Unterschiede bei den Ansatz- und Bewertungsvorschriften vom Bilanzposten Eigenkapital nach HGB und IFRS

INHALTSVERZEICHNIS

ABBILDUNGSVERZEICHNIS

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS

1. EINLEITUNG

2. HGB
2.1 Definition des HGB
2.2 Geschichte des HGB

3. IFRS
3.1 Entstehung des IAS/IFRS
3.2 Aufbau des IASC/IASB
3.3 Gründe für die Anpassung der internationalen Rechnungslegung

4. VERGLEICH DES EIGENKAPITAL NACH HGB UND IFRS
4.1 Variationen des Eigenkapital
4.1.1. Eigenkapital nach HGB
4.1.2 Eigenkapital nach IFRS
4.2 Gezeichnetes Kapital nach HGB
4.3 Gezeichnetes Kapital nach IFRS
4.4 Rücklagen
4.4.1 Kapitalrücklagen nach HGB
4.4.2 Kapitalrücklagen nach IFRS
4.4.3 Gewinnrücklagen nach HGB
4.4.4 Gewinnrücklagen nach IFRS

5. FAZIT

6. LITERATURVERZEICHNIS

ABBILDUNGSVERZEICHNIS

Abbildung 1: Ausweis des Eigenkapitals nach HGB, Coenenberg, A. G., Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse (2005), S.287 7

Abbildung 2: Klassifizierung der Rücklagen im HGB-Abschluss, Coenenberg, A. G., Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse (2005), S.301 10

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

In meiner Wissenschaftlichen Arbeit geht es darum die Unterschiede bei den Ansatz- und Bewertungsvorschriften des Bilanzposten Eigenkapital nach HGB und IFRS aufzuzeigen.

Im ersten Abschnitt gehe ich auf die deutsche Rechnungslegung ein. Dabei wird eine allgemeine Definition des Handelgesetzbuches, sowie die Entstehung und Geschichte aufgezeigt.

Das dritte Kapitel hingegen beschreibt die Rechnungslegung nach internationalem Recht. Der Fokus in diesem Kapitel liegt insbesondere in der Entstehung und Bedeutung der International Financial Reporting Standards, aber auch in dem Aufbau des International Accounting Standards Board. Hierzu gibt es Informationen zur Gründung und zur Reformierung der Organisation im Jahre 2001. Im letzten Abschnitt des Kapitels wird die Notwendigkeit der Harmonisierung der Internationalen Rechnungslegung dargestellt.

Der Hauptteil der Wissenschaftlichen Arbeit liegt im vierten Kapitel. Es werden verschiedene Definitionen des Eigenkapitals nach HGB und IFRS wiedergegeben. Besonders eingegangen wird auf den Unterschied von gezeichneten Kapital und auf die verschiedenen Arten von Rücklagen. Es werden verschiedene Definitionen nach der jeweiligen Rechnungslegung erläutert und anschließend gegenübergestellt. Dies wird durch im Text untergebrachten Abbildungen unterstützt.

Am Ende der Wissenschaftlichen Arbeit wird ein zusammenfassendes Fazit aufgezeigt.

2. HGB

2.1 Definition des HGB

Das Handelsgesetzbuch (HGB) regelt die externe Rechnungslegung und enthält den grundlegenden Kern des deutschen Handelsrechts. Es enthält vor allen Vorschriften zum Jahresabschluss, zur Bilanzierung, zur Buchführung und zur Offenlegung.

Außerdem gibt es besondere Regelungen für Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften. Diese sind nämlich zur Buchführung und zur Aufstellung eines Jahresabschlusses verpflichtet. Ebenfalls für Kaufleute zu beachten, ist der Jahresabschluss nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung (GoB), da das HGB nicht alle Antworten zur Buchführung und Bilanzierung liefert.¹

2.2 Geschichte des HGB

Das Handelsgesetzbuch ist am ersten Januar 1900 gemeinsam mit dem Bürgerlichen Gesetzbuch in Kraft getreten. Der Vorläufer des HGB war das Allgemeine Deutsche Handelsgesetzbuch (ADHGB) von 1861. Das HGB wird ständig beeinflusst und verändert, besonders durch die Harmonisierung der deutschen Rechnungslegung an internationale Standards (IFRS) aber auch durch Rechtsetzungen der Europäischen Union. Desweiteren wurden durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) einige an Europa angepasste Vorgaben erfüllt, sowie eine Veränderung des Jahresabschlusses vollzogen.

