Beispielrechnungen zu Rückstellungen in der Handels- und Steuerbilanz


Akademische Arbeit, 2011
23 Seiten, Note: 1,0

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Einleitung

2. Begriff und Auswirkungen der Rückstellungsbildung

3. Ausgewählte Beispielrechnungen
3.1 Gewährleistungsrückstellung
3.1.1 Erstbilanzierung
3.1.2 Bilanzierung von Kostensteigerungen
3.1.3 Bilanzierung von Änderungen des Diskontsatzes
3.2 Drohverlustrückstellung
3.3 Abzinsung bei unterjähriger Laufzeit

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

Die erste Definition des Rückstellungsbegriffes, welche 1929 vom Reichsfinanzhof verfasst wurde, lautete:

„Rückstellungen sind Bewertungen einer am Bilanzstichtag bereits bestehenden, nur ihrem Betrag nach noch nicht feststehenden Schuld bzw. eines bereits bestehenden, nur seinem Betrag nach noch nicht feststehenden Verlustes.“[1]

Dieser Begriff der Rückstellung fand jedoch bis zur Aktienrechtsnovelle von 1931 weder im Handelsgesetzbuch noch in den für Aktiengesellschaften geltenden Bilanzierungsvorschriften gesetzliche Erwähnung. Trotz der fehlenden gesetzlichen Grundlage stellten Unternehmen schon vor 1929 Rückstellungen in ihre Bilanzen ein. Entgegen der Intention des Gesetzgebers wurden dabei häufig diese Rückstellungen zusammen mit den bereits zulässigen Rücklagen unter dem Posten Reserven ausgewiesen. Im Laufe der Zeit waren der Ansatz und die Bewertung von Rückstellungen Gegenstand zahlreicher Änderungen: Vom Aktiengesetz 1937 über das Aktiengesetz 1965, die Umsetzung der 4. EG Richtlinie[2] durch das Bilanzrichtliniengesetz 1985 bis hin zum Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz 2009[3] (BilMoG).

Die Summe aller handelsrechtlichen Rückstellungen deutscher Unternehmen betrug im Jahr 2009 357,45 Milliarden Euro. Dies entspricht 21,8 %[4] der gesamten Bilanzsumme und belegt die große Bedeutung der Rückstellungsbilanzierung für die Wirtschaft.

Rückstellungen gehören somit auch heute zu den bedeutendsten Bilanzposten und sind ein zentraler Bestandteil des handelsrechtlichen Jahresabschlusses. Dies belegt der rein quantitative Umfang, die ihnen innewohnenden bilanzpolitischen Möglichkeiten und die umfangreiche Rechtsprechung zu ihrem Ansatz und ihrer Bewertung.[5] Aus diesen Gründen sind sie ein beständiges Thema bei Betriebsprüfungen und können wohl als Ewigkeitsproblem des Bilanzrechts gesehen werden.[6]

2. Begriff und Auswirkungen der Rückstellungsbildung

„Rückstellungen sind wie Verbindlichkeiten Schulden des bilanzierenden Kaufmanns und dementsprechend auf der Passivseite der Bilanz zu zeigen. Es handelt sich bei Rückstellungen um Verpflichtungen, die dem Grund und/oder der Höhe sowie ggf. dem Zeitpunkt (der Fälligkeit) nach ungewiss sind. Fraglich ist also, ob und/oder in welcher Höhe das Unternehmen eine Verpflichtung zu erfüllen hat.“[7]

Somit sind Rückstellungen Schulden bzw. Verpflichtungen eines Unternehmens, welche zwar wirtschaftlich jedoch noch nicht rechtswirksam verursacht sind und mit deren Eintreten mit gewisser Wahrscheinlichkeit zu rechnen ist, wobei deren Höhe und/oder Fälligkeit jedoch unsicher sind.[8]

Rückstellungen haben den Zweck, Ausgaben dem Geschäftsjahr der Verursachung zuzuordnen. Sie dienen somit der periodengerechten Erfolgsermittlung und dem Imparitätsprinzip des § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB.[9] Zudem wird die Rückstellungsbildung durch das Vorsichtsprinzip und das Vollständigkeitsprinzip begründet.[10]

Die Bildung von Rückstellungen führt zu einer Gewinnminderung, bevor die tatsächliche wirtschaftliche Belastung in Form von Zahlungen oder Mindereinnahmen anfällt. Dies bedingt, dass im Zeitpunkt des tatsächlichen Kostenanfalls die Aufwendungen bis zur Höhe des Rückstellungsbetrages keine Gewinnauswirkung haben.

