Eine kritische Analyse der ertragsteuerrechtlichen Organschaft


Hausarbeit, 2018

20 Seiten, Note: 2,0


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Einleitung

2. Voraussetzungen der körperschaftsteuerlichen Organschaft
2.1. Persönliche Voraussetzungen
2.1.1. Organgesellschaft
2.1.2. Organträger
2.2. Sachliche Voraussetzungen
2.2.1. Finanzielle Eingliederung
2.2.2. Gewinnabführungsvertrag

3. Rechtsfolgen der körperschaftsteuerlichen Organschaft
3.1. Einkommensermittlung der Organgesellschaft und des Organträgers
3.2. Ausgleichszahlungen an außenstehende Anteilseigner
3.3. Mehr- und Minderabführungen

4. Kritische Würdigung der ertragsteuerrechtlichen Organschaft
4.1. Steuerliche Haftung der Organgesellschaft
4.2. Verunglückte Organschaft
4.3. Alternative zur Organschaft

5. Fazit

Anhang

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

Steuerliche Aspekte beeinflussen immer mehr Unternehmen und steuern damit ihre Entscheidungen, denn die Steuerbelastung von Gewerbebetrieben steigt jährlich an.[1] Z.B. stieg die Belastung in Deutschland von 2016 auf 2017 um ca. fünf Milliarden Euro (3,8 %). Die genauen Werte sind dem Diagramm im Anhang zu entnehmen (Anhang 1). Zur Steuerersparnis hat sich die Rechtsform der Organschaft in Deutschland etabliert, welche seit über 100 Jahren existiert.[2] Sie ist eine Ausnahme im deutschen Steuerrecht. Im Regelfall ist jedes Rechtssubjekt steuerpflichtig, doch durch die Organschaft werden rechtlich selbständige Unternehmen bei der Besteuerung verbunden.[3] Geregelt werden die steuerlichen Folgen in verschiedenen Rechtsgebieten, weil in Deutschland kein einheitliches „Organschaftsrecht“ existiert.[4] In den letzten Jahren gab es einige Änderungen bezüglich der Voraussetzungen und steuerlichen Folgen einer Organschaft.

Die Organschaft kann im Körperschaft-, Umsatz-, Gewerbe- und Grunderwerbsteuerrecht bestehen.[5] Für jedes Recht sind bestimmte Voraussetzungen vorgeschrieben. Seit 2002 bestehen für die körperschaftsteuerliche und gewerbesteuerliche Organschaft dieselben Voraussetzungen. Die verschiedenen Bereiche werden hier der Vollständigkeit halber genannt. Diese wissenschaftliche Arbeit bezieht sich auf die körperschaftsteuerliche Organschaft mit dem Ziel, sie kritisch zu analysieren und ihre Vor- und Nachteile, nach dem aktuellen Gesetz im Inland, hervorzuheben und abzuwägen.

Eine Organschaft liegt bei einer Eingliederung eines untergeordneten Unternehmens (Organgesellschaft (OG)) in ein herrschendes Unternehmen (Organträger (OT)) vor. 6 OT und OG behalten ihre rechtliche Selbständigkeit, die wirtschaftliche Selbständigkeit geht jedoch bei der OG verloren. Zusammen bilden sie den Organkreis, der auch aus mehreren OG, jedoch nur aus einem OT bestehen kann.

Laut dem Trennungsprinzip dürfen keine Verluste und Gewinne von Mutter- und Tochtergesellschaften miteinander verrechnet werden. Das zu versteuernde Einkommen (zvE) jedes Körperschaftsteuersubjektes unterliegt einzeln der Körperschaftsteuer (KSt). Das Motiv der Organschaft ist es, das Trennungsprinzip zu umgehen und insbesondere die Verlustverrechnung zu nutzen, um Steuerersparnisse zu erlangen und der Transfer von steuerfreien Erträgen der OG auf den OT.

Zu Beginn werden in Kapitel 2 die zu erfüllenden Voraussetzungen der körperschaftsteuerlichen Organschaft vorgestellt. Hier werden die persönlichen von den sachlichen Voraussetzungen unterschieden. Kapitel 3 befasst sich mit den Rechtsfolgen, die nach der Gründung einer körperschaftsteuerlichen Organschaft entstehen. Betrachtet werden die Einkommen von OT und OG, die daraus ggf. resultierenden Mehr- und Minderabführungen und die Ausgleichzahlungen an außenstehende Anteilseigner. Im weiteren Gang der Untersuchung werden im 4. Kapitel die steuerliche Haftung der OG kritisch betrachtet, sowie die Voraussetzungen, die zu einer verunglückten Organschaft führen können und es wird eine Alternative zur Organschaft aufgezeigt. Abschließend werden, nach der Vorstellung und der kritischen Analyse der ertragsteuerrechtlichen Organschaft, die Ergebnisse zusammengefasst.

