Incidencias de los principios constitucionales en las normas tributarias emitidas en la República Dominicana periodo 2010-2016

TABLA DE CONTENIDO

Agradecimientos

Resumen

INTRODUCCION

CAPÍTULO I. PLANTEAMIENTO DELPROBLEMA
1.1 Justificación de la Investigación
1.2 Objetivos de la investigación
1.3 Identificación y delimitación del problema
1.4 Antecedentes

CAPÍTULO II. MARCO TEORICO
2.1 Fundamentos Constitucionales que rigen el Sistema Tributario Dominicano
2.2 Sujetos Pasivos de la Obligación Tributaria
2.3 Facultad Normativa de la Administración Tributaria
2.4 Clasificación de los Tributos
2.5 Interpretación de las Normas Tributarias
2.6 Definición de Normas Generales
2.7 Debates Doctrinales
2.8 El sistema Tributario Dominicano
2.9 Importancia y Objetivos de la Administración Tributaria
2.10 Principios Constitucionales del Régimen Tributario Dominicano
2.11 Disposiciones de Normas Generales que sobre pasan los Límites Constitucionales
2.12 Otras Jurisprudencias dominicanas sobre Violaciones a los Principios Constitucionales del Régimen Tributario
2.13 Efectos de los Precedentes Jurisprudenciales
2.14 Acciones Directas de Inconstitucionalidad contra las Normas Generales

CAPÍTULO III. HIPOTESIS
3.1 Planteamiento de la Hipótesis
3.2 Variables
3.3 Universo de estudio
3.4 Muestra

CAPÍTULO IV. METODOLOGIA DE LA INVESTIGACION

CAPÍTULO V. PROCESAMIENTO DE LA INFORMACION Y GERNERACION
DE RESULTADOS
5.1 Evaluación de las Normas Generales emitidas en el periodo 2010-
5.2 Norma General 03-2010 sobre aplicación de Exenciones para el Sector
Agropecuario
5.3 Norma General 08-2011 sobre los procedimientos aplicados para la Liquidación y Pago del Impuesto a la Organización de Juegos Telefónicos
5.4 Norma 06-2010 sobre Pagos Fehacientes
5.5 Norma 13-2011
5.6 Cuadro esquemático de la Evaluación de las Normas Generales

CONCLUSIONES

BIBLIOGRAFIA.

Resumen

El déficit fiscal que en los últimos años en República Dominicana genera que cada año se haga más necesario incrementar las recaudaciones tributarias. Una de las estrategias más utilizadas por la Dirección General de Impuestos Internos (DGII) para incrementar las recaudaciones es la emisión constante de Normas Generales. El código tributario otorga a la Dirección General de Impuestos Internos la facultad normativa para que emita las normas generales; sin embargo, estas normas no deben sobrepasar los límites establecidos por los Principios consagrados en materia tributaria por la Constitución política proclamada en enero del 2010. En esta investigación se analizan las disposiciones de las Normas Generales emitidas en el periodo 2010 -2016 con los requerimientos y las limitaciones contempladas por los principios indicados por la Constitución Política, el Código Tributario, la Jurisprudencia y la Doctrina en la materia. Se ha determinado que un número importante de las Normas emitidas por la Dirección General de Impuestos Internos sobrepasan los límites de los principios consagrados en la constitución.

INTRODUCCION

En República Dominicana ha sido frecuente la modificación de la legislación tributaria cuyo único objetivo ha sido el incrementar los montos a ser recaudados anualmente para poder cubrir las crecientes partidas de déficit presupuestario. Además de estas modificaciones legislativas, son aún más frecuentes las emisiones de Normas Generales por parte de la Dirección General de Impuestos Internos a las cuales muchos de los contribuyentes les dificulta seguirles el paso para poderse actualizar y así cumplir con los requerimientos que en ellas se disponen.

Algunas de las disposiciones contenidas en las Normas Generales no cumplen con el conjunto de principios o sobrepasan los límites que la Constitución Política consagra para el ejercicio del poder de imposición tributaria del Estado.

Por tal motivo surge el presente tema de investigación con el objetivo de estudiar los efectos de los principios constitucionales sobre las normas tributarias emitidas en República Dominicana durante el periodo 2010-2016.

En el capítulo uno se abarcará la descripción general del tema y sus causas; En el capítulo dos se indicarán los antecedentes, las características del sistema tributario dominicano, la importancia cuantitativa de los tipos de impuestos actuales en el país, los principios generales que rigen la materia tributaria nacional, las diferentes posiciones conceptuales que han externado en sus consideraciones respecto a los alcances que deben tener las disposiciones de las normas generales y la metodología que se utilizará para abordar la investigación. En el capítulo tres se describirá y comentaran los principios constitucionales que deben cumplir las Normas Generales y en los que está basado el régimen tributario dominicano a partir de la constitución promulgada en el año 2010, las sentencias o jurisprudencias emitidas por los órganos jurisdiccionales y el tribunal constitucional sobre la materia, y las posiciones de algunos doctrinarios nacionales y extranjeros al respecto. En el capítulo cuatro se analizarán cuales Normas Generales emitidas en el período 2010-2016 cumplen o se limitan a los principios constitucionales y cuales no y porque.

CAPÍTULO I. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA

La ejecución presupuestaria en la República Dominicana ha generado durante los últimos años problemas por la insuficiencia de recursos para el financiamiento de los gastos y la inversión pública. “Desde el año 2001, la República Dominicana ha presentado déficit fiscal todos los años con excepción de 2007, según las estadísticas fiscales publicadas por el BCRD”^[1].

En este sentido, continúa estableciendo el C.R.E.E.S que:

La ejecución presupuestaria de los pagos correspondiente al periodo 2015 serán menor que la proyección de los ingresos estimados no obstante que el Estado obtendrá cobros extraordinarios por aproximadamente RD$19,069.0 millones. Nuestras estimaciones indican que los ingresos estimados (incluye Donaciones) ascenderán a R$10,000-12,000 millones por debajo de los pagos del Estado del 2014, aun tomando en cuenta los ingresos extraordinarios.

Cada año se hace más necesario incrementar los valores de las recaudaciones fiscales, lo que presiona constantemente a la Administración Tributaria a adoptar estrategias que posibiliten ese aumento de las cobranzas. Dentro de estas estrategias se incluye el que la Dirección General de Impuestos Internos (DGII) emita frecuentemente Normas Generales que provocan un aumento directo en las Recaudaciones.

En este sentido, desde el año 2007 entre las estrategias que ha establecido la Administración Tributaria están:

El Plan Anti-evasión: reconquista de un terreno perdido.

El Plan en contra los incumplimientos de pago y deberes formales de los contribuyentes se ha basado sustancialmente en la emisión de normas generales relativas al ITBIS (IVA) y sobre las transacciones realizadas a través de los pagos utilizando los plásticos (tarjetas) emitidos por los bancos, en la norma de información o declaración que entrelaza las retenciones realizadas en las nóminas de empleados con la Tesorería de la Seguridad Social, por la norma relativa a las empresas constructoras y por el Reglamento de Comprobantes Fiscales.

A continuación indicamos las estadísticas indicadas por la Dirección General de Impuestos Internos (DGII) sobre los resultados generados por El Plan Anti-evasión que reflejan lo exitoso del mismo: “Para el periodo 2006 respecto al periodo anterior el total cobrado por concepto de impuestos internos fue de un aumento de RD$ 28,000 millones, lo cual representa un aumento del 35%. Continúa estableciendo la DGII que, en los primeros seis meses del periodo actual los cobros aumentaron un 30% en comparación con los primeros seis meses del periodo anterior. Por otro lado, el incumplimiento en el pago del ITBIS se ha disminuido en más de 12 puntos porcentuales. Estamos en el camino, sin temor a equivocarnos, a alcanzar nuestra meta para el 2008 de que el incumplimiento de falta de pago de los impuestos por parte de los contribuyentes este en un 28% “

1.1 Justificación de la investigación

Conforme a la Constitución Dominicana en sus Artículos 7 y 8, la Republica Dominicana ha determinado ser un Estado Social, Democrático y de Derechos, siendo la defensa de los derechos de las personas la obligación principal del Estado. Excepto por el sagrado Derecho a la vida, en la sociedad actual, el más fundamental de los Derechos es el uso, disfrute y disposición de la Propiedad Privada consagrado en el Artículo 51 constitucional.