In wirtschaftlicher Hinsicht gewährt die vorgezogene Aufwandsberücksichtigung einen Liquiditätsvorteil und senkt die Steuerlast in der betroffenen Periode. Weitere Effekte der Rückstellungsbildung sind der Gläubigerschutz durch Ausschüttungssperre, die Legung stiller Reserven und die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage. Sie ist ein Instrument der Innenfinanzierung. Dies gilt insbesondere für langfristige Rückstellungen.[11]

3. Ausgewählte Beispielrechnungen

Die nachfolgenden Beispielsrechnungen sollen die unterschiedlichen Regelungen zur Rückstellungsbilanzierung und deren Auswirkungen im Handels- und Steuerrecht veranschaulichen. Auf Aspekte der GuV, Anhang und Ausweis wird nicht eingegangen. Differenzen in der Steuer- und Handelsbilanz können grundsätzlich auf drei Konstellationen zurückgeführt werden:

- Der Ansatz erfolgt in beiden Bilanzen gleichermaßen, Unterschiede ergeben sich in der Bewertung (Beispiel 3.1.).
- Der Ansatz erfolgt in Handels- und Steuerbilanz unterschiedlich (Beispiel 3.2.).
- Der Ansatz und Bewertung erfolgen in beiden Bilanzen gleichermaßen, lediglich der Bewertungsteil der Abzinsung erzeugt Differenzen (Beispiel 3.3.).

In Beispiel 6.1. wird die grundlegende Berechnung von Rückstellungen anhand von Gewährleistungsrückstellungen aufgezeigt, sowie die generellen Probleme Kostensteigerung und Diskontsatzänderung abgehandelt. Beispiel 6.2. zeigt die Unterschiede durch Ansatzrestriktionen anhand von Drohverlustrückstellungen auf und Beispiel 6.3. zeigt am Beispiel der Abzinsung auch den Spezialfall der unterjährigen Laufzeit und dessen Behandlung auf.[12]

3.1 Gewährleistungsrückstellung

Das Unternehmen A ist ein Hersteller von Kühlschränken und gewährt ab 2011 seinen Kunden eine Garantie von fünf Jahren auf gekaufte Kühlschränke. Erfahrungen aus der Vergangenheit haben gezeigt, dass in diesem Zusammenhang anfallende Reparaturkosten zu 50% Löhne und zu 50% Materialkosten betreffen. Zudem ist Unternehmen A Mitglied im Branchentarifverband. Erfahrungswerte des Branchenverbandes zeigen, dass die Löhne und Gehälter in den letzten zehn Jahren um durchschnittlich 5 % p.a. gestiegen sind. Auf Grund von Vergangenheitserfahrungen ist davon auszugehen, dass der durchschnittliche Anstieg der Materialkosten von 5 % p.a. in den letzten zehn Jahren sich auch in Zukunft nicht verändern wird.

3.1.1 Erstbilanzierung

Handelsbilanzansatz:

Das Unternehmen A ermittelt ausgehend von der aktuellen Kostensituation jährliche Gewährleistungsaufwendungen in Höhe von 100 T€.

Zur Bewertung der Gewährleistungsrückstellung muss zunächst der Erfüllungsbetrag festgestellt werden.

Die erwarteten Kostensteigerungen über den Gewährleistungszeitraum werden bei der Rückstellungsdotierung einbezogen.

