Die Übertragung von Grundstücken im Rahmen der Erbschaft- und Schenkungsteuer

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

A. Einführung
I. Problemstellung
II. Aufbau und Ziel der Arbeit

B. Grundstücke i.S. der Erbschaft- und Schenkungsteuer
I. Begriff des Grundstücks in Betriebsvermögen
II. Begriff des Grundstücks im Grundvermögen
III. Arten der Grundstücke
1. Unbebaute Grundstücke
2. Bebaute Grundstücke
a. Ein- und Zweifamilienhäuser, Wohnungs- und Teileigentum
b. Mietwohn- und Geschäftsgrundstücke, gemischt genutzte Grundstücke
3. Sonderfälle
a. Erbbaurecht
b. Gebäude auf Fremden Grund und Boden
c. Grundstücke im Zustand der Bebauung
d. Nießbrauch

C. Bewertungsverfahren
I. Gemeiner Wert als Bewertungsziel
1. Historische Entwicklung
2. Definition
3. Wirtschaftliche Einheit
II. Wahl des Bewertungsverfahrens für Grundstücke im Grundvermögen
III. Bewertung von Betriebsvermögen
IV. Regelbewertungsverfahren
1. Vergleichsverfahren
a. Betriebsvermögen
b. Grundvermögen
i. Unbebaute Grundstücke
ii. Bebaute Grundstücke
2. Ertragswertverfahren
a. Betriebsvermögen
b. Bebaute Grundstücke
3. Sachwertverfahren
V. Bewertung in Sonderfällen
1. Erbbaurecht
2. Erbbaugrundstücke
3. Gebäude auf fremden Grund und Boden
4. Grundstücke im Zustand der Bebauung
5. Nießbrauch
VI. Mindestwert
VII. Nachweis des niedrigeren Wertes
VIII. Kritik am Bewertungsmaßstab: Gemeiner Wert versus Ertragswert
IX. Verfassungswidrigkeit der Bewertung von Grundvermögen

D. Erbschaft- und schenkungsteuerliche Behandlung der Übertragung von Grundstücken
I. Allgemeine Regelungen
1. Steuerpflichtiger Erwerb
2. Entstehung der Steuer und Bewertungsstichtag
3. Steuerklassen und Tarif
4. Steuerbefreiungen und deren Besonderheiten bei Grundstücken
a. Persönliche Steuerbefreiungen
b. Sachliche Steuerbefreiungen
i. Steuerbefreiungen nach § 13 ErbStG
ii. Steuerbefreiungen für Betriebsvermögen nach §§ 13a, b ErbStG
iii. Steuerbefreiung für zu Wohnzwecken vermietete Grundstücke nach § 13c ErbStG
II. Erwerbe von Todes wegen
III. Schenkungen unter Lebenden – freigebige Zuwendung
1. Mittelbare Grundstücksschenkung
2. Schenkung unter Auflage
3. Gemischte Schenkung
IV. Verfassungsrechtliche Betrachtung der Erbschaft- und Schenkungsteuer

E. Gestaltungsmöglichkeiten
I. Nutzung des Vorbehaltsnießbrauchs
II. Nutzung des 10-Jahres-Zeitraums
III. Überspringen von Erben

F. Schlussbetrachtung
I. Zusammenfassung
II. Fazit

Literaturverzeichnis

Rechtsprechungsverzeichnis

Anhang 1: Praxisbeispiel mit Berechnungen

Anhang 2: Bodenrichtwertkarte

Anhang 3: Tabelle der Kapitalwerte für lebenslängliche Nutzungen

Anhang 4: Vergleich der Schenkungsteuer bei Übertragung über zwei Generationen

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abb. 1: Reihenfolge der Bewertungsverfahren

Abb. 2: Bewertung von Anteilen an Kapitalgesellschaften und Betriebsvermögen

Abb. 3: Gestaltungsvariante: Überspringen von Generationen

A. Einführung

Das Schenken und Vererben von Grundstücken beinhaltet aus erbschaft- und schenkungsteuerlicher Sicht eine Reihe von Fragen, welche sich zum einen aus den speziellen Regelungen des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes ergeben, zum anderen die Bewertung der Grundstücke betreffen. Dabei lassen sich drei Problembereiche mit unterschiedlichen Fragestellungen unterscheiden:

Zum einen ist für die Berechnung der Erbschaft- und Schenkungsteuer für entscheidender Bedeutung, wie ein Grundstück bewertet wird. Während der Wert zum Beispiel eines Bankkontos sofort aus dessen Saldo abgelesen werden kann, stellt die Bewertung eines Grundstücks in fast allen Fällen eine Schätzung dar. Eine Ausnahme bilden definitionsgemäß nur die Sachverhalte, in denen ein Grundstück zeitnah zum Bewertungsstichtag unter fremden Dritten übertragen wurde. In diesen Fällen stellt der Kaufpreis den anzusetzenden Wert dar. In allen anderen Fällen ist der Wert auf Basis eines anerkannten Bewertungsverfahrens zu ermitteln. Die Bewertungsverfahren sind gesetzlich normiert und abhängig von den Besonderheiten der jeweiligen Grundstücke. Daneben besteht in den meisten Fällen noch die Möglichkeit, durch ein Bewertungsgutachten eines Sachverständigen einen alternativen Wert zu ermitteln.

Weiterhin hängt die Behandlung des Grundstücks im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht von der Zuordnung des Grundstücks zu den Einkunftsarten ab. Dabei sind land- und forstwirtschaftliche Vermögen, Betriebsvermögen und Grundvermögen zu unterscheiden. Die Besteuerung eines Grundstücks, das dem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen oder den Betriebsvermögen zuzuordnen ist, erfolgt in der Regel im Rahmen des Betriebsvermögens und nicht im Rahmen des für das Grundstück im Einzelnen ermittelten Wertes. Dies führt nach dem derzeitig geltenden Recht in der Regel zu einer wesentlichen günstigeren Besteuerung als bei Grundstücken des Privatvermögens. Die Details der Übertragung von Betriebsvermögen werden in dieser Arbeit nicht dargestellt, da in der Hauptsache die Übertragung von Grundstücken an sich behandelt werden.