Siendo que la materia tributaria de lo que trata es de disponer a favor del Estado parte de la propiedad privada de los particulares a fin de sostener y mantener la carga publica, el establecimiento de los tributos conlleva restricciones a ese derecho de la propiedad privada de los particulares, por lo que en este Estado de Derechos no es legítimo que esta disposición no se realice a través exclusivamente de las leyes según las decisiones expresas del Poder Legislativo, único, verdadero y legitimo representante del pueblo dominicano.

Existe cierto nivel de comportamiento cultural que estimula una considerable evasión y falta de cumplimiento de los deberes formales que provocan limitación en las recaudaciones. “En todo Latinoamérica y el Caribe la nación en que empresas pagan menos impuestos por sus ganancias es la República Dominicana, según un reciente informe del Banco Interamericano de Desarrollo (BID).”^[2]

Esta situación contribuye a que la Administración tributaria se vea, cada vez más, en la necesidad de emitir Normas que incidan directamente en el aumento de los montos de recaudación. A pesar de ello, dichas Normas no deberían sobrepasar los parámetros que la constitución establece para el cobro de los impuestos.

Tanto la Republica Dominicana como el mundo global en el cual está inserto el país, ha superado diferentes estadios históricos de formas de gobiernos, especialmente el de la monarquía absoluta en el cual el monarca determinaba absolutista y unilateralmente tanto los impuestos como su forma de recaudación.” El fundamento jurídico del impuesto en el Estado moderno, radica en la Ley”^[3].

De estas realidades se deriva la importancia de la evaluación de si las Normas Generales publicadas por la Dirección General de Impuestos Internos se limitan a la esfera de los principios constitucionales.

Además de la importancia general que este tema tiene para todos los contribuyentes en República Dominicana; dicho tema es muy importante tanto para los contadores en ejercicio como a todos los estudiantes e investigadores del área de negocios, primero porque se detallaran los dispositivos fundamentales de cada una de las Normas que se han producido a partir de la publicación de la Constitución del año 2010 y hasta el año 2016 colocándolas tubularmente en orden secuencial, segundo y más importante, por el análisis que se realizara una por una a ellas con la finalidad de verificar su complimiento con los requerimientos que consagra la Constitución.

1.2 Objetivos de la Investigación

Objetivo General

Analizar las incidencias de las normativas tributarias y su extralimitación a los principios constitucionales en la República Dominicana.

Objetivos Específicos

1. Describir las generalidades, bases y condiciones en que deben ser emitidas las normativas tributarias en la Republica Dominicana.
2. Identificar las normas generales publicadas por la Dirección General de Impuestos Internos en el periodo 2010-2016 y evaluarlas a la luz de las bases y condiciones requeridas para su emisión.

1.3 Identificación y delimitación del problema

Al Tema (delimitación temática): Analizar las incidencias de los principios constitucionales sobre las normas tributarias emitidas en República Dominicana.

Al Tiempo (delimitación temporal): 2010 – 2016.

1.4 Antecedentes

En la primera experiencia de la dirección del poder político en la Republica Dominicana por parte del Partido de la Liberación Dominicana, correspondiente al periodo 1996-2000 se obtuvieron los primeros vestigios de modernización de la administración tributaria y de un ligero incremento del cobro de los tributos.

En la segunda experiencia correspondiente al periodo 2004-2008, la Dirección General de Impuestos Internos, dirigida por los mismos funcionarios del primer periodo, se concentró ya no solo en continuar y ampliar el proceso de modernización, sino que se estableció como meta el aumento sustancial de las recaudaciones.

La emisión constante y frecuente de Normas Generales en República Dominicana surge en virtud a la decisión del Plan en contra de la evasión que mostro la Dirección General de Impuestos Internos (DGII) a finales del 2004, con el objetivo de constituir un mecanismo efectivo de aumento en las recaudaciones, el control efectivo del cumplimiento tributario y la reducir la evasión.

CAPÍTULO II. MARCO TEORICO

2.1 Fundamentos Constitucionales que rigen el Sistema Tributario Dominicano.

La Constitución de la República Dominicana proclamada el 26 de Enero del 2010 dispone taxativamente que:^[4]

Artículo 243: “El régimen tributario está basado en los principios de legalidad, justicia, igualdad y equidad para que cada ciudadano y ciudadana pueda cumplir con el mantenimiento de las cargas públicas”. (Art. 243. Constitución 2010).

Artículo 93.a:” El Congreso Nacional Legisla y Fiscaliza en representación del pueblo, le corresponde en consecuencia establecer los impuestos, tributos o contribuciones generales y determinar el modo de su recaudación e inversión.”

Artículo 75.6: “Se declara como deber fundamental de las personas el tributar de acuerdo con la Ley”. (Art. 93. Constitución 2010).

Artículo 6: …Son nulos de pleno derecho toda ley, decreto, resolución, reglamento o acto contrarios a esta constitución. (Art.6. Constitución 2010).

2.2 Sujetos Pasivos de la Obligación Tributaria

El Artículo 4 del Código Tributario (Ley 11-92) indica que: “el sujeto pasivo de la obligación tributaria es quien en virtud de la ley debe cumplirla en calidad de contribuyente o de responsable”. (Art. 4, Ley No. 11-92).

2.3 Facultad Normativa de la Administración Tributaria

El Artículo 34 del Código Tributario de la República Dominicana (Ley 11-92 y sus modificaciones) indica que: “la Administración Tributaria goza de facultades para dictar las normas generales que sean necesarias para la administración y aplicación de tributos, así como para interpretar administrativamente este Código y las respectivas normas tributarias”^[5], consignando en su único párrafo que “estas normas tendrán carácter obligatorio respecto de los contribuyentes, responsables del cumplimiento de obligaciones tributarias y terceros y para los órganos de la Administración Tributaria”. (Art. 34, Ley No. 11-92).

2.4 Clasificación de los Tributos.

Los tributos se clasifican en la forma siguiente:

1.-Impuestos

Son prestaciones en dinero, especie o servicios que el gobierno tiene derecho exige en razón de su poderío con el fin de conseguir ingresos para el estado sin que exista contraprestación individual y particularizada por parte del estado.

2.- Tasas

Es un ingreso del Estado, de carácter ordinario y coactivo, el cual consiste en una prestación divisible que los particulares hacen al Estado en retribución de determinados servicios que éste les presta.

3.- Las contribuciones especiales.

Es el tributo que tiene como presupuesto de hecho de que el contribuyente se haya beneficiado de manera particular de la ejecutoria del Estado.

El hecho que genera el deber frente a este tributo es el crecimiento del importe de los inmuebles, como consecuencia de la construcción de un proyecto u obra pública.

El hecho imponible es una actividad de la administración que no va dirigida directamente a favorecer al contribuyente, pero que le ocasiona un beneficio especial que no se habría producido si la actividad de la administración.

2.5 Interpretación de las Normas Tributarias

Los actores que integran la función de justicia encaran constantemente la cuestión del análisis de la Ley al dictar una sentencia o una resolución, pues deben recurrir a varias tácticas para analizar de la Ley y para usarla al caso en particular presentado a su decisión.^[6]

Hay que saber que el código tributario contiene particularidades para su análisis, y que la administración tributaria al decidir los recursos interpuestos hace verdaderos análisis de este, y muchas veces perjudican los derechos de los contribuyentes.

Las escuelas o métodos de interpretación de las normas tributarias más importantes son:

A) Absolutista.

