Die Entwicklung von European Public Sector Accounting Standards (EPSAS). Eine empirische Analyse und Auswertung von Expertenmeinungen

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einführung
1.1 Problemstellung und Zielsetzung
1.2 Gang der Untersuchung

2 Entwicklungsstufen des Harmonisierungsprozesses
2.1 EU-Richtlinie 2011/85/EU
2.2 Abschlussbericht Eurostat
2.3 Bundestag und Bundesrat
2.4 Bund-Länder-Arbeitskreis und Staatssekretärsrunde EPSAS
2.5 EPSAS Working Group und Working Cells
2.6 Bericht Bundesrechnungshof nach § 99 BHO

3 Entwicklung von EPSAS
3.1 Status quo der Entwicklung
3.2 Zwecke und Grundsätze öffentlicher Rechnungslegung
3.2.1 Rechenschaft
3.2.2 Generationengerechtigkeit
3.2.3 Finanzielle Nachhaltigkeit
3.2.4 Vergleichbarkeit
3.2.5 Objektivierung
3.2.6 Vorsichtsprinzip
3.3 Kameralistik und Doppik
3.4 Harmonisierung der Rechnungslegung in Deutschland und Europa
3.5 IPSAS als Bezugsrahmen für die Entwicklung von EPSAS
3.6 EPSAS Rahmenkonzept und Standards

4 Empirische Analyse von Expertenmeinungen zum Thema EPSAS
4.1 Aktueller Forschungsstand
4.2 Herleitung der Forschungsfrage
4.3 Expertenauswahl
4.4 Projektdesign und methodisches Vorgehen
4.5 Darstellung und Bewertung der Ergebnisse

5 Würdigung und Ausblick

Anhang

Literatur- und Quellenverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Geplante Vorgehensweise und Zeitplan des EPSAS-Projekts

Abbildung 2: Übersicht Themenpapiere EPSAS

Abbildung 3: Übersicht doppische Regelwerke

Abbildung 4: Übersicht Expert*innen

Abbildung 5: Ablauf eines parallelen Mixed-Methods-Designs

Abbildung 6: Zwecke öffentlicher Rechnungslegung

Abbildung 7: Grundsätze öffentlicher Rechnungslegung

Abbildung 8: Mehrwert doppischer Rechnungslegungssysteme

Abbildung 9: Aufwand Abschlusserstellung

Abbildung 10: Anwendungseigenschaften Abschlusserstellung

Abbildung 11: Kennzahlen öffentlicher Haushalt

Abbildung 12: Bewertungsmaßstäbe öffentlicher Rechnungslegung

Abbildung 13: Harmonisierungsnotwendigkeit in Deutschland und Europa

Abbildung 14: Bezugsrahmen für die Ausgestaltung von EPSAS

Abbildung 15: Schwierigkeiten bei der Einführung von EPSAS

Abbildung 16: Zusammensetzung Rechnungslegungsgremium

Abbildung 17: Möglichkeiten der Einführung von EPSAS

Abbildung 18: Kosten-Nutzen-Verhältnis

Abbildung 19: Weitere Aspekte im Bereich EPSAS

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einführung

Auf Ebene der Europäischen Union (EU) wird seit der Staatsschulden- und Finanzkrise intensiv über eine Verbesserung der Finanzstatistik und der Berichterstattung diskutiert. Damit einhergehend gewinnt die öffentliche Rechnungslegung und vor allem ihre Internationalisierung zunehmend an Bedeutung.¹ Vor diesem Hintergrund strebt die Europäische Kommission² die Einführung einheitlicher euro-päischer Rechnungslegungsgrundsätze an. Zu deren möglicher Ausgestaltung gibt es jedoch unterschiedliche Sichtweisen, wenngleich die europäische Harmonisierung der öffentlichen Rechnungslegung voranschreitet.³ Die vorliegende Arbeit greift somit eine hochaktuelle und zugleich komplexe Thematik auf.⁴

1.1 Problemstellung und Zielsetzung

Anlässlich des diesjährigen Europatages plädiert die Hessische Ministerin für Bundes- und Europaangelegenheiten für ein stärkeres Vertrauen in die Kraft der europäischen Zusammenarbeit. Die EU krisenfester auszugestalten, geht nur mit dem Bekenntnis zur vertieften Zusammenarbeit.⁵ Der Präsident des Hessischen Rechnungshofs erklärt in einer Diskussionsveranstaltung aus dem Jahr 2019, dass die Herausforderungen mit denen sich Europa konfrontiert sieht, nur schwer zu lösen sind, wenn nicht einmal geklärt ist, wie das Vermögen und die Schulden abgebildet werden.⁶

Insbesondere im Zuge der anhaltenden Staatsschuldenkrise wird das Erfordernis einer vergleichbaren und transparenten öffentlichen Rechnungslegung auf nationaler und internationaler Ebene deutlich. Mangelnde Haushaltsdisziplin und fehlende Transparenz in Bezug auf das Vermögen und die Schulden eines Staates zeigen die Notwendigkeit einer Reformierung der öffentlichen Rechnungslegung in Europa auf.⁷ Nur durch eine Neugestaltung kann eine vernünftige haushaltspolitische Überwachung auf EU-Ebene ermöglicht und so weiteren Krisen im Zusammenhang mit einer drohenden Überschuldung vorgebeugt werden.

Die Wichtigkeit harmonisierter Rechnungslegungsvorschriften wird auch durch die Corona-Krise unterstrichen. So werden die Ausgestaltung und Höhe etwaiger Corona-Maßnahmen kontrovers und medienwirksam von den Führungsebenen der EU vor dem Hintergrund der finanziellen Situation der Mitgliedstaaten diskutiert. Mithilfe einheitlicher europäischer Rechnungslegungsvorschriften für den öffent-lichen Sektor könnten diese Debatten verkürzt werden, da die wirtschaftliche Lage der Staaten vergleichbarer wäre. Auf dieser Basis könnten die Maßnahmen und Instrumente besser geplant und Ressourcen effizienter allokiert werden. Durch eine vergleichbarere Informationsgrundlage könnte zudem ein besseres Verständnis für die Vorhaben der EU entwickelt werden. Die Besonderheiten und Auswirkungen der Corona-Krise werden jedoch in der vorliegenden Arbeit nicht weiter thematisiert.

