Wirtschaftsprüfung im Wandel. Entwicklung und Aufsicht von Profession und Berufsethos der Wirtschaftsprüfer in Krisen

Inhaltsverzeichnis

Abstract

I. Einleitung
A. Problemstellung
B. Gang der Untersuchung

II. Theoretische Grundlagen der Wirtschaftsprüfung
A. Notwendigkeit einer Aufsicht
B. Konstituierung des Berufsbildes
1. Die wirtschaftliche Situation
2. Motive und Ziele der Interessenten
3. Politische Institutionen
4. Andere Interessensverbände
a) DIHT und die Handelskammern
b) Übrige Handelsorganisationen
c) Spitzenverbände des Handels
d) Banken und externe Kreditkontrolle
C. Berufsgründung als demokratisches Verfahren
D. Die Organisationen des Berufsstandes
1. Die Hauptst. für öffentl. Best. WP im DIHT
2. Gründung des Instituts der Wirtschaftsprüfer

III. Anspruch und Ausprägung aufsichtsrechtlicher Regelungen
A. Aufsichtsrecht als „werdendes“ Recht
1. Die grundsätzliche Problematik
2. Gesamtwirtschaftliche Ordnungsgrundsätze und einzelrechtliche Rücksichten
3. Aufsichtsrechtliche Unzulänglichkeiten
B. Die Bedeutung des Aufsichtsrechts
1. Die Reichsaufsicht (1917)
a) Beobachtungs- und Berichtigungsfunktion als die zwei wesentlichen Komponenten einer Aufsicht
b) Formen der Aufsicht
C. Das dogmatische Fundament der Aufsicht
1. Die Renaissance der Aufsicht
2. Der Aufsichtstatbestand
3. Die Lehre von den Grundsätzen

IV. Rechtliche Rahmenbedingungen der Berufsaufsicht
A. Der Zehn–Punkte Plan
1. Stärkung der Unabhängigkeit
a) Einschränkungen hinsichtlich der Tätigkeit
b) Erweiterte Haftung
c) Stärkung der Aufsicht
2. Enforcement
B. Gesetzespaket zur Reform des Berufsrechts
1. Öffentlicher Druck – Eine empirische Betrachtung
a) 2003 – „Verschärfte Regeln“
b) 2004 – „Wirtschaftsprüfer werden strenger überwacht“
c) 2005 - „Anlegerschutz wird verbessert“
d) 2006 – „Bilanzpolizei will alle DAX-Werte prüfen“
e) 2007 – „Ein Eid auf die Bilanz“
f) 2008 – „Amerika ordnet die Finanzaufsicht neu“
2. Sachverhalte oder das historische „Aufsichtsgedächtnis“
3. Gesetzliche Neuregelungen auf nationaler Ebene
a) Das Transparenz- und Publizitätsgesetz (TransPuG)
(1) Prüfungsbericht
(2) Corporate Governance Kodex
b) Bilanzkontrollgesetz (BilKoG)
(1) Erste Stufe des Enforcements
(2) Zweite Stufe des Enforcements
c) Bilanzreformgesetz (BilReG)
(1) Lageberichterstattung
(2) Ausschluss von Wirtschaftsprüfern bei Befangenheit
(3) Geplante Offenlegung der Prüfungshonorare
(4) Bestätigungsvermerk
d) Abschlussprüferaufsichtsgesetz (APAG) und Wirtschaftsprüferordnungs-Änderungsgesetz
(1) Neugestaltung der Berufsaufsicht und Qualitätskontrolle
(2) Abschlussprüferaufsichtskommission (APAK)
(3) Tätigkeitsschwerpunkte der APAK für 2008
(4) Vergleich mit der reformierten US-Berufsaufsicht
e) Berufsaufsichtsreformgesetz (BARefG) – Maßnahmen im Bereich der Berufsaufsicht
(1) Ausweitung der Ermittlungs- und Sanktionsmöglichkeiten der WPK (§§ 62, 62bWPO)
(2) Anlassunabhängige Sonderuntersuchungen (§62b WPO)
f) Referentenentwurf des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG-E)
(1) Internationalisierung der Rechnungslegung
(2) Neue Schwellenwerte
(3) Bildung eines Prüfungsausschusses
4. Umsetzung von Europarecht
a) EU-Übernahmerichtlinie
b) Reformierte EU-Abschlussprüferrichtlinie
5. Der globale Aspekt des Wirtschaftstrafrechts

V. Wirtschaftsprüfung in der Zukunft – Herausforderungen Neuentwicklungen und Lösungsmöglichkeiten für den Berufsstand in der Europäischen Union 137
A. Finanzkrise - Konsequenzen für den Berufsstand der Wirtschaftsprüfer
B. Branche – Marktsituation / Bedeutung der Netzwerke /
Konzentrationsproblematik und Lösungsvorschläge
C. Das Grünbuch: EU-Vorschläge für Wirtschaftsprüfer nach der Finanzkrise
D. Situation des Prüfungsmarktes
E. Künftige Anforderungen an die Ausbildung von Wirtschaftsprüfern und
Möglichkeiten der Verbesserung der Qualifikation
F. Eid Moral und Berufsethos

VI. Thesenförmige Zusammenfassung
A. Globale Krisen durch Versagen
B. Kein neuer Sachverhalt
C. Qualität der Dienstleistung versus Marktversagen
D. Der Mensch im Mittelpunkt der Betrachtung
E . Anpassungsfähigkeit: Frühere Unzulänglichkeiten und Fehler als Lernchancen für die künftige Qualitätsverbesserung nutzen

Literaturverzeichnis

Abkürzungen

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

ABSTRACT

Current situation

At the end of my dissertation in June 2010 I came to the conclusion that future stan-dards for supervision of the auditing profession must focus more keenly on the indivi-dual as the crucial element of the examination. This must be done in order to support and enable the objective of supervision, which is the prevention of misuse of power through action, acquiescence, non-recognition or disregard of infringe-ments. The reasons for and catalyst of the intensive debate on supervision are the financial and economic crises and the question whether, in performing its duties according to the regulations, the audit branch was not active in preventing but may at least have mitigated problematic issues. The Achilles heel of the matter is the question of auditor independence. Independence must be assured, and supervision of independence must be in place.

Despite all efforts in this direction, it is nonetheless impossible to completely prevent crises from happening.

This suggestion – that newly instigated supervisory regulations would still be unable to prevent crises, but that their outcome would be more manageable – cannot be verified.

On 15 September 2008, the US investment bank Lehman Brothers went bankrupt and triggered yet another previously unimaginable global financial crisis. All supervisory systems, even the new ones, had broken down. The financial crisis was followed by the global economic crisis, paling only in comparison to the Great De-pression of 1929. With costs to date of 10.5 trillion dollars (according to Com-merzbank Research), the economic crisis has surpassed even the blackest prognostications.

The international reaction was that things could simply not go on “like this”! Timothy Geithner, American Treasury Secretary, has demanded proactive supervision (in particular of banks) by the state. More stringent rules are needed in order to avoid a repeat of the financial crisis.

In Germany, BaFin (the federal financial supervisory agency) has been given more powers. Despite the concerns of the Federal Bank and credit services sector, parliament passed the ‘Law for the strengthening of the Financial Markets and Insurance Supervision' on 2 July 2009. The new supervisory law does not seek to ad-dress the current crisis. The law relates to the future. Whether the new regulations are successful will be largely depend on the response of supervisory authorities.

But ordinary people have known all along that written rules are one thing, reality another. Such is the fate of grandiose statements detailing principles and painfully devised systems of rules. Principles have to be acted upon and this means that what is at stake is behaviour and conscientiousness, ethics in the sense of moral stan-dards as they are practiced. This was and is still a tricky area. We see it clearly in current practices such as bonuses which are demanded in dizzying amounts by the very people who share responsibility for the financial disaster or who are even proven agents of it. Ethics are not in evidence. How can anyone be surprised at the con-tinuing crisis of confidence?

The future will be determined by the existence of an ethics that is not just a private affair or an institutional luxury, but a defining factor of sustainable, responsible eco-nomic activity which is bound to the individual as well as the public good.

“You simply don’t do that sort of thing!” A sense of honour, at enterprise and audit level must be demanded. Rules, however good, are not enough in themselves.

Oversight of auditors

In recent years, global regulatory demands on the audit profession have developed at an extraordinary speed. A modern economic system and a functioning capital mar-ket are today unthinkable without effective audit oversight.

This approach to the topic of supervision owes much to Heinrich Triepel’s finding that mandatory regulations without accompanying oversight and clearly defined sanctions are like a sword without a blade.

Against a background of protests from various pressure groups, the audit profession developed out of the confusion of the 1929 world economic crisis. Professional prac-tices, principles, ethics and philosophy were influenced to a significant extent by the activities of organisations at that time.

The role which preceded the auditor, the Revisers (examiner), was itself the product of a long tradition which established its influence as a special interest group on 17 November 1896 with the founding of VBB (the Association of Berlin Accountants).

These facts are worth mentioning in so far as earlier crises in the insurance industry were clearly attributable to a lack of oversight of examiners.

And the collapse of the Neue Markt (‘New Market’ – part of the Frankfurt Stock Ex-change) in our more recent history can to a significant extent be blamed on failing supervision of auditors.

Looking at the history of the profession shows that the examination of the pressure groups’ motives was indeed democratically handled. But when it came to super-visory powers, there was a failure to see or to recognize when action needed to be taken.

Only when companies went under in hitherto unseen numbers was there a change of heart that in turn led to a broad range of new legislative activity. A catastrophe was underway and the system of regulation had failed. With the implementation of na-tional and European laws, the regulatory system was itself reformed. The present status quo marks the end of self-regulation by the profession.

