Steuerliche Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen unter besonderer Berücksichtigung des Alterseinkünftegesetzes

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung
1.1 Urteil des Bundesverfassungsgerichtes
1.2 Rürup-Kommission und ihre Aufgabe
1.3 Überblick über die Änderungen

2 Altersvorsorge - Drei-Schichten-Modell
2.1 Basisversorgung (Erste Schicht)
2.1.1 Allgemeines
2.1.2 Steuerliche Berücksichtigung von Altersvorsorge- aufwendungen
2.1.3 Sonstige Vorsorgeaufwendungen
2.1.4 Vorsorgepauschale nach §10c EStG
2.1.5 Günstigerprüfung
2.2 Zusatzversorgung (Zweite Schicht)
2.2.1 Allgemeines
2.2.2 Steuerliche Förderung der „Riester-Rente“ nach §10a und -§79ff. EStG
2.2.2.1 Überblick
2.2.2.2 Begünstigter Personenkreis
2.2.2.3 Förderfähige Altersvorsorgebeiträge
2.2.2.4 Altersvorsorgezulage
2.2.2.5 Sonderausgabenabzug nach §10a EStG
2.2.2.6 Änderungen durch das Alterseinkünftegesetz
2.2.3 Betriebliche Altersversorgung
2.2.3.1 Überblick
2.2.3.2 Fünf Durchführungswege
2.2.3.3 Steuerliche Behandlung der Einzahlung
2.2.3.4 Abgrenzung Alt-/Neuzusage
2.2.3.5 Förderung der Mobilität der Arbeitnehmer
2.3 Kapitalanlageprodukte (Dritte Schicht)
2.3.1 Allgemeines
2.3.2 Kapitallebensversicherungen und private Rentenversicherungen

3 Neuregelung der Besteuerung der Altersbezüge
3.1 Allgemeines
3.2 Besteuerung der Leistungen aus der Basisversorgung (Erste Schicht)
3.2.1 Nachgelagerte Besteuerung der Leibrenten und anderen Leistungen im Sinne des §22 Nr.1 Satz3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG n. F.
3.2.1.1 Allgemeines
3.2.1.2 Ermittlung des Besteuerungsanteils
3.2.1.3 Ermittlung des steuerfreien Teils der Rente
3.2.1.4 Besonderheiten bei Folgerenten
3.2.2 Ertragsanteilsbesteuerung der Leibrenten im Sinne des § Nr.1 Satz3 Buchstabea Doppelbuchstabe bb EStG n. F.
3.2.3 Folgen der neuen nachgelagerten Besteuerung
3.3 Besteuerung der Leistungen aus der Zusatzversorgung (Zweite Schicht)
3.3.1 Steuerliche Behandlung der Leistungen aus der „Riester-Rente“
3.3.1.1 Nachgelagerte Besteuerung
3.3.1.2 Schädliche Verwendung
3.3.1.3 Altersvorsorge-Eigenheimbetrag
3.3.2 Steuerliche Behandlung der Leistungen aus der betrieblichen Altersversorgung
3.4 Besteuerung der Leistungen aus Kapitalanlageprodukten (Dritte Schicht)
3.5 Besteuerung von Versorgungsbezügen (Betriebsrenten und Beamtenpensionen)
3.5.1 Allgemeines
3.5.2 Versorgungsfreibetrag
3.5.3 Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag
3.6 Altersentlastungsbetrag § 24a EStG
3.7 Im Ausland lebende Rentner

4 Schlussbemerkung

Anhang

Literaturverzeichnis

Verzeichnis der sonstigen Quellen

Versicherung

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

1.1 Urteil des Bundesverfassungsgerichtes

In seinem Urteil vom 6. März 2002^[1] hat das Bundesverfassungsgericht entschieden, dass die unterschiedliche Besteuerung der Beamtenpensionen nach §19 EStG und der Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach §22 Nr.1 Satz3 Buchst. a EStG mit dem Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG seit dem Jahr 1996 unver­einbar ist und verpflichtete deshalb den Gesetzgeber, spätestens mit Wir­kung ab dem 1. Januar 2005 eine verfassungskonforme Neuregelung zu treffen, um eine Gleichbehandlung aller Versorgungsempfänger sicherzustellen.^[2] Davor wurden die Versorgungsbezüge bis auf einen Versorgungsfreibetrag zu den steuerpflichtigen Ein­künften aus nichtselbständiger Arbeit gerechnet, während die Renten aus der ge­setz­lichen Rentenversicherung lediglich mit Ertragsanteilen besteuert wurden, un­ab­hängig davon, in welcher Höhe Beiträge des Versicherten aus versteuertem Ein­kommen dem Rentenbezug vorangegangen waren.^[3]

Wenn keine Neuregelung der Besteuerung erfolgt wäre, so hätten die bisherigen Re­gelungen zur Besteuerung der Beamtenpensionen ab 2005 nicht mehr angewendet werden dürfen, was zu erheblichen Steuermindereinnahmen geführt hätte.^[4] Ins­beson­dere sollte der Gesetzgeber im Rahmen der Neuregelung die Besteue­rung von Alters­vorsorgeaufwendungen und Altersbezügen so auf­einander ab­stimmen, dass eine doppelte Besteuerung vermieden wird.^[5]

Am 29. April 2004 hat der Deutsche Bundestag das Gesetz zur Neuordnung der ein­kommensteuer­rechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Alters­bezügen (Alterseinkünftegesetz)^[6] verabschiedet, und der Bundesrat stimmte dem Gesetz in seiner Sitzung am 11. Juni 2004 zu.^[7] Zuvor war vom Bundesfinanzminister eine Expertenkommission eingerichtet worden, die ihm im März 2003 ihre Vorschläge unter­breitete (siehe Gliederungspunkt 1.2). Das Alterseinkünftegesetz wurde schließlich am 9.Juli 2004 im Bundes­gesetzblatt verkündet und ist in seinen wesentlichen Elementen zum 1. Januar 2005 in Kraft getreten. Das Alterseinkünftegesetz hat die einkommens­steuerliche Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen grund­legend um­gestaltet.^[8] Damit wurde die Reform der Rentenbesteuerung eingeleitet und die Forderung des Bundesverfassungsgerichtes erfüllt. Zugleich wurden auch die Rahmen­bedingungen für die private und betriebliche Altersvorsorge verändert.^[9] Durch die Übergangszeit von 35 Jahren sollen Steuermindereinnahmen vermieden und Steuerzahler nicht doppelt belastet werden.^[10]

1.2 Rürup-Kommission und ihre Aufgabe

Das Urteil des Bundesverfassungsgerichts^[11] war für den Bundesminister der Finanzen, Hans Eichel, Anlass, die „Sachverständigenkommission zur Neuordnung der steuer­rechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen“ einzu­richten.^[12] Die Kommission bestand aus sechs Mitgliedern und wurde in der Öffentlich­keit „Rürup-Kommission“, nach ihrem Vorsitzenden Prof. Dr. Dr. h. c. Bert Rürup, ge­nannt.