Solo acepta en las disposiciones tributarias la extensión textual de los términos utilizados. La doctrina de la exegesis postula que la norma contempla todos los casos que se puedan derivar de su letra y sus palabras; asevera que las leyes son perfectas o completas, y rechaza cualquier intento de labor creadora del juez.

B) Subjetivista.

Considera la intensión del legislador al emitir la ley, investiga el fin de la norma. El doctrinario mexicano Roberto Esteva Ruiz declara que la ley no es una acción voluntaria fija, sino un acto de organización social flexible y variable.

C) Objetivista.

Concibe que la ley va adecuándose a la evolución que conforme con el tiempo experimenta la sociedad, sin modificarla frecuentemente, o sea que los sucesos deben acomodarse a la ley, en vez de está a las situaciones concretas.

D) Análisis independiente.

Da al juez el pleno albedrio para que analice o aclare conforme a la consideración popular, concibiendo norma aplicable al caso concreto.

2.6 Definición de Normas Generales.

Las Normas Generales son reglamentos dictados por el órgano de la administración tributaria que aplica la Ley. La diferencia con el reglamento estriba en que mientras este es dictado por el Presidente de la Republica, las Normas Generales las emite un órgano administrativo inferior, autorizado por la ley^[7].

2.7 Debates Doctrinales.

La Dirección General de Impuestos Internos tiene la potestad de reglamentar las obligaciones que tienen los contribuyentes. Si bien el artículo 34 y siguientes del código tributario le otorga esta potestad normativa, sin que lo determine la Ley, no pueden crearse obligaciones en perjuicio de los contribuyentes.

A tal respecto: “Este límite a la potestad tributaria del Estado consiste en garantizar que este último no tenga la posibilidad de atentar contra el derecho de propiedad. Se refiere este principio a que, por la vía tributaria, el Estado no puede violar la garantía de inviolabilidad de la propiedad establecida en la norma pertinente.”^[8]

El conjunto de teorías e investigaciones que han realizado los expertos jurídicos tributarios respecto del tema es amplio. A continuación exponemos dos posiciones:

“Para el profesor Jarach” decir que no debe existir tributo sin ley, significa que solo la ley puede establecer la obligación tributaria y, por lo tanto, solo la ley debe definir cuáles son los supuestos y los elementos de la relación tributaria”. (Jarach, 1999, (Jiménez Veras y otros, 2013)^[9]

Continúan estableciendo que : Xavier, sin embargo, preocupado por la seguridad jurídica de las personas en materia de impuestos y la inseguridad que podría acarrear el otorgarle poderes discrecionales a la administración para esta variar los elementos de los tributos, tras afirmar que “el principio de la legalidad tributaria, como reserva absoluta de la ley, no solo se revela incompatible con las modernas políticas económicas, sino que es el que mejor se adecua con los principios en que se asienta una libre economía de mercado” , considera que “ un sistema que autorice a la administración tributaria a crear tributos o a alterar los elementos esenciales de los impuestos ya existentes, podría lo mismo crear condiciones adicionales de inseguridad jurídica y económica, obligando a una constante revisión de los planos individuales que la libre iniciativa no podría resistir”^[10].

2.8 El sistema Tributario Dominicano.

La principal fuente de los tributos que se recaudan en país la constituye aquellos impuestos manejados por la Dirección General de Impuestos Internos. Según se muestra en la Tabla 1, en el año 2015 (2016 no disponibles bajo esta estructura) los impuestos internos han pasado a representar el 92% del total general de impuestos recaudados, mientras que los impuestos recaudados por concepto de comercio exterior han pasado a representar solo el 8% de dicho total.

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Dentro del total de ingresos el renglón de comercio exterior ha pasado de representar en el 2008 el 11% hasta llegar a ser en el 2015 el 8% del total de ingresos tributarios. Para el año 1988 dicha participación representaba el 37%.

Este comportamiento ha sido provocado por la tendencia mundial manifestada mediante los acuerdos en materia comercial que ha firmado la República Dominicana cuyos objetivos han sido el convertir al Estado en un órgano facilitador de las importaciones y la eliminación progresiva de los impuestos aduanales.

Paralelo a esta situación, en el país existen una serie de exenciones en los impuestos internos concedidas por leyes especiales y por contratos con empresas privadas ratificados por el congreso que disminuyen el monto de impuestos internos que habría que recaudarse. A estas exenciones se le denominan gastos tributarios. “Los gastos tributarios estimados para el año 2015 ascienden a RD$201,751.9 millones, equivalentes a 6.7% del PIB”^[11].

Tanto la abolición gradual de los impuestos aduanales como las exenciones concedidas de impuestos internos, han generado que el sistema tributario dominicano este integrado por múltiples normas emitidas administrativamente, dictadas con alta frecuencia y con el objetivo de poder cumplir las metas requeridas de recaudación.

2.9 Importancia y Objetivos de la Administración Tributaria.

En la República Dominicana la Administración Tributaria está integrada por la Dirección General de Impuestos Internos, la Dirección General de Aduanas y por el Ministerio de Haciendas que las coordina. (Art. 1 Ley 226-06 y Art. 1 Ley 227-06).

La Administración tributaria junto con la política tributaria, el derecho tributario y el sistema económico, conforman el denominado sistema tributario.

Conforme a los Artículos 3 y 4 de la Ley 227-06, el objetivo central de la administración tributaria es la cabal aplicación del sistema tributario, y pretende maximizar el cumplimiento voluntario de la obligación, implicando ello que todos los contribuyentes se encuentren registrados, que estos presenten sus declaraciones juradas y paguen sus impuestos, y finalmente que el impuesto pagado sea el que se corresponda con la realidad.

2.10 Principios constitucionales del régimen tributario dominicano.

La actual constitución dominicana emitida el 26 de enero del año 2010 establece respecto a la tributación en el Artículo 243:” Principios del régimen tributario. El régimen tributario está basado en los principios de legalidad, justicia, igualdad y equidad para que cada ciudadano y ciudadana pueda cumplir con el mantenimiento de las cargas públicas”.

Respecto de este Artículo 243, la Constitución Comentada de FINJUS explica detalladamente que:^[12]

La primera novedad del artículo 243 es la de establecer el concepto de “régimen tributario” dentro del Capítulo dedicado a las finanzas públicas. El derecho de las Finanzas Públicas, el cual comprende a modo general la actividad del Estado para procurar los medios necesarios para el cumplimiento de sus fines, abarca el llamado Derecho Fiscal, o el grupo de disposiciones que reglamentan la adquisición de recursos (ordinarios y extraordinarios) por el Estado, y este a su vez incluye el Derecho Tributario, o sea, el grupo de disposiciones que reglamentan el ejercicio del poder de imposición del Estado para el establecimiento de tributos o cargas exigibles a los particulares como fuente de ingreso del Estado.

A la vez, dentro de las diversas subdivisiones en que la doctrina ha pretendido clasificar las ramas del Derecho Tributario, para los fines de este trabajo resulta de importancia resaltar el llamado Derecho Tributario Constitucional, definido como el conjunto de normas anteriores al Derecho Tributario Material y Formal, que regulan los casos en que pueden pretender el tributo, y los criterios generales que determinan la manera y los límites de las pretensiones tributarias.

Los principios consagrados por este artículo 243 se constituyen en límites al poder del Estado para el establecimiento y exigir el cumplimiento de los tributos como deber constitucionalmente establecido a cargo de las personas en proporción a su capacidad contributiva (artículo 75.6 Constitucional).

El primero de estos principios, el de legalidad, reiterado de manera complementaria en varios artículos de la Constitución vigente en adición al presente Artículo 243 (artículo 75.6, “Tributar, de acuerdo con la ley…”; artículo 93.1.a en relación a las atribuciones generales en materia legislativa del Congreso Nacional, “Establecer los impuestos, tributos o contribuciones generales…”), denominado también en este caso de “reserva de ley en materia tributaria”, implica la imposibilidad de que exista un tributo que no haya sido creado mediante una ley.