Early discussions on the subject of supervision depicted a basic need and imperative for the profession: no system of oversight can be responsible for subsequent failures. Numerous attempts were made to diagnose the reasons for this omission. From 2002, the New York Stock Exchange itself was aiming at more independence for supervisory bodies in their amended conditions of admission. After many investi-gations and hearings the 107th congress passed the Sarbanes Oxley Act of 2002 which provides for ‘a clamp-down on corporate wrong-doers’. Sentences in later years confirmed the new order; although many subsequent changes in law gave the impression that the causes of problems had not been properly addressed. The requirement of a law should be that it is still equally effective when the novelty has worn off. A law must be self-evident and must follow the rule which says that laws should address root causes rather than symptoms. Lack of consideration when making changes to regulations and laws can cost dearly.

Based on the 10-point Federal Government plan of 2002, the new laws are presen-ted according to essential points of supervisory regulation. A ‘review’ – by no means exclusive - of the highly criminal activities of key figures at former global enterprises such as Enron, WorldCom, Qwest, Tyco, Adelphia, Arthur Anderson, Merrill Lynch, JP Morgan, CitiGroup Bank and others shows the pressure to which the legislator was subject. Media reports and discussion demonstrate that infringements relate to all areas of economic criminal law.

My analysis suggests that supervision requirements were indeed given expression in law, but that all attempts to avoid future developments of the type described and to restore confidence in the capital markets should focus on people.

Problem outline

There are two angles from which regulatory matters can be considered: one is the question of a right to oversee auditors and the auditor's training within existing rules and principles; the other is recognising the need for effective oversight, whilst considering the professional concept as influenced by various pressure groups. Precisely because of the increasing complexity of economic interests, an effective oversight system offers the opportunity to avoid repetition of present shortcomings.

The significance of surveillance law for the overall economic picture can be seen in the examples of European crises in the 1930s and 1990s.

Would the insurance business crisis of 1929 have happened had supervision of auditors been in place? Or would the Neue Markt still exist if there were neutral supervision of auditors?

The motives behind the professional concept, long term stabilisation of the economic order as well as regaining public confidence, would not be achievable by a change in accounting regulations alone without an accompanying objective oversight of the professionals involved. It was not yet fully recognized that only a well-functioning pro-fessional supervisory body could assure the need for independence of the auditor from the company being audited. Only public confidence in independence can provide the fundamental basis on which the entire system rests.

“There was a close relationship between the audited company and its units, which are responsible for paying the auditor for his services. This meant that the auditor was oversensitive to the needs of the company rather than those of a third party”. At the end of the Weimar Republic, no one could have foreseen the significance of the profession not only for Germany but for financial accounting internationally.

How much easier it would be to apprehend and to record infringements if there were a ‘supervisory right’ or an ‘oversight ideology’. The question would revolve less around whether state or pressure groups should draft the rules and would centre on more than just analysis and coping with recurring crises in the profession.

In contrast, the means of professional legal influence would have to reflect the overall significance of the role, above all from the point of view of standardisation of accounting laws, together with their auditing and monitoring according to a professional attitude.

Criticism of the profession indicates three main developments:

1) The profession is in the crossfire in as much as there is doubt relating to the technical and formal quality of the annual audit (performance gap).
2) The auditor is exposed to a general suspicion that they are responsible for any insolvency. The bigger the bankruptcy, the bigger the public’s expectation gap with regard to circumstances that, even where correct professional conduct has occurred, would not be part of the auditor’s area of responsibility. This expectation gap describes the considerable discrepancy between public expectations regarding the object and scope of the audit on the one hand and legal contract and practical possibilities on the other.
3) The auditor is seen by the public as an auxiliary to the management and its associated units because of their close contact with the audited company. This so called credibility gap expresses the perception of a lack of independence on the auditor’s part and touches on a central tenet of professional practice. At the same time independence is at the centre of supervisory thinking.

All in all, this explains the general fall from favour of the profession. The trust built up over seven decades has suffered a considerable blow. In a representative poll of Ger-man business journalists, 43.7 per cent of the respondents associated “scandals, crises and image problems” with the sector. The image of the auditor was thought by 87 per cent to be a poor one. In 1933 Franklin D. Roosevelt created the SEC in the wake of the 1929 stock exchange crash. Had business journalists of the time been asked their opinion of the professional standing of auditors, there would surely have been similar results.

Against a background of such extreme criticism, companies themselves admit the indispensability of external oversight of auditors' work. Similarly, endorsement is given to the idea of compulsory rotation of audit firms. The disadvantages associated with changing auditors - a considerable increase in workload both for the client and auditor - can be weighed against such benefits – which should not be underestimated - as inti-mate knowledge of a business and personal networks. In individual cases, the oppo-site can equally be equally true, which is why there is such ambivalence on the subject of rotation.

The need for oversight is defined by the recognition that there can be no trust without oversight. It is “often implied or assumed‚ without express mention”.

A political version of this occurred as long ago as antiquity, in the sharing of power as a basic principle of order and structure, to prevent the misuse of power.

So the associated question of who monitors the auditor is as old as mankind.

It is not a random occurrence‚ but “dictated by the nature of things – which means that the same questions prevail, though recurring under other circumstances, as seen in re-lation to economic power of large corporations”.

A sensible limitation of power, together with oversight, is an age-old and urgent question that must be answered; current laws must be examined to ascertain whether general legal principles are at the foundation of regulations.

The terms ‘supervision’ and ‘oversight’ are interchangeable. The credentials of the term ‘Aufsicht’ (supervision) as applied in the present context were established at the very latest in Triepels' 'Reichsaufsicht' (Reich supervision) of 1917.

On the other hand, the term ‘Kontrolle’ (oversight) has entered sociological discourse as denoting “the entirety of institutions and processes used by a society or its groups, organisations and domains to try to effect positively valued (desired for) behaviours and to prevent or limit deviant behaviours”. The discussion in the business area of personal management shows how widely variant ideas on this topic can be. The idea that trust and control are essential parts of a functioning system of supervision is almost turned on its head here. “The stronger the control, the more resentment is generated. Strict controls serve to depress the employee’s loyalty”. Detailed application of social sciences theories, especially role theory and conflict theory have to be disregarded here.

A coherent and efficient system of supervision based on principles would not only be an instrument of controlling the profession, it would also restore confidence in the international capital markets. Reports of “misdirected company resources, conflicts of interest among top management, directors, lawyers, company accountants, investment bankers and analysts, systematic misrepresentation in annual accounts, blatant use of off-balance funding and inclusion of special purpose vehicles as well as clear infringements of the principle of profit realisation by recording accrued gains in purchase and repurchase transactions” would no longer be news headlines.

Analytical method

Following introductory remarks on the perception of the profession at the time, the second section will explore causes and motives of its ideational formulations as rooted in the 1929 global economic crisis and which also acted as the catalyst of a com-prehensive reorientation and reform of accounting. Complex interests of participants will be described. I will suggest that there is little or no difference between lobbyists then and now when it comes to intensity and assertiveness.

The third section, dealing with the requirements and character of supervisory law, tackles the principles of oversight.

The objective is to come to an understanding of the determinacy or role of oversight. What principles or ideals should inform an oversight system (from the professional regulation point of view) in order to assure practicality and efficiency?

Triepel’s statements are fundamental to this question. His intention was “to show the connection of the Reich supervision to all constitutional elements – if this does not sound too demanding….. to write a German Reich law true to the Reich supervision. The focus is on the extent to which his general principles for a ‘supervisory law’ can fulfil the requirements of professional oversight.

Triepel lists two ‚essentials of supervision': the surveillance function and the rectification function. Professional supervision, seen as a regulatory function, supports adherence to professional goals and thus develops a certain preventative effect.

Triepel’s conclusion that a surveillance function without a rectification function is like a sword without a blade can also be applied to supervision. The possibility of intervention and rectification in matters contravening professional duty is a qualitative precondition for the observance of professional duties.

Systematisation of the links in a chain of supervisory law provides the following initial categories: surveillance, rectification and sanctions. These elements allow for a definition of the foundations and principles of supervision and thus also a principle-based oversight of professions.

Going by these elements, we must find the answer to the question whether self-administration of compulsory professional practices is sufficient and whether the above demands are satisfactory for supervision.

Section four seeks to outline the current status of supervision in Germany. In the light of the intensive global debate on reform, previous self-regulation was ended and a new supervision installed with far-reaching powers.

On the basis of the Federal Government’s 10 point plan for the strengthening of cor-porate integrity and the protection of investors on 25 February 2003, the ensuing package of laws, from Transparency and Publicity through to the Supervision Reform Act and the ‘Bill for an Act to modernise accounting law’ will be examined from the point of view of supervisory law.

The catastrophe had happened: a complete loss of trust in global capital markets. Was this breakdown in the surveillance of corporate accounting the result of bad people or bad practices? Oversight of auditors did not function.

In October, 2010 the EU commission aimed to itself, the market of the chartered accountants break open. All together the intention is pursued to subject the professional group of the chartered accountants to stricter rules than up to now. At the beginning of October, 2010 the EU-home market commissioner Michel Barnier had presented a discussion paper "Green Paper" in Brussels. The Green Paper includes a whole catalogue of far reaching proposals. One of the proposals consists in the fact that the checked enterprises can select in future her controllers not, as it was up to now usual, themselves. It was suggested that in the future an independent authority, for example, state regulation authority, for the assignment of exam missions and the fee appointment should be responsible.

Another proposal consists in the fact that at the same time a regular rotation occurs by the application of the commissioned chartered accountants. In this manner the EU would like to guarantee the independence of the balance controllers of her customers. A proposal also consisted in the fact that one should prohibit the consultation achie-vements with mandators which they themselves supervise chartered accountants. Further the possibility was put in the space that pure exam companies should be created. One would prohibit this then any other service form. So, for example, the form of the tax consultation. Moreover, the up to now carried out organisation model of the exam societies was questioned, so that also to the smaller examiner's companies an admission is made easier by capital.

The European Union also deals thoroughly with the possibilities for the suppression of the monopoly of four big test groups, so-called "Big Four". Before this background the proposal was presented to remit double check by two differently big exam societies as a regulation.