Der Auftrag an die Kommission ging deutlich über den durch das Urteil notwendigen Umfang hinaus. Die Kommission wurde beauftragt, innerhalb eines recht weiten Gestaltungs­spiel­raums einen umfassenden Lösungsvorschlag zu entwickeln, der zu einer systematisch schlüssigen und folgerichtigen steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorge­aufwendungen und Altersbezügen führen sollte.^[13] Ferner sollte der Lösungs­vorschlag in die Konsolidierungspolitik eingebettet, gesamtwirtschaftlich und sozial tragfähig sein und unter Ausnutzung von generalisierenden, typisierenden und pauschalierenden Re­gelungen der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Steuer­pflichtigen ebenso Rech­nung tragen wie den praktischen Erfordernissen.^[14] Konkret bedeutete dies, dass das gesamte Einkommensteuerrecht im Hinblick auf Alters­einkünfte überprüft und ein um­fassendes und schlüssiges Gesamtkonzept erarbeitet werden sollte. Aus diesem Grund enthält der Abschlussbericht der Sachverständigen­kommission zur Neuordnung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorge­aufwendungen und Alters­bezügen vom 11. März 2003 zahlreiche Vorschläge zu Themen­feldern, die durch das Urteil des Bundesverfassungsgerichtes gar nicht berührt wurden. Der Abschluss­bericht mit den Vorschlägen der Kommission wurde am 17.März 2003 an Bundes­finanz­minister Eichel übergeben.^[15]

1.3 Überblick über die Änderungen

Kernpunkt der Kommissionsvorschläge zur steuerlichen Behandlung von Alters­vorsorge­aufwendungen und Altersbezügen ist das so genannte „Drei-Schichten-Modell“^[16]:

Die erste Schicht ist die so genannte Basisversorgung: dazu gehören die gesetz­liche Rentenversicherung, die berufsständische Versorgung, die Alterssicherung der Land­wirte und bestimmte neue kapitalgedeckte Leibrentenversicherungen („Rürup-Rente“).^[17] Aufwendungen, die der Basisvorsorge dienen, werden von der Steuer befreit. Im Gegen­zug unterliegen die daraus erzielten Alterseinkünfte der Einkommensteuer.

Zur zweiten Schicht gehören Zusatzversorgungen wie die „Riester-Rente“ und die be­triebliche Altersversorgung.^[18] Die bereits bestehenden Regelungen zur „Riester-Rente“ wurden durch das Alterseinkünftegesetz vereinfacht. Im Rahmen der be­trieb­lichen Altersvorsorge wurden ebenfalls einige Änderungen zugunsten der Arbeit­nehmer vorgenommen.

Die dritte Schicht besteht aus Kapitalanlageprodukten, die der Altersversorgung die­nen können, aber steuerlich nicht gefördert werden sollen, zum Beispiel Lebens­versicherungen, da diese auch der reinen Geldanlage dienen können.^[19] Für Altverträge, die vor dem 1. Januar 2005 abgeschlossen wurden, gilt jedoch Bestandsschutz.^[20]

Zur Abrundung des „Drei-Schichten-Modells“ sollen sonstige Vorsorgeaufwendungen, die nicht zu den definierten Altersvorsorgeaufwendungen gehören, wie bisher als Sonder­ausgaben im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung berücksichtigt werden können.^[21]

Darüber hinaus hat die Kommission vorgeschlagen, grundsätzlich zur nachgelagerten Besteue­rung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen überzugehen, da so die Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts erfüllt werden und eine einheit­liche Lösung für alle Steuerpflichtigen gegeben ist.^[22] Eine nachgelagerte Besteuerung bedeutet Steuerfreistellung für Altersvorsorgeaufwendungen und vollständige Besteuerung der Leistungen bei Eintritt der Altersversorgung. Der Übergang zur nachgelagerten Besteuerung soll jedoch schrittweise vollzogen werden, da eine Doppelbesteuerung vermieden werden soll.^[23]

Mit dem zum 1. Januar 2005 in Kraft getretenen Alterseinkünftegesetz wurden die Rahmen­bedingungen für die gesetzliche, private und betriebliche Altersvorsorge grundlegend neu geregelt. Das Alterseinkünftegesetz stellt einen weiteren gewichtigen Schritt in Richtung eigenverantwortlicher Vorsorge für das Alter dar. Dabei hat der Ge­setz­geber die Empfehlungen der „Rürup-Kommission“ weit gehend umgesetzt und sich am „Drei-Schichten-Modell“ orientiert.^[24]

2 Altersvorsorge - Drei-Schichten-Modell

2.1 Basisversorgung (Erste Schicht)

2.1.1 Allgemeines

Zur Basisversorgung und somit zur ersten Schicht des „Drei-Schichten-Modells“ der „Rürup-Kommission“ gehören die gesetzliche Rente, die Basisrente („Rürup-Rente“), die berufsständische Versorgung und die Alterssicherung der Landwirte.^[25]

Bisher wurden Vorsorgeaufwendungen einheitlich als Sonderausgaben im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung abgezogen, dies ändert sich durch das Alters­einkünfte­gesetz. Die Vorsorgeaufwendungen werden in zwei Kategorien, Alters­vorsorge­aufwendungen und sonstige Vorsorgeaufwendungen, unterteilt. Beide Kategorien unterliegen ge­trennten Höchstbetragsberechnungen, wobei für beide Aufwendungen weiterhin nur eine Vorsorgepauschale existiert.^[26]

2.1.2 Steuerliche Berücksichtigung von Altersvorsorgeaufwendungen

Die steuerliche Abzugsfähigkeit von Alters­vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Einkommensteuererklärung, die der Basis­versorgung zuzuordnen sind, ist in §10 EStG ge­regelt. Als Sonderausgaben ^[27] abzugsfähig sind nach §10 Abs.1 Nr.2 Buchst. a EStG „Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder landwirtschaft­lichen Alters­kassen sowie zu den berufsständischen Versorgungs­einrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen“.

Die Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung können als Pflichtbeiträge oder als freiwillige Beiträge erbracht werden und durch Lohnsteuerbescheinigung oder eine Beitragsbescheinigung des Rentenversicherungsträgers nachgewiesen wer­den.^[28] Auf die Sonder­fälle, Beiträge an die Künstlersozialkasse und Beiträge an ausländi­sche gesetzliche Rentenversicherungsträger soll hier nicht näher eingegangen werden.^[29]

Beiträge zu den landwirtschaftlichen Alterskassen können von dem Zahlungspflichtigen als Beiträge im Sinne des §10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG geltend gemacht wer­den, soweit sie zum Aufbau einer eigenen Altersversorgung führen. Beitragszuschüsse mindern jedoch die anzusetzenden Beträge.^[30]

Beiträge an die berufsständischen Versorgungseinrichtungen sind nur begünstigt, wenn die Leistungen der Versorgungseinrichtungen den gesetzlichen Renten­ver­sicherun­gen vergleichbare Leistungen erbringen.^[31]

Wie in 2.1.1 bereits erwähnt, sind auch Beiträge zur so genannten „Rürup-Rente“ als Sonder­ausgaben zu berücksichtigen. Hierbei handelt es sich um ein neues Element im Kreis der bereits vor 2005 bestehenden Bausteine der Basisversorgung. Die private kapitalgedeckte Leibrentenversicherung, so der richtige Titel, wurde durch §10 Abs.1 Nr.2 Buchst. b EStG neu eingeführt.^[32]

Um diese Beiträge als Sonderausgaben berück­sichtigen zu können, müssen be­stimmte Voraussetzungen erfüllt sein. Die Laufzeit der Versicherung darf erst nach dem 31. Dezember 2004 beginnen, und der Vertrag darf nur die Zahlung einer monatlichen lebens­langen Leibrente vorsehen, die nicht vor Vollendung des 60.Lebensjahres des Steuerpflichtigen beginnt (§10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Satz 1 EStG). Eine ergän­zende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit, der verminderten Erwerbsfähig­keit oder von Hinter­bliebenen ist möglich, wenn auch hier eine Rentenzahlung vorge­sehen ist, es müssen jedoch mehr als 50% der Beiträge auf die eigene Altersversorgung des Steuerpflichtigen entfallen.^[33] Hinter­bliebene sind Ehegatten und Kinder des Steuer­pflichtigen, für die er Kindergeld oder einen Freibetrag nach §32 Abs. 6 EStG erhält (§10 Abs.1 Nr.2 Buchst. b Satz 1 EStG).

