Die ertragsteuerliche Organschaft bei internationalem Bezug. Diskussion um die Prämisse eines GAV innerhalb der Organschaft im Lichte der Niederlassungsfreiheit


Hausarbeit, 2020

44 Seiten


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

A. Einleitung

B. Begrifflichkeiten - Voraussetzungen der Organschaft
I. Organgesellschaft
II. Organträger
III. finanzielle Eingliederung
IV. Gewinnabführungsvertrag

C. Die Organschaft im internationalen Kontext
I. Unionsrechtliche Würdigung
1. Deutsche Ausgestaltung der Organschaft
2. Prüfung der Niederlassungsfreiheit
II. Finale Verluste & Vergleichbarkeit
1. Rechtsprechungsüberblick
a) Marks & Spencer
b) Lidl Belgium
c) Timac Agro
aa) Hinzurechnung
bb) Nichtberücksichtigung
d) Bevola
e) Erstinstanzliche nationale Rechtsprechung nach Bevola und Ansicht des BFH
aa) FG Hessen
bb) BFH und M emira Holding & Holmen AB
Zwischenergebnis
2. Abschließende Worte zur Finalität

D. Der Gewinnabführungsvertrag als Hürde?
I. Rechtsvergleichender Blick ins Ausland
II. Der GAV mit einem ausländischen Rechtsträger
III. Das Urteil des FG Schleswig-Holstein

E. Stellungnahme
I. Unionsrechtswidrigkeit?
II. Lösungsstrategien
1. Anerkennung eines schuldrechtlichen Äquivalent/geltungserhaltende Reduktion?
2. Modifizierung des AktG und Einfügung eines schuldrechtlichen GAV, § 14 I 1 Nr. 6 KStG?
3. Einführung eines neuen Gruppenbesteuerungssystems ohne GAV Erfordernis?

F. Fazit

Literaturverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abkürzungsverzeichnis

a.F. alte Fassung

AG Aktiengesellschaft

AktG Aktiengesetz

AO Abgabenordnung

BGB Bürgerliches Gesetzbuch

BFH Bundesfinanzhof

BMF Bundesministerium der Finanzen

DBA Doppelbesteuerungsabkommen

EAV Ergebnisabführungsvertrag

EG Europäische Gesellschaft

EK Europäische Kommission

EStG Einkommensteuergesetz

EuGH Gerichtshof der Europäischen Union

EWR Europäischer Wirtschaftsraum

FA Finanzamt

GA Generalanwalt

GAV Gewinnabführungsvertrag

GL Geschäftsleitung

GmbHG Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung

IFSt Institut Finanzen und Steuer

KGaA Kommanditgesellschaft auf Aktien

KStG Körperschaftsteuergesetz

MG Muttergesellschaft

OFD Oberfinanzdirektion

OG Organgesellschaft(en)

OT Organträger

Rs. Rechtssache

TG Tochtergesellschaft(en)

VG Verwaltungsgericht

vH von Hundert

A. Einleitung

Die Organschaft stellt eine wirtschaftliche Unternehmenseinheit dar. Diese soll, häufig bei Konzernen, rechtsformübergreifend der Besteuerung unter Beachtung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit Rechnung tragen.1 Im Rahmen der Organschaft wird eine rechtlich selbständige juristische Person in ein („herrschendes“) anderes Unternehmen eingegliedert.2 Die maßgeblichen Tatbestandsvoraussetzungen finden sich in den §§ 14-19 KStG.3 Zweck und Folge der Regelung in § 14 KStG bestehen darin, das Einkommen einer Kapitalgesellschaft, welche als OG auftritt, einem anderen, als OT bezeichneten Steuerpflichtigen, zuzurechnen.4 Konsequenz dessen ist, dass dort die Besteuerung, unter Überwindung des Trennungsprinzips,5 insgesamt, also unter Einschluss des zugerechneten Einkommens der anderen Steuerpflichtigen, vorzunehmen ist.6 Es sei denn dieses Einkommen ist von der OG selbst zu versteuern (§ 16 KStG).7