The chartered accountants are up in the future against new demands. They should look at the desired changes as a chance and straighten her occupational picture as well as the exam practise and consultation practise to it. They should use former inadequacy and mistakes than learning chances for the future high-class improvement. Above all they should succeed in straightening her approach in such a way that they do justice to the public interest and the responsibility which they have to carry. They should try to look about the economic compulsions away and the trust which is brought to them to earn also by objectivity and an approach corresponding to the occupational ethos.

The thesis ends with a general assessment of the legislative projects that have since taken place and tries to answer the question whether trust in capital markets can be re-established.

Die Kontrolle der Kontrolleure.

Diesem aufsichtsrechtlichen Thema liegt die Erkenntnis „Triepels“ zugrunde, dass ein Regelwerk ohne anschließende Kontrolle mit klar definierten Sanktionen vergleichbar sei mit einem „Schwert ohne Klinge“.

Aus den Wirren der Weltwirtschaftskrise 1929 entstand auch gegen manche Wider-stände von unterschiedlichsten Interessensgruppen der Beruf des Wirtschaftsprü-fers. Berufsausübung, Berufsauffassung, Berufsethik und Berufsphilosophie wurden maßgeblich durch die Tätigkeit der damaligen Verbände beeinflusst.

Dabei blickt als Vorläufer des Wirtschaftsprüfers, der Revisor, auf eine lange Tra-dition zurück, die mit der Gründung des „Verbandes Berliner Bücherrevisoren (VBB)“ am 17. November 1896 als Interessensvertretung ihren Einfluss geltend machte.

Erwähnenswert ist der Umstand insofern, als das die frühen Krisen in der Versiche-rungswirtschaft auch einer fehlenden Kontrolle der Revisoren zugeschrieben werden kann. In der jüngeren Geschichte darf der Zusammenbruch des Neuen Marktes wesentlich einer fehlenden Berufsaufsicht über die Wirtschaftsprüfer zu gerechnet wer-den.

Die Darstellung des geschichtlichen Ursprungs des Berufes soll zeigen, dass die Auseinandersetzung mit den Motiven der Interessensgruppen durchaus demokratisch verlief, man aber in aufsichtsrechtlichen Dingen den notwendigen Handlungsbedarf entweder vermissen ließ, ihn nicht erkannte oder erkennen konnte.

Verursacht durch globale Unternehmenszusammenbrüche in bis dahin nicht gekannter Größenordnung führten ab dem Jahr 2000 zu einem Umdenken und zu Aktivitäten des Gesetzgebers in unterschiedlichster Form. Es war der Ernstfall eingetreten und das Kontrollsystem hatte versagt. Mit der Umsetzung nationaler und europäischer Gesetze wurde auch das Aufsichtssystem reformiert und der jetzige Status Quo darf durchaus als Ende der reinen beruflichen Selbstverwaltung angesehen werden.

Die aufsichtsrechtlichen Diskussionen in den frühen Jahren über die reine Berufsaufsicht hinaus sollen ein grundsätzliches Bedürfnis und eine Notwendigkeit auf-zeigen, dass das Fehlen von Kontrolle verantwortlich sein kann für später aufgetretene Fehlentwicklungen. Auch die New Yorker Börse stellte ab 2002 in ihren geänderte Zulassungsbedingungen auf unabhängigere Kontrollorgane ab. Der 107. Kongress hat zahlreiche Untersuchungen sowie Anhörungen durchgeführt und im Juli 2002 den Sarbanes-Oxely Act of 2002 verabschiedet, der ein „hartes Durchgreifen bei Unternehmenskriminalität“ vorsah.^[1] Die Urteile in den folgenden Jahren haben das bestätigt, obwohl viele spätere Gesetzesänderungen den Eindruck bestätigen, dass nicht ausreichend die Ursachen der Probleme identifiziert wurden. Der Anspruch an ein Gesetz sollte sein, dass es noch im gleichen Maß wirkungsvoll ist, wenn sich der Eindruck des Neuen verloren hat.^[2]

Ausgehend von dem 10-Punkte Plan der Bundesregierung 2002 werden dann die gesetzlichen Neuregelungen schwerpunktmäßig unter aufsichtsrechtlichen Gesichts-punkten aufgezeigt. Welchem Druck der Gesetzgeber ausgesetzt war, unterstreicht eine empirische Darstellung der hochkriminellen Aktivitäten der Verantwortlichen von ehemaligen Weltunternehmen wie Enron, WorldCom, Qwest, Tyco, Adelphia, Arthur Anderson, Merrill Lynch, JP Morgan, die CitiGroup Bank und andere.

Im Oktober 2010 setzte sich die EU-Kommission das Ziel, den Markt der Wirtschaftsprüfer aufzubrechen. Insgesamt wird die Absicht verfolgt, den Berufsstand der Wirtschaftsprüfer strengeren Regeln als bisher zu unterwerfen. Anfang Oktober 2010 hatte der EU-Binnenmarktkommissar Michel Barnier in Brüssel ein Diskussionspapier „Grünbuch“ vorgelegt.^[3] Das Grünbuch beinhaltete einen ganzen Katalog von weit reichenden Vorschlägen. Einer der Vorschläge besteht darin, dass die geprüften Unternehmen künftig ihre Kontrolleure nicht, wie es bisher üblich war, selbst aussuchen können. Es wurde vorgeschlagen, dass in der Zukunft eine unabhängige Instanz, bspw. staatliche Regulierungsbehörde, für die Vergabe von Prüfungsaufträgen und die Honorarfestsetzung zuständig sein soll.^[4]

Ein weiterer Vorschlag besteht darin, dass zugleich eine regelmäßige Rotation beim Einsatz der beauftragten Abschlussprüfer erfolgt. Auf diese Weise möchte die EU die Unabhängigkeit der Bilanzkontrolleure von ihren Kunden sicherstellen.^[5] Ein Vor-schlag bestand auch darin, dass man Wirtschaftsprüfern Beratungsleistungen bei Mandanten, welche sie selbst überwachen, untersagen sollte. Ferner wurde die Möglichkeit in den Raum gestellt, dass reine Prüfungsfirmen geschaffen werden sollen. Diesen würde man dann jede andere Dienstleistungsform untersagen. So bspw. die Form der Steuerberatung. Außerdem wurde das bislang praktizierte Organisationsmodell der Prüfungsgesellschaften in Frage gestellt, damit auch den kleineren Prüferfirmen eine Aufnahme von Kapital erleichtert wird.^[6]

Die Europäische Union beschäftigt sich auch eingehend mit den Möglichkeiten zur Zerschlagung des Monopols der vier großen Prüfkonzerne, sog. „Big Four“. Vor diesem Hintergrund wurde der Vorschlag unterbreitet, Doppelprüfungen durch zwei unterschiedlich große Prüfungsgesellschaften als Vorschrift zu erlassen.^[7]

Die Wirtschaftsprüfer sehen sich in der Zukunft neuen Anforderungen gegenüber. Sie sollten die gewünschten Veränderungen als Chance betrachten und ihr Berufsbild sowie die Prüfungs- und Beratungspraxis danach ausrichten. Sie sollten frühere Unzulänglichkeiten und Fehler als Lernchancen für die zukünftige Qualitätsverbesserung nutzen. Vor allem sollte es ihnen gelingen, ihre Arbeitsweise so auszurichten, dass sie dem öffentlichen Interesse und der Verantwortung, welche sie zu tragen haben, gerecht werden. Sie sollten versuchen über die ökonomischen Zwänge hinweg zu schauen und das Vertrauen, welches ihnen entgegen gebracht wird, durch Objektivität und eine dem Berufsethos entsprechende Arbeitsweise auch zu verdienen.

Ein Ausblick soll thesenhaft darstellen, dass ein aufsichtsrechtliches Bewusstsein zwar seinen gesetzlichen Niederschlag fand, aber bei allen Versuchen, zukünftige Entwicklungen der beschriebenen Art zu vermeiden und das Vertrauen in die Kapitalmärkte wieder herzustellen, der Mensch im Mittelpunkt der Betrachtung steht.

I. Einleitung

A. Problemstellung

Ausgangspunkt in dem zu betrachtenden Rechtsgebiet ist einerseits die Beantwortung der Frage nach einem Recht der Aufsicht über Wirtschaftsprüfer und seine Ausbildung innerhalb bestehender Regeln und Grundsätze, andererseits die Erkenntnis der Notwendigkeit einer wirksamen Kontrolle bei Berücksichtigung der Entstehung des Berufsbildes unter dem Einfluss verschiedener Interessensgruppen. Gerade auf Grund der zunehmenden Verflechtung wirtschaftlicher Interessen, insbesondere durch die Globalisierung, bietet eine wirksame Kontrolle zugleich die Chance, die bestehenden Missstände nicht zu wiederholen.

Welche gesamtwirtschaftliche Bedeutung das Aufsichtsrecht erfahren kann, zeigen beispielhaft die europäischen Krisen der dreißiger und neunziger Jahre des letzten Jahrhunderts.

Hätte es die Krise in der Versicherungswirtschaft 1929 auch bei einer Berufsaufsicht der Bücherrevisoren gegeben? Oder würde der Neue Markt bei einer interessens-neutralen Kontrolle der Kontrolleure noch existieren?

Das Motiv bei der Berufsgründung, die langfristige Stabilisierung der Wirtschaftsordnung, war nur allein durch geänderte Rechnungslegungsvorschriften und externe Kontrolle ihrer Einhaltung ohne eine sich anschließende objektive Aufsicht der Ausführenden nicht möglich. Nur eine funktionierende Berufsaufsicht kann die Notwendigkeit der Unabhängigkeit des Wirtschaftsprüfers zur geprüften Gesellschaft herstellen. „Aufgrund des engen Kontakts zur geprüften Gesellschaft und deren Organe, die den Wirtschaftsprüfer und seine Leistung bezahlen, berücksichtige der Wirtschaftsprüfer die Belange der geprüften Gesellschaft bei seiner Prüfung zu viel und diejenigen Dritter zu wenig.“^[8] Niemand konnte allerdings zum Ende der Weimarer Republik wirklich abschätzen, welche Bedeutung der Beruf nicht nur für Deutschland sondern die gesamte internationale Rechnungslegung einmal haben würde.^[9]

Um wie viel leichter würde das Erfassen und Beheben von Missständen sein, wenn es ein “Recht der Aufsicht“ oder ein „aufsichtsrechtliches Tatbestandsdenken“ gäbe. Die Frage, ob der Staat oder die Interessensverbände die Regeln aufstellen, würde zunächst in den Hintergrund rücken.