Außerdem kann es sich aus erbschaft-und schenkungsteuerlicher Sicht um die Erbfolge im Todesfall, entweder im Rahmen der gesetzlichen Erbfolge oder durch testamentarische Regelung, um die Gestaltung einer testamentarischen Regelung oder um eine Schenkung mit oder ohne Auflage handeln. Während sich im Erbfall mit eindeutigen testamentarischen Regelungen die steuerlichen Folgen aus den gesetzlichen Vorschriften direkt ableiten lassen, ergeben sich in den anderen Fällen vielfältige Gestaltungsmöglichkeiten mit unterschiedlichen steuerlichen Folgen. Im Erbfall kann die Erbauseinandersetzung zum Beispiel dazu genutzt werden, das Eigenheim so zuzuordnen, dass es steuerfrei übertragen werden kann.

I. Problemstellung

Diese Arbeit soll einen Überblick über die verschiedenen Bewertungsverfahren bei Grundstücken geben und die steuerlichen Folgen darstellen. Dabei wird auch auf Kritik an den bestehenden Bewertungsverfahren hinsichtlich ihrer Verfassungsmäßigkeit eingegangen. Zum Abschluss soll anhand von einigen Beispielen gezeigt werden, welche Gestaltungsmöglichkeiten die aktuellen gesetzlichen Regelungen bieten.

Im Einzelnen sollen die folgenden Fragen beantworten werden:

- Welche Bewertungsverfahren für Grundstücke gibt es und wodurch unterscheiden sich diese?
- Welches Bewertungsverfahren ist auf welche Art von Grundstück anzuwenden?
- Wie erfolgt die Besteuerung von Grundstücken, wie unterscheidet sich die Behandlung der Grundstücke in den verschiedenen Einkunftsarten und welche Sonderregelungen gibt es im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht für Grundstücke? Die Besonderheiten des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens sind nicht Thema dieser Arbeit und auch auf die Besonderheiten des Betriebsvermögens wird nur in Grundzügen eingegangen.
- Abschließend sollen anhand von Beispielen einige Gestaltungsmöglichkeiten insbesondere bei Schenkung dargestellt werden.

II. Aufbau und Ziel der Arbeit

Im folgenden Teil B dieser Arbeit werden zunächst die verschiedenen Grundstücksarten dargestellt und definiert.

In Teil C folgt die Darstellung der Bewertung von Grundstücken für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer. Dabei werden, ausgehend vom gemeinen Wert als Bewertungsziel die verschiedenen Bewertungsverfahren schematisch dargestellt, mit denen der gemeine Wert ermittelt wird. Anschließend folgt die Zuordnung der verschiedenen Bewertungsmethoden zu den verschiedenen Arten von Grundstücken. Ergänzend wird die Bewertung von Betriebsvermögen angerissen. Es schließt sich eine Diskussion der Kritikpunkte an den Bewertungsverfahren an.

In Teil D wird die erbschaft- und schenkungsteuerliche Behandlung der Grundstücke dargestellt. Hier wird zunächst auf die generellen Regelungen der Erbschaft- und Schenkungssteuer, wie den steuerlichen Erwerb, die Entstehung der Steuer, die Steuerklassen und die Höhe der Steuer eingegangen. Folgend werden insbesondere die Steuerbefreiungen detailliert dargestellt. Schließlich werden Sonderfälle im Bereich der Erbschaft- und Schenkungsteuer, wie mittelbare Grundstücksschenkung, gemischte Schenkung und Schenkung unter Auflage behandelt. Anschließend werden die Folgen des neusten Urteils des Bundesverfassungsgerichtes für die Besteuerung von Grundstücken dargestellt und diskutiert.

Teil E beschäftigt sich anhand von drei Beispielen mit den Gestaltungsmöglichkeiten, die sich aus den dargelegten gesetzlichen Regelungen ergeben.

Im abschließenden Teil F folgt eine Zusammenfassung der Ergebnisse dieser Arbeit.

B. Grundstücke i.S. der Erbschaft- und Schenkungsteuer

I. Begriff des Grundstücks in Betriebsvermögen

Ein Grundstück, welches zu einem Gewerbebetrieb gehört, gilt in der Regel als Betriebsgrundstück i.S.d. § 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG und zählt zum Betriebsvermögen des Gewerbebetriebs. Dabei umfasst das Betriebsvermögen i.S.d. BewG alle Teile eines Gewerbebetriebs, die bei der steuerlichen Gewinnermittlung gem. § 15 Abs. 1 u. 2 EStG zum Betriebsvermögen gehören.^[1]

Das Betriebsvermögen im erbschaftsteuerlichen Sinn stellt gem. § 18 Nr. 3 BewG eine bewertungsrechtliche Vermögensart dar, welche sich aus der Summe der Werte aller wirtschaftlichen Einheiten des Betriebs oder Mitunternehmeranteils zusammensetzt.^[2] Inwiefern die wirtschaftliche Einheit des Grundstücks zum Betriebsvermögen gehört bestimmt sich nach der ertragsteuerlichen Zuordnung. Dabei kann ein Betriebsgrundstück ggf. in mehrere unterschiedliche Wirtschaftsgüter aufzuteilen sein. Der Grund und Boden ist als selbständiges Wirtschaftsgut des Anlagevermögens erfasst. Getrennt hiervon sind die darauf stehenden Gebäude zu betrachten. Der Grund und Boden teilt das Schicksal des Gebäudes als Betriebs- oder Privatvermögen. Handelt es sich demnach beim Gebäude um Betriebsvermögen, gilt auch der Grund und Boden, auf dem das Gebäude errichtet wurde, als Betriebsvermögen. Wird ein Grundstück teilweise eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, teils zu eigenen und fremden Wohnzwecken genutzt, ist eine Aufteilung in vier verschiedene Wirtschaftsgüter erforderlich. Diese sind dann zum Betriebs- oder Privatvermögen zuzuordnen.^[3] Diese Aufteilung kann allerdings nur bei Grundstücken erfolgen, welche zu einem Einzelunternehmen gehören oder sich im Eigentum der Gesellschafter einer Personengesellschaft befinden.

