Rückwirkung einer Rechnungskorrektur im Umsatzsteuerrecht


Seminararbeit, 2017

21 Seiten, Note: 1,7


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Problemstellung, Zielsetzung und Aufbau der Arbeit

2 Voraussetzungen und Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs
2.1 Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs
2.2 Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs

3 Rückwirkung einer Rechnungskorrektur
3.1 Allgemeines zur Rechnungskorrektur
3.2 Zeitliche Wirkung einer Rechnungskorrektur
3.2.1 Frühere Rechtslage
3.2.2 Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs
3.2.3 Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs

4 Offene Fragen zur Rechtsprechung
4.1 Umfang der Fehlerhaftigkeit
4.2 Berichtigungszeitpunkt
4.3 Sanktionsmöglichkeiten

5 Fazit und Praxishinweise

Literaturverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs

Abbildung 2: Prüfschema nach früherer Rechtslage

Abbildung 3: Prüfschema nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Problemstellung, Zielsetzung und Aufbau der Arbeit

Unternehmen haben gemäß § 15 UStG die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs. Im Rahmen von Betriebsprüfungen wird unter anderem geprüft, ob die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug vorgelegen haben. Die Rechnung rückt als wesentliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug in den Mittelpunkt der Betrachtung. Hat der Unternehmer Vorsteuer abgezogen, obwohl zum Vorsteuerabzugszeitpunkt keine ordnungsgemäße Rechnung gemäß §§14 und 14aUStG vorlag, wird der Vorsteuerabzug nachträglich versagt. Der Betrag, der zu Unrecht als Vorsteuer geltend gemacht wurde, wird für die Vergangenheit verwehrt und führt zu einer Nachzahlung zuzüglich Nachzahlungszinsen nach §233aAO und somit auch zu einer finanziellen Belastung des Unternehmens. Der Unternehmer hat die Möglichkeit die Abzugsberechtigung durch Rechnungskorrektur wiederherzustellen. Im Rahmen dieser Seminararbeit wird die Rechtslage zur zeitlichen Rückwirkung einer Rechnungskorrektur im Umsatzsteuerrecht behandelt, deren Veränderung nachfolgend chronologisch beschrieben wird. Nachdem im zweiten Kapitel die Voraussetzungen und der Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs sowie im Kapitel3.1 die allgemeinen Voraussetzungen zur Rechnungsberichtigung dargestellt werden, ist die Rechtslage zur zeitlichen Rückwirkung einer Rechnungskorrektur (Kapitel 3.2) in drei Zeiträume unterteilt. Zuerst wird im Kapitel 3.2.1 der Zeitraum der früheren nationalen Rechtslage erläutert, die dadurch gekennzeichnet ist, dass eine zeitliche Rückwirkung einer Rechnungskorrektur ausgeschlossen wird. Abgelöst wird dieser Zeitraum durch das Urteil des Europäischen Gerichtshofs vom 15.09.2016 in der Rechtssache C-518/14 (Senatex), welches im Kapitel 3.2.2 beschrieben wird und erstmals eine zeitliche Rückwirkung zulässt. Als Folge auf dieses Urteil wird im Kapitel 3.2.3 die Reaktion der nationalen Rechtsprechung dargestellt. Anschließend werden die noch offenen Fragen zur Rechtsprechung im Kapitel 4 herausgearbeitet. Im abschließenden Kapitel folgen ein Fazit sowie Praxishinweise.

2 Voraussetzungen und Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs

2.1 Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs

Der Unternehmer kann entsprechend des §15Abs.1Satz1Nr.1UStG unter anderem „die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind“ als Vorsteuer abziehen. Der Abschnitt 15.1 UStAE macht deutlich, dass ausschließlich Unternehmer im Sinne der §§ 2 und 2a UStG im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigt sind. Dies ist die erste Voraussetzung für das Recht auf Vorsteuerabzug.

Für den Abzug der Vorsteuer nennt der §15Abs.1Nr.1Satz2UStG eine weitere Voraussetzung. Der Unternehmer muss eine Rechnung besitzen, die gemäß der §§14 und 14aUStG ausgestellt wurde. Die so genannte ordnungsgemäße Rechnung ist laut der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs eine materiell-rechtliche Voraussetzung.1

Entsprechend des §14Abs.4UStG muss eine ordnungsgemäße Rechnung alle folgende Pflichtangaben enthalten:

1. den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2. die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3. das Ausstellungsdatum,
4. eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5. die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6. den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Abs.5Satz1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7. das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8. den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9. in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10. in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Abs. 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.

Gemäß Abschnitt 15.2 Abs. 2 Satz 1 und 2 UStAE entsteht das Recht auf Vorsteuerabzug erst, wenn die oben genannten Voraussetzungen insgesamt erfüllt sind.