Die gegenwärtige Situation stellt sich in der Weise dar, dass die gesetzlichen Vorgaben weder einem klar prinzipienorientierten Gesamtansatz noch ausschließlich regelbasierten Einzelfallregelungen folgen. Bisher gilt das Primat der einzelfallgesetzlichen Bestimmung.

Die Beantwortung wäre weit mehr als eine Orientierung bei der Analyse und Lösung der sich wiederholenden Krisen des Berufsstandes.^[10] Im Gegenteil, die Mittel berufs-rechtlicher Einwirkung müsste die herausragende Bedeutung des Berufsstandes reflektieren,^[11] vor allem vor dem Hintergrund der Globalisierung der Rechnungslegungsvorschriften verbunden mit deren Prüfung und des Bewusstseins anschließender Kontrolle.

Dabei weist die Kritik am Berufsstand auf drei grundsätzliche Entwicklungen hin:

- Der Berufsstand steht als Ganzes insofern im Kreuzfeuer, als Zweifel an der handwerklichen und formalen Qualität der Jahresabschlussprüfung bestehen (Performance-Gap).^[12]
- Die Wirtschaftsprüfer werden dem Generalverdacht ausgesetzt, für jede Insolvenz die Verantwortung zu tragen. Je größer die Insolvenz, desto größer die Erwartungslücke der Öffentlichkeit für Umstände, die auch bei ordnungsgemäßer Berufsausübung nicht im Verantwortungsbereich des Wirtschaftsprüfers liege.^[13] Diese Erwartungslücke (Expectation-Gap) umschreibt die erhebliche Diskrepanz zwischen den öffentlichen Erwartungen an Gegenstand und Umfang der Abschlussprüfung einerseits, sowie dem gesetzlichen Auftrag und den praktischen Möglichkeiten andererseits.^[14]
- Der Wirtschaftsprüfer wird in den Augen der Öffentlichkeit aufgrund des engen Kontakts zur geprüften Gesellschaft und deren Organe als Erfüllungsgehilfe des Managements verstanden.^[15] Diese so genannte Glaubwürdigkeitslücke (Credibility-Gap) beschreibt die Wahrnehmung fehlender Unabhängigkeit der Wirtschaftsprüfer und berührt eine zentrale Berufspflicht,^[16] ist gleichsam Mittelpunkt aufsichtsrechtlichen Denkens.^[17]

Zusammenfassend erklärt dies den allgemeinen Reputationsverfall des Berufsstandes.^[18] Das in über sieben Jahrzehnten aufgebaute Vertrauen ist in den letzten Jahren verwirkt worden. In einer repräsentativen Befragung deutscher Wirtschaftsjournalisten assoziierten 43,7% der Befragten „Skandale, Krisen und Imageprobleme“ mit der Branche. 87% hielten das Image der Wirtschaftsprüfer für schlecht.^[19] Hätte es damals, als Franklin D. Roosevelt 1933 die SEC als Folge des Börsencrashs von 1929 ins Leben rief, eine Befragung gegeben, es wären sicher ähnliche Ergebnisse festgestellt worden.^[20]

Vor diesem Hintergrund der massiven Kritik halten selbst die zu prüfenden Unternehmen eine wirksame externe Kontrolle der Arbeit der Wirtschaftsprüfer für unabdingbar. Im gleichen Kontext wird auch eine Pflichtrotation des Abschlussprüfers befürwortet. „Den mit einem Prüferwechsel verbundenen Nachteilen durch wesentlich höhere Arbeitsbelastung bei Mandant und Prüfer (stehen) allerdings nicht zu unterschätzende Vorteile präventiv wirkender Art und geänderter Prüfungsschritte gegenüber“.^[21]

Seit dem 01.01.2001 besteht die Verpflichtung, dass sich Wirtschafts- und Buchprüfer sowie Gesellschaften, welche die gesetzliche Abschlussprüfungen vornehmen, alle drei Jahre einer externen Qualitätskontrolle – Peer Review, durch qualifizierte wie unabhängige Berufsangehörige unterziehen müssen.

Im Oktober 2010 setzte sich die EU-Kommission das Ziel, den Markt der Wirtschaftsprüfer aufbrechen. Insgesamt wird die Absicht verfolgt, den Berufsstand der Wirtschaftsprüfer strengeren Regeln als bisher zu unterwerfen. Anfang Oktober 2010 hatte der EU-Binnenmarktkommissar Michel Barnier in Brüssel ein Diskussionspapier „Grünbuch“ vorgelegt.^[22] Das Grünbuch beinhaltete einen ganzen Katalog von weit reichenden Vorschlägen. Einer der Vorschläge besteht darin, dass die geprüften Unternehmen künftig ihre Kontrolleure nicht, wie es bisher üblich war, selbst aus-suchen können. Es wurde vorgeschlagen, dass in der Zukunft eine unabhängige Instanz, bspw. staatliche Regulierungsbehörde, für die Vergabe von Prüfungsauf-trägen und die Honorarfestsetzung zuständig sein soll.^[23]

Ein weiterer Vorschlag besteht darin, dass zugleich eine regelmäßige Rotation beim Einsatz der beauftragten Abschlussprüfer erfolgt. Auf diese Weise möchte die EU die Unabhängigkeit der Bilanzkontrolleure von ihren Kunden sicherstellen.^[24] Ein Vor-schlag bestand auch darin, dass man Wirtschaftsprüfern Beratungsleistungen bei Mandanten, welche sie selbst überwachen, untersagen sollte. Ferner wurde die Möglichkeit in den Raum gestellt, dass reine Prüfungsfirmen geschaffen werden sollen. Diesen würde man dann jede andere Dienstleistungsform untersagen. So bspw. die Form der Steuerberatung. Außerdem wurde das bislang praktizierte Organisationsmodell der Prüfungsgesellschaften in Frage gestellt, damit auch den kleineren Prüferfirmen eine Aufnahme von Kapital erleichtert wird.^[25]

Die Europäische Union beschäftigt sich auch eingehend mit den Möglichkeiten zur Zerschlagung des Monopols der vier großen Prüfkonzerne, sog. „Big Four“. Vor diesem Hintergrund wurde der Vorschlag unterbreitet, Doppelprüfungen durch zwei unterschiedlich große Prüfungsgesellschaften als Vorschrift zu erlassen.^[26]

Die Wirtschaftsprüfer sehen sich in der Zukunft neuen Anforderungen gegenüber. Sie sollten die gewünschten Veränderungen als Chance betrachten und ihr Berufsbild sowie die Prüfungs- und Beratungspraxis danach ausrichten. Sie sollten frühere Unzulänglichkeiten und Fehler als Lernchancen für die zukünftige Qualitätsverbesserung nutzen. Vor allem sollte es ihnen gelingen, ihre Arbeitsweise so auszurichten, dass sie dem öffentlichen Interesse und der Verantwortung, welche sie zu tragen haben, gerecht werden. Sie sollten versuchen über die ökonomischen Zwänge hinweg zu schauen und das Vertrauen, welches ihnen entgegen gebracht wird, durch Objektivität und eine dem Berufsethos entsprechende Arbeitsweise auch zu verdienen.

B. Gang der Untersuchung

Nach Einleitung und Gang der Untersuchung werden im zweiten Teil Ursachen und Motive bei der Berufsgründung untersucht, die ihren Ausgangspunkt in der Weltwirtschaftskrise von 1929 fanden und dabei gleichzeitig auch als Auslöser für eine umfassende Neuorientierung und Reform der Rechnungslegung galten. Es werden die komplexen Interessen der Beteiligten dargestellt, wobei festgestellt werden darf, dass an Intensität und Durchsetzungsvermögen zwischen den damaligen und heutigen „Lobbyisten“ kein oder nur wenig Unterschied besteht. Die heutige Globalisierung verstärkt hierbei noch den Wunsch nach Standardisierung und Vergleichbarkeit.

Der dritte Teil, Anspruch und Ausprägung aufsichtsrechtlicher Regeln, setzt sich mit den Grundsätzen einer Aufsicht auseinander.

Die Beantwortung der Frage nach der Bestimmtheit oder Tatbestandsmäßigkeit einer Aufsicht bildet dabei das Erkenntnisziel.^[27] Durch welche Grundsätze oder Ideale sollte ein (berufsrechtliches) Aufsichtssystem definiert sein, um als vernünftig oder zweckmäßig zu gelten?

Dabei sind die Ausführungen Triepels^[28] grundlegend. Seine Absicht war es, „den Zusammenhang der Reichsaufsicht mit allen Stücken der geltenden Verfassung aufzuweisen – wenn es nicht zu anspruchsvoll klänge,…ein deutsches Reichsstaatsrecht sub specie der Reichsaufsicht zu schreiben.“^[29] Inwieweit dabei seine allgemeinen Grundsätze eines „Beaufsichtigungsrechts“ den Anforderungen einer Berufsaufsicht entsprechen könnten, bildet dabei den Schwerpunkt.

Triepel nennt zwei Komponenten für die „Essentialia der Beaufsichtigung“ – die Beobachtungsfunktion und die Berichtigungsfunktion.^[30] Unabhängig davon, wo oder wie Aufsicht ausgeübt wird, sie ist der große Regulator.^[31] Die Einhaltung beruflicher Regeln und die Steuerungswirkung durch eine Berufsaufsicht sind letztlich das Ziel.