Grundstücke, welche sich im Eigentum einer Personengesellschaft, die Einkünfte aus einem Gewerbebetrieb erzielt, oder einer Kapitalgesellschaft befinden, gehören stets in vollem Umfang zum Betriebsvermögen.^[4] Ist somit bei der Ermittlung des gemeinen Werts des Betriebsvermögens der Grundbesitzwert z.B. durch dessen Erträge im Ertragswertverfahren berücksichtigt, erfolgt kein gesonderter Ansatz.^[5]

Die Zuordnung des Grundstücks zum Betriebsvermögen hat Auswirkungen auf die Wertermittlung des Grundstücks, ob es im Rahmen der wirtschaftlichen Einheit als Betriebsvermögen bewertet wird oder als einzelne wirtschaftliche Einheit und somit auch diverse erbschaft- und schenkungsteuerliche Verschonungen Anwendung finden.^[6]

II. Begriff des Grundstücks im Grundvermögen

Das Grundstück, welches zum Privatvermögen gehört, ist wirtschaftliche Einheit und Bewertungsgegenstand der Vermögensart Grundvermögen gem. § 18 Nr. 2 BewG.^[7] Das Bewertungsrecht kennt folgende artverwandte Begriffe, welche für sich genommen jeweils etwas anderes beinhalten. Der Grundbesitz, als Oberbegriff umfasst land- und forstwirtschaftliches Betriebsvermögen, Betriebsgrundstücke und das Grundvermögen. Zum Grundvermögen hingegen gehört nur Grundbesitz, der weder land- und forstwirtschaftliches Vermögen noch Betriebsgrundstück ist.^[8]

Das Grundstück wird als Teil des Grundvermögens in § 176 Abs. 1 Nr. 1 BewG definiert als Grund und Boden einschließlich der wesentlichen Bestandteile, insbesondere der Gebäude. Das Grundstück ist somit die wirtschaftliche Einheit, welche nach den Grundsätzen des Bewertungsrechts wertmäßig festzustellen ist.^[9] Der maßgebende Grundstücksbegriff ist dabei nicht gleichbedeutend mit dem Begriff des Grundstücks i.S.d. bürgerlichen Rechts. Der Umfang der wirtschaftlichen Einheit richtet sich vielmehr nach § 2 BewG.^[10] Hiernach richtet sich der Umfang der wirtschaftlichen Einheit nach der Anschauung des Verkehrs, vgl. § 2 Abs. 1 S. 3 BewG. Die Grundstücke sind in verschiedene Grundstücksarten unterteilt.

III. Arten der Grundstücke

1. Unbebaute Grundstücke

Als unbebaut gelten Grundstücke, auf denen sich kein benutzbares Gebäude befindet oder Gebäude, die auf Dauer keiner Nutzung zugeführt werden können. Des Weiteren gilt eine Grundstück auch als unbebaut, wenn infolge der Zerstörung oder des Verfalls der Gebäude auf Dauer kein benutzbarer Raum vorhanden ist, § 178 BewG.^[11]

2. Bebaute Grundstücke

Ein Grundstück gilt gem. § 180 Abs. 1 BewG als bebaut, wenn sich auf ihm ein benutzbares Gebäude befindet.^[12] Ein Bauwerk ist als Gebäude anzusehen, wenn es Menschen oder Sachen durch räumliche Umschließung Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt und den Aufenthalt von Menschen gestattet. Des Weiteren muss das Bauwerk fest mit dem Grund und Boden verbunden, von einiger Beständigkeit und ausreichend standfest sein.^[13] „Benutzbar“ ist ein Gebäude, wenn es bezugsfertig ist. Dazu müssen zum Zeitpunkt der Bewertung alle wesentlichen Bauarbeiten abgeschlossen sein. Geringfügige Restarbeiten, wie z.B. Malerarbeiten oder Verlegen des Bodenbelags schließen die Bezugsfertigkeit nicht aus.^[14] Für Zwecke der Bewertung muss eine Abgrenzung von Gebäude und Betriebsvorrichtung getroffen werden. Die Einzelheiten für die Einordnung des Bauwerks sind im gleich lautenden Erlass der obersten Finanzbehörde der Länder zur Abgrenzung des Grundvermögens von den Betriebsvorrichtungen vom 05.06.2013^[15] aufgeführt.^[16] Auf die Details der Abgrenzung wird hier nicht weiter eingegangen.

Die Wahl des Bewertungsverfahrens eines bebauten Grundstücks richtet sich nach der Grundstücksart. Daher hat erst eine Zuordnung des bebauten Grundstücks zu einer der sechs Grundstücksarten zu erfolgen. Bei Grundstücken, welche mit mehreren Gebäuden unterschiedlicher Bauart und Nutzung bebaut sind, ist bei der Festlegung die gesamte wirtschaftliche Einheit zu betrachten. Dabei sind die Wohn- bzw. Nutzflächen der unterschiedlich genutzten Gebäude ins Verhältnis zueinander zu setzten.^[17] Gem. § 181 Abs. 1 BewG sind folgende Grundstücksarten zu unterscheiden:

- Ein- und Zweifamilienhäuser,
- Mietwohngrundstücke,
- Wohnungs- und Teileigentum,
- Geschäftsgrundstücke,
- Gemischt genutzte Grundstücke und
- Sonstige bebaute Grundstücke.

a. Ein- und Zweifamilienhäuser, Wohnungs- und Teileigentum

Gem. § 181 Abs. 2 BewG sind Ein- und Zweifamilienhäuser Wohngrundstücke, die bis zu zwei Wohnungen enthalten und kein Wohnungseigentum darstellen. Ein Grundstück gilt auch dann als Ein- oder Zweifamilienhaus, wenn ein Anteil von weniger als 50 % der Wohn- oder Nutzfläche zu anderen als zu Wohnzwecken mit genutzt wird. Die Eigenart als Ein- oder Zweifamilienhaus darf allerdings nicht beeinträchtigt werden. Gem. § 181 Abs. 4 BewG stellt Wohnungseigentum Sondereigentum an einer Wohnung in Verbindung mit einem Miteigentumsanteil an einem gemeinschaftlichen Eigentum dar. Teileigentum ist das Sondervermögen an nicht zu Wohnzwecken dienenden Räumen eines Gebäudes, die im Zusammenhang mit dem gemeinschaftlichen Eigentum stehen.^[18]

b. Mietwohn- und Geschäftsgrundstücke, gemischt genutzte Grundstücke

Mietwohngrundstücke sind gem. §181 Abs. 3 BewG Grundstücke, welche zu mehr als 80 % der Nutzfläche zu Wohnzwecken dienen und keine Ein- oder Zweifamilienhäuser sind. Als Geschäftsgrundstücke werden solche Grundstücke bezeichnet, die zu mehr als 80 % eigenen oder fremden gewerblichen oder öffentlichen Zwecken dienen.^[19] Hierbei ist darauf zu achten, dass Geschäftsgrundstücke nicht mit Betriebsgrundstücken gleichgesetzt werden. Grundstücke, die weder Ein- oder Zweifamilienhäuer, Mietwohn- oder Geschäftsgrundstücke sind, fallen unter den Begriff „gemischt genutzte Grundstücke“. Dieses sind dementsprechend Grundstücke, bei denen die Nutzung weder für Wohnzwecke noch für gewerbliche oder öffentliche Zwecke mehr als 80 % beträgt. Der Berechnungsmaßstab der Nutzung ist die Wohn- bzw. Nutzfläche des Grundstücks.^[20]