Eine grds. Verlustberücksichtigung im Steuerrecht folgt aus den allgemein geltenden Prinzipien der Besteuerung, insbesondere aus dem Leistungsfähigkeitsprinzip.8 Hieraus ergibt sich eine umfassende Verrechnung von Verlusten des OT (Muttergesellschaft), mit Gewinnen der OG (Tochtergesellschaft) und umgekehrt.9 Möglich ist auch, durch Vermittlung über den OT, eine Verrechnung von Verlusten und Gewinnen mehrerer OG untereinander.10 Einerseits ist, aus rein wirtschaftlicher Perspektive, eine Verlustverrechnung mit steuerpflichtigen Gewinnen für die Betroffenen regelmäßig von erheblicher Relevanz, da sie zu einem gewissen Liquiditätsvorteil führt, ggf. sogar zu einer endgültigen Steuerersparnis.11 Andererseits möchte der Fiskus einem „Verlustimport“12 i.R.e. grenzüberschreitenden Organschaft nachvollziehbarerweise vorbeugen,13 weshalb es gerade im internationalen Kontext bezüglich der Beschaffenheit der Verluste, wie auch den Voraussetzungen der Berücksichtigung, länderübergreifend zu erheblichen Spannungen kam. Häufiger Aufhänger sind hierbei die europäischen Grundfreiheiten mit besonderem Augenmerk auf der Niederlassungsfreiheit.14 Die folgende Arbeit soll systematisch den Werdegang zur heutigen Problematik erarbeiten und Lösungsansätze bieten. Ich werde die aktuelle Diskussion um die Prämisse eines GAV innerhalb der Organschaft, im Lichte der Niederlassungsfreiheit, hinterfragen und erörtern, ob dieser tatsächlich eine zwingende Voraussetzung für die Verlustberücksichtigung darstellt. Hierzu widme ich mich zunächst grundlegenden Begrifflichkeiten, welche für das Problemverständnis von essentieller Bedeutung sind.

B. Begrifflichkeiten - Voraussetzungen der Organschaft

Wesentliche Voraussetzungen für eine ertragsteuerliche Organschaft15 sind eine OG, welche sich gegenüber dem OT verpflichtet, ihren ganzen Gewinn an diesen abzuführen. Hierfür bedarf es eines tatsächlich durchgeführten und auf mindestens fünf Jahre abgeschlossenen GAV.16 Zudem muss die OG finanziell in den OT eingegliedert sein, vgl. § 14 KStG.17

I. Organgesellschaft

Als OG kommt nur eine Kapitalgesellschaft in Betracht, § 14 I 1 KStG (EG, AG und KGaA).18 Erweitert wird dies durch § 17 I 1 KStG, wonach auch eine andere als in § 14 I 1 KStG genannte Kapitalgesellschaft OG sein kann, wenn sie GL (§ 10 AO) im Inland, und Sitz (§ 11 AO) in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat (bspw. GmbH).19

II. Organträger

OT für bestimmte Körperschaftsteuersubjekte kann jedes gewerbliche Unternehmen mit inländischer Betriebstätte20 sein, § 14 I 1 Nr. 2 KStG.21 In Betracht kommen folglich Körperschaftsteuersubjekte, Personengesellschaften, wie auch gewerbliche Einzelunternehmen.22

III. finanzielle Eingliederung

Weiterhin ist eine finanzielle Eingliederung der OG notwendig, § 14 I 1 Nr. 1 KStG. Dies ist anzunehmen, wenn dem OT die Mehrheit der Stimmrechte aus den Anteilen an der OG zusteht.23 Mehrheit der Stimmrechte meint dabei mehr als 50 vH der Stimmrechte.24 Die Mehrheit der Stimmrechte vermittelnden Anteile müssen dem OT steuerlich zuzurechnen sein, wobei wirtschaftliches Eigentum (§ 39 II Nr. 1 AO) ausreicht.25 Bei Personengesellschaften müssen die Anteile im Gesamthandsvermögen gehalten werden.26

IV. Gewinnabführungsvertrag

Weiteres Kriterium ist der GAV,27 durch welchen sich der eine Vertragspartner zur Abführung seines ganzen Jahresergebnisses an den anderen Vertragsteil verpflichtet, vgl. § 291 I 2. Alt. AktG.28 Der GAV ist nicht nur notwendige Voraussetzung der Organschaft, sondern auch ein tragender Grund für die Zurechnung des Einkommens der OG beim OT.29 Der Abschluss eines GAV bestimmt sich primär nach aktienrechtlichen Regelungen, §§ 291 ff. AktG.30 Insofern die grundlegenden Prämissen erfüllt werden, liegt eine Organschaft vor.

C. Die Organschaft im internationalen Kontext

I. Unionsrechtliche Würdigung

1. Deutsche Ausgestaltung der Organschaft

Länderübergreifend ist zu beachten ist, dass die Regelung zur Organschaft, wie sie in Deutschland ihre Gestalt gefunden hat, regelmäßig verdächtigt wird, unionsrechtlichen Anforderungen nicht zu genügen.31 Die primäre Kritik lag früher darin, dass die Anknüpfung an den doppelten Inlandsbezug der OG32 (Sitz & GL), die Einbeziehung bestimmter TG nicht zuließ, da eine TG, welche ihren Satzungssitz nicht im Inland hatte, aber wirksam in einem EU/EWR Mitgliedsstaat gegründet wurde, hierdurch keinen Zugang zur ertrags- oder gewerbesteuerlichen Organschaft hatte.33

Dies führte unweigerlich dazu, dass die EK ein Vertragsverletzungsverfahren anstrebte, in welchem sie die Bundesrepublik aufforderte, nicht weiter am doppelten Inlandsbezug festzuhalten.34 Hierbei verwies sie auf die Rechtsprechung des EuGH,35 in der die Verletzung der Niederlassungsfreiheit festgestellt wurde, insofern eine Ungleichbehandlung, nur aufgrund des ausländischen Satzungssitzes innerhalb des Unionsgebiets stattfindet. Das BMF reagierte hierauf mit einen Rundschreiben, welches eine Verwaltungsanweisung36 hinsichtlich der Regelungen in §§ 14 I 1, 17 KStG enthielt.