Besonders verständlich wird die Steuerungswirkung einer Aufsicht durch Triepels Feststellung, dass die Beobachtungsfunktion ohne Berichtigungsfunktion ein Schwert ohne Klinge ist.^[32] Die Möglichkeit des Eingriffs und der Berichtigung bei der Verletzung beruflicher Pflichten ist eine Grundvoraussetzung für die Einhaltung von Berufspflichten.^[33]

Damit ergeben sich mit der Systematisierung der Anknüpfungspunkte aufsichtsrechtlicher Einwirkung zunächst^[34] die Kategorien: Überwachung, Berichtigung und Sanktionen; hiermit sollen die Grundlagen und Prinzipien beruflicher Aufsicht und damit auch das „principle based“ der Berufsaufsicht definiert werden.

Daran gemessen muss weiterhin die Frage beantwortet werden, ob die Selbstverwaltung für eine pflichtgemäße Berufsausübung ausreicht^[35] und den o.g. Ansprüchen an eine Berufsaufsicht genügt.

Der vierte Teil soll den gegenwärtigen Stand der Berufsaufsicht in Deutschland wieder-geben. Ausgehend von einer weltweiten intensiven Reformdebatte^[36] wurde die bisherige Selbstregulierung beendet und eine neue, mit weit reichenden Kompetenzen ausgestattete Berufsaufsicht installiert.^[37]

Ausgehend von dem Zehn-Punkte Plan der Deutschen Bundesregierung für eine Verbesserung der Integrität von Unternehmen sowie für den Schutz der Anleger mit Datum vom 25-02-03 wird das anschließende Gesetzespaket vom Transparenz- und Publizitätsgesetz (TransPuG) bis zum Berufsaufsichtsreformgesetz (BARefG) und Referentenentwurf des Bilanzrechts-Modernisierungsgesetzes (BilMoG-E) unter aufsichtsrechtlichen Gesichts-punkten betrachtet. Wie groß der Druck auf den Gesetzgeber war, zeigt eine Auswahl von Pressemitteilungen zu den Skandalen der Jahre 2003 bis 2008. Der so genannte Ernstfall war eingetreten: Totaler Vertrauensverlust in die globalen Kapitalmärkte. Ist es wegen schlechter Menschen oder schlechter Verfahren zu diesem Versagen in der Überwachung der Unternehmensrechnungslegung gekommen?^[38] Und die Kontrolle der Kontrolleure hat nicht funktioniert.

Die Arbeit schließt in Thesenform mit einer Gesamtbeurteilung zu den mittlerweile abgeschlossenen Gesetzesvorhaben und versucht die Frage zu beantworten, ob das Vertrauen in die Kapitalmärkte wieder hergestellt werden konnte. Der Mensch steht dabei im Mittelpunkt der Betrachtung.

II. Theoretische Grundlagen der Wirtschaftsprüfung

A. Notwendigkeit einer Aufsicht

Die Notwendigkeit einer Aufsicht definiert sich über die Erkenntnis, dass Vertrauen ohne Kontrolle keinen Bestand hat. Sie wird oft unterstellt oder vorausgesetzt, „häufig ohne dies ausdrücklich zu äußern.“^[39]

Ihre politische Ausprägung führte bereits in der Antike zur Gewaltenteilung als grundlegendes Ordnungs- und Strukturprinzip zur Verhinderung von Machtmissbrauch.^[40]

Dabei ist auch die sich anschließende Frage nach der Kontrolle der Kontrolleure so alt wie die Menschheit selbst.^[41]

Es ist kein Zufallsprinzip „sondern durch die Natur der Dinge vorgegeben, dass sich dieselben Fragen, wenn auch unter anderen Vorzeichen wiederholten, als das Problem der wirtschaftlichen Macht in den großen Aktiengesellschaften akut wurde.“^[42]

Sinnvolle Machtbegrenzung und ihre Kontrolle sind die alten und akuten Fragen, die es zu lösen gilt, wobei die vorhandenen gesetzlichen Regelungen daraufhin zu untersuchen sind, ob ein System zugrunde liegt und/oder ob allgemeine Rechtsgrundsätze hinter den gesetzlichen Regelungen stehen.

Begrifflich sind „Aufsicht“ und „Kontrolle“ gleich zu setzen.^[43] Der Begriff „Aufsicht“ rechtfertigt sich im hier behandelten Zusammenhang dadurch, dass er in der Literatur spätestens seit Triepels „Reichsaufsicht“ (1917) gebräuchlich ist.^[44] Er misst beiden Begriffen dieselbe Bedeutung zu.^[45]

Dagegen hat sich in der Soziologie der Begriff Kontrolle etabliert als Bezeichnung „für die Gesamtheit aller Einrichtungen und Prozesse, mit denen in einer Gesellschaft oder in ihren Gruppen, Organisationen und Teilbereichen versucht wird, bei Mitgliedern positiv bewertete (gewünschte) Verhaltensweisen zu bewirken bzw. abweichendes Verhalten zu verhindern oder einzuschränken.“^[46] Wie unterschiedlich die Auffassungen zu diesem Thema sind, zeigt die Diskussion in dem betriebswirtschaftlichen Teilbereich Personalführung. Dass Vertrauen und Kontrolle eine Notwendigkeit im Sinne einer funktionierenden Aufsicht darstellt, verkehrt sich an dieser Stelle fast ins Gegenteil. „Je schärfer die Kontrolle, desto größer ist der erzeugte Unmut. Mit scharfen Kontrollen wirtschaftet man den Loyalitätsbonus der Mitarbeiter herunter.“^[47] Eine ausführlichere Einbeziehung sozialwissenschaftlicher Theorien, insbesondere die Befassung mit Rollen- und Konflikttheorie, muss an dieser Stelle vernachlässigt werden.^[48]

Ein auf Grundsätzen beruhendes kohärentes und effizientes System der Berufsaufsicht wäre nicht nur ein Steuerungsinstrument für den Berufsstand,^[49] es würde auch das Vertrauen in den internationalen Kapitalmarkt wieder herstellen; Berichte über „zweckentfremdete Firmenressourcen, Interessenkonflikte leitender Angestellter, Directors, Anwälte, Bilanzbuchhalter, Investment-Banker und Analysten, systematische Falschdarstellungen in Jahresabschlüssen, eine eklatante Anwendung bilanzunwirksamer Finanzierungen und Bilanzierung von Zweckgesellschaften sowie eindeutige Verstöße gegen den Grundsatz der Erfolgsrealisierung bei als Erlöszuwachs verbuchten Kauf- und Rückkaufgeschäften“ wären kein Hauptthema mehr in den Nachrichten.^[50]

B. Konstituierung des Berufsbildes

1. Die wirtschaftliche Situation

Bezogen auf die Berufsinhalte und -aufgaben blickt der Berufstypus auf eine lange Tradition zurück, bis zu den Ursprüngen des Rechnungs- und Revisionswesen.^[51]

Dabei definierten sich Sinn und Zweck des Betätigungsfeldes der Wirtschaftsprüfer über die wirtschaftliche Notwendigkeit im Rahmen der zunehmend arbeitsteiligen Wirtschaft.^[52] Konstituiert wurden die Grundlagen des neuen Berufsbildes durch die Ländervereinbarung vom 15. Dezember 1931,^[53] die letztlich den Kompromiss der Länderregierungen über die Ausgestaltung des neuen Berufes enthielten.^[54]

Dieses erste Regelungswerk musste in seiner rudimentären Form noch durch die damalige Hauptstelle für öffentl. best. WP, die beteiligten Handelskammern und die Berufsorganisationen ausgebildet werden.^[55] Die Gesamtheit der formell-rechtlichen Vorschriften, Vereinbarungen und Konzeptionen verstanden sich als Reaktion auf die Unternehmenszusammenbrüche in der Weltwirtschaftskrise 1929.^[56]

Waren zunächst Versicherungsgesellschaften und Bausparkassen von jährlichen Pflichtrevisionen betroffen,^[57] so folgte die Pflichtprüfung der Aktiengesellschaften im Jahre 1931 ebenfalls auf Grund von Schieflagen und späteren Zusammenbrüchen.^[58] Somit hatte der Skandal um die Favag unmittelbaren Einfluss auf die Einführung der Pflichtrevision der Aktiengesellschaften im Allgemeinen.^[59]

Die Aufführung der damaligen Verfehlungen ist nicht abschließend und hat keineswegs an Aktualität eingebüßt:

- Veranlassung von Fehlbuchungen jahrelang planmäßiger Spekulationsgeschäfte und deren Verschleierung vor dem Aufsichtsrat.
- Hochriskante Hypothekengeschäfte und keine ordnungsgemäße Verbuchung.
- Allgemein fehlende Ordnungsmäßigkeit der Buchführung sowie der mangelhafte Ausweis und die fehlerhafte Bewertung von Bilanzpositionen.