Der Gewährleistungsaufwand im Jahr 2011 von 100 T€ beinhaltet 50 T€ (50 %) Lohnkosten und 50 T€ (50 %) Materialkosten. Im Jahr 2012 ist eine Kostensteigerung von 5 % jeweils bei Lohn- und Materialkosten zu erwarten. Somit ist im Jahr 2012 der Erfüllungsbetrag wie folgt zu bemessen:

100T€ (Jahr 2011) x 0,5 = 50 T€

50T€ x 1,05 (Kostensteigerung Lohnkosten) = 52,5 T€

50T€ x 1,05 (Kostensteigerung Materialkosten) = 52,5 T€

Rückstellungsbetrag 2012 = 105 T€

Die Fortschreibung ergibt somit folgende Rückstellungsbeträge[13]:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Die Abzinsung des zuvor ermittelten Erfüllungsbetrages erfolgt mittels der durch die Deutsche Bundesbank veröffentlichten Zinssätze. Für diese Fallstudie wird ein Zinssatz von 3,5 % unterstellt.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Steuerbilanzansatz:

Der Rückstellungsansatz wird nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. f EStG entsprechend der Wertverhältnisse am Bilanzstichtag ermittelt[14] und stellt sich wie folgt dar:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Für Differenzen in den Wertansätzen der Handels- und Steuerbilanz sind latente Steuern zu bilden. Handelt es sich um aktive latente Steuern sind diese je nach Ausübung des Wahlrechts zumindest im Anhang anzugeben.

Ermittlung latenter Steuern:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten[15]

3.1.2 Bilanzierung von Kostensteigerungen

Ende 2011 wurden Tarifverhandlungen begonnen, welche bis ins folgende Jahr andauern werden. Zum Bilanzstichtag zeichnet sich jedoch bereits ab, dass die Lohnerhöhung nicht bei den erwarteten 5%, sondern bei 7% liegen wird. Der Tarifvertrag wird für die nächsten fünf Jahre geschlossen. Weiter ergaben die Vorverhandlungen mit neuen Lieferanten, dass die jährliche Steigung der Materialkosten von 5% auf 2% gesenkt werden kann.

[...]


[1] RFH v. 17.12.1929, I A 643/29, RStBl. 1930, S. 95.

[2] Vgl. Müller, Dirk: Verbindlichkeitsrückstellungen, 1. Auflage, Köln 2008, S. 5 f.

[3] Vgl. Bundesgesetzblatt Nr. 27, 28.05.2009, Teil I S. 1102.

[4] Vgl.Unternehmensbilanzstatistik der Bundesbank.

[5] Vgl. Rückstellungen 2011, S. V.

[6] Vgl. Schön, Wolfgang: Eine Analyse der Rechtsprechung seit Inkrafttreten des Bilanzrichtlinien-Gesetzes, in: Betriebsberater 1994, Beilage 9 zu Heft 15.

[7] Rückstellungen 2011, S.3.

[8] Vgl. Rückstellungen 2011, S.3.

[9] Vgl. Morck, in: HGB 2011, § 249 HGB Rn. 1.

[10] Vgl. Buchführung 2010, S.343.

[11] Vgl. Zeidler/Wiswedel: Rückstellungen allgemein.

[12] in Anlehnung an: Weinhold, Claudia/Costa, Martin: Bewertung langfristiger Rückstellungen nach BilMoG, in: BBK 2009, Heft 21, S. 1074-1081.

[13] Aus Vereinfachungsgründen und zur besseren Nachvollziehbarkeit der Rechnungen wird auf 2 Dezimalstellen gerundet und mit diesen Rundungen fortgeschrieben.

[14] Es erfolgt keine Berücksichtigung von Kostensteigerungen

[15] Vereinfachter Steuersatz: GewSt, KSt, SolZ

Ende der Leseprobe aus 23 Seiten

Details

Titel
Beispielrechnungen zu Rückstellungen in der Handels- und Steuerbilanz
Hochschule
Georg-Simon-Ohm-Hochschule Nürnberg
Note
1,0
Autor
Jahr
2011
Seiten
23
Katalognummer
V315284
ISBN (eBook)
9783668135819
ISBN (Buch)
9783668135840
Dateigröße
495 KB
Sprache
Deutsch
Schlagworte
Handelsbilanz, Steuerbilanz, Rückstellungen
Arbeit zitieren
B.A. Sebastian Lindstadt (Autor), 2011, Beispielrechnungen zu Rückstellungen in der Handels- und Steuerbilanz, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/315284

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