Damit die Beiträge zu einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung i. S. d. §10 Abs.1 Nr.2 Buchst. b EStG anerkannt werden, müssen die Ansprüche aus dem Vertrag noch weitere Voraussetzungen erfüllen. Die Ansprüche dürfen nicht ver­erblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein, und es darf darüber hinaus kein Anspruch auf Auszahlungen bestehen (§10 Abs.1 Nr.2 Buchst. b Satz 1 EStG). Außerdem muss Personen­identität zwischen dem Beitragszahler, der versicherten Person und dem Leistungsempfänger bestehen.^[34]

Bis zum 31. Dezember 2004 zählten zu den Sonderausgaben im Sinne des §10 Abs.1 Nr.2 Buchst. a EStG a. F.^[35] auch die Beiträge zu den Kranken-, Pflege-, Unfall- und Haft­pflicht­versicherungen und an die Bundesagentur für Arbeit. Seit dem 1.Januar 2005 gehören diese Vorsorgeaufwendungen zu den „sonstigen Vorsorgeaufwendungen“ im Sinne des §10 Abs.1 Nr.3 Buchst.a EStG, deren Abzugsfähigkeit als Sonderausgaben im Rahmen der Einkommensteuer­veranla­gung im folgenden Gliederungspunkt (2.1.3) genauer erläutert wird.

Darüber hinaus ist zu beachten, dass die Altersvorsorgeaufwendungen nur berück­sichtigt werden können, soweit sie nicht in unmittelbarem Zusammenhang mit steuer­freien Einnahmen stehen und soweit sie an die im Gesetz genannten Versicherungs­unternehmen, berufsständischen Versorgungseinrichtungen oder Sozialversicherungs­träger gezahlt werden (§10 Abs.2 EStG).

Der nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Renten­versiche­rung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers sind nach §10 Abs.1 Nr.2 Buchst. b Satz 2 EStG zu den Altersvorsorge­aufwendungen i. S. d. §10 Abs.1 Nr.2 Buchstaben a und b EStG hinzuzurechnen, um die Höhe des Sonderausgabenabzugs zu berechnen .

Die Beiträge nach §10 Abs.1 Nr.2 Satz2 EStG sind grundsätzlich bis zu einer Höhe von 20.000 €, bei zusammenveranlagten Ehegatten sogar bis zu einer Höhe von 40.000 €, zu berücksichtigen (§10 Abs.3 Satz1 und 2 EStG). Wer von den Ehegatten die begünstigten Beiträge entrichtet hat, ist für den Sonderausgabenabzug ohne Be­deutung.^[36] Der Höchstbetrag ist jedoch zu kürzen, wenn der Steuerpflichtige zum Personen­kreis des §10c Abs.3 Nr.1 und Nr.2 EStG gehört, also z. B. Beamter, Rich­ter, Berufssoldat oder Arbeitnehmer, der versicherungsfrei ist oder von der Versicherungs­pflicht befreit wurde, oder beherrschender Gesellschafter-Geschäfts­führer einer GmbH oder Vorstandsmitglied einer AG ist und der ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistungen einen Anspruch auf Altersversorgung erwirbt. Der Höchstbetrag ist um den Betrag zu kürzen, der dem Gesamtbeitrag (d. h. Arbeitgeber- und Arbeitnehmer­anteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht (§10 Abs.3 Satz 3 EStG). Dasselbe gilt für Steuer­pflichtige, die Einkünfte im Sinne des §22 Nr.4 EStG erzielen (Abgeordnete des Bundes- oder Landtags oder des Europaparlaments) und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistungen einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben. Um den Kürzungsbetrag exakt berechnen zu können, ist auf den zu Beginn des jeweiligen Kalende­r­jahres geltenden Beitragssatz in der allgemeinen Rentenversicherung abzu­stellen.^[37] Es ist für jeden Ehegatten gesondert zu prüfen, ob und in welcher Höhe der gemeinsame Höchstbetrag zu kürzen ist.^[38]

Eine Übergangsregelung für den Zeitraum 2005 bis 2025 sieht vor, dass der Sonder­ausgabenabzug ab 2025 in voller Höhe erfolgt, bis dahin aber schrittweise angepasst wird. In 2005 beginnt er mit 60 % (d. h. max. 12.000 € bzw. 24.000 €) vom Höchstbetrag. Der Betrag wird jährlich um zwei Prozent erhöht, bis im Jahr 2025 100%, also der Höchstbetrag von 20.000 € bzw. 40.000 €, abziehbar ist (§10 Abs.3 Satz4 und 6 EStG). Einen Überblick soll folgende Tabelle geben:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Tabelle 1: Sonderausgabenabzug

(Quelle: BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 36.)

Bei Arbeitnehmern wird der Abzugsbetrag nach der Ermittlung des Vomhundertsatzes noch gekürzt (§10 Abs.3 Satz5 EStG). Wenn Arbeitnehmer steuerfreie Arbeitgeber­leistungen nach §3 Nr.62 EStG oder diesen gleichgestellte steuerfreie Zuschüsse des Arbeitgebers erhalten, ist der Abzugs­betrag um diese Beträge zu kürzen, allerdings nicht unter 0 €. Die Kürzung erfolgt also, damit keine doppelte steuerliche Begünsti­gung für die Arbeitnehmer gegenüber den Beamten erfolgt.

Einige Beispiele zur Berechnung des Sonderausgabenabzugs für das Jahr 2005:

1) Ein lediger Arbeitnehmer hat rentenversicherungspflichtige Einnahmen in Höhe von 50.000 €. Der Arbeitgeber- und der Arbeitnehmeranteil zur gesetzlichen Renten­versicherung betragen jeweils 4.875 € (Beitragssatz der gesetzlichen Rentenversiche­rung 19,5 %). Zusätzlich hat der Arbeitnehmer eine private Basisrentenversicherung („Rürup-Rente“) abgeschlossen und zahlt in diese 14.000 € ein. Die nach neuem Recht abzugsfähigen Sonderausgaben für das Jahr 2005 errechnen sich wie folgt:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

In diesem Fall hätten 10.250 € als Beitrag zur Basisrente ausgereicht, um die maximal mögliche staatliche Förderung zu erreichen. Der übersteigende Betrag in Höhe von 3.750 € wird steuerlich nicht berücksichtigt.

2) Ein lediger Beamter erhält ein Jahresgehalt von 60.000 € und zahlt 16.000 € in eine private Basisrentenversicherung ein. Die für das Jahr 2005 abzugsfähigen Sonderausgaben er­rechnen sich folgendermaßen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Auch hier hätte ein geringerer Beitrag zur Basisrente ausgereicht, um die volle staat­liche Förderung zu erhalten. Die Überzahlung in Höhe von 7.700 € hat keinen steuer­lichen Nutzen für den Beamten.