3. Sonderfälle

a. Erbbaurecht

Das Erbbaurecht ist das veräußerliche und vererbliche Recht des Erbbauberechtigten, auf oder unter der Oberfläche des Grundstücks des Erbbaurechtsverpflichtetem ein Bauwerk zu haben.^[21] Das belastete Grundstück ist das Grundstück, an dem das Erbbaurecht bestellt ist.^[22] Da das mit einem Erbbaurecht belastete Grundstück im Eigentum des Erbbaurechtsverpflichteten verbleibt, entstehen mit der Belastung zwei selbständige wirtschaftliche Einheiten des Grundvermögens. Zum einen das mit dem Erbbaurecht belastete Grundstück sowie das Erbbaurecht an sich einschließlich des auf seiner Grundlage errichteten Gebäudes.^[23]

b. Gebäude auf Fremden Grund und Boden

Ein Gebäude auf fremden Grund und Boden liegt vor, wenn ein anderer als der Eigentümer des Grund und Bodens darauf ein Gebäude errichtet hat und ihm das Gebäude zuzurechnen ist.^[24] Dies ist der Fall, wenn es sich um einen sog. Scheinbestandteil des Grund und Bodens i.S.d. § 95 BGB handelt oder wenn dem Nutzungsberechtigten gegenüber dem Eigentümer ein Anspruch auf Ersatz des Verkehrswerts des Gebäudes bei Nutzungsbeendigung zusteht. Dieser Anspruch kann sich aus einer vertraglichen Vereinbarung oder dem Gesetz gem. § 951 BGB ergeben. Weiter hin kann sich eine Zurechnung aus den Regeln über das wirtschaftliche Eigentum i.S.d. § 39 Abs. Nr. 1 AO ergeben.^[25]

c. Grundstücke im Zustand der Bebauung

Ein Grundstück im Zustand der Bebauung liegt gem. § 196 Abs. 1 BewG vor, wenn mit den Bauarbeiten begonnen wurde und Gebäude oder Gebäudeteile noch nicht bezugsfertig sind. Der Zustand der Bebauung gilt auch, wenn an bereits vorhandenen Gebäuden durch An-, Aus- oder Umbauten neuer Wohn- oder Gewerberaum geschaffen wird. Reine Modernisierungsmaßnahmen, bei denen kein neuer Wohnraum geschaffen, erfüllen die Voraussetzung nicht.^[26] Der Zustand der Bebauung beginnt mit den Abgrabungen oder der Einbringung von Baustoffen, welche zur planmäßigen Errichtung des Gebäudes führen.^[27]

d. Nießbrauch

Der Nießbrauch ist hauptsächlich in den §§ 1030 – 1089 BGB geregelt. Der Nießbrauch kann an beweglichen Sachen und Grundstücken, an Rechten, am Vermögen und an Erbschaften bestellt werden. Beim Nießbrauch handelt es sich um das dingliche Recht, sämtliche Nutzungen aus dem belasteten Gegenstand zu ziehen. Das bedeutet z.B., dass der Nießbraucher die belastete Sache (z.B. ein bebautes Grundstück) vermieteten , verpachten oder einem anderen zu einer zeitlich begrenzten Nutzung unentgeltlich überlassen darf. Er ist allerdings grundsätzlich nicht berechtigt, in die Substanz des belasteten Gegenstands einzugreifen oder über ihn zu verfügen.^[28] Unter Nutzungen sind gem. § 100 BGB die Früchte einer Sache zu verstehen. Der Nießbrauch ist ein umfassendes Nutzungsrecht an dem belasteten Gegenstand, welcher allerdings durch Ausschluss einzelner Nutzungen beschränkt werden kann. Im Fall eines Mietwohngrundstück, das mit einem Nießbrauch belastet ist, erwirbt der Nießbrauchberechtigte den Anspruch auf die Mieteinnahmen oder ggf. die Eigennutzung der Immobilie. Ein Grundstücksnießbrauch ist zwingend in das Grundbuch einzutragen^[29].

Das Zivilrecht kennt nur einen einzigen Nießbrauch, wohingegen das Steuerrecht hinsichtlich des Zwecks des Nießbrauchs differenziert. So kennt das Steuerrecht den Zuwendungsnießbrauch, Vermächtnisnießbrauch und den Vorbehaltsnießbrauch.^[30]

Der Vorbehaltsnießbrauch ist von den drei Arten des Nießbrauchs die am häufigsten gebrauchte Variante. Hierbei überträgt der Schenker das zivilrechtliche Eigentum des zu übertragenden Gegenstands. Im Gegenzug behält er sich aber das Recht vor, weiterhin die Nutzen und Lasten zu tragen. Die Einkünfte und Kosten aus einem Mietwohngrundstück sind somit ertragsteuerlich auch weiterhin dem „ehemaligen“ Eigentümer (Schenker) zuzurechnen. Für den Beschenkten ergeben sich keine steuerlichen Konsequenzen. Erst mit Wegfall des Nießbrauchs tritt er in die Rechtsstellung des Vorgängers und erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.^[31] Die schenkungsteuerliche Bedeutung des Vorbehaltsnießbrauchs wird in unter dem Abschnitt E erläutert.