Al respecto ha señalado nuestra Suprema Corte de Justicia que de las disposiciones que consagran este principio se desprende que “los tributos y sus elementos sustanciales deben estar expresamente consignados a través de mandatos de calidades generales, teóricos y emitidos por el congreso y esta tesis encuentra su base en la obligación de resguardar a los contribuyentes en su derecho de propiedad, por cuanto las contribuciones conllevan limitaciones a ese derecho, porque por su causa se dispensa a favor del Estado, algo del patrimonio de los individuos, lo que no sería legítimo en el Estado de derecho si esta prestación no se obtuviera por decisión de los órganos representativos de la soberanía popular”^[13]

El trasfondo democrático de la imposición de tributos, reflejada en la clásica consigna norteamericana no debe haber impuesto sin una ley que lo establezca, la cual se encuentra en el corazón de la reserva de ley y que nuestra Suprema Corte atribuye al fundamento y legitimidad mismo del principio de reserva, además, ha sido igualmente reconocido por el Consejo Constitucional Francés y la Corte Suprema Argentina relacionando la facultad de crear contribuciones necesarias para la existencia y funcionamiento del Estado como un rasgo esencial del ejercicio de la Soberanía, debiendo recaer dicha función sobre el representante más inmediato de dicha Soberanía, es decir, en el representante más inmediato del Pueblo, donde reside la misma (artículo 2 constitucional).

Finalmente, la reserva de ley en materia tributaria tiene dos implicaciones jurídicas importantísimas, en tanto que establece dos limitaciones a la creación de tributos en cuanto a la competencia constitucional, la cual recae sobre el Congreso Nacional, cuyas actuaciones se encuentran a su vez sometidas a las disposiciones de la Constitución por el principio de Supremacía, así que para la validez de los tributos, estos no deben ser solo formalmente establecidos mediante ley, sino que también deben materialmente adecuarse a los requisitos constitucionales de fondo o contenido.

El principio de igualdad debe ser entendido a partir a lo consagrado en el artículo 39 Constitucional de acuerdo al cual “todas las personas nacen libres e iguales ante la ley” (párrafo principal) y consagra el deber del Estado de “promover las condiciones jurídicas y administrativas para que la igualdad sea real y efectiva” (numeral 3). Estas disposiciones no hacen más que aclarar las dimensiones del concepto de igualdad que ya habían sido advertidas por la doctrina y encontradas en la jurisprudencia comparada.

A partir de esta concepción bidimensional, se puede afirmar de manera resumida que el principio de igualdad implica la aplicación de iguales consecuencias jurídicas a iguales supuestos de hechos, es decir, aquellos supuestos en los que la introducción de diferencias resulte injustificada o artificiosa, por lo que siempre que la diferenciación introducida lo sea en ausencia de elementos arbitrarios e irracionales, estando objetiva y razonablemente motivada conforme con parámetros aceptados y el fin constitucionalmente lícito perseguido por dicha diferenciación produzca consecuencias jurídicas que resulten proporcionales y adecuadas a dicho fin evitando resultados gravosos o desmedidos, tal desigualdad no supone una violación a este principio.

En cuanto a los principios de Justicia y Equidad, como valores a desarrollar en la norma tributaria y su aplicación, por su amplitud conceptual entendemos que estos se reflejan con fines prácticos en el régimen tributario a través de principios directamente relacionados con el principio de igualdad, como son los criterios de Progresividad y de Capacidad Contributiva, en tanto que los mismos no solo deben interpretarse como un límite al poder de imposición del Estado, sino como un límite que debe ser compatible a una actuación estatal tendente a facilitar el cumplimiento del deber constitucional de coadyuvar con el sostenimiento de los costos del estado (artículo 243 in fine; artículo 75.6 ab initio).

Así la capacidad contributiva desempeña un rol estelar y básico en la aplicación con justicia del principio de igualdad, añadiendo que la distribución de las cargas públicas estructurada de manera progresiva y proporcional a la capacidad económica de los sujetos pasivos del tributo constituye una exigencia ineludible a través de cuyas técnicas se satisface el principio de igualdad.

Mediante la aplicación de los criterios de progresividad y capacidad contributiva, se logran objetivos específicos en el sistema tributario, tales como (i) que los contribuyentes experimenten un sacrificio proporcional en relación con la utilidad derivada de sus respectivos niveles de renta gravando las rentas y/o fortuna acumulada capital estático) pero sin absorber sustancialmente la renta y manteniendo intangible el Capital productivo (ii) la redistribución de la riqueza justicia social y desarrollo económico (artículo 217 Constitucional), y (iii) mediante la “no confiscatoriedad”, límite racional a una aplicación radical de la progresividad fundamentado en el derecho de propiedad se logra el objetivo fundamental de garantizar un nivel de vida digno al contribuyente, como bien indica nuestra Constitución, permitir a la persona “la obtención de los medios que le permitan perfeccionarse de forma igualitaria, equitativa y progresiva, dentro de un marco de libertad individual y de justicia social”(artículo 8 Constitucional).^[14]

2.11 Disposiciones en las Normas Generales que sobre pasan los límites constitucionales.

Tal y como se ha detallado anteriormente, tanto los tributos como sus elementos esenciales, deben estar claramente indicado en la Ley. Sin embargo, es muy frecuente que las Normas Generales emitidas por la DGII sobrepasen los límites constitucionales generando que gran parte del sistema tributario dominicano tenga una característica muy alta de discrecionalidad administrativa.

Incluso en el propio código tributario existen disposiciones que sobre limitan los principios consagrados en el Artículo 243 de la Constitución. Ejemplo de ello es lo establecido en el Artículo 6 cuando establece que “Responsable de la obligación tributaria es quien sin tener el carácter de contribuyente, debe cumplir las obligaciones atribuidas a éste, por disposición expresa de este Código, de la Ley Tributaria, del Reglamento o de la Norma de la Administración Tributaria”^[15].

Estas extralimitaciones se tipifican como contrarias al carácter estrictamente legal de la obligación tributaria, abogando que por disposición administrativa se pueda aceptar la creación de sujetos pasivos de la obligación tributaria. El numeral 6 del Artículo 75 de nuestra Constitución Política expresa que es un deber fundamental de la persona tributar, pero agrega que esta tributación deber hacerse “de acuerdo con la Ley.”

Esta disposición del código tributario es contraria al numeral 15 del Artículo 40 de la Constitución, que señala que “a nadie se le puede obligar a hacer lo que la ley no manda ni impedírsele lo que la ley no prohíbe”, de donde se desprende el carácter legal de las obligaciones, incluyendo las tributarias, pues los particulares nacen y viven libres.

En este sentido: “Ningún órgano o funcionario del Estado, incluyendo la Administración Tributaria, puede crear obligaciones en perjuicio de los particulares, a menos que la ley establezca esas obligaciones” El Poder Ejecutivo no puede crear obligaciones en perjuicio de los particulares, sino únicamente por el designio expreso de la ley, más aún en materia tributaria donde las obligaciones sustantivas no se establecen “en base” a la ley, sino en la misma ley. En consecuencia, ni un reglamento ni una norma de la Administración Tributaria pueden obligar a una persona a ser responsable del pago de un tributo cuyo hecho generador se verifico en otra persona^[16].

La atribución de instituir o suprimir Agentes de Retención en materia tributaria mediante la vía Administrativa (ya sea por Norma General, Reglamento o Decreto según lo establecen los Artículos 6, 8 y 35 del Código Tributario) es contraria al artículo 4 de la Constitución, que dispone que “los poderes públicos son independientes en el ejercicio de sus respectivas funciones y sus encargados son responsables y no pueden “delegar sus atribuciones”, las cuales son únicamente las determinadas por esta Constitución y las leyes”. Esto indica que un Poder del Estado no puede delegar en otro Poder las atribuciones que le confiere la Constitución, como sería, por ejemplo, que el Congreso Nacional delegue en el Poder Ejecutivo o el Fisco el establecimiento de los elementos esenciales de los tributos (la forma de recaudación), atribución esta conferida exclusivamente al Congreso Nacional por la Constitución, conforme al artículo 93, numeral 1, literal a), que señala que es atribución del Congreso Nacional “establecer los impuestos, tributos y contribuciones generales y determinar el modo de su recaudación e inversión”.