3) Die Eheleute J und G zahlen in 2005 jeweils 6.000 € in eine private Basisrenten­versicherung ein. J ist in 2005 als selbständige Steuerberaterin tätig und zahlt 16.000 € in die berufsständische Versorgungseinrichtung der Steuerberater ein. G hin­gegen ist Beamter ohne eigene Aufwendungen für seine zukünftige Pension. Seine Einnahmen aus der Tätigkeit als Beamter betragen 41.026 €. Die für das Jahr 2005 abzugs­fähigen Sonder­ausgaben errechnen sich wie folgt:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Folglich werden 16.800 € als Sonder­ausgaben abgezogen. Es hätten allerdings noch zusätzlich 4.000 € steuerlich gefördert werden können (60 % von 4.000 € = 2.400 €), wenn in dieser Höhe Beiträge zur Basisversorgung geleistet worden wären. Die Sonderausgaben hätten in diesem Fall 19.200 € betragen.

2.1.3 Sonstige Vorsorgeaufwendungen

Wie bereits in Gliederungspunkt 2.1.1 erwähnt, ist ab dem Jahr 2005 eine getrennte Betrachtung von „Altersvorsorgeaufwendungen“ und „sonstigen Vorsorge­aufwendungen“, die nicht der Altersvorsorge dienen, hinsichtlich des Sonderausgaben­abzugs erforderlich.^[40]

Gemäß §10 Abs.1 Nr.3 Buchst. a EStG können die Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, Erwerbs- und Berufsunfähigkeit (sofern sie nicht unter Nr.2 Satz1 Buchst. b fallen)^[41], zu Kranken-, Pflege-, Unfall- und Haftpflichtversicherungen und zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen, als sonstige Vorsorgeaufwendungen geltend gemacht werden.^[42]

Einen Sonderfall stellen die Beiträge zu Kapitallebensversicherungen und Renten­versiche­rungen im Sinne des §10 Abs.1 Nr.2 Buchst. b Doppelbuchstabe bb bis dd EStG a. F. dar, wenn deren Laufzeit vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und mindestens ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet worden ist. Der Zeitpunkt des Vertragsabschlusses ist insoweit unmaßgeblich.^[43] Für die Berücksichti­gung dieser Beiträge nach §10 Abs.1 Nr.3 Buchst. b EStG gelten unter den eben genannten Voraussetzungen die bisherigen Regelungen des §10 Abs.1 Nr.2 Satz2 bis 5 und Abs.2 Satz2 EStG in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung.

Die sonstigen Vorsorgeaufwendungen im Sinne des §10 Abs.1 Nr.3 EStG können je Kalenderjahr bis zu einer Höhe von 2.400 € geltend gemacht werden (§10 Abs.4 Satz1 EStG). Allerdings be­trägt der Höchstbetrag lediglich 1.500 €, wenn der Steuer­pflichtige ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf voll­ständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten hat (z. B. Beamter) oder für seine Kranken­versicherung Leistungen im Sinne des §3 Nr.62 (Arbeit­nehmer) oder §3 Nr.14 EStG (Rentner) erbracht werden (§10 Abs.4 Satz2 EStG). Bei zusammenveranlagten Ehegatten errechnet sich der gemeinsame Höchst­betrag aus der Summe der beiden einzelnen Höchstbeträge (§10 Abs.4 Satz3 EStG). In „Mischfällen“, d. h. ein Ehegatte ist z. B. Freiberufler und ein Ehegatte ist z. B. Beamter, ergibt sich daher ein Höchstbetrag von 3.900 € (2.400 € + 1.500 €).^[44]

Beispiel zur Abzugsfähigkeit der sonstigen Vorsorgeaufwendungen:

Ein Steuerpflichtiger kann zusätzlich zu den Aufwendungen für seine Beiträge zur ge­setzlichen Rentenversicherung §10 Abs.1 Nr.2 Buchst.a EStG auch die Aufwen­dungen für seine Kranken-, Pflege- und Arbeitslosenversicherung sowie seine Haft­pflichtversicherung gemäß §10 Abs.1 Nr.3 Buchst.a EStG geltend machen, aller­dings nur bis zu dem Höchstbetrag von 1.500 € (da gesetzlich krankenversichert). Der Steuerpflichtige zahlt beispielsweise Beiträge zur Krankenversicherung in Höhe von 2.250 € und außerdem 500 € in eine private Haftpflichtversicherung ein. Weil er schon 2.250 € für seine Krankenversicherung bezahlt, bleibt ein Teil der sonstigen Vorsorge­aufwendungen unberücksichtigt (1.250 €) und wirkt sich folglich nicht steuer­mindernd aus.

2.1.4 Vorsorgepauschale nach §10c EStG

Bis zum 31. Dezember 2004

Gemäß der alten Fassung des Einkommensteuergesetzes (gültig bis zum 31.Dezember 2004) wird für einen Steuerpflichtigen, der Arbeitslohn bezogen hat, für Vorsorge­aufwendun­gen nach §10 Abs.1 Nr.2 EStG a. F. anstelle der nachgewiesenen Aufwendungen eine Vorsorgepauschale angesetzt, wenn die eigenen Aufwendungen nicht zu einem höheren Abzug führen (§10c Abs.2 Satz1 EStG a. F.).

Für die Ermittlung der Höhe der Vorsorgepauschale ist nach §10c Abs.2 Satz2 EStG a. F. eine Berechnung vorgesehen, die in ihrem Aufbau der Höchstbetragsberechnung für Vorsorgeaufwendungen gemäß §10 Abs.3 EStG a. F. entspricht.

Anhand des folgenden Beispiels soll die Berechnung der Vorsorgepauschale erläutert werden:

Ein Arbeitnehmer (ledig, 28 Jahre) erhält im Jahr 2004 einen Bruttoarbeitslohn in Höhe von 30.000 €:

Nach §10c Abs.2 Satz2 EStG a. F. beträgt die Vorsorgepauschale grundsätzlich 20% des Bruttoarbeitslohnes, d. h. hier 20 % von 30.000 € = 6.000 €. Unter Arbeits­lohn wird der Betrag verstanden, der nach Abzug von Versorgungs­freibetrag §19 Abs.2 EStG und Altersentlastungsbetrag §24a EStG verbleibt (§10c Absatz2 Satz4 EStG a. F.). Bei Ehegatten ist dieser Arbeitslohn jeweils einzeln zu ermitteln (§10c Abs.4 Nr.2 EStG a. F.).

Anschließend folgt die Höchstbetragsberechnung: Anzusetzen sind

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Nach §10c Abs.2 EStG a. F. ist als Vorsorgepauschale für das Jahr 2004 ein Betrag von 2.001 € anzusetzen.

Für zusammenveranlagte Ehegatten werden die Beträge bei der Höchstbetrags­be­rechnung verdoppelt (§10c Abs.4 Nr.1 EStG a. F.).

Vom 1. Januar 2005 an

Auch nach neuem Recht wird nach §10c Abs. 2 Satz 1 EStG weiterhin von Amts we­gen für Vorsorge­aufwendungen eine Vorsorgepauschale für Arbeitnehmer angesetzt, wenn sie keine höheren Aufwendungen für Altersversorgung nachweisen können.^[45] Die Be­rechnung der Pauschale ist jedoch vom 1. Januar 2005 an in folgender Weise vor­zu­nehmen:

Die Vorsorgepauschale setzt sich aus zwei Teilen zusammen.

