Zweifelsfragen bei der Berücksichtigung von Aufwendungen für ein Erststudium

Ein Vergleich wichtiger Entscheidungen des Bundesfinanzhofes


Projektarbeit, 2017

41 Seiten, Note: 1,5


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Einleitung

2. Änderung der Rechtsprechung - 17.12.2002
2.1 Hintergründe
2.2. Besteuerungsprinzipien
2.3 Weitere Rechtsentwicklung

3. Änderung der Rechtsprechung - 05.11.2013
3.1 Hintergründe
3.2 Vergleich der Besteuerungsprinzipien

4. Änderung der Rechtsprechung - 17.07.2014
4.1. Hintergründe
4.2. Vergleich der Besteuerungsprinzipien
4.3. Weitere Rechtsentwicklung

5. Schlussbetrachtung

Anhang

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

Im Jahre 1991 gab es insgesamt 1.662.791 deutsche Studierende in der Bundesrepublik Deutschland.[1] Bereits 2015 waren es insgesamt 2.417.494 deutsche Studierende.[2] Kamen in 2012 noch durchschnittlich 777 Euro monatliche Ausgaben auf einen Studenten zu, sind es 2016 bereits 819 Euro.[3] Dabei lag 2014 die durchschnittliche Gesamtstudiendauer für den Bachelor Abschluss bei 7,2 Semestern und die durchschnittliche Gesamtstudiendauer für den Master bei weiteren 4,1 Semestern.[4] So kann der nun mit dem Bachelor beginnende Durchschnittsstudent mit Ausgaben in Höhe von rund 23.600 Euro rechnen. Sollte er zudem den Master absolvieren, kann der Durchschnittsstudent insgesamt rund 37.000 Euro an Ausgaben erwarten. Angenommen, diese Ausgaben würden einkommensteuerlich als Werbungskosten anerkannt und würden bei fehlenden Einnahmen während des Studiums als Verluste vorgetragen, könnten die kumulierten Verluste mit späteren Einnahmen verrechnet werden und somit die anfängliche Steuerlast mindern.[5] Voraussetzung für den Verlustvortrag nach § 10d Abs. 2 EStG ist die Anerkennung der Ausgaben als Werbungskosten. Folge des Werbungskostenabzugs wäre jedoch ein enormer behördlicher Verwaltungsaufwand und Steuerausfälle von über einer Milliarde Euro (Stand 2014).[6] Die für den Verlustvortrag relevante Differenzierung von Sonderausgaben und Werbungskosten sorgt deswegen seit jeher für Rechtsunklarheit und ist der Grund für eine auch weiterhin wachsende Anzahl an Klagen vor den Finanzgerichten. Infolgedessen auch für eine wachsende Anzahl an Revisionsverfahren vor dem Bundesfinanzhof.[7] Der VI. Senat des Bundesfinanzhofes hält die momentane Differenzierung der §§ 4 Abs. 9, 9 Abs. 6 (und 12 Nr. 5 a.F.) EStG grundsätzlich für unzulässig und hat bis zum 23.10.2017 insgesamt sechs Normenkontrollverfahren dem Bundesverfassungsgericht vorgelegt. Und dies nicht erst seit kurzem, sondern seit dem 17.07.2014.[8] Wann diese entschieden werden ist weiterhin ungewiss.

Die sich im Anhang befindende zeitliche Darstellung veranschaulicht die Rechtsentwicklung ab dem Urteil des Bundesfinanzhofes vom 17.12.2002 und soll so, bei Bedarf, eine schnelle Übersicht vermitteln.[9] Dabei werden zur Erhaltung der Übersichtlichkeit innerhalb dieser Darstellung erstinstanzliche Entscheidungen nicht dargestellt. An Aktualität mangelt es bei der Thematik der einkommensteuerlichen Behandlung des Studiums nicht, wie hierbei aufgezeigt wird. Sie betrifft jedoch stetig mehr deutsche Studierende, 2015 insgesamt bereits 2.417.494.[10] Deswegen bedarf es nun endgültig an Rechtsklarheit, welche hoffentlich in absehbarer Zeit durch die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts geschaffen wird.[11] Nebenziel dieser Projektarbeit ist es, eine Struktur beziehungsweise eine Übersicht über die Rechtsentwicklung bezüglich der Abziehbarkeit der Aufwendungen für ein Erststudium als Werbungskosten zu vermitteln. Die Unübersichtlichkeit aufgrund des stetigen Rechtswandels und die unterschiedlichen Urteile, einmal für, dann gegen den Werbungskostenabzug, also die mitunter vom Richterrecht geprägte Rechtslage, stellen die Problematiken dar, welche die steuerrechtliche Beratung erschweren und den normalen Bürger meist überfordern. All dies zuungunsten des jeweiligen Studenten. Das Hauptziel ist es, aus dem Vergleich des Urteils des Bundesfinanzhofes vom 17.12.2002, des Urteils vom 05.11.2013 und des Beschlusses vom 17.07.2014 Erkenntnisse zu erlangen, mit denen Tendenzen erkannt werden können, sodass in der Schlussbetrachtung abgewogen werden kann, ob sich der Aufwand der Anfertigung von mindestens drei Steuererklärungen während des Bachelorstudiums lohnt und wenn ja, welche Erfolgsaussichten die noch fehlende Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts bietet.[12] Dabei soll bei jedem der ausgewählten Urteile zuerst auf Grundsätzliches und auf die Situation eingegangen werden, daraufhin auf die jeweiligen Hintergründe. Anschließend sollen die für das jeweilige Urteil relevanten Grundprinzipien des Steuerrechts analysiert werden. Zum einen, wie diese in der jeweiligen Rechtslage umgesetzt wurden, zum anderen, wie diese durch die grundsätzliche prinzipienorientierte Rechtsprechung umgesetzt wurden beziehungsweise momentan umgesetzt sind. Grundsätzlich ist es dabei zu bejahen, dass das Gericht immer nur im konkreten Einzelfall zwischen den Verfahrensbeteiligten entscheidet. Doch besonders die höchstrichterliche Rechtsprechung entfaltet in Wirklichkeit eine Rechtskraft weit darüber hinaus. Nahezu alle Entscheidungen des Bundesfinanzhofes haben eine enorme Breitenwirkung und Auswirkung auf die Auslegung der Rechtslage, weswegen die in dieser Projektarbeit analysierten und anschließend miteinander verglichenen Entscheidungen des Bundesfinanzhofes wesentlich für das Verständnis der Rechtsentwicklung sind.[13] Grundsätzlich wird im Folgenden auch von dieser Breitenwirkung ausgegangen, ohne jene im Detail zu analysieren, zumal hierbei auch keine offenkundig nicht breitenwirksamen Urteile behandelt werden. Aufgrund des angestrebten Umfangs dieser Projektarbeit, werden lediglich die oben genannten wichtigsten Entscheidungen analysiert. Als am wichtigsten werden jene beurteilt, bei denen der Bundesfinanzhof die bisherige Rechtsprechung aufgab oder abänderte. Aus demselben Grund wird grundsätzlich nicht auf die Veränderungen des § 4 Abs. 9 EStG eingegangen, der die Anerkennung der Aufwendungen als Betriebsausgaben regelt und oftmals in Verbindung mit dem § 9 Abs. 6 EStG geändert wurde, welcher den Werbungskostenabzug regelt. Sachverhalt vieler Klagen waren unter anderem bisher in dieser Einleitung noch nicht erwähnte Aspekte. Zum Beispiel wie sich die Berufsausbildung definiert und wann diese abgeschlossen ist oder welche Kosten im Einzelnen abgesetzt werden können und welche Kosten der privaten Lebenssphäre zuzuordnen sind. Diese Problematiken sind jedoch auch aufgrund des angestrebten Umfangs nicht Gegenstand der Projektarbeit. Grundsätzlich wird auf die praxisrelevantesten Fälle, nämlich das Erststudium, das berufsbegleitende Erststudium und das Zweitstudium eingegangen. Sonderfälle wie das Promotionsstudium werden aus denselben Gründen nicht betrachtet.

