Internationale Rechnungslegungssysteme HGB, IAS, US-GAAP: Aufbau, Zweck, Elemente

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

1. Notwendigkeit zur Internationalisierung der Rechnungslegung

2. Institutionelle Harmonisierungsbestrebungen
2.1. Das DRSC
2.1.1 Entstehung
2.1.2. Aufgaben und Organisation
2.2. Das IASC
2.2.1. Entstehung und Ziele
2.2.2. Organisation
2.3. Institutionen in den USA
2.3.1. Die SEC
2.3.2. Das AICPA und der FASB

3. Aufbau internationaler Rechnungslegungssysteme
3.1. HGB
3.1.1. Deutsches Bilanzrecht als Ergebnis der EG-Richtlinien
3.1.2. Gesetz und GoB
3.2. Das Konzept des IASC
3.2.1. Das Framework
3.2.2. Die Standards
3.2.3. Die SIC-Interpretationen
3.3. Regelungskonzeption nach US-GAAP
3.3.2. Das „Conceptual Framework“
3.3.3. Das House of GAAP

4. Bestandteile des Jahresabschlusses
4.1. HGB
4.2. IAS
4.3. US-GAAP

5. Ausblick: IAS oder US-GAAP?

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

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Abbildungsverzeichnis

Abb. 1: Organisationsstruktur des IASC

Abb. 2: Institutionen der Rechnungslegung in den USA

Abb. 3: Die Regelungskonzeption des IAS

Abb. 4: Übersicht der International Accounting Standards

Abb. 5: Das House of GAAP

1. Notwendigkeit zur Internationalisierung der Rechnungslegung

Die Rechnungslegung der deutschen Unternehmen war ursprünglich eine relativ lange Phase ausschließlich durch Erfordernisse geprägt, die sich durch das deutsche Gesellschafts- und Steuerrecht ergaben. Der Zusammenschluß europäischer Staaten in der Europäischen Gemeinschaft führte durch das Inkrafttreten des Bilanzrichtlinien-Gesetzes als Folge der 4. (Einzelabschluß), 7. ( Konzernabschluß) und 8. (Prüfung) EG-Harmonisierungsrichtlinie zu einer Anpassung des Handelsrechts. Durch die zunehmende Globalisierung der Märkte hat sich die internationale Zusammenarbeit zwischen den Unternehmen entwickelt.^[i] Immer mehr Unternehmen sind nicht mehr nur auf dem nationalen Güter- und Dienstleistungsmarkt tätig, sondern agieren auch im internationalen Wettbewerb. Diese Entwicklung führt zu einem steigenden Kapitalbedarf, z. B. für die Finanzierung umfassender Strategien für den internationalen Markt. Viele Unternehmen versuchen daher ihren wachsenden Kapitalbedarf durch die Inanspruchnahme der internationalen Kapitalmärkte zu decken. Ein wichtiger Vorreiter war z. B. die damalige Daimler Benz AG, die 1993 an die New Yorker Börse (New York Stock Exchange) ging. Der Zugang zu den internationalen Kapitalmärkten stellt jedoch für die Unternehmen ein Problem dar, da potenzielle Kapitalgeber die Jahresabschlüsse der Unternehmen heranziehen, um ihre Anlageentscheidung zu fundieren. Die Bewertungs- und Bilanzierungspraxis im kontinental-europäischen Raum unterscheidet sich jedoch von der im anglo-amerikanischen Raum, was zu erheblichen Unterschieden in den Jahresabschlüssen der Unternehmen führen kann. Die kontinental-europäische Rechnungslegung (deutsches Bilanzrecht gemäß HGB) ist durch das Gesellschafts-, aber auch das Steuerrecht geprägt und hat als obersten Grundsatz den Gläubigerschutz. Die anglo-amerikanische Rechnungslegung, die insbesondere durch die US-GAAP und die IAS repräsentiert wird, ist dagegen investororientiert. Die Differenzen zwischen den HGB-Abschlüssen und den IAS- bzw. US-GAAP-Abschlüssen kommen hauptsächlich dadurch zustande, dass das HGB umfangreichere Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte vorsieht und dass die HGB-Abschlüsse in weit höherem Maße steuerlichen Einflüssen unterliegen. Desweiteren müssen bzw. dürfen nach dem deutschen Vorsichtsprinzip umfangreichere stille Reserven gebildet werden, was gerade in der nationalen und internationalen Bilanzierungsdiskussion eine zentrale Rolle spielt. Das Problem der nach unterschiedlichen Rechnungslegungsvorschriften erstellten Jahresabschlüsse liegt darin, dass sie nicht vergleichbar sind. Zudem genügen die kontinental-europäischen Abschlüsse, allen voran der HGB-Abschluss, den Anforderungen der internationalen Kapitalmärkte nicht. Um also Zugang zu den internationalen Kapitalmärkten zu finden, müssen die Unternehmen ihre Rechnungslegung den dortigen Regeln anpassen, d.h. sie müssen nach IAS oder US-GAAP bilanzieren.^[ii]