Der erste Teil ist der „Betrag, der bezogen auf den Arbeitslohn, 50 vom Hundert des Beitrags in der allgemeinen Rentenversicherung entspricht“ (§10c Abs.2 Satz2 Nr.1 EStG n. F.). Allerdings wird dieser Betrag in der Übergangszeit von 2005 bis 2024 noch nicht in voller Höhe zum Abzug gebracht, da auch der Abzug von Altersvorsorge­aufwendungen nach §10 EStG bis 2024 noch begrenzt ist.^[46]

2005 werden zunächst nur 20 % des oben genannten Betrages angesetzt. Dieser Prozent­satz erhöht sich pro Kalenderjahr um 4 % (§10c Abs.2 Satz 4 EStG).

Den zweiten Teil der Vorsorgepauschale bilden 11 % des Arbeitslohns, allerdings maxi­mal 1.500 € (§10c Absatz2 Satz2 Nr.2 EStG n. F.).

Auf das vorangegangene Beispiel angewendet, ergibt sich für 2005 eine Vorsorge­pauschale von 2.085 €:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

In diesem Fall ist die Vorsorgepauschale nach neuer Regelung günstiger für den Steuer­pflichtigen, aber in Einzelfällen kann es beim Übergang zum neuen Recht dazu kommen, dass die Anwendung der neuen Regelung zu schlechteren Ergebnissen für den Steuerpflichtigen führt als die alte Regelung. Aus diesem Grund ist bis zum Jahr 2019 die Möglichkeit der so genannten Günstigerprüfung nach §10c Abs.5 EStG vor­gesehen, auf die im folgenden Gliederungspunkt eingegangen wird.^[47]

2.1.5 Günstigerprüfung

Durch den schrittweisen Übergang zum neuen Recht in den nächsten Jahren kann es bei bestimmten Steuer­pflichtigen zu einer Schlechterstellung im Vergleich zum bisheri­gen Recht kommen.

Besonders Steuerpflichtige, die bisher ihre Vorsorgeaufwendungen in vollem Umfang steuermindernd ansetzen konnten (kleines Einkommen)^[48], und Steuerpflichtige, die nicht pflichtversichert sind und ihre Altersversorgung ausschließlich über Kapital­lebens­versicherungen abgesichert haben, können nach neuem Recht schlechter ge­stellt sein als nach altem Recht.^[49]

Deshalb wird in einer Übergangszeit von 2005 bis 2019 von Amts wegen geprüft, ob es für den Steuerpflichtigen günstiger ist, die Vorsorgeaufwendungen (Basisversorgung, sonstige Vorsorgeaufwendungen) nach der bisherigen Höchstbetrags­berechnung oder nach der neuen Fassung des §10 EStG anzusetzen.^[50] Allerdings werden nur Auf­wendungen geprüft, die auch nach neuem Recht (ab 2005) absetzbar bzw. zu berück­sichtigen sind.^[51] Das heißt, es werden z. B. keine Beiträge zu einer Kapitalversicherung mit Versicherungsbeginn im Jahr 2005 berücksichtigt, da diese nicht die Voraus­setzungen des §10 Abs.1 Nr.2 und 3 EStG erfüllen.^[52]

Hierzu ein Beispiel:^[53]

Ein lediger Arbeitnehmer hat rentenversicherungspflichtige Einnahmen in Höhe von 40.000 € im Jahr 2005. Er ist gesetzlich renten- und krankenversichert und hat im Jahr 2005 folgende Vorsorgeaufwendungen getätigt:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Im Rahmen der Günstigerprüfung wird der Vorwegabzug ab dem Jahr 2011 sukzessive bis zum Jahr 2019 abgeschmolzen, wie die folgende Tabelle zeigt:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Tabelle 2: Günstigerprüfung

(Quelle: § 10 Abs. 4a EStG)

Von 2020 an ist keine Günstigerprüfung mehr vor­ge­sehen, allerdings sind dann auch schon 90 % der vom Steuerpflichtigen geleisteten Beiträge zu einer Basisversorgung steuermindernd anzusetzen.^[55]

Eine Günstigerprüfung bis zum Jahr 2019 ist auch im Rahmen der Vorsorgepauschale vorgesehen (§10c Abs. 5 EStG). Ist die Vorsorgepauschale nach §10c Abs.2 bis 4 EStG a. F. unter Berücksichtigung der Höchstbeträge aus der Tabelle in §10c Abs. 5 EStG günstiger für den Steuerpflichtigen als die neue Vorsorgepauschale, so sind die Höchstbeträge aus der Tabelle § 10c Abs. 5 EStG auf die 2004 geltende Fassung des § 10c Abs. 2 bis 4 EStG anzuwenden. Auch bei der Ermittlung der Vor­sorgepauschale erfolgt die schrittweise Absenkung des Vorwegabzugs, in Schritten von 300 € bzw. 600€ bei Zusammenveranlagung, ab dem Jahr 2011 bis 2019.^[56]

2.2 Zusatzversorgung (Zweite Schicht)

2.2.1 Allgemeines

Die Zusatzversorgung und somit die zweite Schicht des „Drei-Schichten-Modells“ be­steht im Wesentlichen aus der betrieblichen Altersvorsorge und aus der privaten kapital­gedeckten Altersvorsorge nach §§10a und 79 ff. EStG, der so genannten „Riester-Rente“.^[57]

Wie der Name bereits ausdrückt, sind die Produkte der Zusatzversorgung als Ergän­zung zur Basisversorgung gedacht und werden in beschränktem Umfang vom Staat gefördert.

2.2.2 Steuerliche Förderung der „Riester-Rente“ nach §10a und §§79ff. EStG

2.2.2.1 Überblick

Aufgrund von rückläufigen Geburtenzahlen und einer steten Steigerung der Lebens­erwartung hat der Gesetzgeber mit der Renten- und Versorgungsreform 2001 not­wen­dige Einschnitte in der gesetzlichen Rentenversicherung bzw. in der Beamten­ver­sorgung vollzogen. Vor diesem Hintergrund muss die Entscheidung des Gesetz­gebers gesehen werden, den heutigen Beitragszahlern durch den steuerlich geförder­ten Auf­bau eines zusätzlichen kapitalgedeckten Altersvorsorgevermögens den Anreiz zu geben, ihren Lebensstandard im Alter zu wahren und auf diese Weise Einschnitte im jeweiligen Alterssicherungssystem zu kompensieren. Durch das Altersvermögens­gesetz vom 26. Juni 2001^[58] wurde eine stufenweise staatliche Förderung eingeführt, die nach dem da­maligen Arbeitsminister „Riester-Rente“ genannt wurde.

Dieses Förderkonzept sieht seit 2002 entweder die Gewährung einer (staatlichen) Alters­vorsorgezulage nach den §§79 ff. EStG auf Antrag des Steuerpflichtigen oder einen zusätzlichen Sonderausgabenabzug nach §10a EStG unter bestimmten Bedingun­gen im Rahmen der Einkommensteuer­veranlagung vor, wenn die persön­lichen Voraussetzungen und ein förderfähiger Altersvorsorgevertrag vorliegen.^[59] Zusätzlich wurde auch die betriebliche Altersversorgung gestärkt.