2. Änderung der Rechtsprechung - 17.12.2002

Aufwendungen, die im Rahmen eines berufsbegleitenden Erststudiums erfolgen, sind als Werbungskosten zu behandeln, lautete das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 21.08.2001.[14] Geklagt hatte eine ausgebildete Rechtsanwalts- und Notargehilfin. Im Zuge eines Berufswechsels, welcher nur durch ein nebenberufliches Studium gelang, verpflichtete sie sich dem neuen Arbeitgeber für eine bestimmte Dauer. Das Finanzamt deklarierte die Aufwendungen als Ausbildungskosten und berücksichtigte diese, gekappt auf den Höchstbetrag von 1800 DM gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG.[15] Die bislang charakterisierende gleichmäßige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes, Aufwendungen für ein Erststudium grundsätzlich als Ausbildungskosten gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG zu berücksichtigen, unabhängig davon ob das Studium berufsbegleitend war oder nicht, wurde hiermit bewusst gekippt.[16] Kaum eine Thematik hat das bis dato letzte Jahrhundert in der Rechtsprechung so bewegt wie die einkommensteuerliche Zuordnung von Aufwendungen für das Erststudium.[17] Die vollzogene Zuordnung der Aufwendungen ging bis zu dieser Urteilsverkündung noch strikt auf das Urteil des Reichsfinanzhofes vom 24.06.1937 zurück.[18] Folglich wurde gegen dieses überraschende Urteil Revision beim Bundesfinanzhof eingelegt und dieser somit beauftragt, über die richtige Anwendung von Bundesrecht durch das Finanzgericht zu entscheiden.[19] Der Bundesfinanzhof urteilte am 17.12.2002.[20] Entscheidend sei nun, dass die Aufwendungen in einem hinreichend konkreten Zusammenhang mit den steuerbaren Einnahmen stehen und dieser Zusammenhang objektiv feststellbar sei.[21] So ließ der Bundesfinanzhof hier keine Zweifel offen, denn demzufolge sind die Aufwendungen für das berufsbegleitende Erststudium der Rechtsanwalts- und Notargehilfin, trotz des Widerspruchs zur bisherigen typisierenden Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes, als Werbungskosten zu berücksichtigen. Diese Rechtsprechung stamme jedoch noch aus einer Zeit, in welcher der Steuerpflichtige den einmal erlernten Beruf noch sein ganzes Leben lang nachkam.[22] Bislang und weiterhin wurde grundsätzlich zwischen Fortbildungskosten als Werbungskosten und Ausbildungskosten als Sonderausgaben unterschieden. Fortbildungskosten sind die Aufwendungen um in seinem Beruf auf dem Laufenden zu bleiben. Ausbildungskosten sind die Aufwendungen zur Erlernung eines neuen Berufs. Diese wurden bislang der privaten Lebenssphäre zugeordnet.[23]

