Die Regelungen über die Bundes- und Landesverwaltung sowie die Finanzgerichtsbarkeit nach Artikel 108 des Grundgesetzes

Inhalt:

1. Einführung

2. Die Entstehungsgeschichte

3. Die Bundesverwaltung (Abs. 1)

4. Die Landeseigenverwaltung (Abs. 2)

5. Die Bundesauftragsverwaltung (Abs. 3)

6. Die Mischverwaltung (Abs. 4)

7. Das Verwaltungsverfahren (Abs. 5)

8. Die Finanzgerichtsbarkeit (Abs. 6)

9. Die Verwaltungsvorschriften des Bundes (Abs. 7)

10. Fazit

11. Literatur

1. Einführung

Die Vorschriften des Art. 108 beziehen sich nicht lediglich auf Vollzug von Gesetzen, sondern allgemein auf Steuerverwaltung¹. Für das Steuerrecht gelten die Grundsätze der Gesetzmäßigkeit und die Tatbestandmäßigkeit der Besteuerung. Art.108 ist im Gesamtzusammenhang der Art. 105 ff. zu sehen und ist eine Sondervorschrift zu Art. 83 ff., somit gehen den Regelungen dem Art. 83 ff. vor². In den Bereich des Art. 108 gehören keine andere Abgaben, wie z.B. Beiträge oder Abgaben ebenso wenig wie die Kirchensteuer.

Die Formulierungen des Art. 108 treffen eine unmissverständliche Entscheidung zugunsten der unmittelbaren Staatsverwaltung. Bei Art. 108 handelt sich folglich nur um obligatorische Finanzverwaltung des Bundes und der Länder („... werden... verwaltet“). Dies bedeutet aber nicht, dass im Bund und in jedem Land für jede Steuerverwaltungsaufgabe Behörden vorhanden sein müssen.

2. Die Entstehungsgeschichte

Die Verwaltung der Steuern ist immer eine Machtfrage zwischen dem Gesamtstaat und den Gliedstaaten gewesen.. Festgelegt wurde die Zoll- und Abgabenverwaltung durch Art. 36 Reichsverfassung 1871 und Artikel 83, 84 Weimarer Reichsverfassung. Das Reichsschatzamt, dass von Reichskanzler Bismarck 1879 verselbständigt wurde, war die oberste Finanzbehörde im Kaiserreich und zuständig für die Erarbeitung von Gesetzesvorlagen und die Überwachung der Zoll- und Steuerverwaltung in den einzelnen Bundesstaaten³. Vorgesehen war die Erhebung und Verwaltung der Zölle, Produktions- und Verbrauchersteuern durch Bundesstaaten. Das Reich hatte dabei nur Kontrollfunktion.

Bei der Finanzreform 1918 wurde ein Reichsfinanzhof errichtet und die Aufgaben der Reichsfinanzverwaltung wurden erweitert. Dem Reich wurde per Gesetz über die Reichsfinanzverwaltung vom 10.09.1919 die Steuer- und Finanzverwaltung übertragen. Diese Übertragung bezog sich aber nicht auf Art. 83 und 84 WRV und so wurden die allgemeinen Kompetenznormen der Art. 8, 14 WRV herangezogen. Die Einkommens- und Körperschaftssteuer, welche bei der Finanzreform 1969 beseitigt wurden, oblagen dem Bund und den Ländern. In der Anfängen der Weimarer Republik bestand Einigkeit darüber, dass die Steuerverwaltungshoheit zu einem gewissen Teil in der Hand des Reiches liegen sollte. Der Abgeordnete Erzberger der Partei Zentrum übernahm am 21.06.1919 die Ämter des Reichsministers der Finanzen und führte eine grundlegende Finanz- und Steuerreform durch. Er schuf auch eine einheitliche Reichsfinanzverwaltung, welche von Enno Becker in die Reichsabgabenordnung eingearbeitet wurde und einen dreistufigen Behördenaufbau vorsah⁴.

3. Die Bundesverwaltung (Abs. 1)

Abs. 1 spricht dem Bund nur die Verwaltungshoheit für Steuern zu, für welche er nach Art. 105 Abs. 1,2 GG auch das Recht zur ausschließlichen oder konkurrierenden Gesetzgebung hat. Der Bund verwaltet somit keinerlei landesrechtlich geregelte Steuern: dazu gehören Zölle, Finanzmonopole, bundesrechtlich geregelte Verbrauchsteuern und Abgaben der europäischen Gemeinschaft.

