In dieser Master-Thesis soll schwerpunktmäßig der Frage nachgegangen werden, inwiefern dem Gesetzgeber eine Neuausrichtung der körperschaftsteuerlichen Verlustverrechnung -insbesondere durch die Einführung von § 8d KStG und den ersatzlosen Wegfall von § 8c Abs.1 S.1 KStG- wirklich gelungen ist oder ob möglicherweise eine präventive Neuregelung des Gesetzgebers erforderlich ist.
Mit Urteil vom 29.03.2017 (2 BvL 6/11) entschied das Bundesverfassungsgericht, dass § 8c S.1 KStG -inzwischen § 8c Abs.1 S.1 KStG- in der Fassung des Unternehmenssteuerreformgesetzes 2008 vom 14.08.2007 sowie die bis zum Zeitpunkt des Inkrafttretens von § 8d KStG am 01.01.2016 kodifizierten Nachfolgefassungen verfassungswidrig sind. In seiner Entscheidung gesteht das BVerfG dem Gesetzgeber jedoch ausdrücklich zu, die steuerliche Verlustverrechnung mit der Einführung des § 8d KStG ab dem 01.01.2016 neu ausgerichtet zu haben.
Mit dem am 14.12.2018 im Bundesgesetzblatt veröffentlichten Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften suspendiert der Gesetzgeber durch die Neuregelung des § 34 Abs.6 KStG die Anwendung von § 8c Abs.1 S.1 KStG (bzw. § 8c S.1 KStG a.F.) nunmehr rückwirkend ab Inkrafttreten der Vorschrift zum 01.01.2008.
Für den Folgezeitraum ab 2016 indiziert ein derartiges Vorgehen des Gesetzgebers gleichwohl, dass am grundsätzlichen Konzept des § 8c KStG und § 8d KStG festgehalten werden soll, da die Ansicht vertreten wird, dass § 8c Abs.1 S.1 KStG seit der Einführung von § 8d KStG auf ein verfassungskonformes Maß reduziert worden sei. Eine solche verfassungsrechtliche Einordung unterliegt jedoch erheblichen Bedenken, da einerseits unklar ist, ob § 8d KStG wirklich geeignet ist, die Vereinbarkeit von § 8c Abs.1 S.1 KStG mit dem Grundgesetz wiederherzustellen und andererseits zweifelhaft ist, inwiefern § 8d KStG in seiner derzeitigen Konzeption überhaupt verfassungskonform ist. Zielsetzung und Problemstellung dieser Master-Thesis ist es, im diesem höchst aktuellen Kontext der Frage nachzugehen, ob dem Gesetzgeber mit § 8d KStG wirklich eine Neuausrichtung der körperschaftsteuerlichen Verlustverrechnung gelungen ist.
Inhaltsverzeichnis
1. Einführung
1.1 Status Quo des Verlustuntergangs bei Körperschaften – Das Problem
1.2 Ziel der Thesis
1.3 Aufbau der Thesis
2. Systematische Grundlagen des Verlustuntergangs bei Körperschaften
2.1 Hintergrund und gesetzgeberische Intention für den Verlustuntergang bei Körperschaften
2.1.1 Mantelkauf: Definition und Motive
2.1.2 Historische Normentwicklung der Missbrauchsvermeidungsvorschriften
2.2 Konzeption und Wirkungsweise von § 8c KStG
2.3 Konzeption und Wirkungsweise von § 8d KStG
2.3.1 Antrag
2.3.2 Der Geschäftsbetrieb - Begriff und Umfang
2.3.2.1 Kontinuitätserfordernis des Geschäftsbetriebs
2.3.2.2 Schädliche Veränderung des Geschäftsbetriebs
2.3.3 Übersicht über weitere schädliche Vorgänge des § 8d KStG
2.4 Divergenzen zwischen § 8c KStG und § 8d KStG
2.5 Risiken der Optierung zu § 8d KStG
3. Verfassungsrechtliche Einordnung von § 8c KStG
3.1 Das Leistungsfähigkeitsprinzip (Art.3 Abs.1 GG)
3.2 Verfassungswidrigkeit von § 8c Abs.1 S.1 KStG
3.2.1 Das Urteil des BVerfG vom 29.03.2017
3.2.1.1 Urteilsbegründung
3.2.1.2 Verfassungsrichterliche Maßstäbe für den Verlustuntergang
3.3 Potenzielle Verfassungswidrigkeit von § 8c Abs.1 S.2 KStG
4. Verfassungsrechtliche Einordnung von § 8d KStG
4.1 Der Geschäftsbetrieb als Kodifizierung der wirtschaftlichen Identität
4.2 Unsachgemäße Typisierung und Missbrauchsbekämpfung
4.3 Verfassungsrechtliches Ergebnis und Anpassungserfordernisse
5. Entscheidungsindikatoren und Gestaltungsansätze durch § 8d KStG im Lichte der Rechtsprechung