C. Bewertungsverfahren

I. Gemeiner Wert als Bewertungsziel

Die Bewertung bildet den ersten Schritt zur Wertermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs i.S.d. § 10 ErbStG. Zweck der Wertermittlung ist es, alle zu berücksichtigenden Aktiv- und Passivpositionen in Geldbeträge umzurechnen, um die Bereicherung des Erwerbers bestimmen zu können.^[32]

1. Historische Entwicklung

Zunächst erfolgte die Bewertung des Vermögenszuwachses mit Einheitswerten gem. § 19 Abs. 1 BewG. Diese basierten auf den Wertverhältnissen zum 01.01.1964 in den alten Bundesländern und zum 01.01.1935 in den neuen Bundesländern^[33] gem. § 129 BewG. Bei dieser Bewertungsmethode liegt eine permanente Bewertung des Vermögens zu Grunde.^[34] Bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer handelt es sich hingegen um eine aperiodische Steuer, welche sich ausschließlich an einen Vermögenserwerb im Erb- oder Schenkungsfall bezieht und gem. § 11 ErbStG somit einmalig zum Bewertungsstichtag zu bewerten ist. Das übertragene Vermögen einschließlich der Schulden ist damit nur „bei Bedarf“ zu bewerten.^[35]

Das BVerfG stellte in seinem Beschluss vom 22.06.1995^[36] fest, dass die Bewertung im Einheitswertverfahren ein Bewertungsmissverhältnis hervorrufe^[37] und den Anforderungen des Gleichheitssatzes nicht genüge.^[38] Die auf Grundlage der Einheitsbewertung resultierenden Besteuerungsergebnisse sind mit Art. 3 Abs. 1 GG daher nicht vereinbar.^[39] Abgelöst wurde die Bewertung im Einheitswertverfahren durch das sog. Bedarfswertverfahren, welches zum 01.01.1996 rückwirkend in Kraft trat.^[40] Hiermit wurde erstmals dem Stichtagsprinzip der Erbschaft- und Schenkungsteuer für die Bewertung des übertragenden Vermögens Rechnung getragen^[41] und der Grundsatz der realitätsgerechten Werterelation eingeführt.^[42] Dieser Grundsatz erfordert eine einheitliche Bemessungsgrundlage für alle Vermögensarten. Maßgebend für die Bewertung ist der gemeine Wert bzw. Verkehrswert.^[43] Weiterhin wurden im Erbschaftsteuerbeschluss vom 07.11.2006^[44] des BVerfG alle anderen bisher noch möglichen Bewertungsmethoden für verfassungswidrig erklärt.^[45]

2. Definition

Für die Bewertung von Grundstücken zum Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer verweist § 12 Abs. 1 ErbStG auf die allgemeinen Bewertungsvorschriften des ersten Teils des Bewertungsgesetzes, sofern die Absätze 2 bis 7 nichts anderes bestimmen. Damit werden der Bewertung im Rahmen der Erbschaft- und Schenkungsteuer die allgemeinen Bewertungsgrundsätze nach dem Bewertungsgesetz zu Grunde gelegt.^[46] Besondere gesetzliche Regelungen zur Bestimmung des Wertes von Grundstücken finden sich im sechsten Abschnitt des Bewertungsgesetzes für die Erbschaftsteuer ab dem 01.01.2009. Eine Ausnahme bildet nur die Bewertung von nicht zum Betriebsvermögen gehörenden Bodenschätzen.^[47]

Der gemeine Wert als Bewertungsziel, wird nach § 9 Abs. 2 S. 1 BewG durch den Preis bestimmt, welcher im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei der Veräußerung zu erzielen wäre. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die den Preis beeinflussen, § 9 Abs. 2 S. 2 BewG. Absatz 3 schließt die Berücksichtigung ungewöhnlicher oder persönlicher Verhältnisse bei der Bewertung aus. Der gemeine Wert entspricht damit dem objektiven Wert des Wirtschaftsguts, den dieser in Abhängigkeit von seiner Beschaffenheit für einen Kaufinteressenten oder einem am Kauf Beteiligten hat.^[48]

Die Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes ist gem. § 9 Abs. 2 S. 1 BewG bei der Bestimmung des gemeinen Werts von besonderer Bedeutung. Hierunter sind alle tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse zu verstehen, die für das Wirtschaftsgut charakteristisch sind.^[49] Bei Grundstücken wird die Beschaffenheit wesentlich durch die Lage, Fläche, Bau- und Erschließungszustand, Grundstücksform, Oberflächen- bzw. Bodenbeschaffenheit sowie tatsächliche Bebauungsmöglichkeit bestimmt.^[50]

Gem. § 9 Abs. 2 S. 2 BewG sind bei der Bestimmung des gemeinen Werts auch sonstige wertbeeinflussende Umstände zu berücksichtigen. Hier kommen insbesondere Umstände wirtschaftlicher, rechtlicher oder tatsächlicher Art in Betracht. Zu den Umständen wirtschaftlicher Art sind die Nachfrage sowie die wirtschaftliche Nutzbarkeit des Wirtschaftsguts zu zählen.^[51] Bei den Umständen rechtlicher Art handelt es sich insbesondere um dingliche Beschränkungen am Eigentum des Wirtschaftsguts. Bei der Bewertung von Grundbesitz sind insbesondere Lasten zu berücksichtigen, welche dem Grundstück ohne zeitliche Beschränkung anhängen und auf den Erwerber übergehen. Dies ist der Fall bei Grunddienstbarkeiten wie Nießbrauch oder Wegerechten, Reallasten wie Erbbauzins und Beschränkungen durch Überbau oder Notwegerechte.^[52] Zu Umständen tatsächlicher Art bei Grundstücken zählen insbesondere Umwelteinflüsse wie Lärm, Geruch oder Erschütterungen.^[53]

Die Ermittlung des jeweiligen Grundbesitzwertes erfolgt im Wesentlichen anhand von Bewertungsverfahren, welche sich an die von Sachverständigen verwendete Immobilienwertermittlungsverordnung anlehnt.^[54]

3. Wirtschaftliche Einheit

Gegenstand der Bewertung ist die wirtschaftliche Einheit.^[55] Bei der Bewertung ist es daher von entscheidender Bedeutung, was zum Umfang der wirtschaftlichen Einheit gehört.^[56] Jede einzelne wirtschaftliche Einheit i.S.d. § 2 Abs. 1 S. 1 BewG ist für sich zu bewerten, des Weiteren ist ihr Wert im Ganzen festzustellen, § 2 Abs. 1 S. 2 BewG.^[57] Eine wirtschaftliche Einheit kann entweder aus einem einzelnen Wirtschaftsgut bestehen, welches ein Eigendasein im Wirtschaftsleben führt, oder aus einer Verbindung mehrerer Wirtschaftsgüter, die als Sachgesamtheit einem gemeinsamen wirtschaftlichen Zweck dienen.^[58] Gem. § 2 Abs. 1 S. 3 und 4 BewG richtet sich die wirtschaftliche Einheit nach der Verkehrsanschauung. Diese berücksichtigt insbesondere die örtliche Gewohnheit, tatsächlich Nutzung, Zweckbestimmung und wirtschaftliche Zusammengehörigkeit der einzelnen Wirtschaftsgüter.^[59] Eine wirtschaftliche Einheit liegt gem. § 2 Abs. 2 BewG nur vor, wenn die einzelnen Wirtschaftsgüter demselben Eigentümer zugeordnet werden können.^[60] Für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer richtet sich die Bestimmung des Eigentümers grundsätzlich nach den zivilrechtlichen Verhältnissen.^[61]