Die European Public Sector Accounting Standards (EPSAS) stehen im Fokus diverser fachlicher Diskussionen bei Bund, Ländern und Kommunen sowie auf europäischer Ebene. Die derzeitige kontroverse Auseinandersetzung mit der Thematik geht auf das Jahr 2011 zurück. Dabei wird die Idee verfolgt, einheitliche Rechnungslegungsstandards für die Mitgliedstaaten der EU zu entwickeln. Hierdurch sollen vor allem die interperiodische Vergleichbarkeit sowie die Vergleichbarkeit zwischen verschiedenen Institutionen und die damit verbundene Transparenz innerhalb Europas erhöht werden.⁸

Die künftigen Vorgaben werden in der öffentlichen Diskussion bereits als EPSAS bezeichnet, obwohl diese zum aktuellen Zeitpunkt in der Praxis noch nicht existieren.⁹ Bei der aktuellen Debatte wird die Frage nach der Ausgestaltung dieser Regelungen kontrovers diskutiert. Zu beachten ist dabei, dass öffentliche Haushalte mehrere Funktionen zu erfüllen haben, an denen sich die Rechnungslegungsvorschriften orientieren müssen.¹⁰ Während bei privatwirtschaftlichen Organisa- tionen in der Regel die Gewinnerzielung und die Erwirtschaftung einer Rendite grundlegende Ziele sind, steht im öffentlichen Sektor die gesellschaftliche Verantwortung im Vordergrund.¹¹ Öffentliche Institutionen stehen somit teilweise anderen oder zusätzlichen Herausforderungen gegenüber als privatwirtschaftliche Unternehmen. Aus der Rechenschaftspflicht des öffentlichen Sektors gegenüber der Gesellschaft gehen beispielsweise hohe Anforderungen an Effizienz, Transparenz und Nachhaltigkeit hervor. Zudem wird die Komplexität durch die hohe Dynamik der politischen Rahmenbedingungen weiter erhöht.

Das Ziel der vorliegenden Arbeit besteht daher insbesondere im Aufzeigen von Gestaltungsschwerpunkten bei der Entwicklung von einheitlichen europäischen Rechnungslegungsstandards für den öffentlichen Sektor. Die zentrale Forschungsfrage lautet folglich: Wo liegen die Gestaltungsschwerpunkte bei der Entwicklung von einheitlichen europäischen Rechnungslegungsstandards für den öffentlichen Sektor? Die Besonderheiten der Rechnungslegung des öffentlichen Sektors werden dabei umfassend erläutert und berücksichtigt.

1.2 Gang der Untersuchung

Aufbauend auf der Problemstellung und Zielsetzung beginnt die Untersuchung in Kapitel 2 mit einer Erläuterung prägender Entwicklungsschritte in der EPSAS Diskussion. Im nachfolgenden Kapitel werden bedeutende Aspekte für die Entwicklung von EPSAS aufgezeigt. Das Kapitel 3 startet dabei zunächst mit der Darstellung des Status quo im bisherigen Prozess (3.1). Anschließend werden Zwecke und Grundsätze öffentlicher Rechnungslegung erörtert (3.2). Im nächsten Schritt werden zentrale Rechnungslegungssysteme des öffentlichen Sektors vorgestellt (3.3) und eine Harmonisierung der Rechnungslegung näher betrachtet (3.4). Hierauf folgt die Vorstellung der Debatte der internationalen Rechnungslegungsstandards für den öffentlichen Sektor als Bezugsrahmen für die europäischen Standards (3.5). Das Kapitel 3 endet mit einer Erörterung zentraler Anforderungen an ein EPSAS-Rahmenkonzept und den dazugehörigen Standards (3.6). Im Anschluss werden in Kapitel 4 verschiedene Meinungen von Expert*innen im Bereich der öffentlichen Rechnungslegung analysiert und ausgewertet, um Gestaltungsschwerpunkte aufzuzeigen und hierbei fachliche Empfehlungen zu geben. Hierfür wird zunächst der aktuelle Forschungsstand zur Harmonisierung der öffentlichen Rechnungslegung im Hinblick auf die Entwicklung von EPSAS dargelegt (4.1). Bezugnehmend auf offene Fragen des bisherigen Forschungsstands und der Literatur wird die eigene Forschungsfrage hergeleitet (4.2). Im Anschluss erfolgt eine Definition von Anforderungen für Expert*innen und die Begründung der Auswahl sowie eine kurze Vorstellung der Expert*innen (4.3). Anschließend folgen Angaben zum konzipierten Fragebogen, welcher die Grundlage für die Datenauswertung bildet. Des Weiteren wird die angewendete Auswertungsmethode begründet und erläutert (4.4). Abschließend werden die Ergebnisse der Befragung dargestellt und bewertet (4.5). Die Arbeit würdigt in Kapitel 5 die Thematik sowie die Expertenmeinungen und schließt mit einem Ausblick über etwaige Entwicklungen ab.

2 Entwicklungsstufen des Harmonisierungsprozesses

Die EU-Kommission strebt die Einführung einheitlicher Rechnungslegungsstandards für den öffentlichen Sektor an. Diese Standards sollen schließlich für sämt-liche föderalen Ebenen in den Mitgliedstaaten der EU gelten. Im Verlauf findet ein umfassender und derzeit noch nicht abgeschlossener Entwicklungs- und Diskus-sionsprozess statt. Nachfolgend werden die zentralen Bestrebungen des Harmonisierungsprozesses dargestellt und erörtert.

