Anwendung der Prozesskostenrechnung in einer Einzelhandesfiliale am Beispiel eines Hauptprozesses

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Tabellenverzeichnis

1 Einleitung

2 Grundlagen der Prozesskostenrechnung
2.1 Begriff und Entwicklung der Prozesskostenrechnung
2.2 Aufgaben und Ziele der Prozesskostenrechnung

3 Konzeption der Prozesskostenrechnung
3.1 Zentrale Begriffe der Prozesskostenrechnung
3.2 Vorgehensweise der Prozesskostenrechnung
3.2.1 Einführungsentscheidung
3.2.2 Auswahl der einzubeziehenden Bereiche
3.2.3 Hypothese über Hauptprozesse und Kostentreiber
3.2.4 Die Tätigkeitsanalyse zur Teilprozessermittlung
3.2.5 Kapazitäts- und Kostenzuordnung
3.2.6 Hauptprozessverdichtung und Bestimmung der Kostentreiber
3.2.7 Ermittlung der Hauptprozesskostenmengen und -sätze

4 Anwendungsgebiete der Prozesskostenrechnung
4.1 Prozessorientierte Kalkulation
4.2 Planung und Kontrolle zur Kostensteuerung
4.3 Ergebnisverbesserung durch Prozessoptimierung

5 Zusammenfassung der Ergebnisse und kritische Würdigung

Anhang

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Abgrenzung der Einsatzgebiete

Abbildung 2: Einführung und Aufbau einer Prozesskostenrechnung

Abbildung 3: Einsatzrahmen der Prozesskostenrechnung in Abhängigkeit von Leistungsmerkmalen

Abbildung 4: Ordnungsrahmen für den Handel

Abbildung 5: Prozesshierarchie und Zuordnung

Abbildung 6: Empirische Zusammenhänge zum Nutzen der PKR

Tabellenverzeichnis

Tabelle 1: Musterbeispiel zum Formular zur Teilprozesserfassung

Tabelle 2: Zuordnung Teilprozess auf Hauptprozess (Ausschnitt)

Tabelle 3: Kostenverteilung auf die Teilprozesse des Hauptprozesses

Tabelle 4: Hauptprozesskatalog (Beispiel, auszugsweise)

1 Einleitung

Eine marktorientierte Ausrichtung aller Unternehmensfunktionen ist eine, schon als Unentbehrlichkeit angesehene Grundidee der heutigen Managementlehre. Mit der durchgängigen Realisierung dieser Idee hapert es allerdings in den meisten Unternehmen. Primär im internen Rechnungswesen steht auch heute noch die interne Effizienz der Abläufe im Mittelpunkt. Selbstverständlich findet dabei eine marktorientierte Bewertung der Produkte mittels der Deckungsbeitragsrechnung statt. Das methodische Fun­dament hierfür besteht im Rechnungswesen. Seine Instrumente, insbesondere die Kosten- und Leistungsrechnung, bieten jedoch zunehmend Angriffspunkte für Kritik.^[1]

Ein Blick in die Umsatzzahlen deutscher Handelsunternehmen bestätigt einen Sachverhalt, der beim täglichen Einkauf zu beobachten ist. Wenige große Handels­­ketten wie die Metro AG, die Rewe-, Schwarz-, Edeka- und Aldi-Gruppe dominieren den deutschen Handel.^[2] Bereits im Jahre 1992 fielen 47% des gesamten Einzelhandelsumsatzes auf nur 0,6% der Gesamtunternehmen.^[3] Man spricht von einer Konzentration des Handels, die einen steigenden Wettbewerbsdruck und somit eine hohe Marktdynamik mit sich bringt.^[4] Wenn man die Zahlen betrachtet, kann man davon ausgehen, dass sich diese Konzentration in Zukunft weiterhin verschärfen wird. Die Unternehmen sind also mehr denn je in Reaktionsfähigkeit, Flexibilität und Effizienz, bei gleichzeitig geringerer Kostenverursachung und mindestens gleicher oder steigender Qualität, gefordert.^[5] Die Prozessperspektive muss also in den Fokus der Unternehmen rücken.^[6]