II. Wahl des Bewertungsverfahrens für Grundstücke im Grundvermögen

Die Wahl der Bewertungsmethode für bebaute Grundstücke wird grundsätzlich durch § 182 BewG festgelegt. Hierbei ist aus den vorgegebenen Regelbewertungsverfahren auszuwählen. Welches Verfahren dabei anzuwenden ist, ergibt sich aus der Grundstücksart des zu bewertenden Grundstücks. Die Sonderverfahren finden nur bei entsprechen genannten Grundstücken Anwendung.^[62]

Abb. 1: Reihenfolge der Bewertungsverfahren

Quelle: Krause/Grootens, Neue Grundbesitzbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, S. 9

In den Regelverfahren kommt grundsätzlich nur ein Verfahren zur Anwendung. Die Ausnahme bildet der nach dem Vergleichswertverfahren abgeleitete Bodenwert, welcher im Rahmen des Ertrags- und Sachwertverfahrens für bebaute Grundstücke in die Wertberechnung mit einbezogen wird. Mischverfahren sind ansonsten ausgeschlossen.^[63]

Für Mietwohngrundstücke sieht das BewG ausschließlich das Ertragswertverfahren vor. Ebenso sind sonstige bebaute Grundstücke ausschließlich im Sachwertverfahren zu bewerten. Bei allen anderen Grundstücksarten gibt es jeweils ein vorrangiges und ein nachrangiges Bewertungsverfahren. Bei Ein- und Zweifamilienhäusern ist vorrangig das Vergleichsverfahren anzuwenden. Liegen keine Vergleichswerte vor, ist das Sachwertverfahren anzuwenden. Geschäftsgrundstücke und gemischt genutzte Grundstücke werden vorrangig im Ertragswertverfahren bewertet. Lässt sich hierfür die notwendige übliche Miete nicht ermitteln, greift ebenfalls das nachrangige Sachwertverfahren.^[64] In Mischfällen wird die gesamte wirtschaftliche Einheit nach dem Sachwertverfahren ermittelt.^[65]

Allerdings hat der Steuerpflichtige auch die Möglichkeit auf die Anwendung des Bewertungsverfahrens Einfluss zu nehmen. Das BewG gewährt dem Steuerpflichtigen generell die Möglichkeit, einen niedrigeren Wert nachzuweisen (§ 198 BewG). Soweit der Finanzbehörde für das zu bewertende Grundstück keine Vergleichswerte bzw. übliche Mieten vorliegen, kann der Steuerpflichtige diese im Wege eines Sachverständigengutachtens nachweisen. Sinnvoll ist dies, wenn anstelle der Auffangmethode (Sachwertverfahren) das Vergleichsverfahren bzw. das Ertragswertverfahren gewünscht ist.^[66] Die Frage, wen die Feststellungslast für das Vorliegen von tatsächlich geeigneten Vergleichswerten trifft, ist in der Finanzrechtsprechung umstritten.^[67]

III. Bewertung von Betriebsvermögen

Die zu bewertende wirtschaftliche Einheit eines Unternehmens ist der Betrieb. Es gilt der Grundsatz der Gesamtbewertung, so dass der Wert einzelner Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens, wie z.B. Grundstücke, keine Bedeutung mehr hat. Bis zur Erbschaftsteuerreform 2009 war der Teilwert jedes Wirtschaftsguts das einem Unternehmen diente einzeln zu bewerten.^[68] Auch findet nach neuer Rechtslage eine Unterscheidung nach Rechtsformen des Unternehmens nicht mehr statt.^[69]

Die Ermittlung des gemeinen Wertes von Betriebsvermögen richtet sich nun grundlegend nach § 11 Abs. 2 BewG. Hiernach ist der Wert vorrangig durch die Ableitung aus vergleichbaren Verkäufen zu ermitteln (Vergleichswertverfahren). Ist dies nicht möglich oder führt diese Ermittlung zu unrealistischen Werten, hat die Bewertung unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten des Unternehmens statt zu finden (Ertragswertverfahren).^[70]

Abb. 2: Bewertung von Anteilen an Kapitalgesellschaften und Betriebsvermögen

Quelle: Krause/Grootens, Neue Grundbesitzbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, S.

IV. Regelbewertungsverfahren

Die im Bewertungsgesetz erfolgte Unterscheidung der Grundstücksarten ermöglicht eine differenzierte Wertermittlung des Grundbesitzes. Eine Differenzierung der Wertermittlungsmethoden ist erforderlich, um die tatsächlichen Wertverhältnisse am Grundstücksmarkt widerspiegeln zu können und somit den gemeinen Wert i.S.d. § 9 BewG für das zu bewertende Grundstück zu erreichen. Bei der Bewertung sind daher insbesondere die Gegebenheiten des Immobilienmarkts, wie Grundstücksart, Lage, Zustand und Restnutzungsdauer der Gebäude zu berücksichtigen^[71]

Hierzu sieht das Bewertungsgesetz insbesondere die Regelbewertungsverfahren in Form des Vergleichswertverfahrens (§ 183 BewG), des Ertragswertverfahrens (§§ 184 bis 189 BewG) und des Sachwertverfahrens (§§ 189 bis 191 BewG) vor. Diese orientieren sich an den Bewertungsverfahren der Sachverständigen nach der WertV und der WertR 2006. Sie sind allerdings deutlich vereinfacht. So finden z.B. wertbeeinflussende Belastungen, wie Nießbrauch oder Wohnrechte keine Berücksichtigung.^[72] Eine Berücksichtigung solcher wertmindernder Rechte und Belastungen muss ggf. der Steuerpflichtige im Rahmen des Nachweises eines niedrigeren Wertes gem. § 198 BewG nachweisen.^[73] Grundsätzlich sind diese drei Wertermittlungsverfahren gleichrangig.^[74] Dem Vergleichswertverfahren wird bei Vorhandensein geeigneter Vergleichspreise allerdings der Vorrang eingeräumt.^[75]