Respecto a las potestades Normativas, aprovechamos para indicar lo que ha establecido el Tribunal Constitucional que aborda la fuerza activa de la Ley ante el Reglamento y la Norma:

“Sin embargo, lo determinante en el presente caso no radica en la indiscutible facultad de la administración, sino en el hecho de que las normas reglamentarias, al no tener rango de ley, están afectadas por el principio de jerarquía normativa que las subordina, precisamente, a la ley, dado que el reglamento ( y la Norma) es secundario, subalterno, inferior y complementario de las leyes, por cuando es producto de la administración, a diferencia de la ley que se legitima en la voluntad popular”^[17]

En fecha 15 de julio del 2015, la Suprema Corte de Justicia expreso que: “Contrario a lo que pretende el artículo 48 del Reglamento No. 139-98, para la Aplicación del Impuesto sobre la Renta, nunca una norma reglamentaria se podrá imponer sobre una norma legal, pretendiendo establecer una obligación tributaria que no ha sido presupuestada por la ley, sino que por el contrario ha sido expresamente exonerada por ésta”.^[18]

Juzgar en sentido contrario sería incurrir en una violación y desconocimiento del principio de legalidad, consagrado por el artículo 39, numeral 15 de la constitución vigente y más específicamente del principio de legalidad tributaria, que se traduce en la máxima “ No hay tributo sin ley” y que es uno de los pilares constitucionales que sostiene el régimen tributario, consagrado en nuestro sistema jurídico por los artículos 93, numeral 1), inciso a) y 243 de la Constitución de 2010, según el cual la ley es la única fuente de la obligación tributaria sustantiva, por lo que la obligación de pagar impuestos es materia privativa de ley, sin admitir que el Congreso pueda delegar esta facultad constitucional; lo que impide que mediante un reglamento o cualquier otra norma jerárquicamente inferior a la ley se pueda establecer una obligación relativa al pago de cualquier tributo.

Consecuentemente, todas las Normas Generales emitidas por la DGII deben limitarse a aclarar u ordenar el contenido del código tributario, pero nunca crear situaciones nuevas no previstas en los textos legales.

2.12 Otras Jurisprudencias dominicanas sobre violaciones a los principios constitucionales del régimen tributario.

Respecto a las violaciones de los principios constitucionales del régimen tributario, tanto el Tribunal Constitucional como la Suprema Corte de Justicia han emitido en varias ocasiones diferentes sentencias, algunas de las cuales sumariamos a continuación:

1.-No existe razón jurídica, proporcional y razonable alguna que justifique convincentemente el hecho de que un sucesor o causahabiente dominicano que resida en el extranjero deba pagar un 50% más del valor del impuesto sucesoral que paga un dominicano residente en el país, al consignar una situación tributaria que establece una diferenciación en el pago, penalizando económicamente al sucesor que reside en el exterior, quien tiene que pagar más que el residente en el país, lo cual constituye una discriminación en función al lugar de residencia, violando igualmente la constitución de la república en su artículo 243 que instituye los principios constitucionales de igualdad y equidad tributaria,. (Sentencia del Tribunal Constitucional sobre Acción Directa en Inconstitucionalidad incoada contra el artículo 7, de la Ley No. 2569 de Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones de 1950, TC/0033/12 de fecha 15 de agosto del 2012, Págs. 8 y 9).
2.-Establecer los Elementos Básicos de los tributos es materia exclusiva de la Ley. (Sentencia de la SCJ sobre Acción en Inconstitucionalidad No. 4, de fecha 10 de noviembre del 2004, B. J. 1128, pág. 15).
3.-El Decreto No. 139-03, del Poder Ejecutivo, al establecer por un Recargo de un 10% a las importaciones, es inconstitucional. (Sentencia de la SCJ sobre Acción en Inconstitucionalidad No. 2, de fecha 1 de octubre del 2003, B.J. 1115, Vol. I, pág. 12).
4.-La Administración Tributaria no tiene facultad para exonerar impuestos. (Sentencia del Tribunal Contencioso Tributario (TCT), de fecha 29 de Noviembre del 1996, Boletín No. 1, pág. 133).
5.-Las Exenciones Tributarias pueden estar contenidas tanto en el Código Tributario como en otras Leyes, pero siempre por Ley. (Sentencia de la Segunda Sala del TCT No. 004-2008, de fecha 30 de enero del 2008).

2.13 Efectos de los precedentes jurisprudenciales.

A pesar de la existencia de estas Sentencias (Jurisprudencia), la Administración Tributaria continua emitiendo Normas Generales que instituyen Agentes de Retención y/o que violan algunos de los principios constitucionales del régimen tributario.

Las únicas sentencias que generan carácter de vinculación (obligatoriedad de cumplimiento general) son las emitidas por el recién creado Tribunal Constitucional. Así lo establece el Artículo 184 de la Constitución que indica que “Habrá un Tribunal Constitucional para garantizar la supremacía de la Constitución, la defensa del orden constitucional y la protección de los derechos fundamentales. Sus decisiones son definitivas e irrevocables y constituyen precedentes vinculantes para los poderes públicos y todos los órganos del Estado. Gozará de autonomía administrativa y presupuestaria”.

Así las cosas, entonces solo estas sentencias de este Tribunal Constitucional, cuando sean productos de Acciones Directas de Inconstitucionalidad en materia Tributaria, serán vinculantes y de obligatorio complimiento para todos los órganos del Estado. Así, mediante el ejemplo 1 de las sentencias anteriormente indicadas, queda anulado la aplicación del Artículo 7 de la Ley No. 2569 de Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones. De esto se benefician no solo los contribuyentes que incoaron la acción, sino todos los demás contribuyentes que en lo sucesivo le aplicaría esta disposición.

La importancia de conocer cuales temas y en qué sentido todos los demás tribunales que hasta el momento conocen la materia tributaria (El Tribunal Superior Administrativos y la Suprema Corte de Justicia) han fallado porque a pesar de que en los casos que la Administración Tributaria ha perdido, el caso le es aplicable solo al Contribuyente que gano el recurso. Todo el restante universo de contribuyentes, con iguales casos o condiciones ante la Administración Tributaria está afectado en sus derechos sobre su propiedad privada. Aquí aplica el dicho popular que indica, la banca pierde y se ríe. (Pierde con un caso, pero le continúa cobrando a todos los demás).

En este sentido, los derechos fundamentales de las personas siempre están amenazados por el Estado. Paradójicamente, el Estado es el más grande violador de los derechos, cuando debiera ser el garante de esas prerrogativas. Esto es así porque el poder siempre desea más poder, y solo logra su objetivo cuando invade las esferas de los derechos fundamentales.^[19]

2.14 Acciones Directa de Inconstitucionalidad contra las Normas Generales.

Cuando una Norma General o parte de su disposición contravengan algunos de los principios constitucionales del régimen tributario cualquier contribuyente o su representante puede accionar en contra de la aplicación de la misma.