2.2.2.2 Begünstigter Personenkreis

Für den Sonderausgabenabzug (§10a EStG) und für die Zulagegewährung (§79 EStG) gilt, dass zum begünstigten Personenkreis nur gehört, wer auch der unbe­schränkten Ein­kommensteuer­pflicht nach §1 Abs.1 bis 3 EStG unterliegt.^[60]

Unmittelbar begünstigt sind Pflichtversicherte in der gesetzlichen Rentenversicherung gemäß §10a Abs.1 Satz1 Halbsatz1 EStG sowie Pflichtversicherte nach dem Ge­setz über die Alterssicherung der Landwirte (§10a Abs.1 Satz3 EStG). Weiterhin un­mittelbar be­günstigte Personen sind die Empfänger von Besoldung und diesen gleich­gestellte Personen gemäß §10a Abs.1 Satz1 Halbsatz2 EStG, das heißt z. B. Beamte, Richter, Berufs­soldaten u. ä. Personen.^[61] Nicht begünstigt sind folglich Selbständige, die nicht rentenversicherungspflichtig sind oder Beiträge an eine berufs­ständische Versorgungseinrichtung abführen, sowie Bezieher einer Vollrente wegen Alters. Wer genau im Einzelfall zu den unmittel­bar begünstigten Personen zählt, ergibt sich aus der Anlage 2 zum BMF-Schreiben vom 17. November 2004.

Neben den genannten Voraussetzungen ist bei Empfängern von Besoldung und diesen gleichgestellten Personen (§10a Abs.1 Satz1 Halbsatz2 EStG) ferner eine schrift­liche Einwilligung zur Weitergabe der für einen maschinellen Datenabgleich not­wendigen Daten von der zu­ständigen Stelle (§81a EStG) an die ZfA erforderlich.^[62] Die Einwilligung ist vom Beitrags­jahr 2005 an spätestens bis zum Ablauf des zweiten Kalender­jahres nach Ablauf des Beitragsjahres gegenüber der zuständigen Stelle zu erteilen (§10a Abs.1 Satz 1 EStG).

Eine mittelbar zulageberechtigte Person ist bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des §26 Abs.1 EStG erfüllen, der andere Ehegatte, wenn nur ein Ehegatte unmittelbar zulagebegünstigt ist. Voraussetzung ist jedoch, dass beide jeweils einen auf ihren Na­men lautenden zertifizier­ten Vertrag abgeschlossen haben oder dass der unmittelbar zulageberechtigte Ehe­gatte einen anderen Vertrag (betriebliche Altersversorgung) und der mittelbar zulageberechtigte Ehegatte einen eigenen zertifizierten Vertrag zur pri­vaten Altersvorsorge abgeschlossen hat.^[63] Eigene Beiträge muss jedoch nur der unmittel­bar zulage­berechtigte Ehegatte erbringen.^[64]

2.2.2.3 Förderfähige Altersvorsorgebeiträge

Fördermöglichkeiten sind sowohl im Bereich der privaten als auch der betrieblichen Altersvorsorge für den Aufbau einer „Riester-Rente“ vorgesehen.^[65]

Nach §82 Abs.1 EStG sind geförderte Altersvorsorgebeiträge, die zur privaten Vor­sorge zählen, solche Beiträge, die der nach §79 EStG Zulageberechtigte zugunsten eines auf seinen Namen lautenden Vertrages leistet, der nach §5 des Altersvorsorge­verträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist. Gefördert werden nur Anlageformen, die eine lebenslange Auszahlung bei Eintritt ins Rentenalter oder Pensionsalter vorsehen, z. B.: Rentenversicherungen, Fonds- oder Banksparpläne. Die Zertifizierungskriterien wurden im Rahmen des Alterseinkünftegesetzes von elf auf fünf Kriterien reduziert, die kumulativ erfüllt werden müssen.^[66] Die verbliebenen fünf Kriterien sehen insbesondere eine Auszahlung nicht vor Beginn des 60. Lebensjahres, eine lebenslange Rente oder einen Auszahlungsplan mit Restverrentung vor.^[67]

Zu den privaten Altersvorsorgebeiträgen gehören also die Beiträge des Steuer­pflichtigen, die dieser zugunsten eines zertifizierten Vertrags eingezahlt hat. Die Zertifi­zierung des Vertrages ist nach §82 Abs.1 Satz2 EStG ein Grundlagenbescheid im Sinne des §171 Abs.10 AO, an den die Finanzverwaltung gebunden ist.^[68]

Für die betriebliche Altersvorsorge ist hingegen keine Zertifizierung erforder­lich.^[69] Allerdings ist sie auf bestimmte Durchführungswege beschränkt, denn nur drei Formen der betrieblichen Altersvorsorge sind „riesterfähig“, d. h. werden im Rahmen des Alters­vermögensgesetzes gefördert: Pensionskasse, Direktversicherung und Pensions­fonds.^[70] Voraussetzung für die Förderung von Verträgen, die in dieser Form abgeschlossen werden, ist gemäß §82 Abs.2 Satz1 EStG lediglich, dass eine Aus­zahlung der Altersversorgungsleistung in Form einer lebenslangen Rente oder eines Auszahlungsplans mit Restkapitalverrentung (§1 Abs.1 Satz1 Nr.4 des Altersvorsorge­verträge-Zertifizierungsgesetzes) vorgesehen ist. Eine weitere Voraus­setzung für die Gewährung der „Riesterförderung“ ist, dass die Beiträge für die betrieb­liche Altersvorsorge aus dem Entgelt des Steuerpflichtigen nach Abzug von Steuern und Sozialversicherungsbeiträgen gezahlt werden (individuell versteuerter Arbeits­lohn).^[71] Die übrigen Förderkriterien werden als erfüllt unterstellt, da durch das Betriebsrentengesetz^[72] für diese Anlageprodukte bereits ein Qualitätsmindeststandard besteht. Möchte der Steuerpflichtige für seine betriebliche Altersvorsorge die „Riesterförderung“ in Anspruch nehmen, so muss er dafür auf die Steuerfreiheit gemäß §3 Nr.63 EStG verzichten oder er darf die „Riesterförderung“ nur für die Beträge in Anspruch nehmen, die die Grenze des §3 Nr.63 EStG überschreiten oder die Kriterien nicht erfüllen (Gliederungspunkt 2.2.3.3).

2.2.2.4 Altersvorsorgezulage

Nach §88 EStG entsteht der Anspruch auf eine Altersvorsorgezulage mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Beiträge in einen Altersvorsorgevertrag geleistet worden sind (Beitragsjahr). Der Zulageberechtigte muss dafür einen Antrag bis zum Ablauf des zweiten Kalenderjahres, das auf das Beitragsjahr folgt, bei seinem Vertragsanbieter einreichen (§89 Abs.1 Satz1 EStG). Die progressionsunabhängige Zulage wird dem Altersvorsorgekonto des Steuerpflichtigen gutgeschrieben.

Die Altersvorsorgezulage nach §83 EStG wird in Abhängigkeit von den geleisteten Altersvorsorgebeiträgen (Gliederungspunkt 2.2.2.3) gezahlt und setzt sich aus einer Grundzulage (§84 EStG) und einer Kinderzulage (§85 EStG) zusammen.