Der gutgläubige Aufsichtsrat hatte versagt.^[60] Damals wie heute war er besetzt mit den Vertretern der größten deutschen Banken.^[61] Damit war die Intention des Gesetzgebers von 1870 gescheitert, mit dem Pflichtorgan „Aufsichtsrat“ die Geschäftsführung intern zu beaufsichtigen und zu kontrollieren.^[62] Die Schwäche des Aufsichtsrats wurde Auslöser für die Entwicklung der externen Pflichtprüfung der Aktiengesellschaft.^[63]

Diese wirtschaftliche und politische Situation erforderte schnelles Handeln. In der Anfangsphase waren dabei die Bedingungen für den Beruf nicht einfach. So groß die Gegnerschaft war, so verschieden waren auch die Vorstellungen von seinem Anforderungsprofil.^[64] „Die Schaffung des neuen Berufes hatte somit, anders als bei anderen Professionen, berufspolitisch gewissermaßen ``revolutionären`` statt ``evolutionären`` Charakter.“^[65] Vielleicht darf dem Gesetzgeber des AktG 1931 berechtigt unterstellt werden, „dass eine Prüfung der Einhaltung der Rechnungslegungsvorschriften durch externe Jahresabschlussprüfer gewährleiste, Unternehmenskrisen und –Zusammenbrüchen rechtzeitig zu erkennen.“^[66] Die Voraussetzungen hierfür in Bezug auf die Qualifikation wurden durch den § 120 Aktiengesetzes „Auswahl der Prüfer“ gelegt, der vorsah, dass als Bilanzprüfer oder Leiter von Treuhandgesellschaften nur Personen mit fachlicher Erfahrung und ausreichender Vorbildung im Buchprüfungswesen gewählt werden dürften. Eine Selektion schien so gewährleistet. 1931 sind 549 Wirtschaftsprüfer und 78 Wirtschaftsprüfungsgesellschaften bestellt worden, die den genannten Anforderungen genügten.^[67]

2. Motive und Ziele der Interessenten

Um in dem zu betrachtenden Rechtsgebiet das Fehlen einer inhaltlich abgestimmten Berufsaufsicht zu verstehen, müssen die beteiligten Interessengruppen mit ihren unterschiedlichen Zielen bei Berufsgründung in die Betrachtung einbezogen werden.^[68] Eine neue Sicht der Dinge ergibt sich, wenn die Schaffung des Berufes des Wirtschaftsprüfers aus der Perspektive der beteiligten Gruppen und Institutionen gesehen wird.^[69]

Zunächst definierte sich das neue Betätigungsfeld durch Regelungen für eine qualifizierte Prüfung der Aktiengesellschaften. Sie stand im Mittelpunkt der Betrachtung. Der Blickwinkel für eine spätere Aufsicht der Prüfer fehlte nahezu vollständig. Unter Kontrolle wurde ausschließlich interessenspezifische Privilegiensicherung verstanden und nicht eine objektive Aufsicht über die geschaffenen Berufsregeln. So unterstellte insbesondere der DST, „dass die Wirtschaftsprüfer unter dem Einfluss des privatwirtschaftlich-abhängigen DIHT (heute: DIHK) stehen würden, der den neuen Beruf als Instrument missbrauchen könnte, um die kommunalen Betriebe zu kontrollieren.^[70] Das Motiv bei der Berufsgründung, nämlich die Verhinderung von Machtmissbrauch der Verantwortlichen durch Handlung, Duldung, Nichterkennen oder Ignorieren von Verstößen gegen Rechnungslegungsgrundsätze innerhalb der bestehenden Kontrollgremien, geriet zuweilen in der politischen Auseinandersetzung um die neue Machtverteilung in den Hintergrund.

Diese verschiedenartigen Vorstellungen vom Anforderungsprofil des Berufes und auch seine zahlreiche Gegnerschaft^[71] stellten sich als Startbedingungen für den Beruf so schwierig dar, dass sogar seine Gründung zeitweise gefährdet war.^[72] Diese widerstreitenden Interessen und Motive fanden ihre Fortsetzung bei der späteren Installierung einer Berufsaufsicht, verhinderten somit eine prinzipienmäßige Auseinandersetzung mit diesem Thema.

Allein der Umstand, dass mit beginnender beruflicher Tätigkeit noch keine Sachverhalte zu kontrollieren waren, rechtfertigt nicht jegliches Fehlen von aufsichtsrechtlichem Bewusstsein. Hatten doch gerade die unzulängliche Arbeit und fehlende Kontrolle der beruflichen Vorläufer, der Revisionsgesellschaften und Buchprüfer, auf direktem Weg in die wirtschaftliche Krise geführt.

So betrachtet war es in der Anfangszeit ein verbreiteter Irrglaube, es handele sich um einen völlig neuen Beruf mit bis dahin unbekannten Tätigkeitsgebieten.^[73] Erkennbar wurde, dass die Installierung eines neuen Prüferberufes allein nicht ausreicht, Missstände zu beseitigen. Nur mit einer anschließenden Aufsicht kann die Voraussetzung für eine wirksame Anwendung von Maßregeln gebildet werden. So wurde die gesamtwirtschaftliche Bedeutung damals wie heute unterschätzt.

Hypothetisch bleibt an dieser Stelle die These, ob der breit gefächerte Aufgabenbereich des neuen Berufes weniger korrekturanfällig gewesen wäre, hätte eine Berufsaufsicht gleichberechtigt im Mittelpunkt gestanden.^[74]

3. Politische Institutionen

Die Legitimation und Mitwirkung der Staats- und Kommunalbehörden, so genannte Bücherrevisoren zu beeidigen und öffentlich anzustellen, bildete der § 36 Reichsgewerbeordnung (1900).^[75] Allerdings machten weder die Behörden in Preußen noch in den übrigen Ländern von diesem Recht Gebrauch. Man überließ dies den Industrie- und Handelskammern, „die aufgrund § 43 Handelskammergesetz (1897) hierzu berechtigt waren.“^[76] Letztlich findet sich hier die Ursache für die tragende Rolle der Handelskammern in der Phase der Berufsgründung und späteren Entwicklung.

Offensichtlicher Machtmissbrauch Ende der zwanziger Jahre auf privater wie kommunaler Ebene und der damit entstandene öffentliche Druck sind das entscheidende Motiv des PrMHG, die Initiative für die Schaffung des Berufes des Wirtschaftsprüfers zu übernehmen.^[77] Es hatte sich gezeigt, dass mit der Bestellung der Bücherrevisoren zwar eine Prüfung stattfand, eine fachliche Qualifikation der Revisoren aber weitestgehend fehlte.^[78]

Die Gründe lagen in der Vielzahl der gemäß § 36 Reichsgewerbeordnung zur Bestellung berechtigten Kammern, die ein einheitliches Prüfungsniveau bei den Revisionsgesellschaften und Bücherrevisoren nur bedingt ermöglichten. Nach 1914 ging diese in Ansätzen vorhandene Geschlossenheit gänzlich unter. Insbesondere die gestiegene Arbeitslosigkeit veranlasste Personen aus den unterschiedlichsten Berufen, sich als Revisoren zu betätigen, um sich auf diese Weise eine Existenz zu sichern. In diesen Überlebenszeiten stand die Auseinandersetzung und Ausbildung von Berufsgrundsätzen noch am Anfang und damit auch die Erkenntnis, dass die Kontrolle ihrer Einhaltung durch eine objektive Aufsicht für das Funktionieren existentiell ist.

Handelsminister Schreiber fasste das Bedürfnis nach einer Veränderung des bestehenden Treuhandwesens und die Frage, wie die Aufgaben an einen neuen Beruf übertragen werden könnten, im April 1930 wie folgt zusammen: „Entweder die Lösung von Amts wegen durch ein Gesetz oder die Lösung durch Selbstverwaltung, d.h. durch die Treuhandgesellschaften und Buchprüfer oder ein gemischtes System, in dem amtliche Stellen einerseits und Treuhandgesellschaften und Buchprüfer andererseits zugleich mit den Berufsvertretungen zusammenwirken. Der erste Weg ist im Wesentlichen in Italien und Frankreich gewählt, der zweite Weg in England und Amerika, der dritte Weg dürfte unseren Verhältnissen am angebrachtesten sein.“^[79] Schreibers Alternativen sind in den Grundsätzen die gleichen, die 75 Jahre später vor der Installierung des PCAOB zur Entscheidung anstanden.^[80]

Die Vorzüge eines gemischten Systems, nämlich Einfluss auf die Ausgestaltung des neuen Berufes zu nehmen, waren allerdings nur solange Erfolg versprechend, wie die beteiligten Gruppen und Institutionen kooperierten.^[81] Um Differenzen über Zuständigkeiten innerhalb der preußischen Ministerialbürokratie zu vermeiden, hatte Schreiber 1930 die Koordination seiner Initiative seinem Referenten Ministerialrat Otto Frielinghaus übergeben, der die Kontakte zum damals schon flächendeckend organisierten DIHT intensivierte und zu einem der führenden Koordinatoren des neuen Berufes wurde.^[82] Diese Personalentscheidung war für die Berufskonstituierung mehr als glücklich. Er erkannte die Wichtigkeit externer Prüfungen für die Beurteilung von Investitionsentscheidungen. So hätte es nach seiner Auffassung kein Beteiligungs-kapital von englischer oder amerikanischer Seite gegeben, wenn nicht vorher die Unternehmen durch eigene Wirtschaftsprüfer geprüft worden wären.^[83] Darin kann im Übrigen auch ein Grund für die Schaffung des Wirtschaftsprüferberufes in Deutschland gesehen werden, denn die Prüfung erfolgte nach den Bestimmungen des Heimatlandes des Kreditgebers. Ansässige Büros aus den USA und Großbritannien sicherten sich so die Prüfungsaufträge. Die Nichtberücksichtigung von Berufsvertretern der Revisions- und Treuhandgesellschaften im Reich stieß bei diesen auf verständlichen Widerstand.^[84]

Als profunder Kenner der Revisionsverhältnisse im Ausland benötigte Frielinghaus sein ganzes Verhandlungsgeschick für die entscheidenden Sitzungen zwischen PrMHG und DIHT, die vor dem Hintergrund der wirtschaftlichen Notwendigkeit der Berufsschaffung an der Befürchtung des DIHT, ihr Selbstverwaltungsrecht zu verlieren, beinah zum Abbruch geführt hätten.^[85] Er billigte den Handelskammern eine maßgebliche Rolle bei der Auswahl und Regelung der Voraussetzungen für die Berufsausübung der Wirtschaftsprüfer zu. Der Einfluss des Staates hinsichtlich der Anerkennung des neuen Berufes im Ausland war aber seiner Meinung nach unerlässlich und allein durch die Bestellung der einzelnen Kammern nicht zu erreichen.^[86] Formal wurde dieses Ziel der öffentlich-rechtlichen Basis durch die staatliche Beeidigung und Zulassung manifestiert.

[...]

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^[1] Sunder (2003), S. 141.

^[2] Ebd., S. 141.