2. Voraussetzungen der körperschaftsteuerlichen Organschaft

2.1. Persönliche Voraussetzungen

2.1.1. Organgesellschaft

Nach § 14 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG) kann eine OG eine Europäische Gesellschaft (SE), eine Aktiengesellschaft (AG) oder eine Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA) sein. Die OG kann auch andere Rechtsformen der Kapitalgesellschaft annehmen, welche in § 17 Abs. 1 KStG beschrieben sind. Hiermit ist die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) und die Unternehmensgesellschaft (UG) gemeint.[6] Die Geschäftsleitung muss im Inland und der Sitz in einem Mitgliedsstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Vertragsstaat des Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) Abkommens sein (§ 14 Abs. 1 KStG). Die Geschäftsleitung ist der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung und der

Sitz wird durch den Gesellschaftsvertrag bestimmt (§§ 10 f. Abgabenordnung (AO)). Der Gewerbebetrieb der OG muss kraft Rechtsform gültig sein, das bedeutet, die OG muss nicht unbedingt gewerblich tätig sein.[7] Nach § 2 Abs. 2 Gewerbesteuergesetz (GewStG) gilt immer die Tätigkeit der SE, AG, KGaA und GmbH als Gewerbebetrieb. Wenn die OG eine Kapitalgesellschaft nach den §§ 14 oder 17 des KStG ist, gilt sie als Betriebsstätte des OT.

2.1.2. Organträger

Für den OT wird keine besondere Rechtsform vorgeschrieben.[8] OT können nach §

14 Abs. 1 Nr. 2 KStG natürliche Personen, nicht von der Körperschaft befreite

Körperschaften, Personenvereinigung oder Vermögensmassen sein. Auch eine Personengesellschaft nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes

(EStG) kann OT sein, wenn sie eine Tätigkeit im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des EStG ausübt, also Einkünfte aus Gewerbebetrieb erlangt. Natürliche Personen benötigen keine Geschäftsleitung im Inland, sondern lediglich ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt.[9] Der Wohnsitz wird im Gesetz als Wohnung definiert, die darauf schließt, dass sie beibehalten und benutzt wird und ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten Dauer ist der gewöhnliche Aufenthalt (§§ 8 f. AO). Für Kapitalgesellschaften wird eine Geschäftsleitung im Inland vorausgesetzt.[10] Dies gilt auch für Personengesellschaften, außerdem müssen zusätzlich alle Gesellschafter unbeschränkt oder beschränkt einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtig sein und ihre Gewinnanteile müssen inländisch versteuert werden.

In § 14 Abs. 1 KStG wird vorausgesetzt, dass der OT ein gewerbliches Unternehmen ist. Bei der Kapitalgesellschaft ist die Gewerblichkeit immer erfüllt (§ 8 Abs. 2 KStG). Natürliche Personen müssen gewerblich tätig sein, sowie auch Personengesellschaften.[11] Grundsätzlich kann also jedes inländisch gewerbliche Unternehmen OT sein.[12] Hierfür müssen die Merkmale des § 2 Abs. 2 GewStG und § 15 Abs. 2 EStG erfüllt sein.[13]

2.2. Sachliche Voraussetzungen

2.2.1. Finanzielle Eingliederung

Eine finanzielle Eingliederung der OG besteht nach § 14 Abs. 1 Nr. 1 KStG, wenn der OT vom Beginn ihres Wirtschaftsjahres an ununterbrochen, mit der Mehrheit der Stimmrechte, an der OG beteiligt ist. Die Mehrheit an Stimmrechten muss ausreichen, um bei allgemeinen Beschlüssen den eigenen Willen durchsetzen zu können.[14] Um den Einfluss des OT auf die OG sicherzustellen, ist in der Regel eine Beteiligung von 50 % plus eine Stimme notwendig.[15]

Die finanzielle Eingliederung lässt sich durch die unmittelbare und mittelbare Beteiligung unterscheiden.[16] Diese und mehrere mittelbare Beteiligungen lassen sich zusammen kombinieren. Die unmittelbare Beteiligung entsteht durch die Mehrheit der Stimmrechte an der jeweiligen Gesellschaft.18 Die mittelbare Beteiligung nach § 14 Abs. 1 Nr. 1 KStG kann nur entstehen, wenn der OT unmittelbar an der vermittelnden Gesellschaft beteiligt ist.[17] Die vermittelnde Gesellschaft selbst muss nicht die Voraussetzungen einer OG erfüllen.[18]