Eine im EU/EWR-Raum gegründete Kapitalgesellschaft sollte nun über den Wortlaut der Normen hinaus, im Rahmen der Organschaft anerkannt werden, wenn sie ihre GL im Inland hat und die sonstigen Voraussetzungen der Organschaft erfüllt sind.37 Hiermit sollte nun eine Zurechnung der im Inland steuerpflichtigen Einkünfte, positiv wie negativ, zum OT möglich sein. Dies löste das Problem lediglich oberflächlich, denn die EK verwies darauf, dass nach der Rechtsprechung des EuGH ein solches Vorgehen nicht genügt, vielmehr sei eine gesetzliche Kodifikation, anstatt eines einfachen Rundschreibens erforderlich.38

Sie war weiterhin der Ansicht, dass ausländische Wettbewerber benachteiligt würden, da sie ggf. aufgrund der Unattraktivität der inadäquaten Organschaft, davon abgehalten sind, in Deutschland anzusiedeln. Nach Androhung der EK Klage beim EuGH39 zu erheben, da sie nach wie vor überzeugt war, dass die Ausgestaltung gegen Bestimmungen der Niederlassungsfreiheit verstößt, folgte nun endlich eine deutsche Gesetzesanpassung. Im Jahr 2013 wurde im Rahmen der sog. „kleinen Organschaftsreform“ der doppelte Inlandsbezug durch den Gesetzgeber schlussendlich aufgegeben.40 Die EK stellte hierauf ihr Vertragsverletzungsverfahren ein. Der zuvor herrschende Zustand, welcher im Widerspruch zum Unionsrecht stand, war aber lediglich in rein formalistischer Hinsicht verschwunden.

Denn nur wurde das Problem sozusagen einfach verlagert, indem die Praxis anfing einen GAV, welcher mit einem ausländischen Rechtsträger geschlossen wurde, nicht anzuerkennen. Hierdurch wurde erneut, „durch die Hintertür“, eine Organschaft vereitelt.41 Die EK antwortete folglich mit einem erneuten, noch andauernden Vertragsverletzungsverfahren, da die Diskriminierung faktisch nicht beseitigt wurde.42

Hierauf wird im Rahmen der Auseinandersetzung mit dem GAV als Hürde vertiefend eingegangen, denn um die europarechtlichen Wertungen und Beanstandungen nachzuvollziehen, bietet es sich an, vorerst die Art & Weise, sowie die Reihenfolge der Prüfung des EuGHs, hinsichtlich einer Verletzung der Niederlassungsfreiheit zu betrachten. Diese verläuft i.d.R. vier stufig.43

2. Prüfung der Niederlassungsfreiheit

Auf der ersten Prüfungsstufe muss gefragt werden, ob durch den grenzüberschreitenden Sachverhalt der Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit überhaupt eröffnet ist, Art. 49, 54 AEUV.44 Ist dies der Fall, prüft der EuGH sodann, ob die Niederlassungsfreiheit durch die Nichtberücksichtigung verletzt ist, mithin also im Vergleich zu einem Inlandsfall eine Ungleichbehandlung besteht.45 Danach muss ein objektiv vergleichbarer Sachverhalt vorliegen. Dies ist hinsichtlich etwaiger Maßnahmen, welche eine Vermeidung eines doppelten Verlustabzugs zum Ziel haben, nicht gegeben, wohl aber bei sog. „finalen Verlusten.“46

Zum Schluss findet eine Rechtfertigungsprüfung des EuGH statt.47 Hier kann eine Verletzung der Niederlassungsfreiheit gerechtfertigt werden, wenn bspw. zwingende Gründe des Allgemeinwohls dies notwendig machen. Hierauf folgend wird eine abschließende Verhältnismäßigkeitsprüfung vorgenommen.48 Insofern innerhalb der Prüfung ein Punkt verneint wird, wäre die Regelung unionskonform. Das gleiche gilt sobald ein Rechtfertigungsgrund besteht, welcher verhältniswahrend ist.49 Dies vorausgesetzt sollte man den zweiten Punkt, die sog. „finalen Auslandsverluste“ vor Augen haben, welcher die Rechtsprechung des EuGH seit beinahe fünfzehn Jahren durchzieht.50 Dieser betrifft die Beschaffenheit der Verluste und ihre Vergleichbarkeit in der grundfreiheitlichen Prüfungssystematik, welche für eine Verrechnung iRd Organschaft relevant sind.51

II. Finale Verluste & Vergleichbarkeit

Um die heutige Ausgangslage gründlicher nachvollziehen zu können, ist eine Übersicht der relevantesten Entscheidungen angebracht.