Somit haben Kapitalgesellschaften seit dem Jahre 2005 ihre Jahresabschlüsse nach den internationalen Rechnungslegungsstandards (IFRS) aufzustellen. Unternehmen, die nicht kapitalmarktorientiert sind, haben die Wahl, ob sie nach HGB ihren Abschluss machen oder nach IFRS.²

3. IFRS

3.1 Entstehung der IAS/IFRS

Im Jahre 1973 wurde die privatrechtliche Organisation International Accounting Standards Committee (IASC) vor allen von Wirtschaftsprüfungsgesellschaften gegründet. Die Zielsetzung des IASC sind die Festlegung und Veröffentlichung von Internationalen Rechnungslegungsstandards, sowie die Harmonisierung von Rechnungslegungsnormen. Die International Accounting Standards (IAS) können als ein Mittel der globalen Vereinheitlichung von Rechnungslegungsstandards betrachtet werden.³

Die IAS besteht aus dem Framework und den jeweiligen Standards. Das „Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements“ gilt als Grundkonzept für die Ausrichtung der IAS Standards. Es stellt selbst keinen IAS dar, es gilt daher nur als Richtlinie. Im Framework werden Ziele, Standpunkte und Methoden der IAS Rechnungslegung beschrieben.⁴

In der Zeit zwischen 1973 und 2001 veröffentlichte das IASC insgesamt 41 International Accounting Standards. Mit steigendem internationalen Interesse an dem vom IASC festgelegten Standard ergab sich die Notwendigkeit, die Struktur des IASC zu überarbeiten. Die Organisation wurde 2001 durch das International Accounting Standards Board (IASB) ersetzt. Im Gegensatz zum IASC, wobei die Aufnahme von umfangreichen Ausweis-, Ansatz- und Bewertungswahlrechten im Mittelpunkt standen, befasst sich das IASB vor allen mit der weltweiten Harmonisierung der IAS/IFRS. IFRS bedeutet International Financial Reporting Standards. Diese habe die IAS im Jahr 2002 als internationalen Standard abgelöst. Die IFRS schließen die veröffentlichten IAS mit ein und werden daher in der Übergangsphase auch als IAS/IFRS bezeichnet.⁵

Bei der Entstehung der IFRS hat vor allen die United States Generally Accepted Accounting Principles (US-GAAP) als Vorlage gegolten. Die IFRS sollen in einem fortlaufenden Prozess mit den amerikanischen Bilanzierungsgrundsätzen harmonisiert werden.

Seit dem 01.01.2005 ist das Wahlrecht für den Konzernabschluss für kapitalmarktorientierte Unternehmen Pflicht. Der Konzernabschluss muss also nach dem von der Europäischen Union aufgestellten International Financial Reporting Standards aufgestellt werden. Für alle anderen Unternehmen gelten weiterhin die Regeln des Wahlrechts zur Konzernrechnungslegung nach IFRS.⁶

Im Februar 2007 veröffentliche die IASB außerdem einen IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen, da diese Unternehmen bislang vernachlässigt wurden. Bislang mussten die Unternehmen den bestehenden IFRS verwenden, welcher sehr Aufwendig ist. Durch den neuen Entwurf soll den kleinen und mittelgroßen Unternehmen ein vereinfachter und eigenständiger Rechenlegungsstandard bereitgestellt werden.⁷

Gegenwärtig entwickelt sich die IAS/IFRS kontinuierlich zum weltweiten Standard für die Rechnungslegung. Sie werden in 130 verschieden Ländern für die Erstellung von Jahresabschlüssen benutzt.⁸

3.2 Aufbau der IASC/IASB

Das International Accounting Standards Board besteht aus mehreren Kommissionen angefangen mit den obersten Gremium der Treuhänder (Trustees).

Sie werden durch die International Accounting Standards Committee Foundation (IASCF) ausgewählt und bestehen aus unterschiedlichen geografischen Persönlichkeiten.

Zu Ihren Aufgaben zählen:

- Auswahl der Mitglieder des Board, des International Financial Reporting Interpretations Committee und des Standards Advisory Council
- Kontrolle der Strategie des Board und der anderen Gremien
- Bereitstellung finanzieller Mittel
- Zustimmung des Haushalts

Das Board ist das wichtigste Gremium und besteht aus 14 Mitgliedern, davon 2 auf Teilzeitbasis. Die Mitglieder bestehen unter anderen aus Wirtschaftsprüfern, Jahresabschlusserstellern, Jahresabschlussadressaten und aus Hochschullehrern. Der Geschäftsführer der IASCF ist gleichzeitig der Vorsitzende des Board. Zu den Aufgaben des Boards zählen inhaltliche Fragen, Aufstellung der Agenda und insbesondere die Festlegung der endgültigen Standards.