5.1 Allgemeine Gestaltungsansätze
5.1.1 Stille-Reserven-Klauseln von § 8c und § 8d KStG - erster Indikator
5.1.2 Abweichendes Wirtschaftsjahr im Kontext des § 8d KStG
5.1.3 Fortführungsgebundener Verlustvortrag und § 10d EStG
5.1.3.1 Mindestbesteuerung im Bereich von § 8d KStG
5.1.3.2 Verlustrücktrag im Bereich von § 8d KStG
5.2 Gestaltungsansätze im Konzernverbund
5.2.1 Umstrukturierung zum Verlustvortragserhalt
5.2.2 Organschaften im Kontext des § 8d KStG
5.2.3 § 8d KStG in grenzüberschreitenden Konzernstrukturen
6. Reformentwurf zu § 8c und § 8d KStG
6.1 Reformentwurf zu § 8c KStG
6.2 Reformentwurf zu § 8d KStG
7. Schlusseinordnung
7.1 § 8d KStG als Neuausrichtung der körperschaftsteuerlichen Verlustverrechnung – Fazit
7.2 Ausblick auf die Zukunft der Verlustverrechnung bei Körperschaften
Zielsetzung & Themen
Die Arbeit untersucht kritisch, ob die Einführung von § 8d KStG und die Streichung von § 8c Abs. 1 S. 1 KStG eine gelungene Neuausrichtung der körperschaftsteuerlichen Verlustverrechnung darstellen oder ob weitere präventive Regelungen notwendig sind. Es wird analysiert, inwieweit diese Normen den verfassungsrechtlichen Anforderungen an eine sachgerechte Verlustabzugsbeschränkung genügen.
- Analyse der verfassungsrechtlichen Einordnung von § 8c und § 8d KStG unter Berücksichtigung des Leistungsfähigkeitsprinzips.
- Untersuchung von Gestaltungsansätzen und Entscheidungsindikatoren zur Nutzung des § 8d KStG.
- Bewertung der Auswirkungen bei Konzernstrukturen und grenzüberschreitenden Sachverhalten.
- Diskussion von Divergenzen, Problemen und Risiken bei Steuerplanungsstrategien.
- Erstellung eines Reformentwurfs für die betroffenen Paragraphen.
Auszug aus dem Buch
2.1.1 Mantelkauf: Definition und Motive
Konsequenz dieser aus dem Einkommensteuerrecht abgeleiteten Systematik ist mithin, dass der körperschaftsteuerliche Verlustvortrag an die rechtliche Identität der Körperschaft -also das bloße Rechtskleid- geknüpft wird.26 Die wirtschaftliche Identität, die für die Entstehung des steuerlichen Verlustvortrags die eigentliche Ursache bildet, bleibt insofern unbeachtlich. Folglich lässt sich der Verlustvortrag und das darin immanente Steuerminderungspotential in Form des Rechtskleids der Körperschaft über Gesellschafterwechsel -grundsätzlich legitim-27 veräußern.
Eine Verlustverrechnung sollte allerdings dann nicht mehr möglich sein, wenn eine Kapitalgesellschaft, die über Verlustvorträge verfügt, lediglich als „leerer Mantel“ ohne nennenswertes Betriebsvermögen und ohne Geschäftsbetrieb an einen Investor veräußert wird und dieser den Mantel zum Zwecke der Verlustnutzung mit einer neuartigen, gewinnträchtigen Tätigkeit ausfüllt.28 Dieser Vorgang wird als sog. Mantelkauf bezeichnet, da der Mantel (also das zuvor angesprochene Rechtskleid) der Körperschaft nur wegen der darin inhärenten Verlustvorträge veräußert wird, um sodann mit einer fremdartigen Tätigkeit ausgefüllt zu werden und die Verluste zu monetarisieren. Der Erwerber des Mantels generiert so kostengünstiges Steuerminderungspotenzial und der Veräußerer des Mantels erhält für die wegen der wirtschaftlichen Inaktivität grundsätzlich wertlosen Anteile einen sonst nicht zu realisierenden Kaufpreis.
Zusammenfassung der Kapitel
1. Einführung: Darstellung der Problematik des Verlustuntergangs bei Körperschaften und Zielsetzung der Thesis zur Untersuchung der Neuausrichtung durch § 8d KStG.
2. Systematische Grundlagen des Verlustuntergangs bei Körperschaften: Erläuterung der Intentionen, Konzeptionen und Wirkungsweisen von § 8c und § 8d KStG sowie deren Divergenzen und Risiken.
