Die Bachelorarbeit konzentriert sich auf Verrechnungspreisfragen im Zusammenhang mit grenzüberschreitenden Finanztransaktionen innerhalb eines Konzerns. Bei einer konzerninternen Darlehensgewährung ohne Sicherheitsleistung wird des Öfteren diskutiert, ob die fehlende Besicherung unter die Fremdvergleichsprüfung fällt. Wenn die Besicherung eines Darlehens auch fremdüblich sein müsste, könnte eine Gewinnkorrektur im Falle einer Teilwertabschreibung aufgrund einer ausgefallenen Tilgung eines unbesicherten Darlehens seitens des Schuldners erfolgen. Nach den jüngsten Urteilen ist die Fremdunüblichkeit eines unbesicherten Darlehens trotz des Konzernrückhalts zu bejahen.
Auch die Korrektur der Einkünfte nach § 8b III 4ff KStG greift auch in diesem Fall nach deutschem Recht ein. Die Gewinnberichtigung könnte jedoch nach Art. 9 I OECD-MA auf internationaler Ebene verhindert werden. Nach allgemeiner Ansicht entfaltet Art. 9 I OECD eine Sperrwirkung der nationalen Korrekturvorschriften gegenüber, wenn die Fremdvergleichsprüfung über den Fremdvergleichsmaßstab nach Art. 9 I OECD-MA hinausgeht.
Nach der bisherigen Ansicht des BFHs sind jedoch nur die vereinbarten Bedingungen zu berücksichtigen, welche Einfluss auf die Zinshöhe unter dem Fremdvergleichsmaßstab haben. Die fehlende Besicherung kommt somit nicht in Betracht. Diese Auffassung gab der BFH nach den jüngsten Urteilen auf. In diesen Urteilen entschied der BFH, dass der Fremdvergleichsmaßstab nach der dem Art. 9 OECD-MA nachgebildeten Vorschrift auch die Prüfung der anderen Bedingungen als Preise umfasse. Die fehlende Besicherung eines Darlehens stellt eine vom Fremdüblichen abweichende „vereinbarte Bedingung“ i.S.v. Art. 9 OECD-MA dar. Weder nach Wortlaut noch nach Sinn und Zweck des Art. 9 OECD-MA ist von einer Beschränkung der Preisberichtigung auszugehen. Eine Gewinnberichtigung nach § 1 AStG ist somit zulässig.
Die jüngsten Urteile des BFHs lassen jedoch noch manche Fragen, insbesondere im Umfang der Sperrwirkung nach Art. 9 OECD-MA gegenüber anderen Tatbeständen des § 1 AStG offen. Zudem lässt eine Änderung der Rechtsprechung mit dem Entwurf des neuen § 1a AStG, der speziell den steuerlichen Abzug des Aufwands aus einer konzerninternen Finanztransaktion regelt, auch nicht ausschließen.
Inhaltsverzeichnis
A. Einleitung
I. Verrechnungspreis als Maßnahme für Gewinnverlagerung
II. Verrechnungspreis in den Finanztransaktionen und der Ausgangsfall
III. Forschungsfrage und Aufbau der Arbeit
B. Korrekturmöglichkeit nach dem nationalen Steuerrecht
I. Teilwertabschreibung gem. § 6 I EStG
II. Außerbilanzielle Hinzurechnung der Teilwertabschreibung auf Basis § 1 I AStG
1. Einkünfteminderung aus einer Geschäftsbeziehung zum Ausland
2. Nahestehende Person
a) Wesentliche Beteiligung
b) Beherrschender Einfluss
c) Geschäftsfremde Einflussmöglichkeiten
d) Interessenidentität
3. Fremdvergleichsgrundsatz
a) Unabhängigkeit der Geschäftspartner
b) Vergleichbarkeit der Verhältnisse
4. Behandlung von Teilwertabschreibungen auf Gesellschafterdarlehen nach § 1 AStG
III. Einkünftekorrektur nach § 8b KStG
IV. Maßstab der Korrektur
C. Die Sperrwirkung nach Art. 9 OECD-MA
I. Allgemeines
1. Inhalt und Bedeutung der Vorschrift
2. Abgrenzung des Art. 9 OECD-MA zu Art. 7 OECD-MA und anderen DBA-Vorschriften
II. Die Gewinnkorrektur nach Art. 9 I OECD-MA
1. Verbundene Unternehmen
2. Kaufmännische oder finanzielle Beziehungen
3. Vereinbarte oder auferlegte Bedingungen