2.1 Hintergründe

Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes stand mehr und mehr unter der Kritik der Finanzgerichte als auch der Literatur.[24] Im Mittelpunkt waren dabei die unveränderten Begriffsdefinitionen der Ausbildung und Fortbildung, welche zum Beispiel durch das Niedersächsische Finanzgericht als unzulässige Typisierung ohne Beachtung der tatsächlichen Umstände kritisiert wurden.[25] Auch die zunehmende Kasuistik führe zu einer stetig wachsenden Rechtsunklarheit und Unübersichtlichkeit.[26] Zudem sei die Rechtsprechung nie an die seit 1937 stark veränderte Arbeitswelt angepasst worden und berücksichtige nicht die steigende Arbeitslosigkeitsquote.[27] Des Weiteren sei die momentane Rechtslage eine unhaltbare und nicht gerechtfertigte Bevorzugung der Studenten im Zweitstudium, da bei diesen der Werbungskostenabzug, da es sich um ein Zweitstudium handle, erlaubt sei.[28] Grundsätzlich fehle schlichtweg der für Werbungskosten steuerlich relevante Veranlassungszusammenhang.[29] Mit der nun höchstrichterlichen geänderten Rechtsprechung reagierte der Bundesfinanzhof auf die im Grunde nicht weiter steigenden Kritikmöglichkeiten zugunsten der Studenten im Erststudium. Welche theoretischen Zusammenhänge, welche Besteuerungsprinzipien bisher ignoriert und welche berücksichtigt wurden und wie diese sich im Laufe der Zeit geändert haben, muss grundsätzlich diskutiert werden, um ein Verständnis für eine richtige und gerechte Besteuerung zu erlangen und auch, um grundsätzliche Entscheidungsgedanken der höchstrichterlichen Rechtsprechung nachvollziehen oder sogar Tendenzen prognostizieren zu können.[30] Diese theoretischen Zusammenhänge und Besteuerungsprinzipien müssten grundsätzlich bei jeglicher Ausgestaltung des Steuersystems beachtet werden, können sich aber im Zeitablauf aufgrund veränderter politischer, wirtschaftlicher aber auch sozialer Rahmenbedingungen ändern.

2.2. Besteuerungsprinzipien

Werbungskosten werden als „...Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen“ gemäß § 9 Abs. 1 S. 1 EStG definiert. Der Werbungskostenbegriff wurde durch Rechtsprechung dem der Betriebsausgaben grundsätzlich angeglichen.[31] Für den Werbungskostenabzug bedarf es demnach einer beruflichen Veranlassung und diese ist gegeben, wenn die Aufwendungen den Beruf im weitesten Sinne fördern.[32] Dieser eigentlich etablierte Zusammenhang innerhalb der Werbungskosten und Betriebsausgaben, genannt Veranlassungszusammenhang, wurde bis zur veränderten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes vom 17.12.2002 vernachlässigt, da die Aufwendungen bis dahin als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG eingestuft wurden.[33] Fortan sollte nun genau dieser Veranlassungszusammenhang wieder im berufsbegleitenden Erststudium gelten. Grund für diese Änderung war auch, dass es hierzu keine Sonderregelung im Gesetz gab, die die Einstufung der Aufwendungen als Werbungskosten ausschloss.[34] Der bisher beim berufsbegleitenden Erststudium nicht tolerierte Veranlassungszusammenhang und der beim Zweitstudium allerdings tolerierte Veranlassungszusammenhang sorgte für eine Ungleichbehandlung zwischen dem berufsbegleitenden Erststudium und Zweitstudium.[35] Der Gleichbehandlungsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG ist eine der wichtigsten verfassungsrechtlichen Normen für eine gerechte Besteuerung, wenn nicht die wichtigste.[36] Dieser verpflichtet, wesentlich gleiche Fälle grundsätzlich gleich zu behandeln.[37] Voraussetzung hierfür sind folglich wesentlich gleiche Fälle. Ob es sich bei dem berufsbegleitenden Erststudium und dem Zweitstudium um wesentlich gleiche Fälle handelt ist diskutabel und einzelfallabhängig, nach herrschender Meinung diverser Finanzgerichtsurteile aber grundsätzlich zu bejahen.[38] Demzufolge kann die bisherige Ungleichbehandlung als Verstoß gegen das Besteuerungsprinzip der Gleichbehandlung Art. 3 Abs. 1 GG ausgelegt werden, die mit der nun geänderten Rechtsprechung beseitigt wurde. Das nicht berufsbegleitende Erststudium unterlag jedoch weiterhin dieser Ungleichbehandlung. Aus dem Gleichheitsgrundsatz Art. 3 Abs. 1 GG lässt sich das Leistungsfähigkeitsprinzip ableiten.[39] Folglich ist es dementgegen kein eigenständiger Verfassungsgrundsatz.[40] Dabei gibt es grundsätzlich kein Richtig oder Falsch und grundsätzlich alles ist diskutabel.[41] Grundgedanke ist, das sich die Besteuerung stets an die persönliche Leistungsfähigkeit anpassen soll.[42] Infolgedessen müssten die individuellen Leistungsfähigkeiten jedes Studenten im berufsbegleitenden Erststudium und im Zweitstudium beurteilt werden, um demnach den Werbungskostenabzug zu gewähren oder nicht. In der Praxis ist dies unmöglich exakt umsetzbar. Realistisch betrachtet müsste den Vollzeitstudenten im Erst- und Zweitstudium der Werbungskostenabzug gewährt werden, wogegen im berufsbegleitenden Studium, bei welchem Einnahmen zufließen, dieser verwehrt oder auch hier erlaubt wird. Und zwar, ohne die näheren persönlichen Verhältnisse zu betrachten. So war das Leistungsfähigkeitsprinzip bis zur geänderten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes offenkundig nicht erkennbar. Erste Züge dessen lassen sich nun durch die Gleichstellung des berufsbegleitenden Erststudiums und dem Zweitstudium erkennen. Mehr als eine Annäherung an das Leistungsfähigkeitsprinzip war die nun geänderte Rechtsprechung bis dato aber nicht, da unter anderem das nicht berufsbegleitende Erststudium weiterhin nicht von dem Leistungsfähigkeitsprinzip berührt wird. Nach dem objektiven Nettoprinzip dürfen die Einnahmen grundsätzlich nur nach Abzug der Werbungskosten, welche betrieblich oder beruflich veranlasst sind, sowie der privaten existenzsichernden Aufwendungen, wie zum Beispiel Sonderausgaben nach § 10 EStG oder außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG, der Besteuerung unterliegen.[43] Dieses ist Ausdruck des Gleichheitsgrundsatzes Art. 3 Abs. 1 GG und des Leistungsfähigkeitsprinzips, welches aus diesem abgeleitet ist.[44] Ob dieses Prinzip verfassungsrechtliche Wirksamkeit besitzt ist nicht offenkundig geklärt. Das Bundesverfassungsgericht hat sich hierzu bisher nur verlegen geäußert und lediglich Toleranz diesem gegenüber gezeigt.[45] Durch die zum 17.12.2002 geänderte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes, den Werbungskostenabzug fortan beim berufsbegleitenden Erststudium sowie weiterhin beim Zweitstudium zu gewähren, wird folglich das objektive Nettoprinzip zweifelsfrei gewahrt.[46] Vor dem Urteil wurde das objektive Nettoprinzip beschnitten, da in diesem Fall im Streitjahr 1997 der Sonderausgabenabzug auf den Höchstbetrag von 1800 DM begrenzt wurde.[47] Im Hinblick auf das nicht berufsbegleitende Erststudium wird das objektive Nettoprinzip, aufgrund des Höchstbetrags der Sonderaufwendungen, jedoch weiterhin eingeschränkt. Das Gebot der Folgerichtigkeit ist Ausdruck des verfassungsrechtlichen Willkürverbots, welches wiederum aus dem Gleichheitsgrundsatz Art. 3 Abs. 1 GG und dem Rechtstaatsprinzip mündet.[48] Seit mindestens 1991 hat das Prinzip der Folgerichtigkeit in der Rechtsprechung stets an Relevanz gewonnen.[49] Grundsätzlich geht es einher mit dem Prinzip der gleichmäßigen Belastung. Konkret heißt dies, dass wenn sich die Legislative oder die Judikative für ein System der Steuerbelastung entschieden hat, dieses ohne Widersprüche folgerichtig in Zukunft ausgeformt werden muss. Falls nicht, liegt bei der Aufhebung dieses Systems ohne einen wesentlichen Grund, eine Ungleichbehandlung vor.[50] Ein neues System der Steuerbelastung beziehungsweise der Rechtsprechung kann allerdings durch die Judikative jederzeit eingeführt werden, sofern wesentliche Gründe vorliegen und das neue System mit den anderen Besteuerungsprinzipien konform ist.[51] Folglich ist die Durchbrechung des Prinzips der Folgerichtigkeit durch die geänderte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes vom 17.12.2002 genau dieser Ausnahmefall, der möglich ist, da die geänderte Rechtsprechung auf wesentlichen Gründen beruht (siehe 2.1. Hintergründe) und da diese Änderung zu Gunsten des Veranlassungsprinzips, des Gleichbehandlungsprinzips, zum Teil auch zu Gunsten des Leistungsfähigkeitsprinzips und zu Gunsten des objektiven Nettoprinzips ist, auch wenn das nicht berufsbegleitende Erststudium weiterhin diese Begünstigung nicht erhält.