Deckungsbeitragsrechnungen werden von Praktikern als zu kurzfristig em­p­funden, diesen Anforderungen gerecht zu werden. Dies liegt darin begründet, dass der überwiegende Teil der mittelfristig abbaubaren Fixkosten nicht auf die Produkte als Kostenträger verrechnet wird, was zur Folge hat, dass bei sinkenden variablen Kosten und steigenden Gemeinkosten immer weniger Kosten auf die einzelnen Produkte zugerechnet werden. Ergebnis ist ein überproportionaler Anstieg der Deckungsbeiträge zum Umsatz.^[7]

Um altbekannte Probleme und Unzulänglichkeiten traditioneller Kostenrechnungssysteme zu ergründen und zu vermeiden, entwickelte sich die Prozesskostenrechnung. Sie ermöglicht es, methodisch nur schwer bewertbare Leistungen prozessmengenabhängig zu kalkulieren. Pauschale Zurechnungen für die Verrechnung von fixen Gemeinkosten werden hierbei durch differenziertere Zurechnungen abgelöst.^[8]

Die PKR steht als relativ neuartiger Ansatz im Mittelpunkt dieser Arbeit, wobei ich sie dem Leser vorstellen und ihre Bedeutung am Beispiel eines Hauptprozesses in der Einzelhandelsfiliale näher erläutern möchte.

Struktur und Aufbau der Arbeit stellen den roten Faden für den Leser dar. Nach Erläuterung der Grundlagen der PKR im zweiten Kapitel, werde ich deren Systematik und Anwendung im dritten Passus an konkreten Beispielen, die sich zu dem von mir elaborierten Hauptprozess in der Einzelhandelsfiliale verdichten, aufzeigen und erläutern. Darauf aufbauend wird den Verwendungsmöglichkeiten, die sich durch die PKR ergeben nachgegangen. Abschließend wird ein Rückschluss über die Problemstellung dieser Arbeit gegeben und ein Ausblick in die Zukunft gewagt.

2 Grundlagen der Prozesskostenrechnung

Zweck dieses Kapitels ist die Darstellung der Grundzüge der PKR, um so eine Basis für weitere Ausführungen zu schaffen. Dies scheint erforderlich, um die PKR in Kapitel 3 auf einen Hauptprozess in einer Einzelhandelsfiliale systematisch anzuwenden und deren Nutzen beurteilen zu können.

2.1 Begriff und Entwicklung der Prozesskostenrechnung

PKR als Begriff leitet sich aus dem Verfahren ab, dass abteilungsübergreifende Prozesse und Leistungen in indirekten Bereichen analysiert und anschließend bewertet werden. Die PKR steht in betriebswirtschaftlicher Literatur und Praxis als Synonym und Oberbegriff für die Kostenrechnungskonzepte „Prozesskostenmanagement“, „Vorgangs- oder Aktivitätsorientierte Kostenrechnung“ oder „Prozessorientierte Kostenrechnung“ und wird darum für diese Studienarbeit verwendet.^[9]

Nahezu keinem anderen Kostenrechnungssystem wurde in den letzten Jahren annähernd soviel Beachtung in der betriebswirtschaftlichen Debatte geschenkt wie der PKR.^[10] Wie bereits in der Einleitung erwähnt, gab die Problematik bei der Verrechnung der Gemeinkosten und die aufkommende Erkenntnis über die wesentlichen Veränderungen im Unternehmensumfeld und in den Unternehmen selbst, den Anstoß zur Weiterentwicklung der Kostenrechnung in den 80er Jahren.^[11] Die ursprünglich deutlich bestimmenden Einzelkosten in den Unternehmen schwinden stetig, während Gemeinkosten immer mehr an Bedeutung zunehmen. Zumindest der Vormarsch der Gemeinkosten wird sich mutmaßlich auch in Zukunft, begründet durch weitere technologische Anwendungen, fortsetzen.^[12]