4. Grundsatz des Fremdverhaltens
5. Rechtsfolge
III. Die Sperrwirkung nach Art. 9 OECD-MA
1. Sperrwirkung bezüglich der ersten Kriterien
2. Sperrwirkung bezüglich der dritten Kriterien
D. Entwicklung der Rechtsprechung
I. BFH-Urteil vom 11.10.2012 - I R 75/11
II. BFH-Urteile vom 17.12.2014 - I R 2/13 und vom 24.06.2015 - I R 29/14
III. BMF-Schreiben vom 30.03.2016
IV. BFH-Urteile vom 27.02.2019 - I R 73/16 und vom 19.06.2019 - I R 32/17
V. Offene Frage zu den jüngsten BFH-Urteilen
E. Auswirkung des RefEs ATAD-Umsetzungsgesetz auf die grenzüberschreiten Finanztransaktionen innerhalb eines Konzerns
F. Schlussbemerkung
Zielsetzung und thematische Schwerpunkte
Die Arbeit untersucht, ob eine grenzüberschreitende konzerninterne Darlehensgewährung ohne Sicherheitsleistung unter dem Fremdvergleichsgrundsatz als fremdüblich einzustufen ist und ob daraus resultierende Teilwertabschreibungen zu einer außerbilanziellen Gewinnkorrektur nach deutschem Steuerrecht führen dürfen, insbesondere unter Berücksichtigung der möglichen Sperrwirkung des Art. 9 OECD-MA.
- Analyse der nationalen Korrekturvorschriften (§ 1 AStG, § 8b KStG) bei unbesicherten Gesellschafterdarlehen.
- Untersuchung der internationalen Gewinnkorrekturvorgaben nach Art. 9 OECD-MA und dessen Sperrwirkung.
- Auseinandersetzung mit der einschlägigen BFH-Rechtsprechung und deren Entwicklung hinsichtlich des Konzernrückhalts.
- Einordnung aktueller gesetzgeberischer Bestrebungen (RefE ATAD-Umsetzungsgesetz) in die Verrechnungspreisdiskussion.
Auszug aus dem Buch
Die Sperrwirkung nach Art. 9 OECD-MA
Die Gewinnberichtigung nach § 1 AStG sowie nach § 8b III 4ff KStG könnte an der sog. Sperrwirkung nach Art. 9 OECD-MA scheitern. Art. 9 I OECD-MA bezeichnet eine Bestimmung zur Gewinnkorrektur für verbundene Unternehmen, die mit § 1 I AStG vergleichbar ist. Nach dieser Vorschrift sind „verbundene Unternehmen in ihren kaufmännischen oder finanziellen Beziehungen an vereinbarte oder auferlegte Bedingungen verbunden, die von denen abweichen, die unabhängige Unternehmen miteinander vereinbaren würden, so dürfen die Gewinne, die eines der Unternehmen ohne diese Bedingungen erzielt hätte, wegen dieser Bedingungen aber nicht erzielt hat, den Gewinnen dieses Unternehmens zugerechnet und entsprechend besteuert werden.“
Die Gewinnkorrektur nach Art. 9 OECD-MA ist nur zulässig, wenn eine Gewinnminderung eines verbundenen Unternehmens, die aus einer fremdunüblichen Bedingung resultiert, vorliegt. Diese Vorschrift enthält somit den Fremdvergleichsgrundsatz. Die im Zusammenhang mit den Einkünften eines unabhängigen Unternehmens stehenden Korrekturmöglichkeiten sieht Art. 9 OECD-MA nicht vor. Es ist davon auszugehen, dass Art. 9 OECD-MA die Korrekturmöglichkeit nach den innerstaatlichen Vorschriften nur auf den Geschäftsverkehr zwischen verbundenen Unternehmen begrenzt. Anders als die Art. 6 bis 8 und 10 bis 22 OECD-MA stellt Art. 9 OECD-MA keine klassische Verteilungsnorm dar, sondern setzt diese Norm sich mit der sog. wirtschaftlichen Doppelbesteuerung auseinander. Das bedeutet, Art. 9 gewährt die Vermeidung der Doppelbesteuerung desselben Gewinnanteils des verbundenen Unternehmens. Die Verhinderung des Steuermissbrauchs, der einen Bezug auf den Zweck der Vermeidung der Doppelbesteuerung der Vertragsstaaten nimmt, stellt kein Strukturmerkmal des Art. 9 OECD-MA. Diese Norm beabsichtigt lediglich die Zuordnung der Besteuerungsrechten zu den Vertragsstaaten.