2.2.2. Gewinnabführungsvertrag

Die letzte Voraussetzung für die Gründung einer Organschaft ist der Gewinnabführungsvertrag (GAV). § 14 Abs. 1 KStG besagt, dass zwischen OT und OG ein zivilrechtlich wirksamer GAV abgeschlossen werden muss. Dieser muss auf mindestens fünf Jahre abgeschlossen und während seiner gesamten Geltungsdauer ohne Unterbrechung tatsächlich durchgeführt werden (§ 14 Abs. 1 Nr. 3 KStG). Bei der Zeitangabe handelt es sich nach der Finanzverwaltung um Zeitjahre (12 Monate).[19] Der Beginn ist frühestens das Wirtschaftsjahr, in dem der GAV ins Handelsregister eingetragen wird.[20] Die Gewinnabführung der OG an den OT und die die Ausgleichszahlungen an außenstehende Anteilseigner müssen im GAV vereinbart werden (§§ 291 f. Aktiengesetz (AktG)).[21] Weist die OG einen Verlust aus, so ist der OT durch den GAV verpflichtet ihn zu übernehmen. 24

3. Rechtsfolgen der körperschaftsteuerlichen Organschaft

3.1. Einkommensermittlung der Organgesellschaft und des Organträgers

Das Einkommen der OG ist dem OT zuzurechnen, wenn die Voraussetzungen der körperschaftsteuerlichen Organschaft erfüllt sind.[22] Bei der Einkommensermittlung gilt das Individualprinzip, das bedeutet, zuvor werden beide Einkommen für die jeweilige Rechtsform getrennt ermittelt. Das Einkommen der OG ist dem OT erstmals für das Kalenderjahr zuzurechnen, in dem das Wirtschaftsjahr der OG endet, in dem der GAV wirksam wird (§ 14 Abs. 1 KStG). Nach der Zusammenrechnung der Einkommen auf Ebene des OT, wird es nach dem maßgeblichen Recht besteuert.

Folgende Einschränkungen sind bei der Ermittlung des Einkommens der OG nach § 15 KStG zu beachten. Der Verlustabzug im Sinne des § 10d des EStG ist nicht gestattet, denn der OT übernimmt den Verlust der OG und eine Verrechnung mit vororganschaftlichen Verlusten der OG soll verhindert werden.[23] Der Verlustvortrag der OG aus vororganschaftlicher Zeit darf erst nach Beendigung der Organschaft wiederverwendet werden. Auch § 4h des EStG ist nicht anzuwenden. OT und OG werden bei Anwendung der Zinsschranke als ein Betrieb gezählt, wodurch die OG die Zinsschranke umgehen kann und die Zinsen bei der Einkommensermittlung der OG abgezogen werden können.[24] Wenn im zugerechneten Einkommen von der OG an den OT Zinsaufwendungen und Zinserträge im Sinne des § 4h Abs. 3 EStG enthalten sind, werden diese bei Anwendung des § 4h Abs. 1 des EStG erst auf Ebene des OT miteinbezogen (§ 15 Nr. 3 KStG). Steuerbefreiungen nach § 8b KStG dürfen ebenso nicht angewendet werden.[25] Um diese trotzdem nutzen zu können, wird die Bruttomethode verwendet. Bei der Bruttomethode werden z.B. Gewinnanteile (Dividenden) dem Einkommen der OG zugerechnet und die Höhe der Steuerbefreiung wird erst beim OT nach seiner jeweiligen Rechtsform festgesetzt. Hiermit wird verhindert, dass natürliche Personen oder Personenvereinigungen die Steuerbefreiung verwenden, ohne eine Berechtigung hierfür zu haben. Gewinnrücklagen darf die OG bilden, doch sie mindern die Gewinnabführung und müssen deswegen dem Organeinkommen hinzugerechnet werden.[26] Enthält das Einkommen der OG steuerfreie Erträge, sind diese vor Gewinnabführung grundsätzlich zu bereinigen, wodurch auch die Steuerfreiheit beim

OT gewährleistet ist. Auch hier kann wieder die Bruttomethode eingreifen. „Sind die Befreiungen rechtsformabhängig (§ 8b Abs. 1 KStG; § 3 Nr. 40 EStG), wird darüber erst auf Ebene des OT entschieden.“[27] Rechtsgeschäfte mit dem OT sind wie unter fremden Dritten zu beurteilen, wodurch verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) entstehen können.[28] Eine vGA an den OT wird wie eine vorweggenommene Gewinnabführung behandelt. Das bedeutet, das Einkommen der OG wird um den Betrag erhöht und für den OT entsteht eine fiktive Betriebsausgabe.32