Das Gremium International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC), welches vor der Neustrukturierung noch Standing Interpretations Committee (SIC) hieß, wird durch die Trustees ernannt. Aufgabe des IFRIC ist die Feststellung von Regelungsfehlern, die dann als Empfehlung an das Board zur Erweiterung bestehender oder neuer Standards gegeben werden. Die abschließende Entscheidung über die Durchführung der IFRIC-Interpretation liegt allerdings nur beim Board.

Das Standards Advisory Council ist ein weiteres Gremium zur Unterstützung des Boards. Es dient zur Einbeziehung weiterer Institutionen, Gruppen und Personen. Zu den vertretenen Institutionen des Standards Advisory Council gehören beispielhaft die Weltbank, IOSCO, der International Monetary Fund und Hochschullehrer. Die Aufgabe des SAC besteht hauptsächlich darin, technische Unklarheiten direkt mit den Mitgliedern des Board zu besprechen. Außerdem soll durch das SAC den nicht im Board vertretenen Interessengruppen und Institutionen die Chance zur Einflussnahme gegeben werden.⁹

3.3 Gründe für die Anpassung der internationalen Rechnungslegung

Die Bestimmung der Rechnungslegung war lange Zeit eine Staatsaufgabe und damit von verschiedenen nationalen Besonderheiten geprägt. Dadurch waren die internationalen Rechnungslegungen schwer miteinander vergleichbar und verhinderte somit das Zusammenwachsen der Kapitalmärkte. Sie erforderten von jedem ausländischen Investor, sich mit nationalen Regeln vertraut zu machen, um die Lage eines betrachteten Unternehmens beurteilen zu können.¹⁰

Bei den Unternehmen stieg der Bedarf stark an, wodurch dieser allein durch nationale Güter nicht mehr gedeckt werden konnte. Deshalb musste dieser Bedarf mit globalen Gütern erweitert werden. Besonders durch die Globalisierung, die dazu führt, dass die Unternehmen vermehrt auf direkte Investitionen in ausländische Märkte setzen, erlangte die Harmonisierung der Rechnungslegung an Wichtigkeit. Es konnte ein leichterer Zugang zu ausländischen Kapitalmärkten erreicht werden, sowie eine deutliche Vereinfachung der Konzernabschlusserstellung für weltweit agierende Unternehmen.^{11 12}

Als eines der ersten deutschen Unternehmen wagte die Daimler Benz AG 1993 den Sprung an die New York Stock Exchange (NYSE) Wertpapierbörse. Da der Abschluss nach dem Handelsgesetzbuch für die Securities Exchange Commission (SEC) nicht ausreichend war, musste die Daimler Benz AG fortan ebenfalls einen Abschluss nach US-GAAP erstellen. Trotz des hohen Arbeitsaufwand und der hohen Kosten sind mehrere deutsche Unternehmen, z.B. die Deutsche Telekom AG, BASF AG und SAP AG, dem Modell der Daimler Benz AG gefolgt. Dies war ein weiter Grund dafür, dass es einer Anpassung der internationalen Rechnungslegung bedurfte.¹³

4. VERGLEICH DES EIGENKAPITAL NACH HGB UND IFRS

4.1 Variationen des Eigenkapital

Das Eigenkapital ist der Teil eines Vermögens, der nach Abzug aller Schulden übrig bleibt. Jedoch unterscheidet man bei der Darstellungsform des Eigenkapitals in der Bilanz. Aufgrund gesellschaftlicher und bürgerlicher Bestimmungen hängt die Darstellung von der Unternehmensrechtsform ab. Nach der Veränderlichkeit der Kapitalkonten unterscheidet man zwischen variablen und konstanten Eigenkapitalkonten.¹⁴

Das variable Eigenkapitalkonto zeichnet sich vor allen durch die jährlich starken Schwankungen seines Bestandes aus. Der Grund dafür sind die alle in einem Geschäftsjahr unternommenen Einlagen und Entnahmen, sowie die erwirtschafteten Gewinne und Verluste auf dieses Eigenkapitalkonto. Diese Art der Eigenkapitalverbuchung findet im Wesentlichen bei Einzelkaufleuten und Personenhandelsgesellschaft statt.¹⁵