Trotz vieler Grundgedanken der PKR im Laufe der letzten Jahrzehnte, schaffte die prozessorientierte Kostenrechnung erst im Jahr 1985, in der Veröffentlichung „The hidden factory“ von Miller und Vollmann, ihren „Durchbruch“.^[13] Sie fanden heraus, dass indirekte Leistungsbereiche zu einem wachsenden Gemeinkostenanteil der Gesamtkosten in der US-amerikanischen Wirtschaft führten.^[14]

Aus dieser Tendenz heraus, entwickelten Cooper, Johnsen und Kaplan die Idee des „Activity Based Costing“, das primär die Zurechnung der Gemeinkosten auf Basis von Aktivitäten innerhalb der Gemeinkostenbereiche anstrebte. Dabei bezog sich das ABC grundsätzlich auf alle Gemeinkostenbereiche, sowohl die der direkten Gemeinkosten von Fertigungskostenstellen, als auch die der indirekten Bereiche, wie Beschaffung, Logistik und Vertrieb.^[15]

PKR und ABC sind keine Synonyme, sondern zwei Varianten ein und desselben Leitgedankens.^[16] Im deutschsprachigen Raum haben insbesondere Horvath und Mayer im Jahre 1989 den wesentlichen Grundstein für eine deutsche Version des ABC gelegt. Sie bereiteten das amerikanische Konzept des ABC für deutsche, weitaus differenziertere Kostenrechnungszwecke auf und führten es im Jahr 1989 erstmalig unter dem Begriff „Prozesskostenrechnung“ in die Literatur ein.^[17]

Die nachfolgende Grafik verdeutlicht die Anwendungsgebiete der PKR im Gegensatz zur ABC.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten Quelle: Horváth,Péter/Mayer, Reinhold: Prozesskostenrechnung – Konzeption und Entwicklungen, in Rehmer, Detlef: Einführen der Prozesskostenrechnung, 2.Auflage, Stuttgart 2005, S.46

Abbildung 1 : Abgrenzung der Einsatzgebiete

2.2 Aufgaben und Ziele der Prozesskostenrechnung

Sie haben die PKR als Methodik kennengelernt, bei der es um eine Veränderung, Verfeinerung bzw. um eine Ergänzung traditioneller, mit Defiziten belasteten, unternehmensinterner Rechnungskonzepte und deren Kostenschlüsselungsmethoden geht.^[18] Das Aufgabengebiet der PKR liegt in der Unterstützung der langfristigen (strategischen) Unternehmungsplanung und im Bereich der mittelfristigen Kostensteuerung und Kostensenkung, weil mit ihrer Hilfe Kosten der indirekten Bereiche eines Unternehmens besser geplant, gesteuert, verrechnet und kontrolliert werden können.^[19] Die sich hieraus ergebenden Hauptzielsetzungen der PKR sind:^[20]

- die Erhöhung der Kostentransparenz in den indirekten Leistungsbereichen unter zusätzlicher Kenntnis der gemeinkostentreibenden Faktoren;
- die Gewährleistung eines effizienten Ressourcenverbrauchs;
- die Abbildung und Steuerung des Leistungserstellungsprozesses in Qua­lität, Zeit, Adaption und Kosten;
- die Verbesserung der Kostenkalkulation hinsichtlich Verursachungs­gerechtigkeit und strategischer Ergebnisse;
- die langfristige Entscheidungserleichterung bei Produktprogramm- und Kapazitätsveränderungen;
- die Erhöhung des Verantwortungsbewusstseins für Tätigkeiten, Kosten und Kundennutzen.

Darüber hinaus lässt sich noch eine beträchtliche Anzahl von Nebenzielen beschreiben. Die kaum noch überschaubare Anzahl von Literaturbeiträgen zur PKR bestätigt allerdings, dass diese sich alle auf die Hauptziele zurückführen lassen. Für den Einzelhandel wäre ein konkretes Ziel z.B. eine „verbesserte Produktkalkulation“.