2.3 Weitere Rechtsentwicklung

Um den Zusammenhang mit dem nächsten relevanten Urteil des Bundesfinanzhofes vom 05.11.2013 zu verstehen, damit auch auf dessen Hintergründe sowie auf die Besteuerungsprinzipien eingegangen werden kann und dass dieses anschließend mit dem Urteil des Bundesfinanzhofes vom 17.12.2012 verglichen werden kann, ist eine kompakte Darstellung der zwischenzeitlichen Rechtsentwicklung innerhalb dieser Thematik notwendig.[52] Nachdem mittlerweile Kosten des berufsbegleitenden Erststudiums Werbungskosten waren, führte der Bundesfinanzhof seine neue Rechtsprechung fort und urteilte am 27.05.2003, dass auch bei einer nicht berufsbegleitenden Erstausbildung, die hierfür getragenen Aufwendungen Werbungskosten sein könnten.[53] Voraussetzung hierfür wäre die berufliche Veranlassung und dieser Zusammenhang müsse objektiv feststellbar sein.[54] Durch die Fortführung der Rechtsprechung beseitigte der Bundesfinanzhof weitere der noch bestehenden Durchbrechungen der Besteuerungsprinzipien, die in Gliederungspunkt 2.2. aufgeführt wurden. Hierauf reagierte der Gesetzgeber mit dem Abgabenordnung-Änderungsgesetz vom 21.07.2004.[55] Dieses fügte eine neue Nr. 5 in den § 12 EStG ein, wodurch die Erstausbildung und das Erststudium wieder der privaten Lebenssphäre eindeutig zugeordnet wurden. Zudem sollten diese Aufwendungen auch mit Hilfe der Änderung des § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG wieder zweifelsfrei fortan als Sonderausgaben berücksichtigt werden.[56] Am 20.07.2006 hat der Bundesfinanzhof die Revision des Finanzamtes als unbegründet zurückgewiesen.[57] Das Finanzgericht Baden-Württemberg habe zu Recht entschieden, und die Aufwendungen des Klägers, die in Zusammenhang mit einem Erststudium nach dem Abitur entstanden waren, als Werbungskosten anerkannt und somit die bisherige geänderte Rechtsprechung, welche in 2002 begann, fortgeführt. Relevant sei weiterhin der Veranlassungszusammenhang, der in diesem Fall objektiv feststellbar sei.[58] Dieses Urteil betraf noch das Streitjahr 2003, also den Rechtstand vor der Neueinfügung des § 12 Nr. 5 EStG am 21.07.2004.[59] Es beseitigte jedoch die letzten Zweifel und machte unmissverständlich klar, wie der Bundesfinanzhof die generelle Thematik des Erststudiums bis zum Abgabenordnung-Änderungsgesetz vom 21.07.2004 beurteilte. Nämlich das jegliche Form des Erststudiums den Werbungskostenabzug erlaube. Am 18.06.2009 erließ der Bundesfinanzhof ein Senatsurteil.[60] Dabei schloss er sich weiterhin der von ihm geänderten Rechtsprechung aus dem Jahr 2003 an, nach welcher die Aufwendungen für ein berufsbegleitendes Erststudium, sofern diese beruflich veranlasst seien, Werbungskosten darstellen.[61] Geklagt hatte eine fertig ausgebildete Buchhändlerin, die ein nicht berufsbegleitendes Lehramtsstudium begonnen hatte. Das Finanzamt hatte ihr auf Grundlage der geänderten Rechtslage des § 12 Nr. 5 EStG und des § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG die dem nicht berufsbegleitenden Erststudium zugehörigen Aufwendungen als Sonderausgaben berücksichtigt.[62] Der Bundesfinanzhof entschied dementgegen zu Gunsten der Klägerin, dass die Aufwendungen Werbungskosten seien und hielt damit an seiner ab dem Jahr 2002 geänderten Rechtsprechung fest.[63] Die neue Nr. 5 des § 12 EStG erfasse vom Wortlaut nicht den Fall des nicht berufsbegleitenden Erststudiums nach einer Erstausbildung und könne demnach nicht herangezogen werden. Von Relevanz sei das Veranlassungsprinzip, welches in diesem Fall objektiv feststellbar sei.[64] Auf dieses Senatsurteil wurde in einer Reihe weiterer Verfahren verwiesen, die auf demselben Sachverhalt basierten und deren Urteile auch alle simultan am 18.06.2009 gefällt wurden.[65] Alle diese Klagen gingen auf die geänderte Rechtslage durch das Abgabenordnungs-Änderungsgesetz vom 21.07.2004 zurück.[66] Darüber hinaus klärte der Bundesfinanzhof durch ein Urteil vom 18.06.2009 die Frage, wie sich eine Berufsausbildung im Hinblick auf Voraussetzungen, die Ausbildungsdauer und Zusatzprüfungen definiere.[67] Auf diese Aspekte wird jedoch in dieser Projektarbeit nicht weiter eingegangen. Am 22.09.2010 trat dann das Bundesministerium der Finanzen der Diskussion bei und erließ ein Schreiben.