Zölle: Abgaben, die beim Warenverkehr über die Staatsgrenze erhoben werden. Sie sind an die Außengrenzen des Staates angeknüpft und fallen daher unter die Verwaltungshoheit des Bundes. Heute zählen die Zölle zum europäische Recht und speziell zum Zollkodex der Gemeinschaften⁵. Dies gilt auch für die Zölle aus der Ertragshoheit des Art. 106 Abs. 1 Nr. 1 GG, welche der Rat durch EG-Verordnungen auf die Europäische Gemeinschaft übergeleitet hat.

Die Zölle unterschieden sich in Finanzzölle und Wirtschaftszölle.

Die Finanzzölle dienen zur Erzielung von Staatseinnahmen und zählen als eine Steuer. An die Stelle der Finanzzölle sind die Einfuhrzölle, die von der Wirtschaftspolitik als Wirtschaftszölle erhoben wurden, getreten. Diese Zölle sollen eingeführte Waren verteuern, um den Kostenvorsprung von Herstellern aus Drittländern auszugleichen. Zölle lassen sich als Lenkungs- oder Sozialzwecksteuer qualifizieren, da die Einnahmeerzielung als Nebenzweck fortbesteht (s. § 3 Abs.1 Satz 1 HS. 2 AO).

Die Finanzmonopole sind Exklusivrechte des Staates. Diese Rechte erlauben bestimmte Wirtschaftsgüter zur Erzielung von Einnahmen herzustellen, zu beziehen oder zu vertrieben. Dies waren zu Zeiten des Merkantilismus bevorzugte Finanzinstrumente. Heute müssen sich staatliche Finanzmonopole an den Grundrechten messen lassen. Hier ist besonders auf Art. 12 Abs.1 GG zu achten. Es gilt derzeit nur noch Branntweinmonopol, wobei hierbei der Fiskalzweck überlebte. Das Bezugsmonopol blieb von den ehemaligen Monopolrechten. Nach diesem Bezugsmonopol muss der im Monopolgebiet hergestellte Branntwein zu dem von der Bundesmonopolverwaltung festgesetzten Übernahmepreis abliefert werden. Heute ist das Branntweinmonopol eine Agrarmarktordnung mit Ablieferungszwang. Die Verbrauchsteuern belasten den Ver- oder Gebrauch bestimmter Gegenstände und sind Steuern auf die Einkommens- und Vermögensverwendung. Sie sind daher indirekte Steuern. Art. 108 Abs. 1 knüpft damit an Art. 83 Abs. WRV an, verlangt aber, dass der Bund die jeweilige Verbrauchsteuer auch geregelt hat. Auch Verbrauchsteuerrecht wird heute Europarechtlich geregelt. Der Rat hat in Erfüllung des in Art. 99 EGV a.F. mit der sog. Systemrichtlinie das grundsätzlich gemeinschaftsweit geltende System der Verbrauchsteuern fixiert. Es umfasst die besonderen Verbrauchsteuern auf Mineralöle, Alkohol, alkoholische Getränke und Tabakwaren. Der Bund hat diese Richtlinie in dem Verbrauchsteuer- Binnenmarktgesetz vom 21.12.1992 umgesetzt und dabei die kleinen Verbrauchsteuern auf Salz, Zucker, Leuchtmittel und Tee abgeschafft⁶. Aber wird die Verbrauchsteuern auch nach Wegfall der Grenzkontrollen durch die Bundeszollbehörden verwaltet. Zu der Besteuerung kommt es nach dem Steueraussetzungsverfahren erst, wenn die steuerpflichtige Waren aus dem Steuerlagen in den steuerrechtlichen freien Verkehr gelangt oder zur Verbrauch entnommen wird.

Ein weiterer wichtiger Punkt ist die Einfuhr steuerpflichtiger Ware aus Drittländern außerhalb der EG. Die Besteuerung lehnt sich an das Zollrecht an. Deshalb zählt Art. 108 Abs. 1 Satz 1 die Einfuhrumsatzsteuer zu den Verbrauchsteuern. Die Einfuhrumsatzsteuern stellt im Umsatzsteuergesetz einen eigenen Tatbestand dar (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UstG). Nach § 21 Abs. 2 UstG gelten für die Einfuhrumsatzsteuer die selben Vorschriften wie für die Zölle. Die Umsatzsteuer ist nach h.M. eine allgemeine Verbrauchsteuer, fällt aber nicht unter Art. 108 Abs. 1 Satz 1.