2.1 EU-Richtlinie 2011/85/EU

Die Auswirkungen der Staatsschuldenkrise haben die Bedeutung der Haushaltsdisziplin bei der Sicherung der Wirtschafts- und Währungsunion verdeutlicht. Nur durch eine transparente Berichterstattung über die öffentlichen Finanzen kann eine erhöhte Ausgabedisziplin und damit einhergehend eine gesteigerte Finanzstabilität erreicht werden. Vor diesem Hintergrund verabschiedet der Rat der EU am 8. November 2011 das sogenannte „Six-Pack“.¹² Dabei handelt es sich um ein aus sechs Rechtsakten bestehendes Legislativpaket, welches fünf Verordnungen und eine Richtlinie umfasst. Die Verordnungen beziehen sich im Wesentlichen auf den Europäischen Stabilitäts- und Wachstumspakt. Die im Six-Pack enthaltene Richtlinie 2011/85/EU des Rates soll die Qualität der nationalen haushaltspolitischen Rahmen sicherstellen.¹³ Aufgrund der Tatsache, dass einige EU-Mitgliedstaaten Garantien für die Staatsschulden anderer Mitgliedstaaten übernommen haben, erscheint dies notwendig.¹⁴

In der Richtlinie wird detailliert festgelegt, welchen Anforderungen die haushalts-politische Berichterstattung der Mitgliedstaaten genügen müssen. Für die haushaltspolitische Überwachung der EU-Ebene sind vollständige und zuverlässige Haushaltsdaten maßgebend, die zwischen allen Mitgliedstaaten vergleichbar sind. Die Festlegung der notwendigen Regeln dient dazu, um auf Ebene der Mitgliedstaaten eine ausreichende, auf einheitlichen Vorschriften basierende Transparenz zu schaffen. Damit können die Mitgliedstaaten die Verpflichtung zur Vermeidung übermäßiger öffentlicher Defizite nach Artikel 126 Abs. 1 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) einhalten.¹⁵

Artikel 3 Abs. 1 der Richtlinie 2011/85/EU fordert von den Mitgliedstaaten ein nationales System der öffentlichen Rechnungslegung, das die erforderlichen Informa-tionen zur Erhebung von periodengerechten Daten im Hinblick auf die Vorbereitung von Daten nach dem Europäischen Systems Volkswirtschaftlicher Gesamtrechnungen (ESVG) liefert.¹⁶

In Artikel 16 Abs. 3 der Richtlinie 2011/85/EU wird die Europäische Kommission zudem aufgefordert, eine Bewertung der Frage vorzunehmen, ob die International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) für die Mitgliedstaaten geeignet sind. Der Forderung soll bis 31. Dezember 2012 nachgekommen werden.¹⁷ Dieser Schritt dient als Grundlage für die ersten Aktivitäten auf europäischer Ebene und zielt darauf ab, die Wirtschaftsführung in der EU zu stärken.¹⁸ Der Hintergrund hierfür ist, dass die IPSAS zurzeit die einzige international anerkannte Zusammenstellung von Rechnungslegungsgrundsätzen für den öffentlichen Sektor darstellen.¹⁹

Der hieraus resultierende Prüfauftrag wird an das statistische Amt der EU (Euro-stat) delegiert.²⁰ Begründet wird die Beauftragung von Eurostat damit, dass der Anstoß für ein einheitliches europäisches Rechnungslegungssystem aus dem Bereich der Statistik kommt.²¹ Eurostat führt zu dieser Frage einen Konsultationsprozess durch, auf dessen Informationen sich ein Abschlussbericht stützt. Es wurden Konsultationen mit Kommissionsdienststellen, internationalen Organisationen, beispielsweise dem Internationen Währungsfonds, Interessenträger*innen in den Mitgliedstaaten und aus der Praxis, dem International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB) sowie eine öffentliche Befragung durchgeführt.²² Die Ergebnisse des Konsultationsprozesses, werden unter Punkt 2.2 erläutert.

Eurostat stellt fest, dass einem harmonisierten doppischen Rechnungswesen der Mitgliedstaaten für die Finanzstabilität auf europäischer Ebene eine große Bedeutung zukommt.²³ Das Erfordernis ergibt sich aus den in der Richtlinie 2011/85/EU befürworteten grundlegenden Zielsetzungen. Hierzu gehören Transparenz und Rechenschaftspflicht des öffentlichen Sektors sowie zuverlässigere, zeitnahe und besser vergleichbare Finanzstatistiken.²⁴ Als Grundlage für eine verbesserte europäische Finanzstatistik soll daher ein Projekt zur Vereinheitlichung der Jahresabschlüsse aller Gebietskörperschaften in der EU angestoßen werden.²⁵ Die Richt-linie 2011/85/EU verpflichtet die Mitgliedstaaten jedoch nicht, ihr öffentliches Rechnungswesen auf die Doppik umzustellen oder die IPSAS anzuwenden.

2.2 Abschlussbericht Eurostat

Eurostat ist als statistisches Amt der EU für die Erhebung und Veröffentlichung amtlicher europäischer Statistiken verantwortlich. Die auf europäischer Ebene bereitgestellten Statistiken sollen Vergleiche zwischen Ländern und Regionen ermöglichen.²⁶

Aufgrund des Prüfauftrags nach Artikel 16 Abs. 3 der Richtlinie 2011/85/EU führt Eurostat eine Konsultation durch. Die Konsultation befasst sich mit der Frage nach der Eignung der IPSAS für die EU-Mitgliedstaaten. Im Konsultationszeitraum vom 17. Februar 2012 bis 11. Mai 2012 können sich alle Bürger*innen, interessierte Organisationen und Interessengruppen beteiligen. Zudem wurde der Konsultationsprozess in der Zeit vom 27. Februar 2012 bis 7. November 2012 durch die Eurostat Task Force IPSAS unterstützt.²⁷ Die Task Force IPSAS beschäftigt sich dabei unter anderem mit der Sammlung von Erfahrungen aus Mitgliedstaaten, welche die Doppik eingeführt haben oder bereits IPSAS anwenden.²⁸ Die Ergebnisse des Konsultationsprozesses sowie der Beratungen der Task Force fließen in den Abschlussbericht von Eurostat ein, der am 6. März 2013 veröffentlicht wird.²⁹ In diesem Abschlussbericht wird erläutert, warum die Harmonisierung auf Basis der Ressourcenorientierung erfolgen soll, welche Verbindung zwischen Rechnungs-legung und Finanzstatistik besteht und wo Bereiche für notwendige Nacharbeiten und Verbesserungen der IPSAS als Referenzmaßstab liegen.³⁰

Die Standards sollen dabei unter Berücksichtigung der nachfolgenden Aspekte erarbeitet werden. Dies sind die Rechnungsführung nach dem Prinzip der Periodenrechnung, die Kompatibilität mit den Grundsätzen des ESVG und zur Verbesserung der finanzstatistischen Daten eine international harmonisierte Rechnungs-legung.³¹