^[3] Vgl.: Nonnenmacher, Rolf, (2010) Die Zukunft der Wirtschaftsprüfer. In: FAZ FRANKFURTER ALLGEMEINE ZEITUNG. Artikel vom 18.10.2010. Nr. 242, S. 12

^[4] Vgl.: Mussler, Werner/Jahn, Joachim (2010), Finanzmarktregulierung – EU will den Markt der Wirtschaftsprüfer aufbrechen. Artikel in FAZ FRANKFURTER ALLGEMEINE FAZ.NET vom 13.10.10. http://www.faz.net/s/RubD16E1F55D21144C4AE3F9DDF52B6E1D9/Doc~E7887681DB217473C9CC74AA2C26E9E60~ATpl~Ecommon~Scontent.html Zugriffsdatum: 08.03.2011.

^[5] Vgl.: Nonnenmacher, Rolf, (2010) Die Zukunft der Wirtschaftsprüfer. In: FAZ FRANKFURTER ALLGEMEINE ZEITUNG. Artikel vom 18.10.2010. Nr. 242, S. 12

^[6] Vgl.: Mussler, Werner/Jahn, Joachim (2010), Finanzmarktregulierung – EU will den Markt der Wirtschaftsprüfer aufbrechen. Artikel in FAZ FRANKFURTER ALLGEMEINE FAZ.NET vom 13.10.10. http://www.faz.net/s/RubD16E1F55D21144C4AE3F9DDF52B6E1D9/Doc~E7887681DB217473C9CC74AA2C26E9E60~ATpl~Ecommon~Scontent.html Zugriffsdatum: 08.03.2011.

^[7] Vgl.: Mussler, Werner/Jahn, Joachim (2010), Finanzmarktregulierung – EU will den Markt der Wirtschaftsprüfer aufbrechen. Artikel in FAZ FRANKFURTER ALLGEMEINE FAZ.NET vom 13.10.10. http://www.faz.net/s/RubD16E1F55D21144C4AE3F9DDF52B6E1D9/Doc~E7887681DB217473C9CC74AA2C26E9E60~ATpl~Ecommon~Scontent.html Zugriffsdatum: 08.03.2011.

^[8] Sommerschuh (2003), S. 19.

^[9] Löhnig, (1999), S. 244.

^[10] So haben die Unternehmenszusammenbrüche der letzten Jahre den Berufsstand der Wirtschaftsprüfer als Ganzes in Verruf gebracht. Vgl. statt vieler Siebenmorgen (2004).

^[11] Sommerschuh, (2002 ), S. 41.

^[12] Siebenmorgen, (2004), S. 364.

^[13] Der Bestätigungsvermerk beinhaltet die Ordnungsmäßigkeit der Rechnungslegung und ist nicht ein Gütesiegel für die wirtschaftliche Verfassung des Unternehmens. Ludewig (2002), S. 613.

^[14] Siebenmorgen (2004), S. 394. Der Verfasser identifiziert drei Schwerpunkte der öffentlichen Kritik: Erwartungslücke (Expectation-Gap), Glaubwürdigkeitslücke (Credibility-Gap) und Arbeits- und Formalienlücke (Performance-Gap).

^[15] Sommerschuh (2003), S. 19. Dass der Wirtschaftsprüfer auch Unternehmer ist und für seine erbrachte Leistung bezahlt wird, erleichtert in den Augen der Öffentlichkeit nicht seine Unabhängigkeit gegenüber der geprüften Gesellschaft. Vgl. Backhaus (2003), S. 637.

^[16] Siebenmorgen (2004), S. 394.

^[17] Sommerschuh (2003), S. 19. Die Kapitalallokation des letzten Jahrzehnts mit der Vernichtung von Milliarden Geldern so genannter Kleinanleger, unterstreicht Bedeutung und Regelungsbedarf. Weiterführende Literatur ebd., S.19 Fn 3. Ferlings/Lanfermann, (2003), S. 2117ff.

^[18] Über Punkt 2 hinaus könnte dieser Gesichtspunk als ein „erweitertes“ Expectation-Gap qualifiziert werden.

^[19] Vgl. http://www.trimediagroup.com (Stand: 18.5.2011).

^[20] Erster Chairmen war Joseph Kennedy: „Allen Investoren, ob Institutionelle oder Privatanleger, muss der Zugang zu Basisdaten über Geschäftsverlauf und geplante Entwicklung garantiert werden- und zwar bevor sie ein Investment eingehen“, hieß es damals. Diese Regel gilt mehr denn je. Halus (2003).

^[21] Adam (2002), S. 10.

^[22] Vgl.: Nonnenmacher, Rolf, (2010) Die Zukunft der Wirtschaftsprüfer. In: FAZ FRANKFURTER ALLGEMEINE ZEITUNG. Artikel vom 18.10.2010. Nr. 242, S. 12

^[23] Vgl.: Mussler, Werner/Jahn, Joachim (2010), Finanzmarktregulierung – EU will den Markt der Wirtschaftsprüfer aufbrechen. Artikel in FAZ FRANKFURTER ALLGEMEINE FAZ.NET vom 13.10.10. http://www.faz.net/s/RubD16E1F55D21144C4AE3F9DDF52B6E1D9/Doc~E7887681DB217473C9CC74AA2C26E9E60~ATpl~Ecommon~Scontent.html Zugriffsdatum: 08.03.2011.

^[24] Vgl.: Nonnenmacher, Rolf, (2010) Die Zukunft der Wirtschaftsprüfer. In: FAZ FRANKFURTER ALLGEMEINE ZEITUNG. Artikel vom 18.10.2010. Nr. 242, S. 12

^[25] Vgl.: Mussler, Werner/Jahn, Joachim (2010), Finanzmarktregulierung – EU will den Markt der Wirtschaftsprüfer aufbrechen. Artikel in FAZ FRANKFURTER ALLGEMEINE FAZ.NET vom 13.10.10. http://www.faz.net/s/RubD16E1F55D21144C4AE3F9DDF52B6E1D9/Doc~E7887681DB217473C9CC74AA2C26E9E60~ATpl~Ecommon~Scontent.html Zugriffsdatum: 08.03.2011.

^[26] Vgl.: Mussler, Werner/Jahn, Joachim (2010), Finanzmarktregulierung – EU will den Markt der Wirtschaftsprüfer aufbrechen. Artikel in FAZ FRANKFURTER ALLGEMEINE FAZ.NET vom 13.10.10. http://www.faz.net/s/RubD16E1F55D21144C4AE3F9DDF52B6E1D9/Doc~E7887681DB217473C9CC74AA2C26E9E60~ATpl~Ecommon~Scontent.html Zugriffsdatum: 08.03.2011.

^[27] Zwar unter dem Gesichtspunkt der Lehre von den Besteuerungsgrundsätzen aber von allgemeiner Bedeutung: Im Smithschen Grundsätzekatalog war die Tatbestandsmäßigkeit eine Ausdrucksform der Bestimmtheit. Smith (1776); vgl. Bayer (1998), Rdn 128 u. 119; Oechsle (1993), S. 42ff.

^[28] Triepel (1917); bei diesem Werk handelt es sich um „das letzt große, an Eindringlichkeit im Detail unübertroffene Werk zum Bismarckschen Verfassungsrecht.“ Friedrich (1997), S. 242f. Vgl. auch Gassner (1999), S. 310ff.

^[29] Triepel (1917), S.5f.

^[30] Mangoldt (1966), S. 21.

^[31] Gassner (1999), S. 310. Er bezieht die regulatorische Wirkung der Aufsicht auf die Arbeitsmaschine des Staates. Gleichwohl gilt die These allgemein. Unter Anknüpfung an Vorarbeiten von v.Stein und Hänel versucht Triepel sich an einer Definition des Begriffs Aufsicht. Wobei er den Begriffen Aufsicht und Kontrolle dieselbe Bedeutung beimisst. Vergl .auch S .313.

^[32] Triepel (1917), S. 121. Vorarbeiten von Stein (1967), S. 118ff und Haenel (1892), S. 301f.

^[33] Eine andere Systematisierung Mösbauer (1990), S. 623.

^[34] „Zunächst“ weist an dieser Stelle darauf hin, dass Steuerungswirkung und Prävention noch u.U. im aufsichtsrechtlichen Tatbestandsdenken eingefügt werden müssen.

^[35] Sommerschuh (2002), S. 21.

^[36] Vgl. statt vieler Sunder (2003), S.1 41.

^[37] Ferlings (2002), S. 2117. Ausländische Abschlußprüfer werden beaufsichtigt, wenn sie denn Prüfungsleistungen für US-Börsenzwecke erbringen.

^[38] Sunder (2003), S. 141.

^[39] Sommerschuh (2003), S. 331.

^[40] Emmerich (1978), S. 216. Schon Plato stellte die Frage nach der zweckmäßigsten Verfassung in den umfassenderen Kontext des politisch-sozialen Handelns, wobei heute das Prinzip der Gewaltenteilung die Aufgabe hat, ein System zur gegenseitigen Kontrolle der verschiedenen Formen der Staatsgewalt bereitzustellen. Art. 20 Abs. 2 GG legt als nicht veränderbare Verfassungsvorschrift die Gewaltenteilung fest, wonach die Staatsgewalt durch besondere Organe der Gesetzgebung, der vollziehenden Gewalt und der Rechtsprechung ausgeübt wird.

^[41] Ebd., S. 231.

^[42] Ebd., S. 216.

^[43] Meyers Enzyklopädisches Lexikon (1975), Kontrolle frz. eigtl. = Gegenrolle, Gegenregister; d.h. Zweitregister zur Überprüfung des Originals. Auch Überwachung, Beherrschung, Prüfung.

^[44] Triepel (1917), S. 102. Der Verfasser beschäftigt sich in seiner Untersuchung mit der Aufsichtsgewalt als einer Funktion der Reichsgewalt, „die von der Verfassung an der ersten Stelle, da sie ihre Erwähnung tut, `Beaufsichtigung seitens des Reiches` genannt wird.“

^[45] Ebd., S. 108 – 110.

^[46] Meyers Enzyklopädisches Lexikon (1975), S. 185.