Auch andere von der EG erhobene Abgaben fallen unter Abs. 1 Satz 1: Dazu gehören z.B. Agrarschöpfungen, die nicht zu den Zöllen gerechnet werden, da sie sich nicht nach dem Zolltarif richten, sondern variable Größen sind und auf anderen Rechtsgrundlagen basieren⁷. Abs. 1 Satz 1 legt den Zuständigkeitsbereich der Bundesfinanzverwaltung fest, welcher unabhängig von der Ertragshoheit ist⁸. Der Begriff der Verwaltung entspricht Art. 83 ff. und umfasst den Erlass von Verwaltungsakten (Steuerbescheide, Mahnungen, Anforderungen), sowie alle Maßnahmen, die auf einzelne Steuerschuldverhältnisse einwirken, aber auch den Erlass von Verwaltungsvorschriften.

In Abs. 1 verpflichtet sich der Bund weiterhin zur Errichtung von Bundesfinanzbehörden, welche eine unmittelbare Staatsverwaltung sind. Der Leiter wird im Einvernehmen mit der Landesbehörde bestellt⁹. Der Aufbau der Behörden ist nicht genau definiert und dementsprechend zwei- oder mehrstufiger Aufbau erfolgen. Weiterhin sagt Art. 108 Abs. 1 nichts darüber aus , ob im Bereich der Bundesfinanzverwaltung auch Bundesoberbehörden errichtet werden dürfen¹⁰.

Abs. 1. Satz 2 enthält damit einen organisationsrechtlicher Gesetzesvorbehalt zur Errichtung der Behörden, der zugunsten des Gesetzgebers ausfällt. Er trifft eine gewaltenteilende Zuordnung, indem eine Regelung des Behördenaufbaus in Gesetzesform angeordnet wird und damit auch das Verbot erteilt wird, Organisationsvorschriften durch Verwaltungsvorschriften zu erlassen¹¹. Somit ist der Aufbau der Bundesfinanzbehörden durch ein zustimmungsfreies Bundesgesetz geregelt.

Die innere Organisation und interne Zuständigkeit der Bundesfinanzbehörden fallen nicht unter den Gesetzesvorbehalt und können nach Art. 86 Satz 2 GG geregelt werden. Dieses Organisationsermessen wird durch Art. 87 Abs. 1 Satz 1 GG beschränkt, indem ein mehrstufiger Behördenaufbau obligatorisch ist. Satz 2 trifft im Bereich der Eingriffsverwaltung gesetzliche Regelungen des Verfahrens und der Behörden und deren Zuständigkeiten.

Die Zahl der Stufen im mehrstufigen Behördenaufbau gibt Art. 108 Abs. 1 Satz 3 an, indem der Leiter einer Mittelbehörde zu bestellen ist. Es wird ein dreistufiger Behördenaufbau gefordert, obwohl die einzelnen Aufgaben nur zweistufig erfüllt werden.

Der Leiter der Mittelbehörde ist „im Benehmen“ zu bestellen. Dieses Benehmen ist eine Anhörung der Bundes- und Landesregierung. Die Anhörung ergibt sich daraus, dass die Oberfinanzdirektion ausschließlich Bundesaufgaben wahrnimmt¹².

4. Die Landeseigenverwaltung (Abs. 2)

Nach Abs. 2 Satz 1 werden die meisten Steuern von den Landesfinanzbehörden verwaltet und diese Verwaltung geschieht als eigene Angelegenheit des Landes (Landeseigenverwaltung). Unter Abs. 2 Satz 1 fallen alle übrigen Steuern, die nicht unter Abs. 1 Satz 1 fallen und gehören somit unter die Verwaltungshoheit der Ländern. Somit liegt das Übergewicht des Steueraufkommens bei den Ländern. Diese genannten Steuern werden nach Art. 85 GG im Auftrag des Bundes verwaltet und unterstehen der landeseigenen Verwaltung¹³.

Die Verwaltung der Landessteuern fallen nach Art. 108 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Art. 30 GG in die Steuerverwaltungskompetenz der Länder. Es handelt sich dabei um die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern des Art. 105 Abs. 2a GG. Zu den örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern zählen: Getränkesteuer, welche die entgeltliche Abgabe an Ort und Stelle belastet; Vergnügungssteuer, wird auf gewerbliche Vergnügungen im Gebiet der jeweiligen Kommune erhoben, hierbei zählt der „Wert des Vergnügens“; Spielgerätesteuer ist eine besondere Art der Vergnügungsteuer, Speiseeissteuer ist wie die Getränkesteuer eine örtliche Verbrauchssteuer; Hundesteuer ist eine herkömmliche Aufwandssteuer, welche an dass Halten eines Hundes anknüpft, wird durch Landesgesetze oder kommunale Hundesteuersatzungen geregelt.