2.2 Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs

Die Vorsteuerbeträge können erst in dem Besteuerungszeitraum abgezogen werden, in dem die Voraussetzungen entsprechend des §15Abs.1Satz1Nr.1UStG allesamt vorliegen.2 Dies entspricht dem Zeitpunkt, in dem die in §15Abs.1Satz1Nr.1UStG genannten Umsätze erbracht worden sind und der Unternehmer eine ordnungsgemäße Rechnung besitzt.

Wurde die Zahlung allerdings vor Ausführung der in §15Abs.1Satz1Nr.1UStG genannten Umsätze erbracht und liegt dem Unternehmer die Rechnung bereits vor, kann der Unternehmer laut § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 UStG die gesondert ausgewiesene Steuer bereits zu diesem Zeitpunkt als Vorsteuer abziehen. Anhand des nachfolgenden Schaubildes lässt sich dies verdeutlichen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: Eigene Abbildung nach: Biela, Grundlagen des Steuerrechts, 2012, S.270.Abbildung 1: Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs

3 Rückwirkung einer Rechnungskorrektur

3.1 Allgemeines zur Rechnungskorrektur

Eine fehlerhafte Rechnung kann entsprechend des §14Abs.6Nr.5UStG und des §31Abs.5Satz1UStDV berichtigt werden, wenn „sie nicht alle Angaben nach §14Abs.4oder§14a des Gesetzes enthält oder Angaben in der Rechnung unzutreffend sind.“ Im Rahmen des Berichtigungsverfahrens müssen gemäß § 31 Abs.5Satz2UStDV „nur die fehlenden oder unzutreffenden Angaben durch ein Dokument, das spezifisch und eindeutig auf die Rechnung bezogen ist, übermittelt werden.“ Der Rechnungsbezug kann laut Abschnitt 14.11 Abs. 1 Satz 4 UStAE hergestellt werden, indem das neue Dokument mit der gleichen Rechnungsnummer versehen wird, wie die Rechnung. Dabei gelten gemäß §31Abs.5Satz3UStDV die formellen und inhaltlichen Anforderungen des §14UStG. Streng genommen handelt es sich nicht um eine Berichtigung der Rechnung, „sondern nur um die Vervollständigung der Rechnung mit den richtigen Angaben um noch fehlende Angaben“3, um eine ordnungsgemäße Rechnung für den Vorsteuerabzug vorliegen zu haben.

Abschnitt 14.11 Abs. 3 Satz 1 UStAE macht deutlich, dass der Leistungsempfänger gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG im Besitz einer nach §§ 14, 14a UStG ausgestellten Rechnung sein muss und deshalb vom Rechnungsaussteller eine Berichtigung verlangen kann, wenn die Rechnung nicht den Anforderungen genügt und dadurch der Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger gefährdet würde. Nach Abschnitt14.11Abs.2Satz1UStAE kann nur der Rechnungsaussteller selbst eine Berichtigung der Rechnung vornehmen. Diese Vorschriften regeln allerdings nicht, welche Rechtsfolge die Berichtigung einer Rechnung in Bezug auf ihre zeitliche Wirkung hat.

3.2 Zeitliche Wirkung einer Rechnungskorrektur

3.2.1 Frühere Rechtslage

Wenn der Vorsteuerabzug wegen fehlender oder unzutreffender Rechnungsbestandteile versagt wird, kann erst zum Zeitpunkt der Rechnungskorrektur die Berechtigung zum Vorsteuerabzug wiedererlangt werden. Wird der Vorsteuerabzug zum Beispiel im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung erst Jahre später versagt, wiegt sich die Umsatzsteuerzahllast zunächst gegeneinander auf. Jedoch wird die Umsatzsteuernachzahlung, die im Jahr des Versagens des Vorsteuerabzugs entsteht, gemäß §233aAO verzinst. Dies führt zu einer Mehrbelastung auf Seiten des Unternehmers (Steuerpflichten).4

Auch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs versagt bislang eine Rückwirkung auf den Besteuerungszeitraum der ursprünglichen Rechnungserteilung, selbst wenn die Korrekturen der fehlerhaften oder unzutreffenden Rechnungen vollständig vorliegen. Der Vorsteuerabzug ist erst im Besteuerungszeitraum der Nachreichung bzw. der Korrektur der Rechnung zulässig.5

In einer späteren Entscheidung versagt der Bundesfinanzhof erneut die Rückwirkung der Rechnungskorrektur auf die ursprüngliche (Erst-)Rechnung. Allerdings lässt der Bundesfinanzhof in dieser Urteilsbegründung offen, ob eine Rechnungsberichtigung umsatzsteuerrechtlich rückwirkend zu berücksichtigen ist und gegebenenfalls unter welchen Voraussetzungen eine solche umsatzsteuerrechtlich rückwirkend zu berücksichtigen ist, da es in diesem Verfahren mangels einer Rechnungsberichtigung keiner Erörterung bedarf.6

Gemäß des Abschnitts15.2Abs.2UStAE lehnt die Finanzverwaltung eine rückwirkende Rechnungskorrektur ab, wonach in unserem nationalen Recht gesetzlich geregelt ist, dass ein Vorsteuerabzug erst zu dem Zeitpunkt in Anspruch genommen werden kann, in dem der Rechnungsaussteller die Rechnung berichtigt hat.