[68] Hierdurch konkretisierte es das Abgabenordnung-Änderungsgesetz vom 21.07.2004 und verwehrte weiterhin den Werbungskostenabzug beim Erststudium. Bei einem berufsbegleitenden Studium, bei einem Zweitstudium oder einem Promotionsstudium sollten die Aufwendungen jedoch weiterhin Werbungskosten sein. Das Erststudium sollte hiervon jedoch weiterhin ausgeschlossen bleiben. Zudem wurde der Begriff der Berufsausbildung genauer definiert.[69] Am 28.07.2011 gab es erstmals seit dem Abgabenordnung-Änderungsgesetz vom 21.07.2004 und dem Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 22.09.2010 wieder ein Urteil des Bundesfinanzhofes, welches sich auf ein im Anschluss an das Abitur durchgeführtes Erststudium bezog.[70] Dabei bezog sich der Bundesfinanzhof auf das Senatsurteil vom 20.07.2006, in welchem er die Aufwendungen des Klägers, die in Zusammenhang mit einem Erststudium nach dem Abitur entstanden waren, als Werbungskosten anerkannte und somit die bisherige geänderte Rechtsprechung, welche in 2002 begann, abermals fortgeführte.[71] Der Bundesfinanzhof setzte sich bei diesem Urteil bewusst über die Neueinfügung des § 12 Nr. 5 EStG und des geänderten § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG hinweg, wie immer unter der Bedingung des objektiv feststellbaren Veranlassungszusammenhangs. Grund hierfür waren die nicht eindeutigen gesetzlichen Regelungen und deren systematischer Zusammenhang, welche dem Prinzip des Veranlassungszusammenhangs schlussendlich den Vorrang gaben, beziehungsweise es nicht schafften, dieses außer Kraft zu setzen.[72] Daneben gab es am 28.07.2011 ein weiteres Urteil des Bundesfinanzhofes, welches im Wesentlichen dieselbe Urteilsbegründung enthielt.[73] Schon kurz darauf wurde das Gesetz zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie erlassen, welches noch am 14.12.2011 in Kraft trat.[74] Folglich waren eiligst neue Ausschlusstatbestände für das Vorliegen von Werbungskosten in Zusammenhang mit der Ausbildung oder dem Studium verfasst worden, die zudem als eine echte Rückwirkung ab dem Jahr 2004 gelten sollten.[75] Der § 12 Nr. 5 EStG wurde dabei hinsichtlich der Berufsausbildung und des Erststudiums, welche zugleich eine Erstausbildung vermitteln würden, genauer gefasst. Zudem wurde die Nr. 6 in den § 9 EStG eingefügt. Der Wortlaut des § 12 Nr. 5 EStG und des § 9 Abs. 6 EStG in der Fassung des Veranlagungszeitraumes 2011 kann dem Anhang entnommen werden. Nicht unter das Abzugsverbot fallen weiterhin das Erststudium nach abgeschlossener Berufsausbildung und das Zweitstudium gemäß der §§ 12 Nr. 5, 9 Nr. 6 EStG.

3. Änderung der Rechtsprechung - 05.11.2013

Noch mit den Urteilen vom 28.07.2011 hatte sich der Bundesfinanzhof für die Anerkennung der Aufwendungen in Zusammenhang mit einem Erststudium als Werbungskosten ausgesprochen.[76] Dabei folgte er seiner letzten Rechtsprechung vom 20.07.2006.[77] Folglich konnten weder das Abgabenordnung-Änderungsgesetz vom 21.07.2004, noch das Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 22.09.2010 die höchstrichterliche Rechtsprechung beeinflussen.[78] Ob das Gesetz zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie vom 17.12.2011 die höchstrichterliche Rechtsprechung ändern konnte, sollte sich durch das Urteil des Bundesfinanzhofes vom 05.11.2013 zeigen.[79] Der Kläger, der ein Jurastudium als Erststudium absolvierte, hatte in den Streitjahren 2004 und 2005 vorweggenommene Betriebsausgaben bei Einkünften aus selbständiger Arbeit geltend gemacht.[80] Das Finanzamt erkannte diese auf Grundlage des ab 2004 rückwirkenden Gesetzes zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie vom 17.12.2011 nicht an, was schlussendlich zur Klage vor dem Finanzgericht Münster führte. Dieses wies die Klage ab wodurch es zur Revision vor dem Bundesfinanzhof kam.[81] Der Bundesfinanzhof wies die Revision aufgrund von Unbegründetheit jedoch zurück.[82] Hätte der Bundesfinanzhof seine bisherige Rechtsprechung fortgesetzt, ohne die nun angebrachte Beachtung und Einbeziehung des Gesetzes zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie vom 17.12.2011, hätte er den Betriebsausgabenabzug gewähren müssen. In der Einleitung wurde darauf hingewiesen, dass die Entstehung, die Entwicklung und die Veränderung des § 4 Abs. 9 EStG, der den Abzug von Aufwendungen im Rahmen des Studiums als Betriebsausgaben regelt, grundsätzlich nicht Gegenstand dieser Projektarbeit ist. Der 3. Gliederungspunkt macht ungeachtet dessen eine Ausnahme, da dies für das Verständnis der Hintergründe, der Besteuerungsprinzipien und des anschließenden Vergleichs unabdingbar ist.