In dem Abschlussbericht kommt Eurostat zu zwei wesentlichen Schluss-folgerungen. Zum einen können die IPSAS in ihrer jetzigen Form nicht unmittelbar in den EU-Mitgliedstaaten eingeführt beziehungsweise umgesetzt werden. Zum anderen stellen sie einen Bezugsrahmen für noch zu entwickelnde europäische Rechnungsführungsgrundsätze für den öffentlichen Sektor dar und dienen als Grundlage für deren Erarbeitung. Die Notwendigkeit der Entwicklung von einheit-lichen europäischen öffentlichen Rechnungslegungsstandards begründet die Kommission damit, dass europäische Behörden bei der Entwicklung von IPSAS nur eine schwache Möglichkeit der Einflussnahme haben.³²

Eurostat stellt im Abschlussbericht zudem fest, dass die Harmonisierung der öffentlichen Rechnungslegung in Europa erforderlich ist und die Doppik das geeignete Rechnungslegungssystem für öffentliche Haushalte darstellt.³³ Sie hat sich somit für die Entwicklung eigenständiger, zieladäquater EPSAS ausgesprochen, anstatt die bestehenden IPSAS zu übernehmen.³⁴ Ferner bedarf es einer Schnittstelle zwischen Rechnungslegungsdaten und finanzstatistischen Daten, da „es an Kohärenz zwischen den Primärdaten des öffentlichen Sektors und periodengerechten Daten nach dem ESVG 1995 fehlt“ ³⁵. Aus diesem Grund befürwortet Eurostat „ein mit dem ESVG übereinstimmendes System harmonisierter, an der Perioden-rechnung orientierter Grundsätze für alle Einheiten des Sektors Staat“.³⁶

Nach der Veröffentlichung des Abschlussberichts von Eurostat findet am 29. und 30. Mai 2013 die Konferenz „Towards Implementing European Public Sector Accounting Standards“³⁷ der EU-Kommission zum Thema EPSAS in Brüssel statt. In der Konferenz wird die weitere Vorgehensweise zur Entwicklung harmonisierter Rechnungslegungsstandards für den öffentlichen Sektor in der EU diskutiert.³⁸ Der von 2009 bis 2014 amtierende Präsident des Europäischen Rates sowie der von 2010 bis 2014 amtierende EU-Kommissar sprechen sich für eine Harmonisierung der europäischen öffentlichen Rechnungslegung aus.³⁹ Zusammenfassend kommen die Teilnehmer*innen zu dem Ergebnis, dass die EPSAS einen wichtigen und notwendigen Beitrag für die weitere steuerliche und haushaltspolitische Integration innerhalb der EU leisten können.⁴⁰

2.3 Bundestag und Bundesrat

Der Bundestag reagiert zu den Entwicklungen auf europäischer Ebene hinsichtlich einer einheitlichen europäischen öffentlichen Rechnungslegung und verabschiedet am 27. Juni 2013 den Beschlussvorschlag des Haushaltsausschusses.⁴¹ „Der Deutsche Bundestag fordert die Bundesregierung auf, […] durch aktive Mitgestaltung der EPSAS darauf hinzuwirken, dass bewährte deutsche Rechnungslegungsgrundsätze ausreichend Beachtung finden und die Einführung der bzw. Umstellung auf die neuen Standards mit möglichst geringem Aufwand erfolgen könnte“.⁴²

Bundestag und Bundesrat haben gemäß Artikel 23 Abs. 2 Grundgesetz (GG) im Rahmen ihrer Mitwirkung in Angelegenheiten der EU unter Bezugnahme auf Berichte des Bundesrechnungshofs ablehnende Stellungnahmen beschlossen.⁴³ Der Bundestag und der Bundesrat stehen dem Vorhaben somit kritisch gegenüber. So formulierte der Bundesrat Kritikpunkte an einer EPSAS-Einführung und Forderungen, die aus seiner Sicht bei einer etwaigen EPSAS-Einführung zu berücksichtigen sind.⁴⁴

Das Bundesministerium der Finanzen ist der Forderung des Deutschen Bundestags gefolgt und hat am 4. Februar 2014 einen nicht öffentlichen Bericht an den Haushaltsausschuss erstattet. Daraufhin hat der Bundesrechnungshof dem Haushaltsausschuss am 13. Februar 2014 den Bericht nach § 88 Abs. 2 Bundeshaushaltsordnung (BHO)⁴⁵ über die angestrebte Umsetzung harmonisierter Rechnungsführungsgrundsätze für den öffentlichen Sektor (EPSAS) in den Mitgliedstaaten der EU vorgelegt.⁴⁶ In dem Bericht werden die EPSAS aus Sicht der Kommission und aus deutscher Sicht beschrieben. Zudem regt der Bundesrechnungshof an, die Notwendigkeit einer EPSAS-Einführung zu hinterfragen sowie die damit verbundenen Risiken, Kosten und Nutzen von EPSAS zu untersuchen. Ferner fordert er die Analyse von Handlungsalternativen und äußert sich zu den rechtlichen Anforderungen an das Verfahren zur Standardsetzung.⁴⁷

In Kenntnis der Entschließung des Deutschen Bundestags vom 27. Juni 2013 hat der Bundesrat am 14. Februar 2014 ebenfalls eine Entschließung zu dem Bericht der Kommission gefasst. Der Bundesrat hält es für bedenklich, dass von Seiten der Kommission eine möglichst umfängliche Übernahme der IPSAS angestrebt wird. Begründet wird dies damit, dass mit den Standards staatlicher Doppik ein bereits vollständig ausgearbeitetes Regelwerk zur Verfügung steht.⁴⁸

Am 5. März 2015 hat der Bundestag auf Empfehlung des Haushaltsausschusses vom 3. März 2015 einen einstimmigen Beschluss zum EPSAS-Projekt der EU gefasst und somit die Entschließung vom 27. Juni 2013 bekräftigt.⁴⁹ Die Beschlussfassung des Deutschen Bundestages zeigt deutlich, dass die EPSAS nicht grundsätzlich verhindert werden sollen, er jedoch einer Einführung der EPSAS tendenziell kritisch gegenüber steht. Interessant sind auch die erkennbaren Widersprüche. So fordert der Bundestag einerseits, dass Wahlrechte und Ermessensspielräume weitgehend ausgeschlossen werden sollen, um vergleichbare Daten zu generieren. Andererseits fordern Bundestag und Bundesrat, dass ein Wahlrecht zwischen Kameralistik und Doppik bestehen bleibt, obwohl dies zu signifikanten Problemen in der Vergleichbarkeit führen würde. Ferner fordert der Bundestag einheitliche Maßstäbe bei der Erfassung und Bewertung von Vermögen und Verbindlichkeiten. Diese einheitlichen Maßstäbe werden aber ebenfalls durch ein Wahlrecht zwischen Kameralistik und Doppik verhindert, da die Kameralistik keine vollständige Erfassung und Bewertung von Vermögen und Schulden vorsieht.⁵⁰

