Modernisierung des Bilanzrechts. Entwurf des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG)

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einführung
1.1 Anlass
1.2 Ziele

2 Ansatz von Rückstellungen
2.1 Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten
2.2 Aufwandsrückstellungen
2.2.1 Rückstellungen für Instandhaltung
2.2.2 Rückstellungen für genau umschriebene Aufwendungen
2.3 Pensionsrückstellungen
2.4 Rückstellungen für passive latente Steuern
2.4.1 Im Einzelabschluss
2.4.2 Im Konzernabschluss

3 Bewertung von Rückstellungen
3.1 Abzinsung
3.2 Pensionsrückstellungen
3.3 Passive latente Steuern

4 Steuerliche Folgen
4.1 Rückstellungen für Instandhaltung
4.2 Rückstellungen für genau umschriebene Aufwendungen
4.3 Pensionsrückstellungen
4.4 Passive latente Steuern

5 Zusammenfassung

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einführung

Am 21.05.2008 hat die Bundesregierung den Gesetzentwurf eines Bilanzrechts-modernisierungsgesetzes (BilMoG) beschlossen^[1]. Die Grundlage bildete der bereits am 08.11.2007 vorgestellten Referentenentwurf^[2]. Der Gesetzentwurf stellt durch seinen weit reichenden Umfang eine große Veränderung im deutschen Handelsrecht dar. So werden wichtige Paragrafen des dritten Buches „Handelsbücher“ des HGB verändert, welches wiederum die Anpassung der Kommentare zum HGB nötig macht^[3]. Insgesamt ergibt sich die größte Reform seit dem BiRiLiG von 1985^[4].

Der größte Teil der Reformen soll auf Geschäftsjahre angewendet werden, die im Kalenderjahr 2009 beginnen. Einige Erleichterungen können zum Teil schon für das Geschäftsjahr 2008 in Anspruch genommen werden^[5].

1.1 Anlass

Der handelsrechtliche Jahresabschluss ist im Gegensatz zu den internationalen Rechnungslegungsarten weniger aussagekräftig. So bewirkt das dem HGB zugrunde liegende Vorsichtsprinzip zwar einen Schutz der Gläubiger, es lässt aber keine konkrete Einschätzung der wirtschaftlichen Lage des Unternehmens zu^[6].

Die IFRS dagegen bieten zwar einen hohen Informationsgehalt, jedoch ist eine Anwendung dieser den kleineren und mittleren Unternehmen wegen ihrer Komplexität und Kostenintensität nicht zuzumuten^[7]. Zudem liegt in der Informationsdichte der IFRS eine Gefahr gerade für die kleineren und mittleren Unternehmen, da diese es sich nicht erlauben können zu viele Informationen der Konkurrenz öffentlich zugänglich zu machen. Zwar liegt bereits ein Entwurf „IFRS für kleine und mittlere Unternehmen“ vor, jedoch ist dieser nach Meinung des BMJ auch nicht geeignet den Bedürfnissen dieser Unternehmen gerecht zu werden^[8]. Der Entwurf des BilMoG richtet sich deshalb an eben diese Unternehmen aus dem Mittelstand, da die kapitalmarktorientierten Unternehmen verpflichtet sind nach IFRS zu bilanzieren und somit durch den Referentenentwurf nicht berührt werden^[9].

1.2 Ziele

Ziel ist es, bei Beibehaltung der Eckpunkte des HGB-Bilanzrechts, eine dauerhafte und im Vergleich zu den IFRS vollwertige Alternative zu entwickeln, welche zudem kostengünstiger und einfacher zu handhaben ist^[10]. So soll aus einem höheren Maße an Information, verursacht durch eine Annäherung an die internationalen Rechnungslegungsvorschriften, und durch das weiterhin bestehende Interesse des Gläubigerschutzes eine Kombination gebildet werden^[11]. Die HGB-Bilanz bleibt weiterhin die Grundlage für die steuerliche Gewinnermittlung. Insgesamt ist der Gesetzentwurf auf Steuerneutralität ausgelegt^[12]. Des Weiteren sollen die Unternehmen durch verschiedene Einsparungsmöglichkeiten von Kosten entlastet werden^[13].