Die Ziele verdeutlichen, dass die PKR in erster Linie den indirekten Leistungsbereich von Unternehmen als Einsatzgebiet verfolgt.^[21] Schafft es die PKR sich, wenn auch nur annähernd, an die genannten Ziele zu halten, ist sie demnach ein nützliches Instrument für das strategische Controlling, sowohl als Ergänzung oder Ersatz bestehender Methoden.^[22] Der strategische Charakter wird deshalb immer betont, um die Anwendung der Vollkostenmethodik zu begründen, daher wird bei der PKR auch von „strategischer Kalkulation“ gesprochen.^[23]

3 Konzeption der Prozesskostenrechnung

Um die Methodik der PKR verständlicher zu machen, ist es sinnvoll, zu betrachten wie die PKR in das bestehende Kostenrechnungssystem der Unternehmen integriert werden kann. Da der Umfang der Nutzung der PKR unternehmensspezifisch schwankt, nennt die Literatur hierbei meist marginal unterschiedliche, aber dennoch ähnliche Vorgehensweisen, wobei deshalb keine davon allgemeingültig ist.^[24]

Zur Erfüllung der genannten Ziele aus Kapitel 2 ist bei der Implementierung der PKR also ein bestimmtes Verfahren erforderlich. In diesem Kapitel setze ich die typischen Schritte anhand von Beispielen zu einem Gesamtbild zusammen. Abbildung 2 kann dabei als grafischer Leitfaden verstanden werden.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: Reckenfelderbäumer, Martin: Entwicklungsstand und Perspektiven der Prozeß­kosten­­rechnung, 2., überarbeitete und erweiterte Auflage, Wiesbaden 1998, S.35

Abbildung 2 : Einführung und Aufbau einer Prozesskostenrechnung

3.1 Zentrale Begriffe der Prozesskostenrechnung

Vorerst bedarf es allerdings der Klärung zentraler Begriffe der PKR um die weiteren Ausführungen verständlich zu machen: ^[25]

- Prozess: Allgemeine Bezeichnung für eine auf Erbringung eines Leistungsoutputs geregelte Aufeinanderfolge von Aktivitäten im Sinne der Prozesskostenrechnung, die entsprechend der Stellung in der Prozesshierarchie eine Tätigkeit, ein Teilprozess oder Hauptprozess sein kann.
- Tätigkeit(Task): Kleinste betrachtete Ausführungseinheit (Leistung) in einer (Gemein-)Kostenstelle, die auf ein Arbeitsergebnis abzielt. Sie ist gekennzeichnet durch ein (teilweise substantiviertes)Verb: z.B. „Teile aus dem Lager entnehmen“ oder „Ware annehmen“. Eine solche mengenorientierte Tätigkeit wird (auf Teilprozessebene) von bestimmten Einflussgrößen, den sogenannten Maßgrößen abhängig gemacht.
- Teilprozess: Bündel von sachlich aufeinander bezogenen Tätigkeiten in einer Kostenstelle, die einem oder mehreren Hauptprozessen zugeordnet werden können und für die Prozesskosten er­mit­telt werden sollen.
- Hauptprozess: wesentlich ablaufende Vorgänge in den indirekten Bereichen. Dabei handelt es sich in der Regel um eine Kette gleichartiger, zusammengehöriger Tätigkeiten, die (mindestens) einem gemeinsamen Kostentreiber unterliegen und für die Prozesskosten ermittelt werden sollen.
- Kostentreiber (Cost Driver): Sowohl Maßeinheit für die Ressourceninanspruchnahme, als auch für den Leistungsoutput eines Hauptprozesses, die die Abhängigkeit des (Gemein-) Kostenanfalls bestimmt.
- Leistungsmengeninduzierte Prozesse (lmi-Prozesse): Prozesse, deren zeitlicher Aufwand und damit verbundene Kosten sich mengenvariabel bezüglich des zu erbringenden Outputs einer Kostenstelle verhalten.
- Leistungsmengenneutrale Prozesse (lmn-Prozesse): Prozesse, die generell und unabhängig von der Arbeitsmenge anfallen. Es handelt sich um Struktur- oder Bereitschaftskosten, die sich nicht mit dem Prozessvolumen verändern.
- Prozesskosten: Die einem Prozess zurechenbaren Kosten einer Periode. Im einzelnem können die Prozesskosten Teil- oder Hauptprozesskosten sein.
- Prozesskostensatz: Die durchschnittlichen Kosten für die einmalige Durchführung eines Prozesses. Er kann als Teil- oder Hauptprozesskostensatz auftreten.
- Teilprozesskostensatz: Teilprozesskosten je Mengeneinheit der Maßgröße.
- Hauptprozesskostensatz: Die pro einzelne Durchführung des Haupt­prozesses über den Kostentreiber gemessenen leistungsvolumenab­hängigen Kosten oder anteiligen gesamten prozessverbundenen Kosten.