Der Bundestag hat ferner erklärt, dass er das Anliegen der Kommission grundsätzlich teilt und eine langfristige Verbesserung der Qualität der finanzstatistischen Daten der Mitgliedstaaten befürwortet. Dennoch hält der Bundestag, die künftige Erhebung qualitativ hochwertiger und vergleichbarer Daten zur Prävention von Finanz- und Wirtschaftskrisen für unrealistisch und kaum umsetzbar.⁵¹ Sowohl der Bundestag als auch der Bundesrat haben in ihren Entscheidungen darauf Wert gelegt, dass die Budgethoheit des Bundes und der Länder durch die Einführung der EPSAS nicht eingeschränkt wird.⁵² Weder die Aufstellung noch der Inhalt und die Ausführung der Haushaltspläne der Gebietskörperschaften sollen berührt werden.⁵³ Des Weiteren bestehen Zweifel, ob Nutzen und Kosten von EPSAS in einem adäquaten Verhältnis zueinanderstehen. Parallelsysteme sind angesichts knapper finanzieller und personeller Ressourcen zu vermeiden.⁵⁴ Gleichzeitig fordert der Bundestag die Bundesregierung auf, ihn während des gesamten Prozesses fortlaufend über die Aktivitäten zum Vorhaben der EU-Kommission hinsichtlich der Umsetzung von EPSAS zu unterrichten und aktuelle Entwicklungen darzulegen.⁵⁵

2.4 Bund-Länder-Arbeitskreis und Staatssekretärsrunde EPSAS

Die konstituierende Sitzung der Staatssekretärsrunde EPSAS findet am 15. April 2014 statt. An den Sitzungen der Staatssekretärsrunde sind die Kommunen durch einen Vertreter*innen der Innenministerkonferenz beteiligt. Seit 15. April 2014 ist der länderoffene Bund-Länder-Arbeitskreis EPSAS (BLAK EPSAS) der Staats-sekretärsrunde vorgeschaltet und bereitet die Sitzungen vor.⁵⁶

Eine gemeinsame Positionierung von Bund und Ländern zum Thema EPSAS ist im BLAK EPSAS entwickelt und in dem länderübergreifend abgestimmten Grundsatzpapier formuliert worden.⁵⁷ Die Beschlüsse des Deutschen Bundestages und des Bundesrates sind die Grundlage des Grundsatzpapiers, auf der die gegenwärtige Arbeit von Eurostat an den EPSAS in Form aktiver Mitgestaltung kritisch begleitet wird. Das Grundsatzpapier dient als Leitlinie für die Arbeit der deutschen Vertreter*innen in den relevanten EU-Gremien.⁵⁸ Das vom BLAK EPSAS entwickelte Grundsatzpapier wird am 3. Juni 2015 durch die Staatssekretärsrunde EPSAS, als politischem Entscheidungsgremium, gebilligt. Im Oktober 2015 wird es in der Working Group auf europäischer Ebene bekanntgegeben.⁵⁹

Nachfolgend werden einige Kernforderungen des Grundsatzpapiers dargestellt. Grundsätzlich liegt es im Interesse der EU-Kommission, die hohe Qualität finanzstatistischer Daten zu sichern und zu verbessern. In diesem Zusammenhang werden allerdings Bedenken geäußert. Es stellt sich die Frage, ob mithilfe der EPSAS das Ziel, qualitativ hochwertigere und besser vergleichbare Daten zur Prävention von Finanz- und Wirtschaftskrisen zu erfassen, erreicht werden kann. Als Begründung hierfür, werden die großen strukturellen Unterschiede zwischen den Staatswesen der Mitgliedstaaten angeführt. Ferner fordert der BLAK EPSAS, dass entsprechende Maßnahmen der EU-Kommission unabhängig vom Rechnungssystem darauf zielen sollen, dass die benötigten Daten in gleicher Qualität, nach gleichen Kriterien und Maßstäben von der jeweiligen Verwaltung geliefert werden.⁶⁰

Im ersten Teil des Grundsatzpapiers wird die Beschlusslage des Bundestages und Bundesrates zum Vorhaben der EU-Kommission abgebildet. So fordert das Grundsatzpapier, dass die in Deutschland bestehende Entscheidungsfreiheit bezüglich der kameralistischen und doppischen Systeme bestehen bleibt. Zudem soll auch bei einer möglichen Entwicklung von EPSAS die doppische und periodengerechte Buchführung nur auf freiwilliger Basis eingeführt werden. Bezüglich des Zeitraums wird von mindestens zehn Jahren ausgegangen, um die Reformen des Rechnungswesens umzustellen. Zweifel bestehen auch hinsichtlich des Nutzens und der zu erwartenden erheblichen Kosten. Bund und Länder sind der Auffassung, dass der Nutzen der geplanten Einführung von EPSAS nicht in einem adäquaten Verhältnis zu den erforderlichen Kosten steht. Als Gründe werden hierfür die Aufwendungen für Hard- und Software, externe Beratung sowie Aus- und Fort-bildungsmaßnahmen anlässlich der Umstellung genannt. Von der EU-Kommission wird im Grundsatzpapier zudem gefordert, dass mögliche Alternativen und die Notwendigkeit und Wirksamkeit der Einführung von europäischen Standards ergebnisoffen zu prüfen sind.⁶¹