Durch die Gewinnabführung weist die Bilanz der OG in der Regel einen Betrag von 0 € auf.[29] Durch die Gewinnabführung oder die Verlustübernahme ist in der Höhe des Jahresüberschusses bzw. -fehlbetrages eine Verbindlichkeit zu passivieren bzw. eine Forderung gegenüber dem OT zu aktivieren. Diese Vorgänge sind gesellschaftsrechtlich und müssen deswegen wieder rückgängig gemacht werden.

Das Einkommen des OT wird nach der jeweiligen Rechtsform ermittelt.[30] Körperschaften richten sich nach § 8 KStG und natürliche Personen und Personengesellschaften nach den §§ 4 f. EStG. Die Gewinnabführung wird als eine Betriebseinnahme und die Verlustübernahme als eine Betriebsausgab in der Handelsbilanz verbucht. Der Ertrag bzw. der Aufwand ist wie bei der OG wieder zu neutralisieren.

Folgende Einschränkungen sind beim OT zu berücksichtigen. Rückstellungen für zu übernehmende Verluste der OG sind handelsrechtlich gestattet, jedoch nicht steuerrechtlich.[31] Die in der Handelsbilanz gebuchte Rückstellung muss steuerrechtlich wieder neutralisiert werden und wird somit dem Einkommen des OT wieder hinzugerechnet. „Wegen der phasengleichen Einkommenszurechnung besteht für eine Verlustrückstellung kein Bedarf.“[32] Auch zu beachten ist der Spendenabzug, der nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG festgesetzt wird.[33] Hier ist zu beachten, dass nur das Einkommen des OT/OG ohne das Einkommen der OG/OT bei der Berechnung verwendet wird. Eine Übertragung von unausgeschöpften Spendenhöchstbeträgen ist, nach dem Urteil des Finanzgerichts (FG) Düsseldorf, dem OT und der OG bei einer körperschaftsteuerlichen Organschaft nicht gestattet.[34]

3.2. Ausgleichszahlungen an außenstehende Anteilseigner

Liegt keine 100 %-ige Beteilung des OT an der OG vor, gibt es weitere außenstehende Anteilseigner (Minderheitsgesellschafter) an der OG.[35] Sie verlieren jedoch jeglichen resultierenden Dividendenanspruch, da der gesamte Gewinn der OG abgeführt wird. Deswegen existieren die Ausgleichszahlungen, die sich durch den Nennbetrag der Beteiligung der Minderheitsgesellschafter ergeben. Voraussetzungen sind, dass sie wiederkehrend sind, die Höhe festgesetzt ist und auch bei einem Verlustfall gezahlt werden. Bei der Festsetzung des Betrages wird sich nach dem bisherigen und zukünftigen Ertrag orientiert.

Obwohl Ausgleichszahlungen sowohl OG als auch OT tätigen dürfen, werden die Ausgleichszahlungen immer mit dem Einkommen der OG versteuert.[36] Die Ausgleichszahlungen dürfen den Gewinn im Organkreis nicht mindern (§ 4 Abs. 5 Nr. 9 KStG), deswegen ergibt sich hieraus eine besondere Regel nach § 16 KStG. Die OG versteuert die geleisteten Ausgleichszahlungen in Höhe von 20/17 selbst. Das zvE setzt sich aus den Ausgleichszahlungen und die hierauf berechnete 15 % Körperschaftsteuer zusammen.41