2. Institutionelle Harmonisierungsbestrebungen

2.1. Das DRSC

2.1.1. Entstehung

Das Deutsche Rechnungslegungs Standards Committee (DRSC) wurde im Jahr 1998 gegründet. Vor 1998 gab es in Deutschland keine zentrale Institution, die sich ausschließlich und allgemein verbindlich mit Rechnungslegungsvorschriften befasst hat. Schon Ende der siebziger Jahre wurden im Zusammenhang mit der Transformation der 4. EG-Richtlinie in deutsches Recht alternative Formen der Rechnungslegungsnormsetzung erörtert. Vor allem durch die zunehmende Bedeutung der internationalen Kapitalmärkte für deutsche Konzerne verstärkte sich in den Neunzigern der Ruf nach einem deutschen „Standard Setter“, der im IASC deutsche Interessen wirksam vertreten sollte. Mit Einführung des Gesetzes zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich (KonTraG) wurde ein fünfter Abschnitt des HGB mit den §§ 342 und 342a HGB eingeführt, welche die Einführung eines privaten Rechnungslegungsgremiums oder eines öffentlich-rechtlichen Rechnungslegungsbeirats beim Bundesministerium für Justiz regeln. Der Gesetzgeber wollte damit die Möglichkeiten für eine stärkere Annäherung der deutschen Rechnungslegungsvorschriften an internationale Grundsätze eröffnen. Zudem sollte eine größere Flexibilität für die Weiterentwicklung der Rechnungslegung und ihre schnellere Anpassung an neue Erfordernisse gewährleistet werden.^[iii]

2.1.2. Aufgaben und Organisation

Die Aufgaben des DRSC sind laut § 2 der Satzung:

- die Entwicklung von Empfehlungen (Standards) zur Anwendung der Grundsätze über die Konzernrechnungslegung
- die Zusammenarbeit mit dem IASC und anderen Standardisierungsgremien
- die Beratung bei der Gesetzgebung auf nationaler und zwischenstaatlicher Ebene, insbesondere zu Rechnungslegungsvorschriften
- die Förderung der Forschung auf diesen Gebieten.^[iv]

Das DRSC besteht aus den Organen Vorstand, Verwaltungsrat, Mitgliederversammlung und den Gremien Standardisierungsrat und Konsultationsrat. Mitglieder des DRSC können zum einen natürliche Personen sein, die aufgrund erkennbarer Qualifikation oder Erfahrung auf dem Gebiet der Rechnungslegung den Zielen des Vereins nahe stehen. Zum anderen können Unternehmen (einschließlich freiberuflicher Vereinigungen), sofern die Ausübung der Mitgliedschaft einer natürlichen Person obliegt, Mitglieder des DRSC sein. Der Standardisierungsrat führt die Bezeichnung „Deutscher Standardisierungsrat“ (DSR) und ist zuständig für die Förderung internationaler Standardisierungsgremien, die Bestellung der deutschen Vertreter sowie die Erteilung der Weisungen an diese Personen. Er entwickelt Standards zur Anwendung der Grundsätze für die Konzernrechnungslegung, berät das Bundesministeriums für Justiz bei Gesetzgebungsvorhaben zu Rechnungslegungsvorschriften und vertritt die BRD in internationalen Standardisierungsgremien. Die Mitglieder des Konsultationsrats sind Organisationen, die als Berufs- oder Interessenvertretung von Rechnungslegern, Unternehmern oder Nutzern dem Zweck des DRSC nahe stehen. Ihnen wird dadurch die Gelegenheit gegeben, dem Standardisierungsrat ihre Vorstellungen vor grundsätzlichen Entscheidungen unmittelbar vorzutragen.^[v]