Der zweite Teil des Grundsatzpapiers beschäftigt sich mit den Organisations- und Rahmengrundsätzen aus doppischer Sicht. Es werden Grundsätze und Anforderungen für die Ausgestaltung der EPSAS zusammengestellt, die in einem Rahmenkonzept zu den EPSAS zu berücksichtigen sind. Das Grundsatzpapier enthält, dem Auftrag von Bundestag und Bundesrat folgend, einen Katalog an Anforderungen für die Entwicklung und Implementierung der EPSAS. Darin werden auch grund-legende Zwecke einer einheitlichen europäischen Rechnungslegung erwähnt. Dies sind die Transparenz und Information zur Erfüllung der öffentlichen Rechenschaftspflicht, die Stabilität und Generationengerechtigkeit der öffentlichen Haushaltswirtschaft sowie die Vergleichbarkeit öffentlicher Einheiten, beispielswiese für statistische und finanzpolitische Zwecke.⁶²

2.5 EPSAS Working Group und Working Cells

Mit dem „Call for proposals (21040/2014/003)“⁶³ hat Eurostat bereits im Dezember 2014 eine Aufforderung zur Einreichung von Vorschlägen hinsichtlich vorbereitender Arbeiten zur Modernisierung der öffentlichen Rechnungssysteme auf doppischer Basis veröffentlicht. Ausgangspunkt der Überlegungen zur Entwicklung und Einführung von EPSAS als einheitliche europäische Rechnungslegungsstandards ist hierbei der Prüfauftrag nach Artikel 16 Abs. 3 der Richtlinie 2011/85/EU.⁶⁴

Eurostat hat bereits im Vorfeld einer Gesetzgebungsinitiative die Mitgliedstaaten sowie Expert*innen aus den relevanten Bereichen eingebunden, um sie für die Einführung von EPSAS zu gewinnen. Es sind die Task Force EPSAS-Governance und die Task-Force EPSAS-Standards eingebunden, die im Jahr 2015 durch eine EPSAS Working Group abgelöst wird.⁶⁵ Die Aufgabe der Task Force EPSAS Governance besteht darin, eine Governance-Struktur für die künftigen EPSAS zu entwickeln. Die Task Force EPSAS Standards soll ein EPSAS-Rahmenkonzept und einzelne EPSAS-Standards erarbeiten.⁶⁶ Die EPSAS Working Group wurde eingerichtet, um auf der Arbeit der Task Forces aufzubauen. Am 15. September 2015 hat sich die EPSAS Working Group auf Malta konstituiert. Sie fungiert als Arbeitsgruppe der EU-Kommission und soll den aktuellen Entwicklungsprozess begleiten. Ferner soll sie der Information der Kommission bei der Vorbereitung eines Gesetzesvorschlags dienen.⁶⁷

Die Working Group setzt sich zum einen aus Delegationen aus allen Mitgliedstaaten und zum anderen aus Beobachtern zusammen. Der Vorsitz liegt bei Eurostat. Da die Besetzung der Länderdelegationen im eigenen Ermessen der Working Group liegt, nehmen meist unterschiedliche Vertreter*innen an den Sitzungen teil.⁶⁸ Die EPSAS Working Group besitzt keine Entscheidungsbefugnis und ist somit auch kein Beschlussgremium, sondern eine kommissionsinterne Arbeitsgruppe, die dem politischen Gesetzgebungsprozess vorgeschaltet ist.⁶⁹

Für die inhaltliche Arbeit der Working Group werden die Wirtschaftsprüfungsgesellschaften EY und PricewaterhouseCoopers (PwC) von Eurostat hinzugezogen. Beide sind als externe Berater mit der Erstellung von zahlreichen Themenpapieren zu den einzelnen inhaltlichen Blöcken beauftragt. Sie stehen zudem den Mitgliedern der Working Group für Fragen und Diskussionen zur Verfügung.⁷⁰

Die Hauptaufgabe der EPSAS Working Group besteht darin, Eurostat bei der Entwicklung, Einführung und Umsetzung der EPSAS zu unterstützen. Dabei sollen geeignete Strukturen und Anforderungen für die EPSAS entwickelt und anschließend umgesetzt werden. Ziel der Working Group ist es, die Vertreter*innen der Mitgliedstaaten bereits frühzeitig in die Erarbeitung einer EPSAS-Verordnung oder EPSAS-Richtlinie einzubinden. Die Sitzungen der EPSAS Working Group fördern zudem den Austausch der Mitgliedstaaten im Bereich der öffentlichen Rechnungslegung.⁷¹ Die deutschen Vertreter*innen agieren abgestimmt auf der Grundlage des Grundsatzpapieres des BLAK EPSAS. Sie orientieren sich auch an den Bundestags- und Bundesratsbeschlüssen und versuchen, die bewährten deutschen Rechnungslegungsgrundsätze einzubringen.⁷²

Nach der konstituierenden Sitzung der Working Group im September 2015 finden in den Jahren 2016 bis 2019, zuletzt am 18. und 19. November 2019 in Luxemburg, jährlich jeweils zwei Sitzungen der EPSAS Working Group statt. Die für März 2020 beziehungsweise Mai 2020 angesetzte 10. Sitzung wird aufgrund der Entwicklungen der Corona-Pandemie vertagt. Aktuell ist diese für Herbst 2020 geplant. Ein genauer Termin ist bis zum jetzigen Zeitpunkt noch nicht festgesetzt.⁷³

Eurostat ist zu der Erkenntnis gelangt, dass die EPSAS Working Group aufgrund der großen Anzahl an Delegierten nicht für die Erarbeitung eines technischen Vorschlags geeignet ist. Zudem handelt es sich bei dem EPSAS-Projekt um einen sehr komplexen Themenbereich. Eurostat schlägt daher in der konstituierenden Sitzung der Working Group eine Unterteilung nach verschiedenen Themen-bereichen vor. Um konkrete Gestaltungsvorschläge zu erarbeiten und die Diskus-sion voranzutreiben, werden daher zur Unterstützung der EPSAS Working Group drei Unterarbeitsgruppen, die sogenannten Cells, gebildet. Dies sind die Cell on First Time Implementation, kurz auch als Cell-FTI bezeichnet, die Cell on Governance Principles und die Cell on principles related to EPSAS Standards. Sie bestehen aus maximal zehn bis zwölf Vertreter*innen der Mitgliedstaaten und der Stakeholder-Gruppen. Sie unterstützen die EU-Kommission mit Vorschlägen zur Entwicklung, Einführung und Umsetzung auf technischer Ebene, die zunächst auf den Erfahrungen und dem Fachwissen der Mitglieder dieser Expertengruppen beruhen.⁷⁴ Die Working Cells haben verschiedene Aufgabengebiete, die nachfolgend kurz dargestellt werden.