An dieser Stelle sei kurz der Begriff „Einzelhandelsfiliale“ definiert: Der „Einzelhandel“, im institutionellen Sinn, bezieht (Handels-)Waren vom Großhandel oder vom Produzenten und gibt sie, in der Regel ohne Be- und Verarbeitung, an die Endverbraucher weiter.^[26] Die „Filiale“ wird in diesem Zusammenhang als räumlich getrennte Verkaufsstelle jenes Einzelhandelsbetriebs definiert.

[...]

^[1] Vgl. Berkau, Carsten: Vernetztes Prozeßkostenmanagement: Konzeption und Realisierung mit einem Blackboardsystem, Wiesbaden 1995, S.1 und Horvath, Peter: Die Methodik des Zielkostenmanagements, Controlling-Forschungsbericht Nr.33, Stuttgart 1992, S.1

^[2] Vgl. Institut der deutschen Wirtschaft Köln (Hrsg.): Deutschland in Zahlen 2007, neu bearbeitete und erweiterte Ausgabe 2007, Köln 2007, S.52

^[3] Vgl. Müller-Hagedorn, Lothar: Der Handel, Stuttgart 1998, S.91

^[4] Vgl. Battenfeld, Dirk: Kostenmanagement und prozessorientierte Kostenrechnung im Handel, in: Ahlert, Dieter (Hrsg.): Schriften zu Distribution und Handel, Bd. 24, Münster 1997, S.1

^[5] Vgl. Schweikart, Jörg: Integrative Prozeßkostenrechnung - Kundenorientierte Analyse von Leistungen im industriellen Business-to-Business-Bereich, Wiesbaden 1997, S.2f.

^[6] Vgl. Kajüter, Peter: Proaktives Kostenmanagement - Konzeption und Realprofile, Wiesbaden 2000, S.457

^[7] Vgl. Battenfeld, Dirk: Kostenmanagement und prozessorientierte Kostenrechnung im Handel, in: Ahlert, Dieter (Hrsg.): Schriften zu Distribution und Handel, Bd. 24, Münster 1997, S.97

^[8] Vgl. Battenfeld, Dirk: Kostenmanagement und prozessorientierte Kostenrechnung im Handel, in: Ahlert, Dieter (Hrsg.): Schriften zu Distribution und Handel, Bd. 24, Münster 1997, S.97 und Mayer, Reinhold: Kapazitätskostenrechnung, München 1998, Vorwort

^[9] Vgl. Rehmer, Detlef: Einführen der Prozesskostenrechnung, 2.Auflage, Stuttgart 2005, S.6f.