2.2. Das IASC

2.2.1. Entstehung und Ziele

Das International Accounting Standards Committee (IASC) ist eine unabhängige privatrechtliche Organisation und wurde 1973 durch eine Vereinbarung der sich mit der Rechnungslegung befassenden Berufsverbände aus Australien, Deutschland, Großbritannien und Irland, Japan, Kanada, Mexiko, den Niederlanden und den USA gegründet. Das Ziel des IASC ist die Verbesserung und Harmonisierung der Vorschriften, Rechnungslegungsgrundsätze und Verfahren, die von Unternehmen und anderen Organisationen in der ganzen Welt in Verbindung mit der Aufstellung und Darstellung von Jahresabschlüssen benutzt werden. Dies beinhaltet die Formulierung und Veröffentlichung von Rechnungslegungsgrundsätzen im Interesse der Öffentlichkeit, sowie die Förderung deren weltweiter Akzeptanz und Einhaltung.^[vi]

Wenngleich die IAS keine rechtlich bindende Wirkung für einzelne Länder entfalten, erhalten sie dadurch Bedeutung, dass sich die nationalen Mitgliedsorganisationen verpflichtet haben, die Durchsetzung der IAS in ihren Heimatländern zu fördern.^[vii]

Zu den Mitgliedern des IASC gehören aus Deutschland das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) und die Wirtschaftsprüferkammer (WPK), sowie das DRSC.^[viii]

2.2.2. Organisation

Seit 1.1.2001 gibt es eine neue Organisationsstruktur des IASC, die insbesondere eine engere Zusammenarbeit mit nationalen Standard-Settern, sowie die Akzeptanz des IASC als internationaler Standard-Setter zum Ziel hat. Das IASC besteht aus folgenden Organen:

- „Trustees“: Ein aus 19 Personen bestehendes Organ, dessen Aufgabe es ist die Mitglieder des Board, des SIC sowie eines neuen Standards Advisory Council zu ernennen, die Aktivitäten des IASC zu überwachen, über Satzungsänderungen zu entscheiden und die Finanzierung zu sichern
- „Board“: Bestehend aus 14 Mitgliedern, die neben der Funktion als fachliche Entscheidungskompetenz auch als Verbindungsmänner zu nationalen Standard-Settern fungieren, um die Zusammenarbeit zu verstärken. Die Mitglieder des Board sollen sich aus Wirtschaftsprüfern, Bilanzerstellern, Finanzanalysten und Hochschullehrern zusammensetzen und keine regionalen oder institutionellen Repräsentanten sein. Die Board-Mitglieder dürfen in keinem weiteren Beschäftigungsverhältnis stehen um deren Unabhängikeit zu gewährleisten.
- „Standards Advisory Council“: Die ca. 30 Mitglieder werden von den Trustees ernannt, sollen ein breites Spektrum an Sichtweisen repräsentieren und von unterschiedlicher geographischer und beruflicher Herkunft sein. Ihre Aufgabe ist die Beratung des Boards und der Trustees bei fachlichen und sonstigen Fragen.
- „Standing Interpretations Committee“: Bestehend aus 12 Mitgliedern, die von den Trustees ernannt werden, erarbeitet das SIC die sog. SIC-Interpretations, die den gleichen Stellenwert wie IAS besitzen, und soll dazu beitragen, strittige Fragen bei der Auslegung einzelner IAS zeitnah zu klären.
- „Steering Committees“: Einsatz im Entwicklungsprozess der Standards

[...]

^[i] Vgl. Selchert, F. W./Erhardt, M. (1999), S. 1.

^[ii] Vgl. Kremin-Buch, B. (2001), S. 1ff.

^[iii] Vgl. Baumann, K. F. u.a. (2001), S. 55f.

^[iv] Vgl. ebd., S. 56.

^[v] Vgl. ebd., S. 56f.

^[vi] Vgl. Born, K. (1999), S. 2ff.

^[vii] Vgl. Baumann, K. F. u.a. (2001), S. 32.

^[viii] Vgl. Born, K. (1999), S. 2ff.