Die Cell on First Time Implementation hat die Aufgabe, Vorschläge für die erstmalige Anwendung der Doppik zu erarbeiten. Das bedeutet, die Cell soll Leitlinien für die Aufstellung einer Eröffnungsbilanz und für durch die Umstellung entstehende Übergangszeiten erarbeiten. Die Leitlinien erweisen sich für die Gebietskörperschaften nützlich, die eine Umstellung von der kameralen Rechnungslegung auf die Doppik beabsichtigen. Ziel der Leitlinien ist die Weiterentwicklung der Rechnungslegungssysteme, finanzielle Transparenz und Vergleichbarkeit.⁷⁵ Die Aufgabe der Cell on Governance Principles besteht darin, einen Katalog von Grundsätzen zu erarbeiten, welche die Erfüllung der Ziele des EPSAS-Projektes durch den Governance-Rahmen gewährleisten.⁷⁶ Die Cell on Principles related to EPSAS Standards soll die Zwecke und Grundsätze der öffentlichen Rechnungslegung formulieren. Zudem beschäftigt sich die Cell mit der Analyse der nationalen Buchführungsgrundsätze für öffentliche Haushalte.⁷⁷ Während die Cell on First Time Implementation und die Cell on Governance Principles ihre Arbeit zwischenzeitlich abgeschlossen haben, ist die nächste Sitzung der Cell on Principles related to EPSAS Standards am 23. September 2020 mittels Videokonferenz vorgesehen.⁷⁸

Die Berichterstattung der Cells erfolgt in den Sitzungen der Working Group. Allerdings haben die Cells nur eine beratende Funktion der Kommission und keine Entscheidungsbefugnis. Bei den in den Cells vertretenen Expert*innen handelt es sich um keine offiziellen Repräsentant*innen des Mitgliedstaates. Vielmehr hat Eurostat die Zusammensetzung nach den Informationsbedürfnissen und -erwartungen festgelegt. Maßgeblich bei der Entwicklung von EPSAS sind jedoch Eurostats eigene Schlussfolgerungen, die nicht zwingend mit den Standpunkten der teilnehmenden Cell-Mitglieder übereinstimmen müssen.⁷⁹

2.6 Bericht Bundesrechnungshof nach § 99 BHO

Am 15. November 2017 hat der Bundesrechnungshof einen Bericht nach § 99 BHO über die angestrebte Einführung harmonisierter Rechnungslegungsgrundsätze für den öffentlichen Sektor in den Mitgliedstaaten der EU veröffentlicht.⁸⁰ In diesem an den Bundestag, die Bundesregierung und die Öffentlichkeit adressierten Sonder-bericht nimmt der Bundesrechnungshof zur Harmonisierung der Rechnungslegung in der EU und insbesondere zur Einführung der Doppik für den Bund kritisch Stellung. Er vertritt die Auffassung, dass es sich, bei der von der Kommission angestrebten verbindlichen Einführung von EPSAS um kein geeignetes Mittel handelt, um die angestrebten Ziele zu erreichen. Einige Passagen lassen zudem darauf schließen, dass gleichermaßen an einer möglichen Doppik-Einführung im Bund, vor dem Hintergrund die Kameralistik zu stärken, Kritik geübt wird.⁸¹

Ein maßgeblicher Kritikpunkt ist aus Sicht des Bundesrechnungshofs die verpflichtende Einführung der EPSAS. Die Erwartung des Bundesrechnungshofs, dass angesichts der möglichen Konsequenzen einer verbindlichen Einführung von EPSAS und der damit verbundenen Kosten für die Mitgliedstaaten, die Kommission frühzeitig ein Gesamtkonzept vorlegt, ist nicht eingetreten. Seit dem Jahr 2015 fördert die Kommission die freiwillige Umstellung auf doppische Systeme und die Anwendung der IPSAS, auch indem sie hierfür EU-Mittel bereitstellt. Dadurch schafft sie Fakten und nimmt eine Entscheidung der Mitgliedstaaten praktisch vorweg.⁸²

Probleme ergeben sich zudem in Bezug auf die Umstellungskosten, da es bisher an einer belastbaren Gegenüberstellung von konkreten Kosten für die EPSAS-Umstellung und deren Nutzen für die öffentlichen Haushalte fehlt. Die Kommission schätzt, dass die Kosten für die Einführung von EPSAS allein in der Bundes-republik rund 3,1 Milliarden Euro betragen. Aus Sicht des Bundesrechnungshofs werden die tatsächlichen finanziellen Belastungen voraussichtlich noch höher ausfallen. Dies wird damit begründet, dass dauerhaft mit zusätzlichen Haushalts-belastungen für den Betrieb von Parallelsystemen zu rechnen ist. Im Grundsatzpapier des BLAK wird jedoch darauf verwiesen, dass Parallelsysteme aufgrund finanzieller und personeller Ressourcen zu vermeiden sind.⁸³

Einen weiteren signifikanten Kritikpunkt bildet die Rolle des Berufsstandes der Wirtschaftsprüfer im Harmonisierungsverfahren. Der Bundesrechnungshof weist im Sonderbericht auf mögliche Interessenskonflikte der Wirtschaftsprüfungsgesellschaften hin und äußert hierzu seine Bedenken. Eurostat bindet die Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und deren Interessenvertreter*innen intensiv in die Entscheidungsprozesse ein. Zudem nehmen sie als maßgebliche Akteur*innen erheblichen Einfluss auf die Entwicklung der EPSAS. Begründet werden die Bedenken des Bundesrechnungshofs damit, dass mit der Einführung von EPSAS auch ein bedeutendes Aufgabenfeld für externe Beratungs- und insbesondere für Wirtschafts-prüfungsgesellschaften geschaffen wird. Außerdem hätte dies auch eine zu große Abhängigkeit von privaten Dritten zur Folge.⁸⁴