3.1 Hintergründe

Bei dem Studium des Klägers handelte es sich um ein Erststudium. Dieses stellte eine Erstausbildung dar und habe außerdem nicht im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattgefunden, so die Entscheidung des Bundesfinanzhofes und des Finanzgerichts Münster.[83] Die Rückwirkung der Änderungen der §§ 4 Abs. 9 und 12 Nr.5 EStG durch das Gesetz zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie sei wegen des grundsätzlichen Rückwirkungsverbots verfassungswidrig. Im Vertrauen auf dieses Verbot, sowie im Vertrauen auf die damalige zu seinen Gunsten geänderte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes, habe der Kläger seine Aufwendungen getätigt.[84] Der Senat des Finanzgerichts Münster beurteilte die Rückwirkung jedoch als nicht verfassungswidrig. Demzufolge wurden die Aufwendungen durch das Finanzamt korrekt den Sonderausgaben gemäß §10 Abs.1 Nr. 7 EStG zugeordnet.[85] Der VIII. Senat des Bundesverfassungsgerichts schloss sich dieser Entscheidung gestützt auf die Urteile diverser Finanzgerichte an.[86] Hauptgrund vieler Begründungen war, dass der Gesetzgeber mit der Rückwirkung seine bisherige und langjährige Rechtsauffassung vertrat. Das Vertrauen des Klägers kann laut Entscheidung des Finanzgerichts Münster zudem noch nicht schutzwürdig gewesen sein, da ein solches eine langjährige und gefestigte Rechtsprechung voraussetze, die in diesem Fall noch nicht vorhanden gewesen sei.[87] Auch werde nach Meinung beider Gerichte kein elementares Besteuerungsprinzip durch die gesetzlichen Änderungen zu Gunsten einer Urteilsentscheidung für den Kläger verletzt.[88] Somit stufte der Bundesfinanzhof die Neureglungen durch das Gesetz zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie vom 14.12.2011 als verfassungsrechtlich nicht bedenklich ein, vor allem aber beurteilte der Bundesfinanzhof die Rückwirkung als zulässig.[89] Diese Erkenntnisse waren die Hintergründe beziehungsweise entscheidungsrelevanten Faktoren für den Bundesfinanzhof, seine von 2002 gleichmäßige Rechtsprechung mit dem Urteil vom 05.11.2013 zu beenden.[90] Abzuwarten blieb allerdings weiterhin, wie der VI. Senat, der in den Fällen von Aufwendungen eines Studiums üblicherweise entschied, sein nächstes Urteil fällen würde. Denn schließlich wurde dieses Urteil ungewöhnlicherweise aufgrund der Betriebsausgabenthematik vom VIII. Senat entschieden. Grundsätzlich ist diese Entscheidung für den VI. Senat nicht bindend. Bei einem differenzierten Urteil muss der VI. Senat beim VIII. Senat anfragen, ob dieser an seinem Urteil beziehungsweise an seiner Rechtsprechung festhält. Sollte dies der Fall sein, muss der VI. Senat, zur Durchsetzung seiner Entscheidung, den großen Senat anrufen. Die dann gefällte Entscheidung wäre für den VI. Senat bindend.[91]

3.2 Vergleich der Besteuerungsprinzipien

Im Folgenden sollen die Besteuerungsprinzipien, welche in Gliederungspunkt 2.2. anhand des Urteils des Bundesfinanzhofes vom 17.12.2002 analysiert wurden und in welchem die damalige Rechtsprechung hin zum Werbungskostenabzug gedreht wurde, mit den Besteuerungsprinzipien des Urteils vom 05.11.2013 verglichen werden, welches die bis dahin gleichmäßige Rechtsprechung abermals, diesmal hin zum Sonderausgabenabzug änderte.[92] Dabei muss, damit ein angemessener, vollständiger und korrekter Vergleich erfolgen kann, auch die zwischenzeitliche Rechtsprechung und Rechtslage miteinbezogen werden.

[...]


[1] Vgl. Statistisches Bundesamt (2017)

[2] Vgl. ebenda

[3] Vgl. Middendorff, E., u.a., (2017), S. 13-16

[4] Vgl. Statistisches Bundesamt (2016), S.16-17

[5] Vgl. Wied, E. (2017), Rn. 924c

[6] Vgl. BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 61/111, Rz. 122

[7] Vgl. Kreft, V. (2002), S. 657-658

[8] BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 2/12, DStR 2015, S. 5-23; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 8/12, DStR 2014, S. 2216-2234; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 38/12, BeckRS 2014, Nr. 96236; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 61/11, BeckRS 2014, Nr. 96236; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 2/13, BeckRS 2014, Nr. 96246; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 72/13, BeckRS 2014, Nr. 96242.

[9] BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S. 150-153

[10] Vgl. Statistisches Bundesamt (2017)

[11] BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 2/12, DStR 2015, S. 5-23; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 8/12, DStR 2014, S. 2216-2234; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 38/12, BeckRS 2014, Nr. 96236; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 61/11, BeckRS 2014, Nr. 96236; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 2/13, BeckRS 2014, Nr. 96246; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 72/13, BeckRS 2014, Nr. 96242.