Die Grundzulage wird jedem Altersvorsorgezulageberechtigtem gewährt und beträgt in den Jahren 2004 und 2005 jeweils 76€, in den Jahren 2006 und 2007 jeweils 114€ und von 2008 an 154€ pro Kalenderjahr (§84 EStG).

Die Kinderzulage hingegen erhält grundsätzlich nur der Zulageberechtigte, der auch das Kinder­geld erhält.^[73] Erfüllen die Eltern jedoch die Voraussetzungen des §26 Abs.1 EStG, wird die Kinderzulage zunächst der Mutter zugeordnet, und nur auf gemeinsamen Antrag der Eltern ist eine Zuordnung beim Vater möglich (§85 Abs.2 Satz1 EStG). Ein Antrag dieser Art kann jeweils nur für ein Beitragsjahr gestellt und nicht zu­rück­genommen werden (§85 Abs.2 Satz2 EStG). Die Kinder­zulage beträgt pro Kind und Jahr 92€ in den Jahren 2004 und 2005, 138€ in den Jahren 2006 und 2007 und 185€ von 2008 an (§85 Abs.1 Satz1 EStG).

Wenn der Steuerpflichtige nicht einen bestimmten Mindesteigenbeitrag leistet, wird die Zulage nach den §§84 und 85 EStG gekürzt (§86 Abs.1 Satz1 EStG).

Der Mindesteigenbeitrag beträgt in den Jahren 2004 und 2005 jeweils 2% der maß­gebenden Einnahmen, jedoch maximal 1.050€ abzüglich der Zulagen, in den Jahren 2006 und 2007 jeweils 3% der maßgebenden Einnahmen, jedoch maximal 1.575€ abzüglich der Zulagen und von 2008 an pro Jahr 4% der maßgebenden Ein­nahmen, jedoch maximal 2.100€ abzüglich der Zulagen (§86 Abs.1 Satz2 EStG).

Maßgebend für den zu ermittelnden Betrag ist die im vorangegangenen Kalenderjahr erzielte Summe der beitragspflichtigen Einnahmen im Sinne des SGBVI oder der „be­zogenen Besoldung und Amtsbezüge und in den Fällen des §10aAbs.1 Satz1 Nr.3 und 4 EStG die erzielten Einnahmen, die beitragspflichtig wären, wenn die Versicherungs­freiheit in der gesetzlichen Rentenversicherung nicht bestehen würde“ (§86 Abs.1 Satz2 EStG).

Die Maximalbeträge ergeben sich aus §10a Abs.1 Satz1 EStG.

Der Mindesteigenbeitrag ist außerdem noch mit einem Sockelbetrag zu vergleichen, der ab dem Jahr 2005 einheitlich^[74] 60€ beträgt (§86 Abs.1 Satz4 EStG). Wenn der Sockelbetrag höher ist als der Mindesteigenbeitrag, dann ist der Sockelbetrag als Mindest­eigenbeitrag zu leisten (§86 Abs. 1 Satz 5 EStG), d. h. es ist immer mindes­tens der Sockelbetrag zu leisten. Damit soll eine Finanzierung der privaten Alters­vorsorge zu 100% aus staatlichen Mitteln vermieden werden.^[75]

[...]

---

^[1] BVerfG vom 06.03.2002, 2 BvL 17/99; BVerfGE 105, S. 73; BStBl. II 2002, S. 618.

^[2] Vgl. Stein, M./Jungblut, S.: Steuerliche Be- und Entlastungen durch das Alterseinkünftegesetz-

Handlungsempfehlungen vor dem Hintergrund eines sich ändernden Steuerumfeldes, DStR

2005, S. 5.

^[3] Vgl. BVerfG vom 06.03.2002, 2 BvL 17/99; BVerfGE 105, S. 73 (74 f.).

^[4] Vgl. Merker, C.: Überblick über das Alterseinkünftegesetz, SteuerStud 2004, S. 420.

^[5] Vgl. BVerfG vom 06.03.2002, 2 BvL 17/99; BVerfGE 105, S. 73 (74).

^[6] Alterseinkünftegesetz vom 05.07.2004, BGBl. I 2004, S. 1427.

^[7] Vgl. Merker, C.: Überblick über das Alterseinkünftegesetz, SteuerStud 2004, S. 420.

^[8] Vgl. Weber-Grellet, H.: Das Alterseinkünftegesetz, DStR 2004, S. 1721.

^[9] Vgl. Schwenn, K./Schäfers, M.: FAZ vom 11.06.2004, S. 4.

^[10] Vgl. Stein, M./Jungblut, S.: Steuerliche Be- und Entlastungen durch das Alterseinkünftegesetz- Handlungsempfehlungen vor dem Hintergrund eines sich ändernden Steuerumfeldes, DStR

2005, S. 5.

^[11] BVerfG vom 06.03.2002, 2 BvL 17/99; BVerfGE 105, S. 73; BStBl. II 2002, S. 618.

^[12] Vgl. Abschlussbericht der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der

steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen, BMF-Schriftenreihe Nr. 74, 2003, S. 1.

^[13] Vgl. Abschlussbericht der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen, BMF-Schriftenreihe Nr. 74, 2003, S.1.

^[14] Vgl. Abschlussbericht der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der

steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen, BMF-Schriftenreihe Nr. 74, 2003, S. 3.

^[15] Vgl. o. Verf.: Neuordnung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen

und Altersbezügen, SteuerStud 2003, S. 243.

^[16] Vgl. Abschlussbericht der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der steuerrechtlichen Behand­lung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen, BMF-Schriftenreihe Nr. 74, 2003, S.4.

^[17] Vgl. Weber-Grellet, H.: Das Alterseinkünftegesetz, DStR 2004, S. 1721 (1722); Abschlussbericht der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorge­aufwendungen und Altersbezügen, BMF-Schriftenreihe Nr.74, 2003, S.4.

^[18] Vgl. Herrmann, R.: Neuordnung der Besteuerung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen, DSWR 2004, S. 291.

^[19] Vgl. Weber-Grellet, H.: Das Alterseinkünftegesetz, DStR 2004, S. 1721 (1722); Abschlussbericht der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen, BMF-Schriftenreihe Nr.74, 2003, S.4.

^[20] Vgl. Merker, C.: Überblick über das Alterseinkünftegesetz, SteuerStud 2004, S. 420 (428).

^[21] Vgl. Abschlussbericht der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der

steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen, BMF-Schriftenreihe Nr. 74, 2003, S. 6.

^[22] Vgl. Abschlussbericht der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der

steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen, BMF-Schriftenreihe Nr. 74, 2003, S. 4 und 18.

^[23] Vgl. Stein, M./Jungblut, S.: Steuerliche Be- und Entlastungen durch das Alterseinkünftegesetz-

Handlungsempfehlungen vor dem Hintergrund eines sich ändernden Steuerumfeldes, DStR2005, S. 5.

^[24] Vgl. Herrmann, R.: Neuordnung der Besteuerung von Altersvorsorgeaufwendungen und

Altersbezügen, DSWR 2004, S. 291.

^[25] Hierzu auch Herrmann, R.: Neuordnung der Besteuerung von Altersvorsorgeaufwendungen und Alters­bezügen, DSWR 2004, S. 291; Weber-Grellet, H.: Das Alterseinkünftegesetz, DStR2004, S. 1721 (1722).

^[26] Vgl. Horlemann, H.-G.: Überblick über das Alterseinkünftegesetz, FR 2004, S. 1049 (1052).