El Artículo 185 de la constitución establece que: “El Tribunal Constitucional será competente para conocer en única instancia: 1. Las acciones directas de inconstitucionalidad contra las leyes, decretos, reglamentos, resoluciones y ordenanzas, a instancia del Presidente de la República, de una tercera parte de los miembros del Senado o de la Cámara de Diputados y de cualquier persona con interés legítimo y jurídicamente protegido…”

De la Sentencia del Tribunal Constitucional relativa a la acción directa de inconstitucionalidad, incoada por los Bancos Comerciales del país contra la Norma General núm. 13/2011, dictada por la Dirección General de Impuestos Internos (DGII), a pesar de que la decisión del máximo tribunal fue de rechazar la acción directa de inconstitucionalidad, resulta muy interesante resumir los argumentos del voto disidente de los jueces, incluyendo el voto disidente del propio presidente del tribunal Dr. Milton Ray Guevara cuando allí establecen que:^[20]

Consideramos que el Tribunal Constitucional tiene competencia para ejercer el control directo de constitucionalidad de normas reglamentarias de la ley cuando el reglamento incurra en una “extralimitación de atribuciones” o “exceso de reglamentación” (defecto de competencia), cuando exista una contradicción directa entre las disposiciones del reglamento y alguna cláusula constitucional (defecto sustancial), o cuando ésta sea adoptada sin agotar válidamente un trámite exigido expresamente o implícitamente por la Constitución (defecto procedimental).

Inmediatamente después de este resumen de los argumentos que sustentan la disidencia de los magistrados respecto a la decisión, en la misma sentencia, pasan a detallar ampliamente cada uno de estos tres defectos con argumentos constitucionales y con jurisprudencias y doctrinas comparadas consideradas de tanta importancia para todos los efectos de este trabajo que se incluyen en extenso en el Apéndice de esta investigación.

A pesar de la frecuencia con que la Dirección General de Impuestos Internos ha estado emitiendo Normas Generales que vulneran estos principios constitucionales, ya sea por desconocimiento o falta de instrucción, ya sea por temor o por cualquier otro motivo, ni los contribuyentes ni sus representantes han incoado Acciones Directas de Inconstitucionalidad generalizadas contra las mismas.

CAPÍTULO III. HIPOTESIS

3.1 Planteamiento de la Hipótesis

Un número importante de las Normas Generales decretadas por la Dirección General de Impuestos Internos sobrepasan los límites que la constitución impone a las disposiciones tributarias.

Existen mecanismos a disposición de los contribuyentes para accionar en contra de las normas generales cuando estas sobrepasan los límites que la constitución consagra.

3.2 Variables.

Variable Independiente

Los Principios Constitucionales limitan el poder de imposición del Estado.

Variable dependiente

Incidencias de los Principios Constitucionales sobre las disposiciones de las Normas Generales emitidas por la autoridad tributaria.

3.3 Universo de estudio.

Conforme indica la Tabla 2, durante el periodo 2010-2016 la Dirección General de Impuestos Internos emitió 46 Normas Generales.

Tabla 2: Cantidad de Normas Generales emitidas

Periodo 2010-2016

Fuente: Portal de la DGII

No obstante el efecto de estas Normas Generales, muchas de las disposiciones contenidas en las mismas no cumplen con el conjunto de principios o sobrepasan los límites que la Constitución Política consagra para el ejercicio del poder de imposición tributaria del Estado. A pesar de lo cotidiano de esta práctica, ya sea por desconocimiento o falta de instrucción, ya sea por temor o por cualquier otro motivo, ni los contribuyentes ni sus representantes han invocado de forma generalizada estas deficiencias de fondo contenidas en estas Normas.

La relación de los impuestos internos en la República Dominicana y la importancia relativa de cada tipo de impuesto que se son influenciados por el efecto de estas Normas generales es la que se indica en a continuación en la Tabla 3:

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3.4 Muestra.

Se analizaran todas las 46 Normas Generales emitidas durante el periodo.

CAPITULO IV. METODOLOGIA DE LA INVESTIGACION

El tipo de investigación a ser aplicado es el explicativo, ya que pretende localizar los motivos o causas que ocasionan ciertos fenómenos. Su meta es demostrar que causa un fenómeno y en qué parámetros este se da.

Se analizaran el mandato de cada una de los dispositivos o articulados incluidos en las Normas Generales y se confrontaran con las restricciones determinadas por los principios constitucionales en materia tributaria.

Se confrontaran las disposiciones de las Normas Generales con los requerimientos y las limitaciones contempladas por los principios indicados por la Constitución Política, el Código Tributario, la Jurisprudencia y la Doctrina en materia tributaria para clasificarlas en cuales cumplen con ellas y cuáles no.

CAPITULO V: PROCESAMIENTO DE LA INFORMACION Y GENERACION DE RESULTADOS

5.1 Evaluación de las Normas Generales emitidas en el periodo 2010-2016.

Para la evaluación de las Normas emitidas por la DGII durante el período 2010-2014 a la luz de los principios constitucionales del régimen tributario primero expresaremos detalladamente la evaluación de cuatro (4) de estas Normas y posteriormente para el universo de las mismas realizaremos un cuadro analítico donde se incluye la evaluación de cada una de ellas.

5.2 Norma General 03-2010. Norma General de aplicación de exenciones para el sector Agropecuario.

Artículo Único.- Se prorrogan las disposiciones contenidas en la Norma General 02-2009, relativas a las exenciones del pago de anticipo del Impuesto Sobre la Renta, del pago del Impuesto Sobre Activos y de la Retención de Impuesto Sobre la Renta sobre los pagos realizados por el Estado, hasta el ejercicio fiscal 2010.

Mediante esta Norma Administrativa se está otorgando exenciones impositivas al Sector Agropecuario que el Artículo 244 de la Constitución reserva exclusivamente a la Ley. Recordemos que las sentencias 4 y 5, previamente mencionadas expresan, respectivamente que: La Administración Tributaria no tiene facultad para exonerar impuestos y que las Exenciones Tributarias pueden estar incluidas tanto en el Código Tributario como en otras Leyes, pero siempre por Ley.

Al inicio de cada año la DGII emite una norma igual a esta otorgándole por ese año estas exenciones fiscales al Sector Agropecuario.

Ya sea tanto por razones técnicas, como es el caso de la especie, como razones a veces hasta políticas, la Administración Tributaria ¨legisla¨ por la vía de las Normas Generales, si bien generalmente lo hace en contra de los contribuyentes, en pocas ocasiones se hace a favor, cuando de lo que se trate sea el congraciarse políticamente con algún sector de la población.

5.3 Norma General 08-2011 sobre los procedimientos aplicables para la liquidación y pagos del impuesto a las organizaciones de juegos telefónicos.

Articulo Segundo: A partir de la emisión de la presente Norma General se instituyen como Agentes de Retención del Impuesto a la Organización de Juegos Telefónicos establecido en el Artículo 6 de la Ley 139-11, a las compañías de telecomunicaciones registradas en el país, sobre los montos que paguen a los Organizadores de Juegos Telefónicos, con los cuales mantenga acuerdos para la provisión de los servicios de red requeridos para la organización de los mismos.

Vemos aquí una Norma instituyendo Agentes de Retención, materia que es de exclusividad de la Ley por ser el agente de retención un agente pasivo responsable del pago de un tributo.

Además del Principio de Ley consagrado en el artículo 243 de la Constitución, con tal disposición, tal y como hemos descrito ampliamente, se violan los Artículos 4, 40.15, 75.6 y 93.1.a de la constitución política, que establecen que:

Artículo 4.- Gobierno de la Nación y separación de poderes. El gobierno de la Nación es esencialmente civil, republicano, democrático y representativo. Se divide en Poder Legislativo, Poder Ejecutivo y Poder Judicial. Estos tres poderes son independientes en el ejercicio de sus respectivas funciones. Sus encargados son responsables y no pueden delegar sus atribuciones, las cuales son únicamente las determinadas por esta Constitución y las leyes.

Artículo 40 .- Derecho a la libertad y seguridad personal. Toda persona tiene derecho a la libertad y seguridad personal. Por lo tanto:

A nadie se le puede obligar a hacer lo que la ley no manda ni impedírsele lo que la ley no prohíbe. La ley es igual para todos: sólo puede ordenar lo que es justo y útil para la comunidad y no puede prohibir más que lo que le perjudica.