1. Rechtsprechungsüberblick

a) Marks & Spencer

Ausgangspunkt hierzu ist das Grundsatzurteil des EUGH vom 13.12.2005 in der Rechtssache „ Marks & Spencer “,52 im Rahmen dessen die Frage behandelt wurde, ob eine Begrenzung der Verrechnung von Verlusten innerhalb des britischen Systems einer Unternehmensgruppe („UK group relief“)53 auf gebietsansässige Gesellschaften begrenzt bleiben durfte, oder ob die dortige Klägerin bezüglich ihrer in Frankreich, Belgien und Deutschland gegründeten, schließlich aber nach einigen Jahren veräußerten, bzw. liquidierten Tochter-/Enkelgesellschaften ebenfalls den Vorteil beanspruchen durfte.54

Der EuGH sah in der englischen Regelung hinsichtlich der Begrenzung auf das Inland eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit.55 Grund hierfür war, dass eine MG daran gehindert ist, eine Verlustverrechnung ausländischer TG durchzuführen, weil sie von der Gründung einer TG in anderen Mitgliedstaaten abgehalten bzw. dies deutlich unattraktiver wird.56 Diese Beschränkung wurde jedoch als grundsätzlich gerechtfertigt angesehen,57 was vor allem durch die notwendige Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnisse unter den betroffenen Mitgliedsstaaten (Territorialitätsprinzip),58 sowie der Problematik einer doppelten Verlustberücksichtigung und einer möglichen Steuervermeidung begründet wurde.59

Allerdings machte der EuGH diesbezüglich auch eine bedeutende Ausnahme. Er hielt die völlige Nichtberücksichtigung der ausländischen Verluste für unverhältnismäßig, insofern bei der TG alle derzeitigen und zukünftigen Möglichkeiten den Verlust zu nutzen ausgeschöpft sind und diese damit „final“ geworden waren (Marks & Spencer -Ausnahme).60 Die zu unterschiedlichen Sachverhalten gefällten und maßgeblichen EuGH Urteile sind stets vor dem Hintergrund der Entwicklung dieser Rechtsprechung einzuordnen und nachzuvollziehen.

Erstens konstatiert er diesbezüglich in concreto, dass die gebietsfremde TG im Sitzstaat alle Möglichkeiten der Verlustberücksichtigung, im vom Antrag des Abzugs betroffenen Steuerzeitraum, wie auch vorheriger Steuerzeiträume, ausgeschöpft haben muss, sei es durch Übertragung der Verluste auf einen Dritten oder durch eine Verrechnung mit früheren Gewinnen ihrerseits.61

Zweitens darf keinerlei Möglichkeit bestehen, dass die Verluste der TG, im Staat ihres Sitzes, für zukünftige Zeiträume von einem Dritten oder ihr selbst, auch nicht durch Übertragung der TG auf den Dritten, berücksichtigt werden können.62

Zu beachten bleibt folglich aber noch, dass die hierauf aufbauende Rechtsprechung regelmäßig Betriebstätten Sachverhalte behandelt.63 Eine Darstellung ist dennoch sinnvoll, da diese eine bessere Einordnung hinsichtlich der Finalitätsprüfung, auch bei Vorliegen einer TG ermöglicht. Diese Prüfung ist hinsichtlich einer Betriebstätte/Kapitalgesellschaft (TG) beinahe identisch.64 Weiterhin könnte es problematisch sein für eine TG ggf. eine „bessere“ Lösung anzubieten als für eine Betriebstätte.65

Zur Klärung soll zudem kurz festgestellt werden, dass aufgrund der Rechtsprechung des EuGH die Niederlassungsfreiheit die Öffnung der ertragsteuerlichen Organschaft, grenzüberschreitend nur bei finalen und nicht bereits bei laufenden Verlusten aufstellen kann.66

b) Lidl Belgium

Gefestigt wurde diese Grundsatzentscheidung drei Jahre später in der Rs. „Lidl Belgium“. 67 Hier beabsichtigte eine deutsche Gesellschaft ihre luxemburgische Betriebsstättenverluste im Land des Stammhauses geltend zu machen. Diese erwirtschaftete dort mit Handelsgeschäften Verluste, welche sie bei der Ermittlung des Gesamtbetrags ihrer Einkünfte abzog.