1. Vergleichsverfahren

a. Betriebsvermögen

Gem. § 11 BewG kommt das Vergleichsverfahren vorrangig für die Bewertung von Anteilen an Betriebsvermögen zur Anwendung.^[76] Dabei wird vom BewG zu Beginn auf die Bewertung von Wertpapiere und Schuldbuchforderungen eingegangen, die an deutschen Börsen gehandelt werden, vgl. § 11 Abs. 1 S. 1 BewG.^[77] Die Bewertung erfolgt mit dem Kurswert. Maßgebend ist dabei der niedrigste Kurs zum Bewertungsstichtag.^[78] Für die Ermittlung des gemeinen Werts für alle anderen Betriebsvermögen gilt § 11 Abs. 2 BewG entsprechend, § 109 Abs. 1 S. 2 BewG. Somit ist auch in diesen Fällen der gemeine Wert vorrangig aus Verkäufen unter fremden Dritten abzuleiten. Hierbei ist zu beachten, dass dieser nicht mehr als ein Jahr vor dem Bewertungsstichtag liegen darf. In der Praxis findet das Vergleichswertverfahren bei nicht börsennotierten Anteilen an Betriebsvermögen eher selten Anwendung.^[79]

b. Grundvermögen

Bei Grundstücken kommt das Vergleichswertverfahren nur in Betracht, wenn diese mit weitgehend gleichartigen Gebäuden bebaut sind und dafür Vergleichspreise am Grundstücksmarkt vorhanden sind.^[80] Daher ist dieses Verfahren regelmäßig für Wohnungs- und Teileigentum sowie für Ein- und Zweifamilienhäuser anzuwenden.^[81] In § 182 Abs. 2 BewG ist dies normiert. Durch die Formulierung „grundsätzlich“ lässt der Gesetzgeber in bestimmten Fällen eine Ausnahme dieser Norm zu. In Frage kommt die Ausnahme regelmäßig dann, wenn keine Vergleichspreise vorliegen. Das Bewertungsgesetz sieht in solchen Fällen das Sachwertverfahren vor.^[82]

i. Unbebaute Grundstücke

Die Bewertung von unbebauten Grundstücken erfolgt durch einen mittelbaren Preisvergleich (Vergleichsverfahren) auf Basis der von den Gutachterausschüssen der Gemeineden jährlich zu ermittelnden Bodenrichtwerte.^[83]

Beim Bodenrichtwert handelt es sich gem. § 196 Abs. 1 S. 1 BauGB, um den durchschnittlichen Lagewert des Grund und Bodens pro Quadratmeter der bebauten und unbebauten Grundstücksflächen in einem Gebiet mit im Wesentlichen gleichen Lage- und Nutzungsverhältnissen. Der Lagewert errechnet sich aus den flächendeckend von den Gutachterausschüssen der Gemeinden ausgewerteten Kaufverträgen von Grund und Boden. Die Auswertung dieser Kaufverträge ist den Kaufpreissammlungen zu entnehmen. Dabei sind die gesammelten Kaufpreise in Richtzonen einzuteilen, bei denen die Art und das Maß der baulichen Nutzung weitestgehend übereinstimmen.^[84] Dies soll nach Auffassung des BVerfG eine Ungleichbehandlung bei der Bewertung von Grund und Boden abmildern.^[85]

Die Gutachtenausschüsse haben die aus den Kaufpreissammlungen gewonnen Bodenrichtwerte mindestens zum 31.12. jedes zweiten Kalenderjahres (§ 196 Abs. 1 S. 5 BauGB) neu festzustellen. Hierdurch soll gewährleistet werden, dass eine gegenwartsnahe Bedarfsbewertung des Grund und Bodens erfolgen kann. Weicht ein zu bewertendes Grundstück in seinen lagetypischen Merkmalen von den Merkmalen des Bodenrichtwertgrundstücks ab ist der Wert aus den Bodenrichtwerten abzuleiten. Hierzu benennen die Gutachterausschüsse entsprechende Umrechnungsfaktoren.^[86] Sind die Gutachtenausschüsse wegen mangelnder Grundstücksverkäufe nicht in der Lage zum Stichtag neue Bodenrichtwerte zu ermitteln, sind die Finanzämter gem. § 179 S. 4 BewG berechtigt, einen Vergleichswert aus Werten vergleichbarer Flächen abzuleiten.^[87] Eine Abfrage der Bodenrichtwerte ist differenziert nach Gemeinden und Straßen, im Internet über online Portale, wie z.B. in Nordrhein-Westfalen über „boris.nrw.de“, vgl. Anhang 2, möglich.^[88]

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^[1] Vgl. Riedel, in D/H/R, zu § 95 BewG, Rz. 3.

^[2] Vgl. Eisele, in Rössler/Troll, zu § 95 BewG, Rz. 16.

^[3] Vgl. Riedel, in D/H/R, zu § 95 BewG, Rz. 14 ff.

^[4] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 515.

^[5] Vgl. Ramb, Betriebsvermögen I, NWB 2010, S. 528.

^[6] Vgl. Eisele, in Rössler/Troll, zu § 95 BewG, Rz. 16.

^[7] Vgl. Götzenberger, Optimale Vermögensübertragung, S. 74f.

^[8] Vgl. Seer, in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 16 Rz. 10f.

^[9] Vgl. Götzenberger, Optimale Vermögensübertragung, S. 72.

^[10] Vgl. Mannek, in Gürsching/Stenger zu §176 BewG, Anm. 18.

^[11] Vgl. Mannek/Jardin, DB 2009, S. 3.

^[12] Vgl. R B 180 ErbStR 2011.

^[13] Vgl. BFH vom 28.05.2003, BStBl 2003 II S. 693.

^[14] Vgl. Götzenberger, Optimale Vermögensübertragung, S. 141.

^[15] Dazu: Gleich lautender Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder v. 05.06.2013, Abgrenzung des Grundvermögens von den Betriebsvorrichtungen, BStBl. 2013 I, S. 734.

^[16] Vgl. Krause/Grootens, Neue Grundstücksbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, Rz. 34.

^[17] Vgl. Krause/Grootens, Neue Grundstücksbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, Rz. 50 ff.

^[18] Vgl. Krause/Grootens, Neue Grundstücksbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, Rz. 55 ff.

^[19] Vgl. Krause/Grootens, Neue Grundstücksbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, Rz. 56 ff.

^[20] Vgl. Götzenberger, Optimale Vermögensübertragung, S. 143.