[12] BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S. 150-153; BFH-Urteil vom 05.11.2013, VIII R 22/12, DStR 2014, S. 22-25; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 8/12, DStR 2014, S. 2216-2234.

[13] BFH-Beschluss vom 17.12.2007, GrS 2/04, BStBl II 2008, S. 608

[14] FG Münster-Urteil vom 21.08.2001, 1 K 5736/98 E, DStR 2002, S. 483-484

[15] Ebenda, S. 483

[16] FG Münster-Urteil vom 21.08.2001, 1 K 5736/98 E, DStR 2002, S. 483

[17] Vgl. Morsch, A. / Becker, W. (2004) S. 73

[18] RFH-Urteil vom 24.06.1937, IV A 20/36, RStBl 1937, S. 1089-1090; vgl. dazu auch Stöcker, E. (2004), S. 249.

[19] Vgl. Bundesfinanzhof (Hrsg.) (o.J. a), S. 22

[20] BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S.150

[21] Vgl. Morsch, A. / Becker, W. (2004) S. 74

[22] BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S.150

[23] Ebenda, S.151; RFH vom 24. 6. 1937, IV A 20/36, RStBl 1937, S. 1089-1090; vgl. hierzu auch Windsheimer, P. (2017), Rn. 7-9.

[24] Vgl. Krumm, M. (2004), S. 741

[25] FG Niedersachsen-Urteil vom 28.02.2001, 4 K 177/97, DStR 2001, S. 1332, vgl. hierzu auch Wübbelsmann, S. (2004), S. 163.

[26] FG Niedersachsen-Urteil vom 06.08.1997, XIII 252/93, BeckRS 1997, Nr. 26015333

[27] RFH-Urteil vom 24.06.1937, IV A 20/36, RStBl 1937, S. 1089-1090; FG Düsseldorf-Urteil vom 17.05.2001, 10 K 3721/98 E, DStR 2001, S. 1012; vgl. hierzu auch Thürmer, B. (2017a), Rn. 700.

[28] FG Niedersachsen-Urteil vom 28.02.2001, 4 K 177/97, DStR 2001, S. 1332

[29] Vgl. Flies, E. (1997), S. 727

[30] Vgl. Bundeszentrale für politische Bildung (Hrsg.) (2013), S.1

[31] BFH-Urteil vom 04.03.1986, VIII R 188/84, NJW 1986, S. 1897-1898

[32] BFH-Urteil vom 25.02.1986, VIII RR 377/83, BeckRS, Nr. 22007587

[33] BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S.152

[34] Vgl. Morsch, A. / Becker, W. (2004) S. 74-77

[35] FG Niedersachsen-Urteil vom 28.02.2001, 4 K 177/97, DStR 2001, S. 1332; FG Schleswig-Holstein-Urteil vom 08.03.2000, V 221/98, BeckRS 2000, Nr. 15672, Rz. 26.

[36] Vgl. Bundeszentrale für politische Bildung (Hrsg.) (2013), S.1

[37] Vgl. Gersch, E. (2016a), Rn. 13; BFH-Urteil vom 07.02.2013, VI R 83/10, DStR 2013, S. 1377.

[38] FG Niedersachsen-Urteil vom 28.02.2001, 4 K 177/97, DStR 2001, S. 1332; FG Schleswig-Holstein-Urteil vom 08.03.2000, V 221/98, BeckRS 2000, Nr. 15672, Rz. 26.

[39] Vgl. Kirchhof, F. (2017), S. 662-663

[40] Vgl. ebenda S. 662

[41] Vgl. ebenda S. 662-667

[42] Vgl. Schober, T. (2017a), Rn. 70

[43] Vgl. Weber-Grellet, H. (2017), Rn. 10; BFH-Beschluss vom 17.07.2014, VI R 8/12, DStR 2014, S. 2222.

[44] Vgl. Weber-Grellet, H. (2017), Rn. 10; BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S.152.

[45] Vgl. Kischel, U. (2017), Rn. 149-152

[46] BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S.150-153

[47] Ebenda, S. 150

[48] Vgl. Kirchhof, P. (2016), Rn. 417

[49] Vgl. Ratschow, E. (2017), Rn. 13; BVerfG-Urteil vom 27.06.1991, 2 BvR 1493/89, DStR 1991, S. 972

[50] Vgl. Gersch, E. (2016b), Rn. 17

[51] Vgl. Ratschow, E. (2017), Rn. 14

[52] BFH-Urteil vom 05.11.2013, VIII R 22/12, DStR 2014, S. 22-25; BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S.150-153.

[53] BFH-Urteil vom 27.05.2003, VI R 33/01, DStR 2003, S. 1660-1162; vgl. hierzu auch Plewka, H. / Klümpen-Neusel, C.(2003), S. 3669-3670.

[54] BFH-Urteil vom 27.05.2003, VI R 33/01, DStR 2003, S. 1161

[55] AOÄndG vom 21.07.2004, BGBl I, 2004, S. 1753

[56] AOÄndG vom 21.07.2004, BGBl I, 2004, S. 1753; vgl. dazu auch Lindberg, K. (2005), Rz. 10a.

[57] BFH-Urteil vom 20.07.2006, VI R 26/05, DStR 2006, S. 1546-1548

[58] Ebenda, S. 1547; BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S.150-153

[59] BFH-Urteil vom 20.07.2006, VI R 26/05, DStR 2006, S. 1546; vgl. hierzu auch Fehr, S. (2007), S. 882.

[60] BFH-Urteil vom 18.06.2009, VI R 14/07, NZA-RR 2009, S.600-602

[61] BFH-Urteil vom 18.06.2009, VI R 14/07, NZA-RR 2009, S.600-602; vgl. hierzu auch Geserich, S. (2011), S. 64.