In einem rein nationalen Fall können Gewinne der einzelnen Betriebsstätten miteinander verrechnet werden. Hier kommt nun die Symmetriethese68 des BFH ins Spiel, nach welcher dies nicht nur für Gewinne, sondern auch für Verluste gelten muss.69 Im Gegensatz zum rein inländischen Fall wird das Besteuerungsrecht an ausländischen Betriebsstättenergebnissen aber unter Beachtung eines DBA dem Betriebsstättenstaat zugewiesen.70 In diesem Fall entschied der EuGH also zur deutschen Auslegung, hinsichtlich der Freistellungsmethode i.S.d. Symmetriethese. Er überprüfte, ob es im Hinblick auf die Niederlassungsfreiheit gerechtfertigt werden kann, dass inländische Betriebsstättenverluste Berücksichtigung in der steuerlichen Bemessungsgrundlage des inländischen Stammhauses finden, ausländische Verluste im Anwendungsbereich des DBA mit Freistellungsmethode hingegen nicht.71

Das Finanzamt folgte dem Abzug nicht und berücksichtigte die Verluste lediglich i.R.d. Progressionsvorbehaltes nach § 32b EStG, weil die Einkünfte aufgrund des DBA im Inland nicht in die Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer einzubeziehen seien.72 § 2a EStG fand demgemäß keine Anwendung.73

Zu beachten war hierbei nun auch, dass die Frage geklärt wurde, inwieweit die Rechtfertigungsgründe in der Rs. „Marks & Spencer“ auf einen Betriebsstättensachverhalt übertragbar sind.74 TG und Betriebsstätten weisen unterschiedliche steuerliche Wesensmerkmale auf, die bei der Prüfung einer ausländischen Verlustnutzung regelmäßig bedacht werden müssen.75

Im Ausland liegende Betriebstätten stellen für das im Inland befindliche Stammhaus einen rechtlich unselbständigen Teil dar. Mithin handelt es sich also um ein und denselben Rechtsträger (Stammhaus/Betriebstätte), verglichen mit einer rechtsträgerübergreifenden Verlustverrechnung (MG/TG), wobei die TG ein steuerlich selbstständiges Rechtssubjekt darstellt. Bei einem reinen Inlandssachverhalt fließen die Gewinne, wie auch Verluste, einer Betriebstätte stets in die Bemessungsgrundlage des Stammhauses ein. Anders ist dies hingegen bei Vorliegen einer ausländischen Betriebstätte und Vorhandensein eines einschlägigen DBA. Dann steht grundsätzlich dem Staat, in dessen Hoheitsgebiet die Betriebstätte liegt, das Besteuerungsrecht zu.

Um eine Doppelbesteuerung aufgrund des Welteinkommensprinzips zu vermeiden, findet gelegentlich in den deutschen DBA die Anrechnungsmethode, häufiger aber die Freistellungsmethode, unter möglichem Progressionsvorbehalt, Anwendung.76

Weiterhin ist anzumerken, dass zwar eine vollständige Gleichbehandlung von ausländischen TG und Auslandsbetriebstätten nicht explizit thematisiert, aber dennoch vom GA als gegeben erachtet wurde.77 Weiterhin erkennen Stimmen in der Literatur, wie bspw. Kraft 78 gewisse Anhaltspunkte welche die Annahme einer Gleichstellung, wie auch die einer „AOA-konforme Perspektive“79, rechtfertigen.80

Auch wenn Heckerodt bereits das „unionale steuerliche Leistungsfähigkeitsprinzip“ als verwirklicht ansieht, geht dies möglicherweise zu weit, bestätigt aber die Sichtweise des GA und die von Kraft.81

Zum Urteil lässt sich feststellen, dass der EuGH zwar aufgrund der Nichtberücksichtigung, im Rahmen der Freistellung, eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit erkannte, jedoch folgend entschied, dass dies wiederum gerechtfertigt werden kann.82 Hierfür wurden, vorbehaltlich des letzten Rechtfertigungsgrundes der „Marks & Spencer“ Entscheidung, die gleichen Gründe für anwendbar erachtet, was durchaus sinnvoll erscheint, da sich eine Steuervermeidungsgefahr i.S.e Verlusthandels als unmöglich darstellt, wenn Gewinne und Verluste bei ein und demselben Rechtsträger anfallen.83

Hieraus folgt, dass die Niederlassungsfreiheit gewahrt ist, insofern ausländische Betriebstättenverluste nicht im Mitgliedsitzstaat des Stammhauses zum Abzug zugelassen sind, wenn nach dem einschlägigen DBA die ausländischen Betriebstätteneinkünfte im Quellenstaat besteuert und die negativen Einkünfte dort zukünftig genutzt werden können.84 Deutlich wird also, dass sich die Rechtsprechung aus dem „Marks & Spencer“ Urteil auch auf finale Betriebstättenverluste übertragen lässt.