Weitere Steuern in diesem Bereich sind: die Reitpferdesteuer, welche noch nicht erhoben wird, aber der Hundesteuer ähnelt; die Jagd- und Fischereisteuer, welche eine örtliche Aufwandssteuer ist und an die Ausübung der Jagdrechts in der Gemeinde knüpft, trägt Züge einer Luxussteuer; und die Zweitwohnungssteuer ist eine besondere örtliche Aufwandssteuer; Einwohnersteuer, welche jede im Gemeindegebiet belegene Wohnung erfasst, Verpackungssteuer, welche nicht wiederverwendbare Verpackungen betrifft, wurde in den letzten Jahren zunehmend als Lenkungssteuer eingeführt.

Diese Verwaltung der Landessteuern nach Art. 108 Abs. 2 bedeutet, dass der Bund verpflichtet ist Länderfinanzbehörden einzurichten. Dabei liegt nach Art. 30, 70 Abs.

1 GG die Organisationsgewalt bei den Ländern. Allerdings wird die sich daraus ergebende Gestaltungsfreiheit der Länder schränkt Art. 108 Abs. 2 Satz 2 zugunsten des Bundesgesetzgebers ein. Damit verleiht Art. 108 Abs. 2 Satz 2 dem Bund im Bereich der Länderfinanzverwaltung eine Gesetzgebungskompetenz. Diese Gesetzgebungskompetenz beschränkt sich auf den Aufbau der Landesfinanzbehörden. Der Bundesgesetzgeber ist lediglich befugt, die wesentlichen Organisationsregeln für die Steuerverwaltung der Länder zu erlassen. Der Bund regelt damit den äußeren Aufbau der Behörden, während der innere Aufbau den Ländern überlassen ist¹⁴. Weiterhin regelt Abs.2 zur Ausbildung der Steuerbeamten. Es handelt sich dabei um keine Pflicht zur gesetzlichen Regelung, sondern um eine Ermächtigung¹⁵.

Der Leiter der Mittelbehörde der Länder ist „im Einvernehmen“ mit der Bundesregierung zu bestellen. Dieses Einvernehmen verlangt die ausdrückliche Zustimmung der Bundesregierung, also kann die Bundesregierung auch ein Veto einlegen anders als in Art. 108 Abs. 1 Satz 3. Hierbei ist nicht nur die Zustimmung des Bundesfinanzministers nötig, sondern nach Art. 62 GG muss ein Kollegium, bestehend aus Bundeskanzler und Bundesministern, zustimmen¹⁶.

Nach Art. 84 Abs. 3 Satz 1 GG hat die Bundesregierung als Kontrollorgan die Aufsicht darüber, dass die Länder die Bundesgesetze dem geltenden Recht entsprechend ausführen. Dabei handelt es sich um eine reine Rechtsaufsicht. Dies betrifft nur die verwaltungsmäßige Ausführung der Bundesgesetze. Als Maßstab gelten primär die auszuführenden Bundesgesetze und sekundär werden auch alle sonstigen die Länder verpflichtenden Rechtsnormen (Grundgesetz, Völkerrecht, Europarecht, Bundes- und Landesrecht) kontrolliert.

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¹ Maunz- Düring: „Grundgesetz - Kommentar“, S. 3.

² Maunz- Düring: „Grundgesetz - Kommentar“, S. 4.

³ J.-P. Schneider: „Art. 108 - Finanzverwaltung und Finanzgerichtsbarkeit“, S.2.

⁴ „Bonner Kommentar“, S. 13-16.

⁵ „Bonner Kommentar“, S.62.

⁶ „Bonner Kommentar“, S. 63-67.

⁷ „Bonner Kommentar“, S. 67-70.

⁸ Maunz- Düring: „Grundgesetz - Kommentar“, S. 12.

⁹ J.-P. Schneider: „Art. 108 - Finanzverwaltung und Finanzgerichtsbarkeit“, S.4-5.

¹⁰ Maunz- Düring: „Grundgesetz - Kommentar“, S. 14.

¹¹ „Bonner Kommentar“, S. 70-71.

¹² „Bonner Kommentar“, S. 71-74.

¹³ „Bonner Kommentar“, S. 78-79.

¹⁴ „Bonner Kommentar“, S. 85-91.

¹⁵ Maunz- Düring: „Grundgesetz - Kommentar“, S. 15.

¹⁶ „Bonner Kommentar“, S. 94.