im § 5 Abs. 1 für die Personen, die nach §§ 140, 141 AO buchführungspflichtig sind, dass diese jährlich eine Steuerbilanz zu erstellen haben. Diese Bilanz ist nach den GoB zu erstellen. Es gelten somit die Regelungen des HGB. Dieser Sachverhalt wird auch als ‚Maßgeblichkeitsprinzip der Handelsbilanz für die Steuerbilanz’ bezeichnet.[7]
Für die Steuerbilanz spezifische Vorschriften über die Bilanzierung und Bewertung des Unternehmensvermögens finden sich in steuerlichen Spezialgesetzen.[8] Diese abweichenden Bestimmungen existieren zumeist dort, wo das Handelsrecht Manipulationsspielräume offen lässt. Gäbe es keine steuerrechtlichen Sonderbestimmungen, könnten Steuerpflichtige im Rahmen der handelsrechtlichen Spielräume die Steuerlast senken, indem sie das Vermögen möglichst niedrig und die Steuerlast hoch ansetzen.[9]
[...]
[1] vgl. Coenenberg/Haller (2014), S. 9 ff.
[2] vgl. Coenenberg/Haller (2014), S. 178.
[3] vgl. Coenenberg/Haller (2014), S. 51 f.; Lüdenbach (2010), S. 43 ff.
[4] vgl. Coenenberg/Haller (2014), S. 52.
[5] vgl. Wöhe (2013), S. 674 ff.; Coenenberg/Haller (2014), S. 25 ff.
[6] vgl. Wöhe (2013), S. 681 ff.
[7] vgl. Coenenberg/Haller (2014), S. 21 f.
[8] vgl. Coenenberg/Haller (2014), S. 36 f.
[9] vgl. Coenenberg/Haller (2014), S. 21 f.