Das BMF reagierte auf das Urteil und erließ einen Nichtanwendungserlass i.R.e. Schreibens: „Die dem BFH-Urteil zugrunde liegende EuGH-Entscheidung in der Rechtssache C-414/06, „Lidl Belgium“, hat den Abzug von Betriebsstättenverlusten im Inland ausgeschlossen, sofern nach einem DBA diese Betriebsstätteneinkünfte im Inland steuerfrei gestellt sind, wenn die Verluste im Betriebsstättenstaat in künftigen Steuerzeiträumen berücksichtigt werden können. Mit diesem Schreiben ordnet das BMF die Nichtanwendung des BFH-Urteils an.“85

Hier lassen sich selbstverständlich klare pekuniäre Interessen erkennen. Der Gesetzgeber und das BMF waren häufig darum bemüht der grenzüberschreitenden Verlustverrechnung, mittelbar und unmittelbar, Steine in den Weg zu legen. Dies alles trotz mehrfachen Hinweises der EK, dass die Berücksichtigung der Verluste ausländischer Betriebsstätten eine unabdingbare Prämisse zur Erreichung eines gemeinsamen Marktes darstelle.86 Eine Prüfung der Vergleichbarkeit eines inländischen Sachverhalts, also einer inländischen Betriebstätte mit dem einer ausländischen Freistellungsbetriebsstätte, ließ der EuGH allerdings noch offen.87

c) Timac Agro

Richtig angeheizt wurde die Thematik, insbesondere die der „Vergleichbarkeit“, durch die „Timac Agro“88 Entscheidung.89 Die TIMAC AGRO Deutschland GmbH unterhielt im Zeitraum von 1997-2005 eine Betriebstätte in Österreich, welche fast durchgängig Verluste erwirtschaftete. Das FA berücksichtigte die Verlustjahre `97 und `98 nach § 2a III 1 und 2 EStG a.F.90 Eine konzernangehörige Kapitalgesellschaft erwarb die Betriebstätte 2005, woraufhin das FA eine Wiederhinzurechnung der berücksichtigten Verluste nach § 2a IV i.V.m. III EStG a.F. vornahm.91 Die TIMAC AGRO Deutschland GmbH wendete sich gegen die Hinzurechnung und wollte weiterhin, dass die Verluste aus den Jahren 1999-2004 Berücksichtigung finden.92

Das Kölner Finanzgericht93 legte die Problematik, im Rahmen zweier Vorlagefragen, dem EuGH vor. Es wollte herausfinden, ob die Vorgehensweise der Hinzurechnung und Nichtberücksichtigung, mit Blick auf die Niederlassungsfreiheit, unionsrechtswidrig ist.94

aa) Hinzurechnung

Zunächst erkannte der EuGH eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit, da die erneute Hinzurechnung der Verluste, auf Grundlage des § 2a III 1 EStG a.F., lediglich bei Betriebstätten, welche im Ausland liegen, vorgenommen wurde.95 Eine Vergleichbarkeit zwischen einer ausländischen (Freistellungs-)Betriebsstätte und einer Inländischen sei zwar grundsätzlich nicht gegeben, jedoch wurde vorliegend eine Ausnahme gemacht, da ein Betriebstättenverlustabzug nach § 2a III 1 EStG a.F. stattgefunden hatte. Der Prüfungssystematik des EuGH folgend wurden aber die gängigen Rechtfertigungsgründe herangezogen: Einerseits die Verhinderung einer Steuerumgehung und andererseits der Zusammenhang des Steuersystems.96

Die Erforderlichkeit der erneuten Hinzurechnung wurde damit begründet, dass erstens positive Einkünfte der Betriebstätte, aufgrund der Freistellungsmethode im DBA, nicht mit Verlusten verrechnet werden könnten97 und zweitens wurde festgestellt, dass die Voraussetzungen der Rs. „Marks & Spencer“ mithin finale Verluste, nicht vorlagen.98

[...]


1 Fehrenbacher, Steuerrecht § 4 Rn. 73; Brink in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 14 Rn. 7

2 Leicht in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, Organschaft Rn. 1; Aichberger in: Creifelds, Rechtswörterbuch Organschaft; Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 1

3 Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 30; Leicht in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, Organschaft Rn. 2

4 Schwan in: DStR 2020, 575; Fehrenbacher, Steuerrecht § 4 Rn. 74

5 Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 2; Fehrenbacher, Steuerrecht § 4 Rn. 74

6 Neumann in: Gosch KStG, § 14 Rn. 1; Brink in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 14 Rn. 13

7 Brink in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 14 Rn. 1

8 Heckrodt in: IStR 2019, 171 (174)

9 Sillich/Schneider in: IStR 2017, 809 (810); Neumann in: Gosch KStG § 14 Rn. 34

10 Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 2

11 Cordewener in: EuZW 2015, 295

12 Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057

13 Brocke in: DStR 2010, 967

14 Siehe auch Vertragsverletzungsverfahren der Europäischen Kommission Nr. 2008/4909 zum doppelten Inlandsbezug für Organgesellschaften