^[10] Vgl. Fröhling, Oliver: Dynamisches Kostenmanagement, München 1994, S.144

^[11] Vgl. Schweikart, Jörg: Integrative Prozeßkostenrechnung - Kundenorientierte Analyse von Leistungen im industriellen Business-to-Business-Bereich, Wiesbaden 1997, S.129

^[12] Vgl. Rehmer, Detlef: Einführen der Prozesskostenrechnung, 2.Auflage, Stuttgart 2005, S.9

^[13] Vgl. Krump, Franz: Diffusion prozessorientierter Kostenrechnungssysteme - State of the Art in der österreichischen Unternehmenspraxis, Wiesbaden 2003, S.22f. und Reckenfelderbäumer, Martin: Entwicklungsstand und Perspektiven der Prozeßkostenrechnung, 2. Auflage, Wiesbaden 1998, S.19

^[14] Vgl. Schweikart, Jörg: Integrative Prozeßkostenrechnung - Kundenorientierte Analyse von Leistungen im industriellen Business-to-Business-Bereich, Wiesbaden 1997, S.129 und Vgl. Fröhling, Oliver: Dynamisches Kostenmanagement, München 1994, S.145

^[15] Vgl. Mayer, Reinhold: Kapazitätskostenrechnung, München 1998, S.133

^[16] Vgl. Mayer, Reinhold: Kapazitätskostenrechnung, München 1998, S.133

^[17] Vgl. Rehmer, Detlef: Einführen der Prozesskostenrechnung, 2.Auflage, Stuttgart 2005, S.6 und Horváth, Pétér/Mayer, Reinhold: Prozeßkostenrechnung: Der neue Weg zu mehr Kostentransparenz und wirkungsvolleren Unternehmensstrategien, in Zeitschrift Controlling, 1.Jg. (1989) Heft 4, S.214-219

^[18] Vgl. Rehmer, Detlef: Einführen der Prozesskostenrechnung; 2.Auflage, Stuttgart 2005, S.47 und Witt, Frank-Jürgen: Aktivitätscontrolling und Prozeßkostenmanagement, Stuttgart 1991, S.5

^[19] Vgl. Reckenfelderbäumer, Martin: Entwicklungsstand und Perspektiven der Prozeßkostenrechnung, 2.,überarbeitete und erweitere Auflage, Wiesbaden 1998, S.28

^[20] Vgl. Michel, Rudolf/ Torspecken, Hans-Dieter /Jandt, Jürgen: Neuere Formen der Kostenrechnung mit Prozeßkostenrechnung, 4., überarbeitete und stark erweiterte Auflage, München/Wien 1998, S.227

^[21] Vgl. Schweikart, Jörg: Integrative Prozeßkostenrechnung - Kundenorientierte Analyse von Leistungen im industriellen Business-to-Business-Bereich, Wiesbaden 1997, S.135

^[22] Vgl. Reckenfelderbäumer, Martin: Entwicklungsstand und Perspektiven der Prozeßkostenrechnung, 2., überarbeitete und erweiterte Auflage, Wiesbaden 1998, S.32f.

^[23] Vgl. Reckenfelderbäumer, Martin: Entwicklungsstand und Perspektiven der Prozeßkostenrechnung, 2., überarbeitete und erweiterte Auflage, Wiesbaden 1998, S.29

^[24] Vgl. Sahl, Niels: Integrierte Prozeßkostenrechnung, Bamberg 1998, S.78

^[25] Vgl. Mayer, Reinhold: Kapazitätskostenrechnung, München 1998, S.136-144;

Mayer, Reinhold: Prozeßkostenrechnung und Prozeß(kosten)optimierung als integrierter Ansatz - Methodik und Anwendungsempfehlungen, in: Berkau, Carsten/Hirschmann, Petra (Hrsg.):Kosten­orientiertes Geschäftsprozessmanagement, München 1996, S.54; Michel, Rudolf/ Torspecken, Hans-Dieter /Jandt, Jürgen: Neuere Formen der Kostenrechnung mit Prozeßkostenrechnung, 4., überarbeitete und stark erweiterte Auflage, München/Wien 1998, S.231-233 und Schweikart, Jörg: Integrative Prozeßkostenrechnung - Kundenorientierte Analyse von Leistungen im industriellen Business-to-Business-Bereich, Wiesbaden 1997, S.144-156

^[26] Vgl. Schneider, Willy: Marketing und Käuferverhalten, München 2004, S.300