3.3. Mehr- und Minderabführungen

Bei der Mehr- und Minderabführung handelt es sich um die Differenz zwischen dem Handelsbilanzergebnis der OG, welcher laut dem GAV in der Gesamtheit an den OT abzuführen ist und dem ermittelten steuerlichen Ergebnis.der OG.[37] Ist die handelsrechtliche Gewinnabführung geringer als das steuerliche Ergebnis entsteht eine Minderabführung, weil ein gewisser Betrag vom Gewinn bei der OG bleibt. Im umgekehrten Fall entsteht eine Mehrabführung und ein höherer Gewinn wird an den OT abgeführt. Gemäß § 14 Abs. 3 f. KStG wird zwischen vororganschaftlicher und organschaftlicher Zeit die Mehr- und Minderabführungen unterschieden. Minderabführungen aus vororganschaftlicher Zeit sind als Einlage durch den OT in die OG zu behandeln. Mehrabführungen gelten als Gewinnausschüttung von der OG an den OT. Bei organschaftlicher Zeit bildet der OT in der Steuerbilanz ein besonderes aktives oder passives Ausgleichskonto. Die Höhe von dem Betrag, der in dem Ausgleichsposten gebucht wird, hängt von dem Verhältnis der Beteiligung des OT am Nennkapital der OG ab. Laut § 27 Abs. 6 KStG erhöhen Minderabführungen das Einlagekonto und Mehrabführungen mindern es. Bei einer Veräußerung der Organbeteiligung sind die Ausgleichsposten aufzulösen, wodurch sich das Einkommen des OT erhöht oder mindert (§ 14 Abs. 4 KStG). Hiermit wird der Veräußerungserfolg in zutreffender Höhe bestimmt.43

[...]


[1] Vgl. hier und folgend BDI (2015), S. 8.

[2] Vgl. hier und folgend Schön/Osterloh-Konrad (2010), S. 128.

[3] Vgl. C. Kraft/G. Kraft (2018), S.189.

[4] Vgl. hier und folgend IWW Institut, http://www.iww.de/... -f43907.

[5] Vgl. hier und folgend Schön/Osterloh-Konrad (2010), S. 129-132. 6 Vgl. hier und folgend Dinkelbach (2017), S. 445-447.

[6] Vgl. Kirchner et al. (2009), S. 81.

[7] Vgl. Köllen et al. (2016), S.675.

[8] Vgl. Dötsch et al. (2012), S.293.

[9] Vgl. Dötsch et al. (2012), S. 293.

[10] Vgl. hier und folgend Dötsch (2012), S. 293 f.

[11] Vgl. Köllen et al. (2016), S. 676.

[12] Vgl. Dinkelbach (2017), S.448.

[13] Vgl. Dötsch et al. (2012), S. 294.

[14] Vgl. Kirchner et al. (2009), S. 83.

[15] Vgl. Heinrich (2006), S. 131.

[16] Vgl. hier und folgend Kirchner et al. (2009), S. 85. 18 Vgl. Heinrich (2006), S. 132.

[17] Vgl. Köllen et al. (2016), S. 677.

[18] Vgl. Kirchner et al. (2009), S. 86.

[19] Vgl. Kirchner et al. (2009), S. 88.

[20] Vgl. Köllen et al. (2016), S. 682.

[21] Vgl. Dötsch et al. (2012), S. 301. 24 Vgl. Dinkelbach (2017), S. 451.

[22] Vgl. hier und folgend Dinkelbach (2017), S. 456.

[23] Vgl. hier und folgend Kirchner et al. (2009), S. 91.

[24] Vgl. Dinkelbach (2017), S. 457.

[25] Vgl. hier und folgend Kirchner et al. (2009) S. 93.

[26] Vgl. hier und folgend Dötsch et al. (2012), S. 308.

[27] Dötsch et al. (2012), S. 308.

[28] Vgl. hier und folgend Kirchner et al (2009), S. 95 32 Vgl. Dötsch et al. (2012), S. 308.

[29] Vgl. hier und folgend Dötsch et al. (2012) S. 308.

[30] Vgl. hier und folgend Kirchner et al. (2009), S. 96.

[31] Vgl. hier und folgend Kirchner et al. (2009), S. 96 f.

[32] Dötsch et al. (2012), S. 316.

[33] Vgl. hier und folgend Dötsch et al. (2012), S. 317.

[34] Vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 26.06.2012 - Az. 6 K 3767/10 F.

[35] Vgl. hier und folgend Dinkelbach (2017), S. 459 f.

[36] Vgl. hier und folgend Kirchner et al. (2009), S. 98.

[41] Vgl. Dötsch et al. (2012), S. 318.

[37] Vgl. hier und folgend Dötsch et al (2012), S. 320.

[43] Vgl. Dinkelbach (2017), S. 463.

Ende der Leseprobe aus 20 Seiten

Details

Titel
Eine kritische Analyse der ertragsteuerrechtlichen Organschaft
Hochschule
Justus-Liebig-Universität Gießen
Note
2,0
Autor
Jahr
2018
Seiten
20
Katalognummer
V439555
ISBN (eBook)
9783668793255
ISBN (Buch)
9783668793262
Sprache
Deutsch
Schlagworte
analyse, organschaft, ertragsteuern, körperschaft
Arbeit zitieren
Angela Lautenschläger (Autor), 2018, Eine kritische Analyse der ertragsteuerrechtlichen Organschaft, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/439555

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