15 Insofern folgend von Organschaft gesprochen wird, ist stets die ertragsteuerliche gemeint

16 Brink in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 14 Rn. 1

17 Brink in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 14 Rn. 64

18 Neumann in: Gosch KStG, § 14 Rn. 44; Leicht in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, Organschaft Rn. 2; Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 46

19 Boller/Hackemann in: IStR 2020, 41; Neumann in: Gosch KStG, § 14 Rn. 44

20 Neumann in: Gosch KStG, § 14 Rn. 82; Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 70

21 Leicht in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, Organschaft Rn. 2

22 Neumann in: Gosch KStG, § 14 Rn. 74; Leicht in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, Organschaft Rn. 4-6

23 Leicht in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, Organschaft Rn. 9

24 Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 81; Neumann in: Gosch KStG, § 14 Rn. 131

25 Leicht in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, Organschaft Rn. 8-9; Neumann in: Gosch KStG, § 14 Rn. 128

26 Neumann in: Gosch KStG, § 14 Rn. 130; Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 86

27 Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 100; Leicht in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, EAV Rn. 1

28 Leicht in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, EAV Rn. 1; Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 100; Lawall in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 17 Rn. 35

29 Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 103; Neumann in: Gosch KStG, § 14 Rn. 170

30 Neumann in: Gosch KStG, § 14 Rn. 172; Krumm in: Blümich KStG, § 14 Rn. 103

31 Boller/Hackemann in: IStR 2020, 41

32 § 14 KStG aF (Änderung vom 26.02.2013)

33 Schnitger in: IStR 2013, 82 (84); Boller/Hackemann in: IStR 2020, 41

34 Europäische Kommission v. 18. 10. 2007, IP/07/1547, sowie die Folge hieraus: BMF, Schrb. v. 30. 7. 2008, IV B 5 – S 2118-a/07/10014, DStR 2008, 1588; Europäische Kommission, Pressemitteilung v. 22. 3. 2012, IP/12/283

35 EuGH v. 9.3.1999 – C-212/97, Centros, IStR 1999, 253; v. 5.11.2002 – C-208/00, Überseering, IStR 2002, 809; Boller/Hackemann in: IStR 2020, 41 (42)

36 BMF v. 28.3.2011 – IV C 2 - S 2770/09/10001, BStBl. I 2011, 300, IStR 2011, 436

37 BMF, Schrb. v. 30. 7. 2008, IV B 5 – S 2118-a/07/10014; Boller/Hackemann in: IStR 2020, 41 (42)

38 Boller/Hackemann in: IStR 2020, 41 (42)

39 Siehe Pressemitteilung Europäische Kommission v. 22.03.2012

40 (BGBl. I 2013, 285 ff. vom 25.2.2013); Boller/Hackemann in: IStR 2020, 41 (42)

41 Schnitger in: IStR 2013, 82 (85)

42 Siehe Vertragsverletzungsverfahren der Europäische Kommission Nr. 2019/4053

43 Heckerodt in: IStR 2019, 171 (173)

44 Heckerodt/Schulz in: DStR 2018, 1457 (1458); Sillich/Schneider in: IStR 2017, 809 (810)

45 Maack/Kersten in: DStR 2019, 2281 (2283) Heckerodt in: IStR 2019, 171 (173); Sillich/Schneider in: IStR 2017, 809 (811)

46 Heckerodt in: IStR 2019, 171 (173)

47 Sillich/Schneider in: IStR 2017, 809 (816)

48 Boller/Hackemann in: IStR 2020, 41 (46); Sillich/Schneider in: IStR 2017, 809 (816)

49 Heckerodt in: IStR 2019, 171 (174)

50 Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057

51 Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057 (1059)

52 EuGH v. 13.12.2005 – C-446/03, Marks & Spencer; Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057; Ackermann/Höft in: EuZW 2016, 258 (259); Goebel/Küntscher in: IStR 2012, 262 (266); Jung/Mielke in: IStR 2017, 490 (497); Mitschke in: IStR 2013, 209

53 Brink in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 14 Rn. 243; v on Brocke/Auer in: DStR 2011, 57

54 Maiterth in: DStR 2006, 915; Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057

55 Kußmaul/Niehren in: IStR 2008, 83

56 Kessler/Eicke in: IStR 2008, 581 (582); Kußmaul/Niehren in: IStR 2008, 81 (83)

57 Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057 (1058)

58 Heckerodt/Schulz in: DStR 2018, 1457

59 Kußmaul/Niehren in: IStR 2008, 81 (83); Kessler/Eicke in: IStR 2008, 581 (582); Schiefer/Quinten in: IStR 2013, 261; Stein/SchwarzNientimp/van Leuven in: IStR 2018, 822 (825); Vgl. ausführlich zu den einzelnen Rechtfertigungsgründen im Marks & Spencer-Urteil Hey in: GmbHR 2006, 113 (114 ff.)