Zusammenfassung der Kapitel
A. Einleitung: Erläuterung der Grundlagen von Gewinnverlagerung durch Verrechnungspreise und Definition des Ausgangsfalls sowie der Forschungsfrage.
B. Korrekturmöglichkeit nach dem nationalen Steuerrecht: Analyse der nationalen Regelungen zur Korrektur von Teilwertabschreibungen, insbesondere nach § 1 AStG und § 8b KStG.
C. Die Sperrwirkung nach Art. 9 OECD-MA: Untersuchung der internationalen Gewinnkorrekturnorm Art. 9 OECD-MA und deren potenzielle Sperrwirkung gegenüber nationalen Korrekturen.
D. Entwicklung der Rechtsprechung: Detaillierte Betrachtung der relevanten BFH-Urteile zur Sperrwirkung von Art. 9 OECD-MA im Kontext konzerninterner Finanztransaktionen.
E. Auswirkung des RefEs ATAD-Umsetzungsgesetz auf die grenzüberschreiten Finanztransaktionen innerhalb eines Konzerns: Analyse zukünftiger legislativer Änderungen durch den Referentenentwurf zum ATAD-Umsetzungsgesetz.
F. Schlussbemerkung: Zusammenfassende Bewertung der Problematik der fehlenden Besicherung von Konzerndarlehen vor dem Hintergrund der jüngsten Rechtsprechung.
Schlüsselwörter
Verrechnungspreise, Konzern, Darlehen, Teilwertabschreibung, Fremdvergleichsgrundsatz, Sperrwirkung, Art. 9 OECD-MA, AStG, KStG, Konzernrückhalt, Gewinnkorrektur, Außensteuerrecht, Finanztransaktionen, Besicherung, BFH
Häufig gestellte Fragen
Worum geht es in dieser Bachelorarbeit grundsätzlich?
Die Arbeit behandelt die steuerliche Behandlung von grenzüberschreitenden, unbesicherten Darlehen innerhalb eines Konzerns und die Frage, ob eine Nichtbesicherung zu einer Gewinnkorrektur führt.
Was sind die zentralen Themenfelder der Arbeit?
Die zentralen Themen umfassen Verrechnungspreisregelungen, nationale Korrekturnormen wie § 1 AStG und § 8b KStG sowie die völkerrechtliche Auslegung des Art. 9 OECD-MA.
Was ist das primäre Ziel der Forschungsarbeit?
Das Ziel ist zu klären, ob die fehlende Besicherung eines konzerninternen Darlehens fremdüblich ist und ob die Sperrwirkung des Art. 9 OECD-MA nationale Korrekturen blockiert.
Welche wissenschaftliche Methode wird angewendet?
Die Autorin stützt sich auf eine tiefgehende Literaturrecherche, die Auslegung von Steuergesetzestexten sowie die Analyse nationaler und internationaler Rechtsprechung, insbesondere von BFH-Urteilen.
Was wird im Hauptteil der Arbeit primär behandelt?
Im Hauptteil werden die nationalen Korrekturvorschriften analysiert, das internationale Abkommensrecht (OECD-MA) detailliert ausgelegt und die Entwicklung der BFH-Rechtsprechung zum Konzernrückhalt kritisch diskutiert.
Welche Schlüsselbegriffe sind für die Arbeit prägend?
Prägend sind die Begriffe Konzernrückhalt, Fremdvergleichsgrundsatz, Sperrwirkung, Teilwertabschreibung und die Abgrenzung von Art. 9 OECD-MA zu nationalen Vorschriften.
Wie bewertet der BFH die fehlende Besicherung aktuell?
In jüngsten Urteilen (2019) vertritt der BFH die Ansicht, dass eine fehlende Besicherung eines Konzerndarlehens nicht fremdüblich ist und somit eine Gewinnkorrektur nach deutschem Recht nicht durch Art. 9 OECD-MA gesperrt wird.
Welche Auswirkung hat der Referentenentwurf zum ATAD-Umsetzungsgesetz auf die Arbeit?
Der Entwurf führt neue Regelungen für konzerninterne Finanztransaktionen ein, insbesondere durch den geplanten § 1a AStG-E, der die Fremdvergleichsprüfung und Abzugsfähigkeit verschärfen soll.
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- Xuan Tung Pham (Autor), 2020, Die Sperrwirkung nach Art. 9 OECD-MA und ihre Auswirkungen auf die grenzüberschreitenden Finanztransaktionen innerhalb eines Konzerns nach dem deutschen Steuerrecht, Múnich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/901875