^[27] Kritisch zum Sonderausgabenabzug Heidrich, M.: Der Sonderausgabenabzug nach dem Alterseinkünftegesetz – ein steuersystematischer Irrweg?, FR 2004, S. 1321.

^[28] Vgl. BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 2.

^[29] Hierzu ausführlicher BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 3 und 4.

^[30] Vgl. BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 5.

^[31] Vgl. Risthaus, A.: Die Änderungen in der privaten Altersversorgung durch das Alterseinkünftegesetz (TeilI), DB 2004, S. 1329 (1331).

^[32] Vgl. Herrmann, R.: Neuordnung der Besteuerung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen, DSWR 2004, S. 291.

^[33] Vgl. BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 9 und 11.

^[34] Vgl. BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 8.

^[35] Fassung bis 31.12.2004.

^[36] Vgl. BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 20.

^[37] Vgl. Hutter, U. in Blümich: EL 83 August 2004, § 10 EStG, Rn. 419d.

^[38] Vgl. BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 35.

^[39] Dient der Angleichung des Abzugsumfangs für alle Steuerpflichtigen.

^[40] Vgl. Merker, C.: Überblick über das Alterseinkünftegesetz, SteuerStud 2004, S. 420.

^[41] Ergänzende Versicherungen zu einer Leibrentenversicherung.

^[42] Vgl. Hutter, U. in Blümich: EL 83 August 2004, § 10 EStG, Rn. 419h.

^[43] Vgl. BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 43.

^[44] Vgl. Melchior, J.: Das Alterseinkünftegesetz im Überblick, DStR 2004, S. 1061 (1063).

^[45] Vgl. Myßen, M.: Das Alterseinkünftegesetz- Die steuerliche Berücksichtigung von

Vorsorgeaufwendungen nach § 10 EStG, in: NWB 2004, Fach 3, S. 13095 (13118).

^[46] Vgl. Merker, C.: Überblick über das Alterseinkünftegesetz, SteuerStud 2004, S. 420 (422 f.).

^[47] Vgl. Preißer, M./Sieben, S.: Alterseinkünftegesetz- Die Neuordnung der Besteuerung von Altersvorsorge­aufwendungen und Alterseinkünften, Freiburg Berlin München 2004, S. 34-36.

^[48] Vgl. Heinicke, W. in Schmidt, L.: EStG, 24. Auflage, München 2005, § 10, Rn. 242.

^[49] Vgl. Preißer, M./ Sieben, S.: Alterseinkünftegesetz- Die Neuordnung der Besteuerung von Altersvorsorgeaufwendungen und Alterseinkünften, Freiburg Berlin München 2004, S. 34.

^[50] Vgl. Melchior, J.: Das Alterseinkünftegesetz im Überblick, DStR 2004, S. 1061 (1063).

^[51] Vgl. BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 50.

^[52] Vgl. BMF-Schreiben vom 24.02.2005, BStBl. I 2005, S. 429, Rz. 52.

^[53] In Anlehnung an Myßen, M.: Das Alterseinkünftegesetz- Die steuerliche Berücksichtigung von

Vorsorgeaufwendungen nach § 10 EStG, in: NWB 2004, Fach 3, S. 13095 (13116 f.), abgewandelt durch Verfasserin.

^[54] Die Beiträge zu der Kapitalversicherung Y sind nicht zu berücksichtigen, weil sie nicht die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 2 und 3 EStG erfüllen.

^[55] Vgl. Myßen, M.: Das Alterseinkünftegesetz- Die steuerliche Berücksichtigung von Vorsorge­aufwendungen nach § 10 EStG, in: NWB 2004, Fach 3, S. 13095 (13116); Hutter, U. in Blümich: EL 83 August 2004, § 10 EStG, Rn. 419k.

^[56] Vgl. Melchior, J.: Das Alterseinkünftegesetz im Überblick, DStR 2004, S. 1061 (1063).

^[57] Vgl. Weber-Grellet, H.: Das Alterseinkünftegesetz, DStR 2004, S. 1721 (1722).

^[58] BGBl. I 2001, S. 1310; BStBl. I 2001, S. 420.

^[59] Vgl. Gunsenheimer, G.: Die steuerliche Förderung der zusätzlichen Altersvorsorge (§10a i. V.

mit §§79 ff. EStG), SteuerStud 2003, S. 323 (323 f.).

^[60] Vgl. Lindberg, K. in Blümich: EL 83 August 2004, § 79 EStG, Rn. 4.

^[61] Vgl. BMF-Schreiben vom 17.11.2004, BStBl. I 2004, S. 1065, Rz. 5.

^[62] Vgl. Myßen, M.: Vereinfachungen bei der „Riester-Rente“, Neuregelungen bei der privaten kapitalgedeckten Altersvorsorge, in: NWB, Fach 3, S. 13281 (13282 f.).

^[63] Vgl. BMF-Schreiben vom 17.11.2004, BStBl. I 2004, S. 1065, Rz. 10.

^[64] Vgl. Laux, H.: Vorsorgeaufwendungen und Altersvorsorgebeiträge 2004, BB 2004, Beilage 4, S. 26.

^[65] Vgl. Gunsenheimer, G.: Die steuerliche Förderung der zusätzlichen Altersvorsorge (§10a i. V.

mit §§79 ff. EStG), SteuerStud 2003, S. 323 (324).

^[66] Vgl. Hohaus, B./Mittelsten Scheid, S.: Reform der Altersbesteuerung: Das neue Alterseinkünftegesetz, DStZ 2004, S. 591 (595).

^[67] Vgl. Preißer, M./Sieben, S.: Alterseinkünftegesetz- Die Neuordnung der Besteuerung von Altersvorsorgeaufwendungen und Alterseinkünften, Freiburg Berlin München 2004, S. 57.

^[68] Vgl. Myßen, M.: Vereinfachungen bei der „Riester-Rente”- Neuregelungen bei der privaten kapitalgedeckten Altersvorsorge, in: NWB, Fach 3, S. 13281 (13284).

^[69] Vgl. Gunsenheimer, G.: Die steuerliche Förderung der zusätzlichen Altersvorsorge (§10a i. V.

mit §§79 ff. EStG), SteuerStud 2003, S. 323 (324).

^[70] Vgl. Weber-Grellet, H. in Schmidt, L.: EStG, 24. Auflage, München 2005, § 10a, Rn. 16.

^[71] Vgl. Harder-Buschner, C.: Aktueller Rechtsstand der betrieblichen Altersversorgung, in: NWB, Fach 3, S.13217 (13257).

^[72] Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (Betriebsrentengesetz) vom 19.12.1974, BGBl. I 1974, S. 3610, zuletzt geändert durch Artikel 39 des RVOrgG vom 09.12.2004, BGBl. I, S. 3242.

^[73] Vgl. Myßen, M.: Vereinfachungen bei der „Riester-Rente”, Neuregelungen bei der privaten kapitalgedeckten Altersvorsorge, in: NWB, Fach 3, S. 13281 (13289).

^[74] Bis zum 31.12.2004 war die Höhe des Sockelbetrages von der Anzahl der Kinderzulagen abhängig.

^[75] Vgl. Gunsenheimer, G.: Die steuerliche Förderung der zusätzlichen Altersvorsorge (§10a i. V.

mit §§79 ff. EStG), SteuerStud 2003, S. 323 (324).