60 Brink in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 14 Rn. 243a; Brandis in: DStR 2018, 2051

61 EuGH v. 13.12.2005 – C-446/03 Rn. 55

62 Heckerodt in: IStR 2019, 597 (599); EuGH v. 13.12.2005 – C-446/03 Rn. 55

63 Cordewener in: EuZW 2015, 295; Kessler/Philipp in IStR 2010, 865

64 Lawall in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 17 Rn. 96

65 So auch Heckerodt in: IStR 2019, 597 (600); Brandis in: DStR 2018, 2051 (2054)

66 Maack/Kersten in: DStR 2019, 2281 (2282)

67 EuGH v. 15.5.2008 – C-414/06, Lidl Belgium, DStR 2008, 1030

68 BFH v. 28.06.2006 – I R 84/04, BStBl II 1994, 113; Heckerodt/Schulz in: DStR 2018, 1457 (1458)

69 Hahn in: IStR 2010, 157; Brink in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 14 Rn. 971m; Fehrenbacher in: Schnitger/Fehrenbacher KStG, § 8 Rn. 92

70 Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057 (1062)

71 Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057 (1062)

72 Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057 (1058)

73 Kessler/Eicke in: IStR 2008, 581; Wichtig zu beachten: BFH v. 29. 1. 2008, I R 85/06, KÖSDI 5/2008, 16010, IStR 2008, 447 – der BFH erachtete unter Verweis auf das EuGH Urteil EuGH v. 29. 3. 2007, C-347/04 (Rewe Zentralfinanz) den aus § 2a EStG a.F. entspringenden Ausschluss des Verlustausgleichs aus Verlusten von Fremdenverkehrsdienstleistungen als gemeinschaftsrechtswidrig.

74 Kessler/Eicke in: IStR 2008, 581 (582)

75 Heckerodt/Schulz in: DStR 2018, 1457

76 Heckerodt/Schulz in: DStR 2018, 1457

77 Brandis in: DStR 2018. 2051 (2055)

78 Kraft in: IStR 2018, 502 (509); Brandis in: DStR 2018, 2051 (2055)

79 Authorized OECD Approach (AOA)

80 So auch Heckerodt in: IStR 2019, 597 (600); Kraft in: NWB 2018, 2384 (2388); Brandis in: DStR 2018, 2051 (2055)

81 Brandis in: DStR 2018, 2051 (2055)

82 Knipping in: IStR 2009, 275

83 Kessler/Eicke in: IStR 2008, 581 (582)

84 von Brocke in: DStR 2008, 2201

85 BMF, Schrb. v. 13. 7. 2009, IV B 5 – S 2118-a/07190, DOK 2009/0407190 („Nichtanwendung der Grundsätze des „Lidl Belgium“-Folgeurteils des BFH”)

86 Vgl. Europäische Kommission, Koordinierung der Regelungen der Mitgliedstaaten zu den direkten Steuern in Binnenmarkt vom 19. 12. 2006, KOM(2006), 823 endg., 8; Reichl/Wittkowski in: IStR 2007, 385 (390)

87 Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057 (1059)

88 EuGH v. 17.12.2015 - C-388/14, Timac Agro

89 Heckerodt in: IStR 2019, 171; Schnitger in: IStR 2016, 72

90 § 2a EStG – bis 1998; Lediglich in den Jahren 2005 und 2000 erzielte die Betriebstätte einen Gewinn

91 Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057 (1058)

92 Heckerodt in: IStR 2019, 171

93 FG Köln, EuGH Vorlage v. 19.2.2014 – 13 K 3906/09

94 Schumacher in: IStR 2016, 473 (477)

95 Schumacher in: IStR 2016, 473 (477)

96 Brandis in: DStR 2018, 2051 (2052); Schumacher in: IStR 2016, 473 (477)

97 Schumacher in: IStR 2016, 473 (477)

98 Niemann/Dodos in: DStR 2016, 1057 (1058); Schumacher in: IStR 2016, 473 (477)

Ende der Leseprobe aus 44 Seiten

Details

Titel
Die ertragsteuerliche Organschaft bei internationalem Bezug. Diskussion um die Prämisse eines GAV innerhalb der Organschaft im Lichte der Niederlassungsfreiheit
Hochschule
Universität Konstanz
Autor
Jahr
2020
Seiten
44
Katalognummer
V987182
ISBN (eBook)
9783346345516
ISBN (Buch)
9783346345523
Sprache
Deutsch
Schlagworte
organschaft, bezug, diskussion, prämisse, lichte, niederlassungsfreiheit
Arbeit zitieren
Florian Geiser (Autor), 2020, Die ertragsteuerliche Organschaft bei internationalem Bezug. Diskussion um die Prämisse eines GAV innerhalb der Organschaft im Lichte der Niederlassungsfreiheit, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/987182

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