^[47] Kals (2005), S. 57.

^[48] Notwendigkeit und Möglichkeiten einer solchen interdisziplinären Betrachtung werden von den Fachvertretern mit dem Etikett „Dilettantismus“ belegt. Vergl. dazu ausführlich Kühnberger (1985), S. 3.

^[49] Grundsätzlich sollte der Berufsstand ein existenzielles Interesse an einer starken und wirksamen Berufsaufsicht auch als Bestandteil der beruflichen Qualitätssicherung haben.

^[50] Sunder (2003), S. 141.

^[51] Meisel (1992), VII.

^[52] Vor der allgemeinen Prüfungspflicht der Aktiengesellschaften wurde am 30.März 1931 durch das Reichsgesetz die Pflichtprüfung der Versicherungsgesellschaften und Bausparkassen eingeführt. Ursache der Vorwegnahme waren die Vorgänge, die zum Zusammenbruch des Favag-Konzerns führten. Löhnig (1999), S. 51; RGBL 1931 I, S. 102 -110.

^[53] Ländervereinbarung – Anlage zur ersten Verordnung zur Durchführung der aktienrechtlichen Vorschriften der Verordnung des Reichspräsidenten über Aktienrecht, Bankenaufsicht und über eine Steueramnestie vom 15.Dezember 1931, RGBl 1931, S. 761-763.

^[54] Löhnig (1999), S.50. Weiterführend die Arbeiten von Meisel (1992) und die ältere Arbeit von Koch (1957).

^[55] Koch (1957), S. 74. Diese Ländervereinbarung bezeichnete er als die „Magna Charta“ des neuen Berufes.

^[56] Clemm (1984), S. 646; er bezeichnet die damaligen Unternehmenszusammenbrüche als „Unfreiwillige Geburtshelfer“. Am 29.Oktober 1929 dem „Schwarzen Freitag“ kam es in New York zum größten Börsenkrach in der Geschichte, mit einem Tageskursverlust von rechnerisch rd. 25 Milliarden $. Trotz Intervention des amerikanischen Präsidenten fielen die Kurse weiter; z.B. in den USA von 1929 bis 1932 um 85%, in Deutschland um 67% etc. Weitaus wichtiger war jedoch der Rückgang der weltweiten Industrieproduktion (bezogen auf 1929 = 100% sank die Produktion in Deutschland Anfang 1932 um 44%; USA um 57%), an dem sich das Ausmaß der Vernichtung von Realkapital zeigte. Damit einher ging ein sehr starker Abfall der Großhandelspreise um rd. 40% gemessen in Gold. Vgl. auch Meisel (1992), S. 168ff.

^[57] Löhnig (1999), S. 51.Der Favag-Konzern war Ende der zwanziger Jahre das zweitgrößte Versicherungsunternehmen des Deutschen Reiches und stand im Ruf unzweifelhafter Bonität. Auslöser für den größten Skandal der deutschen Versicherungsgeschichte war der Vorstandsbeschluß vom August 1929, die gesamte Abzahlungsfinanzierung zu liquidieren. Die Abzahlungsfinanzierung hatte zum Ziel, Verkauf und Vertrieb von Kraftfahrtzeugen anzukurbeln.

^[58] Ebd., S. 55.

^[59] Ebd., S.55. Karl Schmölder vom RJM bemerkte im August 1930, dass die Erfahrungen beim Zusammenbruch der Favag zu der Einsicht führten, dass die Aufsichtsräte der AG`s die ihnen gesetzlich zugewiesenen Aufgaben allein nicht mehr erfüllen können und dass ihnen für die Bilanzkontrolle unabhängige selbständige Persönlichkeiten zur Seite gestellt werden müssen.

^[60] Ebd., S. 52, Fn 197. Der Zusammenbruch der City Equitable Fire Insurance Company Ltd. im Jahre 1921 weist eine verblüffende Ähnlichkeit auf und war Hauptthema des Gutachtens über die Aktienrechtsreform, das Prof. Julius Lehmann dem Kölner Juristentag im Jahre 1929 erstattete.

^[61] Ebd., S. 52, Fn 198. Zu den im Aufsichtsrat vertreten Banken zählten: Danatbank, Deutsche Bank, Disconto-Gesellschaft, Commerzbank, Süddeutsche-Disconto-Gesellschaft, Gebr. Bethmann, I.Dreyfuus & Co., Berliner Bankinstitut Josef Goldschmidt & Co, Jacob S.H. Stern.

^[62] Ausführlich Meisel (1992), S. 73ff.

^[63] Ebd., S. 74.Der Aufsichtsrat hatte sich in der Praxis nicht bewährt. Die Klagen über sein Versagen ziehen sich durch die Jahrzehnte nach seiner Einführung.

^[64] Löhnig (1999), S. 240.

^[65] Ebd., S. 253. Er versteht die Entstehung des Berufes des Wirtschaftsprüfers als speziellen Professionalisierungsfall.

^[66] Kühnberger (1985), S.1.

^[67] Koch (1957) , S. 57.

^[68] Löhnig (1999), S. 80 ff.

^[69] Ebd., S. 80.

^[70] Löhnig (1999), S. 240. Fn.1178: „Diese Argumentation ignoriert, dass man zwischen Prüfung und Kontrolle von Unternehmen unterscheiden muss. Kontrolle wird während eines Entscheidungsprozesses ausgeübt, während die Prüfung erst nach dem Prozess durchgeführt wird.“

^[71] Ebd., S. 240f. Die eigennützigen Motive der unterschiedlichen Interessensverbände zielten darauf ab, selber Prüfer zu platzieren. Die Versicherungswirtschaft sprach sich für den Versicherungsprüfer aus, Vertreter der technischen Berufe wollten einen technisch versierten Wirtschaftsprüfer. Im Bereich der Landwirtschaft sollten die Leiter der landwirtschaftlichen Buchstellen als Prüfer eingesetzt werden. Das Bankgewerbe sprach sich zwar gegen einen speziellen Branchenprüfer aus, versprach sich aber durch den neuen Beruf eine verbesserte Kreditkontrolle und stärkeren Einfluss auf die öffentlichen Kreditinstitute.

^[72] Ebd., S. 240f.

^[73] Ebd., S. 92.In einem Werbeblatt der Privatlehranstalt für Heimstudium durch Fernunterricht hieß es: „Es handelt sich bei dem Wirtschaftsprüferberuf um einen neuen Beruf mit ungeahnten Aufstiegsmöglichkeiten. Tausende von Unternehmen benötigen Hunderte und Tausende von Wirtschaftsprüfern.“

^[74] Löhnig (1999), S. 92. Zu den Betätigungsgebieten des Wirtschaftsprüfers zählten neben der Pflichtrevision: a) Revisionen bei Unternehmen, die nicht der Pflichtrevision unterworfen waren, b) Tätigkeiten auf Gebieten, die über die Buch- und Bilanzrevision hinausgingen (Selbstkosten- und Rentabilitätsberechnungen, Statistiken und Analysen etc.), c) Beratung bei organisatorischen Fragen (Umgründungen, Fusionen, Neugründungen etc.), d) Beratung und Vertretung in Steuerangelegenheiten, e) Treuhänderische Tätigkeiten, f) Tätigkeit als gerichtlicher und außergerichtlicher Sachverständiger in wirtschaftlichen und technischen Fragen, g) Tätigkeit als Vertrauensperson in Vergleichsverfahren oder als Konkursverwalter und h) Spezielle Wirtschaftsberatung.

^[75] Gesetz betreffend die Abänderung der Gewerbeordnung v.30.6.1900, RGBl. 1900, S.321-333, insbes. S. 323. 1

^[76] Löhnig (1999), S. 80 Fn 344. Abänderung des Gesetzes über die Handelskammern v. 24.2.1870 vom19.8.1897 (HaKaG), Gesetz-Sammlung für die Königlichen Preußischen Staaten 1897, S. 355-366, insbes. S. 365.

^[77] Ebd., S.81 Fn 348. Im Oktober 1929 beschäftigte der „Sklarek-Skandal“ die Reichshauptstadt. Eine städtische Kleiderverwertungsfirma hatte aufgrund gefälschter Auftragsbescheinigungen Kredite in nicht unbeträchtlicher Höhe von der Stadtbank erhalten. Dieser Fall diente fortan als Stichwort für die angebliche Misswirtschaft der Gemeinden. Vgl. o.Vf.: „Erklärungen zum Fall Sklarek. Staatsanwaltschaft und Magistrat untersuchen weiter“, in: Vossische Zeitung v. 1.10.1929. Die wirtschaftliche Betätigung der Kommunen stand auf dem Prüfstand und Schreiber war überzeugt, dass diesen Aktivitäten Schranken gesetzt werden mussten. Dass die Kontrolle der privaten Gesellschaften durch der Aufsichtsrat versagt hat, zeigte sich bei der Favag mehr als deutlich.

^[78] Ebd., S.80.

^[79] Löhnig (1999), S. 239 Fn 1176. Schreiber in einem Brief vom 12.4.1930an die Regierungen der Länder GSTA PK, 1.HA Rep. 120 PrMHG, AII, Nr. 193, Bd 1.

^[80] Aufgabe des PCAOB sind Verhinderung von Machtmissbrauch und Kontrolle der Ausführenden.

^[81] Löhnig (1999), S. 240.

^[82] Ebd., S. 240f. Frielinghaus, der am 5.5.1877 im Haus Laer in Bochum geboren war, qualifizierte sich über seine beruflichen Stationen vom Regierungsrat in Osnabrück, über das RWM und schließlich als Oberregierungsrat ins PrMHG für diese Aufgabe. Für weiterführende biographische Angaben.

^[83] Löhnig (1999), S. 84.

^[84] Ebd., S. 99.

^[85] Ebd., S. 84f. Bei einem Scheitern der Verhandlungen drohte Frielinghaus, müsse das Reich die Frage durch ein Gesetz generell klären.

^[86] Ebd., S. 86.