^[21] Vgl. Halaczinsky, in Rössler/Troll, § 68 BewG, Rn. 2; § 1 Abs. 1 Gesetz über das Erbbaurecht vom 15.1.1919, RGBl. I S. 72.

^[22] Vgl. Roscher, in Moensch/Weinmann, § 12 ErbStG, Rz. 203.

^[23] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 511.

^[24] Vgl. Götzenberger Optimale Vermögenübertragung, S. 159; R B 195.1 S. 1 ErbStR 2011.

^[25] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 568.

^[26] Vgl. Roscher, in Moensch/Weinmann, § 12 ErbStG, Rz. 246.

^[27] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 574.

^[28] Vgl. Jansen/Jansen, Der Nießbrauch im Zivil- und Steuerrecht, Rz. 1 ff.

^[29] Vgl. Jansen/Jansen, Der Nießbrauch im Zivil- und Steuerrecht, Rz. 12.

^[30] Vgl. Ahrens, Dingliche Nutzungsrechte, 2004, S. 34 f.

^[31] Vgl. Steinhaus/Schmitz, Steueroptimale Vermögensnachfolge zu Lebzeiten, 2012, S. 18.

^[32] Vgl. Jülicher, in T/G/J, zu § 12 ErbStG, Rz. 1.

^[33] Vgl. Christoffel, Rn. 481; Moench, DStR 1991, S. 170.

^[34] Vgl. Seer, in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 15, Rz. 50.

^[35] Vgl. Seer, in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 15, Rz. 50.

^[36] Vgl. BVerfG, BVerfGE 93, S. 165 ff.

^[37] Vgl. Seer, in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 15 Rz. 58.

^[38] Vgl. Mannek, in Gürsching/Stenger zu § 177 BewG, Anm. 4.

^[39] Vgl. Halaczinsky, in Rössler/Troll, zu § 12 ErbStG, Rn. 5ff.

^[40] Vgl. JStG 1997 vom 22.12.1996, BStBl. I 1996, 2049.

^[41] Vgl. Seer, in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 15, Rz. 50.

^[42] Vgl. BVerfG BVerfGE 93, S. 172 f.

^[43] Vgl. Schubert, Verfassungswidrigkeit der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2011, S. 73 ff.

^[44] Vgl. BVerfG, BVerfGE 117, S. 1.

^[45] Vgl. Meier, Bedarfswert, 2014, NWB S. 3.

^[46] Vgl. R E 12.1 ErbStR 2011.

^[47] Vgl. Horn, in F/J/P/W, § 12 ErbStG, Rz. 1.

^[48] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 60.

^[49] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 64.

^[50] Vgl. Jülicher, in T/G/L, zu § 12 ErbStG, Rz. 60.

^[51] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 64.

^[52] Vgl. Knittel, in Gürsching/Stenger, zu § 9 BewG, Rz. 83.

^[53] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 64.

^[54] Vgl. Krause/ Grootens, Neue Grundstücksbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, Rz. 4.

^[55] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 13.

^[56] Vgl. Mannek, in Gürsching/Stenger zu § 176 BewG, Anm. 3.

^[57] Vgl. Halaczinsky, HdB, 2014, Rz. 65.

^[58] Vgl. Esskandari, in Gürsching/Stenger, zu § 2 BewG, Rz. 57.

^[59] Vgl. Esskandari, in Gürsching/Stenger, zu § 2 BewG, Rz. 60ff.

^[60] Vgl. Schmalbach, Grundvermögen NWB infoCenter .

^[61] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 15.

^[62] Vgl. Krause/ Grootens, Neue Grundstücksbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, Rz. 80.

^[63] Vgl. Roscher in Moensch/Weinmann, zu § 12 ErbStG, Rz. 95.

^[64] Vgl. R B 182 ErbStR 2011.

^[65] Vgl. Krause/ Grootens, Neue Grundstücksbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, Rz. 81.

^[66] Vgl. Roscher, in Moensch/Weinmann, zu § 12 ErbStG, Rz. 94.

^[67] Vgl. FG Niedersachsen v. 11.4.2014, 1 K 107/11, EFG 2014.

^[68] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 11 ff.

^[69] Vgl. Suerbaum, in Pauli/Maßbaum, ErbSt-Reform 2009, S. 323.

^[70] Vgl. Krause/ Grootens, Bewertung von Anteilen an Kapitalgesellschaften und Betriebsvermögen, 2015, Rz. 20 ff.

^[71] Vgl. Mannek/ Jardin DB 2009, 307, 315.

^[72] Vgl. Krause/ Grootens, Neue Grundstücksbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, Rz. 71.

^[73] Vgl. Halaczinsky/Riedel, Das neue Erbschaftsteuerrecht, 2009, S. 89.

^[74] Vgl. BGH v. 13.7.1970, VII ZR 189/68, NJW 1970, 2018.

^[75] Vgl. Roscher, in Moensch/Weinmann, § 12 ErbStG, Rz. 92; BFH v. 29.4.1987, X R 2/80, BStBl. 1987, S. 769.

^[76] Vgl. Suerbaum, in Pauli/Maßbaum, ErbSt-Reform 2009, S. 324.

^[77] Vgl. Horn, in F/J/P/W, zu § 12 ErbStG, Rz. 80.

^[78] Vgl. Krause/ Grootens, Bewertung von Anteilen an Kapitalgesellschaften und Betriebsvermögen, 2015, Rz. 25.

^[79] Vgl. Krause/ Grootens, Bewertung von Anteilen an Kapitalgesellschaften und Betriebsvermögen, 2015, Rz. 162.

^[80] Vgl. Halaczinsky/Riedel Das neue Erbschaftsteuerrecht, S. 88f.

^[81] Vgl. BT-Drs. 16/7918, S. 46.

^[82] Vgl. Halaczinsky/Riedel, Das neue Erbschaftsteuerrecht, 2009, S. 88f.

^[83] Vgl. Seer, in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 15 Rz. 60.

^[84] Vgl. Eisele, NWB 2011, S. 2290.

^[85] Vgl. Wachter, DNotZ 2007, S. 175.

^[86] Vgl. Krause/ Grootens, Neue Grundstücksbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer, 2015, Rz. 66.

^[87] Vgl. Seer, in Tipke Lang, Steuerrecht, § 15 Rz. 60f.

^[88] Vgl. Drosdzol, ZEV 2010, S. 403-404.