3. Verfassungsrechtliche Einordnung von § 8c KStG: Analyse der Vereinbarkeit mit dem Leistungsfähigkeitsprinzip unter Einbeziehung des BVerfG-Urteils vom 29.03.2017.
4. Verfassungsrechtliche Einordnung von § 8d KStG: Prüfung der Norm auf Basis der verfassungsrechtlichen Maßstäbe und Identifizierung von Anpassungserfordernissen.
5. Entscheidungsindikatoren und Gestaltungsansätze durch § 8d KStG im Lichte der Rechtsprechung: Analyse praktischer Gestaltungsmöglichkeiten und Indikatoren zur Anwendung von § 8d KStG, insbesondere im Konzernverbund.
6. Reformentwurf zu § 8c und § 8d KStG: Präsentation eines Reformentwurfs zur Implementierung der notwendigen Anpassungen und Erreichung von Verfassungskonformität.
7. Schlusseinordnung: Abschließende Bewertung der Neuausrichtung und Ausblick auf die Zukunft der Verlustverrechnung bei Körperschaften.
Schlüsselwörter
Körperschaftsteuer, Verlustverrechnung, § 8c KStG, § 8d KStG, Mantelkauf, Verlustuntergang, wirtschaftliche Identität, fortführungsgebundener Verlustvortrag, Leistungsfähigkeitsprinzip, Steuerplanung, Konzernstruktur, Organschaft, Verfassungsrecht, Steuermissbrauch, Umstrukturierung.
Häufig gestellte Fragen
Worum geht es in dieser Arbeit grundsätzlich?
Die Arbeit befasst sich mit der körperschaftsteuerlichen Verlustverrechnung bei Anteilseignerwechseln, insbesondere mit dem Spannungsfeld zwischen der Missbrauchsbekämpfung (Mantelkauf) und der verfassungsrechtlich geforderten Wahrung der wirtschaftlichen Identität von Kapitalgesellschaften durch die §§ 8c und 8d KStG.
Was sind die zentralen Themenfelder?
Zentrale Themen sind die historische Entwicklung der Verlustverrechnungsvorschriften, deren verfassungsrechtliche Einordnung nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts sowie die Analyse von Gestaltungsspielräumen durch die Option zur Anwendung des § 8d KStG.
Was ist das primäre Ziel oder die Forschungsfrage?
Die Forschungsfrage zielt darauf ab zu ermitteln, ob dem Gesetzgeber mit der Einführung von § 8d KStG eine verfassungskonforme Neuausrichtung der Verlustverrechnung gelungen ist oder ob weitere präventive Anpassungen erforderlich sind.
Welche wissenschaftliche Methode wird verwendet?
Die Arbeit stützt sich auf eine rechtssystematische und tatbestandliche Analyse der Normen, eine Auswertung der relevanten Fachliteratur sowie eine fundierte Auseinandersetzung mit der einschlägigen Rechtsprechung des BVerfG und der Finanzgerichte.
Was wird im Hauptteil behandelt?
Im Hauptteil werden zunächst die Grundlagen des Verlustuntergangs dargestellt. Anschließend erfolgt eine tiefgehende verfassungsrechtliche Prüfung der §§ 8c und 8d KStG. Danach werden konkrete Gestaltungsansätze, insbesondere im Konzernverbund, analysiert und schließlich ein eigener Reformentwurf für die Normen entwickelt.
Welche Schlüsselwörter charakterisieren die Arbeit?
Wesentliche Begriffe sind Körperschaftsteuer, Verlustuntergang, wirtschaftliche Identität, § 8c KStG, § 8d KStG, fortführungsgebundener Verlustvortrag und Verfassungskonformität.
Welche Bedeutung hat das BVerfG-Urteil vom 29.03.2017 für diese Arbeit?
Das Urteil stellt den zentralen Bezugspunkt dar, da es die Verfassungswidrigkeit der bisherigen Regelung des § 8c Abs. 1 S. 1 KStG feststellte und den Gesetzgeber zu einer Neuausrichtung zwang, was zur Einführung und Relevanz des § 8d KStG führte.
Warum ist die Unterscheidung zwischen § 8c und § 8d KStG für die Praxis relevant?
Die Unterscheidung ist entscheidend, da sie der Körperschaft ein Wahlrecht eröffnet. Während § 8c KStG den automatischen Verlustuntergang vorsieht, ermöglicht § 8d KStG unter strengen Voraussetzungen den Erhalt der Verluste als fortführungsgebundener Verlustvortrag, was weitreichende Konsequenzen für die Steuerplanung hat.
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- Pascal Langhuth (Author), 2019, Neuausrichtung der körperschaftsteuerlichen Verlustverrechnung durch § 8d KStG?, Munich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/508809