Das konstante Eigenkapital findet man vor allen bei Kapitalgesellschaften, aber auch vereinzelt bei anderen Rechtsformen mit Haftungsbeschränkungen. Es besitzt vorrangig die Funktion, Haftungsvermögen in der im Gesellschaftsvertrag vereinbarten Höhe zu binden. Laut § 266 Abs. 3 HGB heißt das konstante Eigenkapital bei Kapitalgesellschaften Gezeichnetes Kapital. Währenddessen trägt es bei Aktiengesellschaften den Namen Grundkapital, bei einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) wird es als Stammkapital bezeichnet.¹⁶

4.1.1 Eigenkapital nach HGB

Das Eigenkapital (Reinvermögen) ist als Differenz aus Vermögenswerten und Schulden des Unternehmens definiert. Es besteht aus den von den Gesellschaftern des Unternehmens zeitlich unbegrenzt zur Verfügung gestellten Leistungen. Entweder können diese Leistungen durch den Verzicht auf Gewinnausschüttung oder durch Zufuhr von außen zufließen. Das Eigenkapital ist also letztlich der Anteil der Eigentümer am Gesellschaftsvermögen. Falls kein Eigenkapital vorliegt, handelt es sich um Fremdkapital.¹⁷

Die Gliederungsposition des Eigenkapitals in der Bilanz ist laut § 266 Abs. 3 HGB der erste Posten auf der Passivseite. Es besteht aus mehreren Unterpunkten angefangen mit Gezeichnetes Kapital, Kapitalrücklage, Gewinnrücklage, Gewinn- bzw. Verlustvortrag, Jahresüberschuss bzw. Jahresfehlbetrag und dem Bilanzgewinn.¹⁸

Das Handelsgesetzbuch versucht unter dem Posten Eigenkapital sämtliche Eigenkapitalbestandteile zusammenzufassen, jedoch gibt es noch andere Positionen in der Bilanz, welche Einfluss auf das Eigenkapital nehmen können. In der folgenden Tabelle kann man entnehmen, wie die Aktivseite der Bilanz Einfluss auf den Posten Eigenkapital nimmt. Auf der rechten Passivseite wird das Eigenkapital untergliedert. Die Folgende Abbildung zeigt den Ausweis des Eigenkapitals nach HGB.¹⁹

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1: Ausweis des Eigenkapitals nach HGB, Coenenberg 2005, S.287

[...]

¹ vgl. § 243 Abs. 1 HGB

² vgl. http://www.e-conomic.de/buchhaltungsprogramm/lexikon/handelsgesetzbuch-hgb (Zugriff 11.10.2012)

³ vgl. http://wirtschaftslexikon.gabler.de/Definition/international-accounting-standards-board-iasb.html (Zugriff 18.12.2011)

⁴ vgl. http://wirtschaftslexikon.gabler.de/Definition/framework.html (Zugriff 18.12.2011)

⁵ Kirsch, H. (2009) S.1

⁶ vgl. http://wirtschaftslexikon.gabler.de/Definition/internationale-rechnungslegung.html (Zugriff 19.12.2011)

⁷ vgl. http://www.beck.de/cms/main?docid=215315 (Zugriff 19.12.2011)

⁸ vgl. Kirsch, H. (2009) S.3

⁹ Kirsch, H. (2009) S.3-4

¹⁰ vgl. http://wirtschaftslexikon.gabler.de/Archiv/134403/internationale-rechnungslegung-v4.html (Zugriff 27.12.2011)

¹¹ vgl. http://www.grin.com/de/e-book/103567/internationale-harmonisierung-der-rechnungslegung (Zugriff 27.12.2011)

¹² Kirsch, H. (2009) S.1

¹³ vgl. http://www.uvk.de/uploads/tx_gbuvkbooks/Leseprobe/9783825284459_l.pdf (Zugriff 28.12.2011)

¹⁴ Coenenberg, A. G. (2005) S.283-284

¹⁵ Coenenberg, A. G. (2005) S.283-284

¹⁶ Coenenberg, A. G. (2005) S.284

¹⁷ Coenenberg, A. G. (2005) S.283

¹⁸ vgl. § 266 Abs. 3 HGB

¹⁹ Coenenberg, A. G. (2005) S.286-287