Artículo 75.- se declaran como deberes fundamentales de las personas los siguientes:

Tributar, de acuerdo con la ley y en proporción a su capacidad contributiva, para financiar los gastos e inversiones públicas. Es deber fundamental del Estado garantizar la racionalidad del gasto público y la promoción de una administración pública eficiente;

Artículo 93.- Atribuciones. El Congreso Nacional legisla y fiscaliza en representación del pueblo, le corresponden en consecuencia:

a. Establecer los impuestos, tributos o contribuciones generales y determinar el modo de su recaudación e inversión.^[21]

5.4 Norma General 06-2010. Norma General sobre pagos fehacientes.

ARTÍCULO 1: Los contribuyentes que efectúen pagos superiores a los Cincuenta Mil Pesos (RD$50,000.00) en adición a los comprobantes fiscales con valor de crédito fiscal, deberán utilizar cualesquiera de los medios establecidos en el sistema de intermediación bancaria y financiera; que individualice al beneficiario y que sea distinto al pago en efectivo; para poder respaldar costos y gastos deducibles o que constituyan créditos fiscales y demás egresos con efecto tributario.

Esta Norma General es inconstitucional por lo que se ha establecido respecto al principio de legalidad. En ese sentido, es en el Código Tributario en su Artículo 287 donde se establecen las Deducciones Admitidas y en el Artículo 288 donde se expresan cuáles son los conceptos y las partidas No Deducibles.

Debido a su inconstitucionalidad, las disposiciones de esta Norma han sido posteriormente corregidas mediante su incorporación en el Artículo 2 (Párrafo I) de la Ley 253-12 y en el Artículo 4 del Reglamento 50-13; Sin embargo, su requerimiento de que todos los pagos mayores cincuenta mil a RD$ 50,000.00 deben ser realizados estrictamente con cheques o transferencias electrónicas continua siendo abierta y francamente contraria a la constitución según su Artículo 230, el cual indica que: “Fuerza legal y liberatoria de la unidad monetaria: “Solo tendrán circulación legal y fuerza liberatoria los billetes emitidos y las monedas acuñadas por el Banco Central, bajo la garantía ilimitada del Estado y en las proporciones y condiciones que señala la ley”.

Este Artículo 230 constitucional, la Ley Monetaria y Financiera (Ley 183-02) expresa en su Artículo 24 que: “La moneda nacional, tal como está definida en la Constitución de la República y en las denominaciones en circulación, es la única de curso legal con plenos efectos liberatorios para todas las obligaciones públicas y privadas, en todo el territorio nacional. Estará representada en billetes y monedas siendo su efecto liberatorio el que corresponda a su valor facial. Los billetes llevarán las firmas, en facsímil, del Gobernador del Banco Central y del Secretario de Estado de Finanzas….”^[22]

Siendo la Constitución jerárquicamente Superior al Código Tributario y La Ley Monetaria y Financiera una Ley Súper Orgánica, tal y como se establece en el Artículo 232 de la Constitución, estas disposiciones del Articulo 2 de la Ley 253-12 son contrarias a lo que establece la Constitución Política puesto que intentan limitar la fuerza y el carácter liberatorio que posee nuestra moneda nacional.

Respecto a esa supremacía legal de la Junta Monetaria y el Banco Central indicada mediante la superioridad de su Ley Orgánica, un conocido doctrinario indica que:^[23]

Recientemente comentábamos la Sentencia TC/305/14 en la que el Tribunal Constitucional (TC) delineaba la autonomía de los órganos extra poder consagrados por la Constitución, estableciendo de modo claro que dichos órganos, al ser “creados directamente por la Constitución para actualizar y perfeccionar el principio de la separación de poderes”, gozan de una autonomía “cualitativamente superior” a la de los organismos autónomos y descentralizados y a las administraciones municipales, lo que “les garantiza una esfera libre de controles e injerencias del Poder Ejecutivo”. En dicho artículo, intitulado “TC, autonomía de los órganos extra poder y regulación económica”, señalábamos que la referida sentencia garantizaba la autonomía reforzada del Banco Central y de su órgano superior, la Junta Monetaria (JM), en la medida en que, de acuerdo al razonamiento del TC, estos entes, en tanto órganos constitucionales, “reciben directamente de la Constitución –en específico en sus artículos 223 a 228- el estatus y competencias esenciales”.

El Articulo 6 de la Constitución política establece que “Todas las personas y los órganos que ejercen potestades están sujetos a la Constitución, norma suprema y fundamento del ordenamiento jurídico del Estado. Son nulos de pleno derecho toda ley, decreto, resolución, reglamento o acto contrario a esta constitución”.

“Cuando el legislador ordinario crea una norma que contraviene el contenido esencial de un texto constitucional, está rebasando los límites de su competencia, y por lo tanto, dicho precepto deviene en inconstitucional y así debe ser declarado para conservar la garantía de la constitucionalidad en el ejercicio de las funciones del Estado”^[24].

Los valores en efectivos puestos en circulación por la Autoridad Monetaria, se hacen en virtud del mandato constitucional de que es la Junta Monetaria el órgano que rige todo lo relativo a la moneda nacional. Los billetes impresos en tal virtud indican que ¨ Este billete tiene fuerza liberatoria para el pago de todas las obligaciones públicas o privadas¨. No expresa, ni puede expresar, que está limitado hasta cincuenta mil pesos (RD$ 50,000.00).

Por lo tanto, todos los pagos en efectivo, independientemente del monto que fuere, son liberatorios y constitucionalmente correctos (legales), ya sea para fines fiscales o para cualquier otro fin, así lo Consagra el Artículo 24 de la Ley Monetaria y Financiera, Ley que es a la cual se remite el Articulo 230 de la Constitución Política.

5.5 Norma General 13-2011 que designa como agente de retención a las instituciones clasificadas como bancos múltiples, asociaciones de ahorros y préstamos, bancos de ahorros y créditos y corporación de crédito cuando paguen de cualquier naturaleza a personas.

En fecha 13 de noviembre del 2013 el Tribunal Constitucional dicto la Sentencia No. TC/0201/13 relativa a la acción directa de inconstitucionalidad, interpuesta por los Bancos Comerciales del país contra esta Norma General, a pesar de la decisión del máximo tribunal de rechazar la acción directa de inconstitucionalidad algunos jueces redactaron y dieron a conocer en la propia sentencia sus argumentos por los cuales manifestaron sus votos disidentes, los cuales son totalmente contrarios a esa decisión, incluyendo el voto disidente del propio presidente del tribunal Dr. Milton Ray Guevara.

Los más connotados expertos en la materia tributaria del país han estado en desacuerdo con la parte dispositiva de esta sentencia.

“No obstante, el propio Artículo 309 antes citado dispone que los dividendos e intereses percibidos de las instituciones financieras reguladas por las autoridades monetarias, así como del Banco Nacional de Fomento de la Vivienda y la Producción, de las asociaciones de ahorros y préstamos, de las Administradoras de Fondos de Pensiones (AFP), las empresas intermediarias del mercado de valores, las administradoras de fondos de inversión y las compañías titularizadoras definidas en la Ley 19-00 sobre Mercado de Valores quedan excluidas de las disposiciones de dicho Artículo 309”^[25].

En el referido Artículo 309, hasta el 9 de noviembre del 2012 mediante el Articulo 6 de La Ley No. 557-05 de fecha 13 de diciembre del año 2005, se establece expresa y tácitamente la exclusión de las personas jurídicas de la aplicación de las retenciones que se indican en el Artículo 5 de esta la Norma General 13-2011; al incluir tales disposiciones la Norma deja fuera de la exclusión a las personas jurídicas; es decir, la Norma General No. 13-2011 contempla una disposición que no consigna la Ley.

A estos argumentos indicados anteriormente tanto por los jueces disidentes del tribunal constitucional como por el Profesor Milciades Rodríguez, en este trabajo se establece adicionalmente que ni Sentencia ni los Accionantes consideraron que cuando la Dirección General de Impuestos Internos se subroga indebidamente las atribuciones constitucionales de instituir, de manera expresa y tácitamente, a los Bancos Comerciales como agentes de retención, la misma está legislando sobre los condicionamientos para que los gastos por interés que pagan los Bancos puedan ser considerados deducibles; lo cual es, tal y como el principio de legalidad tributaria indica que debe ser, determinado exclusivamente por el Código Tributario en su Artículo 287. Al determinarse por esta Norma General que si el Agente de Retención, instituido en la Norma misma, no cumple con estas obligaciones de la Norma, los gastos por intereses no tendrían la posibilidad de deducirse del Impuesto sobre la Renta.