[62] BFH-Urteil vom 18.06.2009, VI R 14/07, NZA-RR 2009, S.601

[63] Ebenda, S. 601; BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S.150-153.

[64] Vgl. Thürmer, B. (2017b), Rn. 698

[65] BFH-Urteil vom 18.06.2009, VI R 6/07, BeckRS 2009, Nr. 25015546; BFH-Urteil vom 18.06.2009, VI R 49/07, BeckRS 2009, Nr. 25015563; BFH-Urteil vom 18.06.2009, VI R 31/07, BeckRS 2009, Nr. 25015561.

[66] AOÄndG vom 21.07.2004, BGBl I, 2004, S. 1753

[67] BFH-Urteil vom 18.06.2009, VI R 79/06, DStR 2012, S. 272-274

[68] Bundesministerium der Finanzen (Hrsg.) (2010), S. 1988-1990

[69] Bundesministerium der Finanzen (Hrsg.) (2010), S. 1988-1990

[70] AOÄndG vom 21.07.2004, BGBl I, 2004, S. 1753; Bundesministerium der Finanzen (Hrsg.) (2010), S. 1988-1990; BFH-Urteil vom 28.07.2011, VI R 7/10, DStR 2011, S. 1559-1563.

[71] BFH-Urteil vom 20.07.2006, VI R 26/05, DStR 2006, S. 1546-1548; BFH-Urteil vom 28.07.2011, VI R 7/10, DStR 2011, S. 1559-1563.

[72] BFH-Urteil vom 28.07.2011, VI R 7/10, DStR 2011, S. 1559-1563; vgl. hierzu auch Plewka, P. / Pott, D. (2012), S. 662.

[73] BFH-Urteil vom 28.07.2011, VI R 38/10, DStR 2011, S. 1116-1119; vgl. hierzu auch Förster, J. (2012), S. 489.

[74] Plewka, P. / Pott, D. (2012), S. 662

[75] Vgl. Loschelder, F. (2012), Rn. 185; vgl. hierzu auch Korn, K. / Strahl, M. (2011), Rz. 7.

[76] BFH-Urteil vom 28.07.2011, VI R 7/10, DStR 2011, S. 1559-1563; BFH-Urteil vom 28.07.2011, VI R 38/10, DStR 2011, S. 1116-1119.

[77] BFH-Urteil vom 20.07.2006, VI R 26/05, DStR 2006, S. 1546-1548

[78] Bundesministerium der Finanzen (Hrsg.) (2010), S. 1988-1990

[79] BFH-Urteil vom 05.11.2013, VIII R 22/12, DStR 2014, S. 22-25

[80] Ebenda, S.22

[81] Ebenda, S.22; FG Münster-Urteil vom 18.04.2012, 10 K 4400/09 F, BeckRS 2012, Nr. 95412.

[82] Vgl. Titgemeyer, M. (2014), S. 192

[83] BFH-Urteil vom 05.11.2013, VIII R 22/12, DStR 2014, S. 23; FG Münster-Urteil vom 18.04.2012, 10 K 4400/09 F, BeckRS 2012, Nr. 95412.

[84] FG Münster-Urteil vom 18.04.2012, 10 K 4400/09 F, BeckRS 2012, Nr. 95412

[85] Ebenda, Nr. 95412

[86] BFH-Urteil vom 05.11.2013, VIII R 22/12, DStR 2014, S. 23; FG Münster-Urteil vom 20.12.2011, 5 K 3975/09 F, DStR 2012, S.502-505; vgl. hierzu auch FG Köln-Urteil vom 17.07.2013, 14 K 3720/12, BeckRS 2013, Nr. 96131.

[87] FG Münster-Urteil vom 18.04.2012, 10 K 4400/09 F, BeckRS 2012, Nr. 9541

[88] BFH-Urteil vom 05.11.2013, VIII R 22/12, DStR 2014, S. 24; FG Münster-Urteil vom 18.04.2012, 10 K 4400/09 F, BeckRS 2012, Nr. 9541.

[89] Vgl. Wied, E. (2014), Rn. 924d

[90] BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S.150-153; BFH-Urteil vom 05.11.2013, VIII R 22/12, DStR 2014, S. 22-25.

[91] Vgl. Bundesfinanzhof (Hrsg.) (o.J. b)

[92] BFH-Urteil vom 17.12.2002, VI R 137/01, DStR 2003, S.150-153

Ende der Leseprobe aus 41 Seiten

Details

Titel
Zweifelsfragen bei der Berücksichtigung von Aufwendungen für ein Erststudium
Untertitel
Ein Vergleich wichtiger Entscheidungen des Bundesfinanzhofes
Hochschule
Duale Hochschule Baden-Württemberg, Stuttgart, früher: Berufsakademie Stuttgart
Note
1,5
Autor
Jahr
2017
Seiten
41
Katalognummer
V383756
ISBN (eBook)
9783668592544
ISBN (Buch)
9783668592551
Dateigröße
645 KB
Sprache
Deutsch
Schlagworte
aufwendungen, erststudium, vergleich, werbungskosten, verlustvortrag, einkommensteuer, betriebsausgaben, bundesfinanzhof, zweitstudium, bundesverfassungsgericht, anhängig, sonderausgaben, bachelor, entwicklung, historisch, chance, steuererstattung, steuererklärung
Arbeit zitieren
Adrian Hüttl (Autor), 2017, Zweifelsfragen bei der Berücksichtigung von Aufwendungen für ein Erststudium, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/383756

Kommentare

  • Noch keine Kommentare.
Im eBook lesen
Titel: Zweifelsfragen bei der Berücksichtigung von Aufwendungen für ein Erststudium



Ihre Arbeit hochladen

Ihre Hausarbeit / Abschlussarbeit:

- Publikation als eBook und Buch
- Hohes Honorar auf die Verkäufe
- Für Sie komplett kostenlos – mit ISBN
- Es dauert nur 5 Minuten
- Jede Arbeit findet Leser

Kostenlos Autor werden