Die frühere Rechtslage lässt sich anhand der nachfolgenden Abbildung zusammenfassen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: Eigene Abbildung nach: Becker, NWB 2016b, S. 3375.Abbildung 2: Prüfschema nach früherer Rechtslage

3.2.2 Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs

Der Entscheidung des Europäischen Gerichtshofs vom 15.09.2016 in der Rechtssache C-518/14 (Senatex) lag folgender Sachverhalt zu Grunde: Die Firma Senatex betreibt einen Großhandel mit Textilien und tritt in diesem Verfahren als Klägerin auf.7 Das zuständige Finanzamt führte bei der Firma Senatex im Jahr 2013 eine Außenprüfung für die Jahre 2008 bis 2011 durch und stellte fest, dass ein Vorsteuerabzug aus erteilten Gutschriften an Handelsvertreter nicht möglich sei, da es sich bei den Gutschriften nicht um ordnungsgemäße Rechnungen im Sinne des §15Abs.1i. V. m. §14Abs.4UStG handelt.8 Die Gutschriften enthielten weder eine Steuernummer noch die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer der Handelsvertreter.9 Der Vorsteuerabzug aus Rechnungen eines Werbegestalters wurde ebenfalls versagt, da diese Rechnungen weder eine Steuernummer noch eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auswiesen.10 Die Firma Senatex berichtigte die bemängelten Gutschriften an die Handelsvertreter noch während der Außenprüfung.11 Die Rechnungen des Werbegestalters wurden im Rahmen des Einspruchsverfahrens berichtigt.12 Das Finanzamt kürzte dennoch die Vorsteuern in den Streitjahren mit der Begründung, dass die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug erst im Zeitpunkt der durchgeführten Rechnungsberichtigung (im Jahr 2013) vorlägen.13 Die Firma Senatex legte zunächst Einspruch, gegen die durch die Außenprüfung geänderten Umsatzsteuerbescheide, ein und erhob nach der ablehnenden Einspruchsentscheidung der Finanzverwaltung Klage vor dem Finanzgericht Niedersachsen.14 Das Finanzgericht setzte das Verfahren aus und beauftragte den Europäischen Gerichtshof mit einer Vorabentscheidung über die in dem Verfahren relevanten Fragen:

[...]


1 Vgl. BFH vom 30.04.2009, V R 15/07, BStBl II 2009, S. 744.

2 Vgl. BFH vom 19.06.2013, XI R 41/10, BStBl II 2014, S. 738.

3 Widmann, in: Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG, 2014, §14UStG Rz. 149.

4 Vgl. Niedersächsisches Finanzgericht vom 03.07.2014, 5 K 40/14, EFG 2015, S. 80.

5 Vgl. BFH vom 24.08.2006, V R 16/05, BStBl II 2007, S. 340; vgl. BFH vom 31.07.2007, V B 156/06, BFH/NV 2008, S. 416.

6 BFH vom 19.06.2013, XI R 41/10, BStBl II 2014, S. 738.

7 Vgl. EuGH vom 15.09.2016, C-518/14, (Senatex), Rz. 17.

8 Vgl. EuGH vom 15.09.2016, C-518/14, (Senatex), Rz. 18.

9 Vgl. EuGH vom 15.09.2016, C-518/14, (Senatex), Rz. 18.

10 Vgl. EuGH vom 15.09.2016, C-518/14, (Senatex), Rz. 18.

11 Vgl. EuGH vom 15.09.2016, C-518/14, (Senatex), Rz. 19.

12 Vgl. EuGH vom 15.09.2016, C-518/14, (Senatex), Rz. 21.

13 Vgl. EuGH vom 15.09.2016, C-518/14, (Senatex), Rz. 20.

14 Vgl. EuGH vom 15.09.2016, C-518/14, (Senatex), Rz. 21; vgl. Niedersächsisches Finanzgericht vom 03.07.2014, 5 K 40/14, EFG 2015, S. 80.

Ende der Leseprobe aus 21 Seiten

Details

Titel
Rückwirkung einer Rechnungskorrektur im Umsatzsteuerrecht
Hochschule
Hochschule Aalen  (TaxMaster)
Note
1,7
Autor
Jahr
2017
Seiten
21
Katalognummer
V507700
ISBN (eBook)
9783346075277
ISBN (Buch)
9783346075284
Sprache
Deutsch
Schlagworte
TaxMaster, Umsatzsteuer, Rechnungskorrektur, Rechnung, Rückwirkung
Arbeit zitieren
Lisa Ortmann (Autor:in), 2017, Rückwirkung einer Rechnungskorrektur im Umsatzsteuerrecht, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/507700

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