5.6 Cuadro esquemático de la evaluación de las Normas Generales.

A continuación se presenta la evaluación esquematizada de las cuarenta y seis (46) Normas Generales emitidas durante el período de estudio 2010-2016 respecto de su cumplimiento o no de los cuatro (4) principios constitucionales del régimen tributario. La Marcada con una X indica que no cumple con el principio relacionado:

Principios Constitucionales

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En la tabla 4 presentada a continuación, se estratifica el resultado final de la evaluación realizada.

Tabla 4: RESULTADO DE EVALUACION DE NORMAS EMITIDAS

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Fuente: Elaboración Propia

VI. CONCLUSIONES

El déficit presupuestario que todos los años se manifiesta en el presupuesto nacional genera que la Dirección General de Impuestos Internos emita cada vez una cantidad de Normas Generales cuyo objetivo principal es el incremento de las recaudaciones. Este tipo de actuación genera que el sistema tributario dominicano tenga un carácter discrecional donde los principios constitucionales de tributación, especialmente el de legalidad, que limitan el régimen tributario están siendo violados.

Debido a que la tributación limita, parcialmente, el uso, goce y disposición de la propiedad privada de los particulares es constitucionalmente mandatorio que ese poder de imposición tributaria del Estado este limitado por los principios de legalidad, justicia, igualdad y equidad.

La importancia del seguimiento al cumplimiento de estos límites constitucionales se muestra en las respuestas a las siguientes interrogantes:

¿Las Normas Generales decretadas por la Dirección General de Impuestos Internos se circunscriben a la esfera de las disposiciones constitucionales? No, de las 46 Normas emitidas durante el período 2010-2016, veinte y uno (21), el 46%, violan los principios constitucionales, especialmente el de legalidad, puesto que instituyen agentes de retención, exoneran de impuestos al sector agrícola, entre otras disposiciones que son contrarias a dichos principios.

¿Existen mecanismos a disposición de los contribuyentes para accionar en contra de algunas normas generales? Si, la propia constitución establece que cualquier persona con interés legítimo y jurídicamente protegido puede incoar ante el Tribunal Constitucional una Acción Directa de Inconstitucionalidad contra estas Normas Generales.

Los resultados de este trabajo generan observaciones dirigidas tanto a la Administración Tributaria, a los contribuyentes y sus representantes y a los departamentos encargados del diseño de los pensum de contabilidad de las universidades.

Se hace necesario que las disposiciones incluidas en las Normas Generales promulgadas por la Dirección General de Impuestos Internos no contravengan los Principios Constitucionales de Tributación.

Se debe aprovechar el Pacto Fiscal próximo o supuesto a establecerse o esperado para este año 2017 o para el año 2018 para incorporar al Código Tributario (Ley 11-92) las disposiciones correspondientes a estas Normas que coliden con los Principios Constitucionales.

Por el lado de los contribuyentes y sus representantes recomendamos accionar o recomendar someter acciones directas de inconstitucionalidad en contra de estas Normas Generales que violentan las disposiciones constitucionales sobre la materia.

El conocimiento que adquieren los contadores a nivel universitario en genral e incluso en la educación continuada recibida en las distintas instituciones solo incluye los aspectos referentes al derecho tributario sustantivo. Los contadores, representantes de los contribuyentes, no están formados con conocimiento general sobre derecho tributario administrativo ni derecho tributario constitucional, por tal motivo muchas veces no poseen el conocimiento suficiente para determinar las violaciones indicadas en este trabajo. Por tanto, es necesario incorporar estos conocimientos básicos en los diseños curriculares.

VII. BIBLIOGRAFIA

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Tribunal Constitucional Sentencia TC/032/2012. República Dominicana.

Tribunal Constitucional Sentencia TC/0201/2013. República Dominicana.

^[1] Centro Regional de Estrategia Económicas Sociales (CREES).Republica Dominicana. Análisis del Presupuesto General del Estado 2015

^[2] Torres, Alfonso. 2013. Periódico 7 dias.com del 24 de mayo del 2013. “República Dominicana encabeza países de la región donde las empresas pagan menos impuestos por sus ganancias”.

^[3] Jiménez Valera, Noelia y otros. (2013). Potestad de la administración tributaria en la Republica Dominicana. (Tesis). Universidad Autónoma de Santo Domingo, República Dominicana (P.35)

^[4] Constitución de la Republica Dominicana, de Enero de 2010. Gaceta Oficial num.10561

^[5] Código Tributario de la Republica Dominicana (Ley 11-92 y las leyes que lo modifican)

^[6] Nava Rodríguez, María Angélica. (2010). La interpretación de las disposiciones fiscales o tributarias a través de sus métodos. Biblioteca Jurídica Virtual del Instituto de Investigaciones Jurídicas de la UNAM.

^[7] Barnichta, E. (2011). Derecho Tributario Tomo I. Santo Domingo, República Dominicana. Editora Centenario.(P. 751)

^[8] Jiménez Valera, Noelia y otros. (2013). Potestad de la administración tributaria en la Republica Dominicana. (Tesis). Universidad Autónoma de Santo Domingo, República Dominicana. ( P.41)

^[9] Jiménez Valera, Noelia y otros. (2013). Potestad de la administración tributaria en la Republica Dominicana. (Tesis). Universidad Autónoma de Santo Domingo, República Dominicana. ( P.25)

^[10] Xavier, citado por Jiménez Valera, Noelia y otros. (2013). Potestad de la administración tributaria en la Republica Dominicana. (Tesis). Universidad Autónoma de Santo Domingo, República Dominicana. ( P.26)

^[11] Ministerio de Haciendas. (2014). Gasto tributario en República Dominicana para el año 2015.(P.16)

^[12] Fundación Institucionalidad y Justicia Inc. (FINJUS). 2011. Constitución de la Republica Dominicana Comentada

^[13] Suprema Corte de Justicia, Sentencia sobre Acción de Inconstitucionalidad No. 4 de fecha 10 de noviembre del 2004, BJ 1128, pág. 15.

^[14] Fundación Institucionalidad y Justicia Inc. (FINJUS). 2011. Constitución de la Republica Dominicana Comentada

^[15] Código Tributario de la Republica Dominicana (Ley 11-92 y las leyes que lo modifican)

^[16] Barnichta, E. (2011). Derecho Tributario Tomo I. Santo Domingo, República Dominicana. Editora Centenario.

^[17] Tribunal Constitucional Sentencia TC/032/2012. República Dominicana. Sección 7.2.

^[18] Suprema Corte de Justicia, Sentencia de Casación No. 87 de fecha 15 de julio del 2015, EXP.214-1617, pág. 13.

^[19] Ciprian, Rafael, 2015. “Eficacia Administrativa”. Periódico El Nacional del 29 de Agosto del 2015.

^[20] Tribunal Constitucional Sentencia TC/0201/2013. República Dominicana.

^[21] Constitución de la Republica Dominicana, de Enero de 2010. Gaceta Oficial num.10561

^[22] Constitución de la Republica Dominicana, de Enero de 2010. Gaceta Oficial num.10561

^[23] Jorge Prats, Eduardo. 2015. Periódico Hoy del 6 de febrero del 2015. “El TC y la autonomía constitucional del Banco Central”.

^[24] Jorge Prats, Eduardo. 2013. Periódico Hoy del 23 de Mayo del 2013. “De las 48 a las 24 Horas”.

^[25] Rodríguez, Milciades, 2011. “Derecho Económico”. Periódico Diario Libre del 30 de Septiembre del 2011