2 Ansatz von Rückstellungen

Im Folgenden wird auf den Ansatz von Rückstellungen eingegangen, welche durch das BilMoG tangiert werden. Demnach werden Drohverlustrückstellungen, Rückstellungen für Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt wird und Rückstellungen für Gewährleistungspflichten, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden, nicht behandelt. Für diese gelten jedoch die geänderten Bewertungsvorschriften, welche in Kapitel 3 dargestellt werden.

2.1 Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten

Zur Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten müssen zwei Merkmale vorliegen. So muss erstens der Grund der Rückstellung schuldhafter Natur sein, es muss also eine Verbindlichkeit gegenüber einem Dritten bestehen. Zweitens muss diese Verbindlichkeit am Bilanzstichtag in ihrer Höhe und/oder ihrem Eintritt ungewiss sein. Die Verbindlichkeit muss nicht unbedingt eine Verbindlichkeit in Geld sein^[14].

Die Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten werden in § 249 Abs. 1 Satz 1 1. Alt. HGB geregelt. Zu diesen zählen unter anderem Pensionsrückstellungen, auf die in Kapitel 2.3 näher eingegangen wird. Die anderen Arten von Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten werden, abgesehen von der Bewertung, nicht vom BilMoG tangiert.

2.2 Aufwandsrückstellungen

2.2.1 Rückstellungen für Instandhaltung

Gemäß § 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB müssen Rückstellungen für unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung gebildet werden, die im folgenden Geschäftsjahr innerhalb von drei Monaten nachgeholt werden. Daneben sieht das HGB ein Wahlrecht zur Bildung einer Rückstellung vor, „wenn die Instandhaltung nach Ablauf der Frist nach Satz 2 Nr. 1 innerhalb des Geschäftsjahres nachgeholt wird“^[15].

Nach dem Gesetzentwurf des BilMoG wird das Passivierungswahlrecht des § 249 Abs. 1 Satz 3 HGB aufgehoben. Als Begründung wird angegeben, dass diese Art von Rückstellungen eher Rücklagencharakter habe und dies zu einer verfälschten Darstellung der Vermögenslage führe.^[16] So bilden Rücklagen einen Teil des Eigenkapitals, während Rückstellungen zum Fremdkapital zählen^[17]. Zudem werden die Aufwendungen nicht der entsprechenden Periode zugerechnet, somit kommt es auch zu einem zeitlich nicht korrekten Ausweis der Vermögenslage^[18].

[...]

^[1] Vgl. BMJ, Pressemitteilung vom 21.05.2008.

^[2] Vgl. BMJ, Pressemitteilung vom 08.11.2007. Anm.: Die folgenden Literaturangaben beziehen sich überwiegend auf diesen Referentenentwurf. In diesem Fall sind die Fußnoten mit dem Zusatz „(Ref.)“ markiert. Sollte es hier Änderungen im Gesetzentwurf gegeben haben, wird dies im Text angemerkt.

^[3] Vgl. Fülbier/Gassen, S. 2605; (Ref.).

^[4] Vgl. BMJ, S.99.

^[5] Vgl. BMJ, Pressemitteilung vom 21.05.2008.

^[6] Vgl. Küting, S. 683.

^[7] Vgl. BMJ, S. 70.

^[8] Vgl. BMJ, S. 71.

^[9] Vgl. Claussen, S. 172; (Ref.).

^[10] Vgl. BMJ, S. 1.

^[11] Vgl. Esterer, S. 175; (Ref.).

^[12] Vgl. BMJ, S. 89.

^[13] Vgl. BMJ, S. 2.

^[14] Vgl. Meyer, S. 140, Rn. 2610.

^[15] § 249 Abs. 1 Satz 3 HGB.

^[16] Vgl. BMJ, S. 110.

^[17] Vgl. § 266 HGB.

^[18] Vgl. BMJ, S. 110.