Des Weiteren hält der Bundesrechnungshof die mit der verbindlichen Einführung von EPSAS verfolgten Ziele für unrealistisch. Gleiches gilt für die Umsetzung des Projekts, welches aufgrund der unterschiedlichen Verwaltungs- und Kontrollstruk-turen in den Mitgliedstaaten sehr schwierig ist.⁸⁵ Der Bundesrechnungshof äußert in dem Bericht zudem die Erwartung, dass die Bundesregierung auf europäischer Ebene ihr politisches Gewicht einbringt und die verbindliche Einführung von EPSAS in Deutschland verhindert. Zudem soll die Bundesregierung dafür Sorge tragen, dass von der Kommission Alternativen geprüft werden, mit denen die notwendige Transparenz und Vergleichbarkeit der Finanzberichterstattung der Mitgliedstaaten verbessert werden können. Dabei sind jedoch die Unterschiede in den Verwaltungs- und Kontrollstrukturen der Mitgliedstaaten zu berücksichtigen.⁸⁶

Vor dem Hintergrund, dass die Position des Bundesrechnungshofs einer Harmonisierung der öffentlichen Rechnungslegung entgegensteht, veröffentlicht das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) am 1. Dezember 2017 ein Schreiben an den Präsidenten des Bundesrechnungshofs. In diesem werden für das IDW nicht nachvollziehbare Punkte der Darlegungen des Berichts aufgegriffen und eine „Pro-Doppik“-Position eingenommen. Das IDW kritisiert zudem die ablehnende Haltung des Bundesrechnungshofs und arbeitet unter anderem auch die Vorteile der Doppik gegenüber der Kameralistik heraus.⁸⁷

Der Bundesrechnungshof reagiert daraufhin am 17. Januar 2018 mit einem Antwortschreiben an das IDW. Der Präsident des Bundesrechnungshofs verteidigt seine Einschätzung und verdeutlicht einige Punkte des Berichts nach § 99 BHO, die nicht korrekt wiedergegeben wurden und zu falschen Schlussfolgerungen führten. So nimmt der Bericht keine Bewertung der Vor- oder Nachteile der Doppik gegenüber der Kameralistik vor und spricht sich auch nicht für oder gegen eine Einführung der Doppik auf Bundesebene aus. Vielmehr ist eine tragfähige Haushalts- und Finanzpolitik sowohl in einem kameralen als auch in einem doppischen System möglich.⁸⁸ In einem weiteren Schreiben vom 22. Januar 2018 weist das IDW erneut darauf hin, wie wichtig die Differenzierung der grundsätzlichen Diskussionsaspekte Doppik, Harmonisierung und Ausgestaltung doppischer Rechnungslegungsstandards ist.⁸⁹

Schließlich stellt der Bundesrechnungshof in ergänzenden Briefen zum Bericht nach § 99 BHO seine Position insofern klar, als dass er betont, dass eine strikte Positionierung gegen die doppelte Buchführung zu keinem Zeitpunkt beabsichtigt war, sondern das primäre Ziel vielmehr in einer kritischen Betrachtung der verpflichtenden Einführung von auf IPSAS basierten EPSAS liegt.

Das Bundesministerium der Finanzen hat zu dem Bericht des Bundesrechnungshofs Stellung genommen und erklärt, dass es die Darstellung des Bundesrechnungshofs zu den wesentlichen Kritikpunkten teilt. Des Weiteren sichert das Bundesministerium der Finanzen zu, dass der Bundesrechnungshof umfassend über die Aktivitäten im Zusammenhang mit der geplanten Einführung von EPSAS informiert wird.⁹⁰ Eine Parlamentsbefassung steht aus.

3 Entwicklung von EPSAS

Die Mitgliedstaaten der EU wenden derzeit teilweise sehr unterschiedliche Rechnungslegungssysteme und Rechnungslegungsstandards an. Aus diesem Grund strebt die EU-Kommission die Schaffung einheitlicher Regeln für die Implementierung einer transparenten und vergleichbaren Rechnungslegung an. Zunächst wird hierfür der Status quo der Entwicklung kurz vorgestellt. Die Besonderheiten des öffentlichen Sektors und Diskussionspunkte der Entwicklung und Ausgestaltung von EPSAS werden anschließend ausführlich erörtert.

3.1 Status quo der Entwicklung

Eurostat plant die stufenweise Einführung der harmonisierten Doppik in zwei Phasen.⁹¹ In der ersten Phase soll durch Förderung einer periodengerechten Rechnungslegung eine Erhöhung der Finanztransparenz geschaffen werden. Die Mitgliedstaaten werden kurz- bis mittelfristig aufgefordert, eine freiwillige Umstellung auf nationale, doppische Normen oder direkt auf die IPSAS vorzunehmen. Gleichzeitig wird ein EPSAS-Rahmenkonzept entwickelt.⁹² In der zweiten Phase soll die Vergleichbarkeit innerhalb und zwischen den Mitgliedstaaten der EU hergestellt werden.⁹³ Hierzu wird eine stufenweise Implementierung der EPSAS bis 2025 angestrebt.⁹⁴ Die nachfolgende Abbildung 1 verdeutlicht die geplante Vorgehensweise von Eurostat und stellt eine Übersicht des Zeitplans des EPSAS-Projekts dar.

Abbildung 1: Geplante Vorgehensweise und Zeitplan des EPSAS-Projekts

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: In Anlehnung an Glöckner, A., Standards, 2019, S. 178; Müller-Marqués Berger, T., Heiling, J., Internationalisierung, 2019, S. 257

Die Plan-Phase 1 des Standardisierungsprojekts ist mit Ausnahme der Verabschiedung des Rahmenkonzepts und der Standards weitgehend abgeschlossen. Da die Übernahme des Rahmenkonzepts und der Standards allerdings noch nicht stattgefunden hat, ist festzuhalten, dass die Phase 1 im Wesentlichen nicht erfüllt ist. Für Plan-Phase 2 steht eine politische Entscheidung über die Einführung der EPSAS derzeit aus. Die im Rahmen der Phase 1 des EPSAS-Projekts von Eurostat in Auftrag gegebenen Themenpapiere zu zentralen Fragestellungen und Themen im Bereich der öffentlichen Rechnungslegung dienen als Grundlage für die Entwicklung der EPSAS.⁹⁵ Diese Papiere untergliedern sich in die in Abbildung 2 dargestellten Bündel.

Abbildung 2: Übersicht Themenpapiere EPSAS

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: In Anlehnung an Müller-Marqués Berger, T., Heiling, J., Internationalisierung, S. 257

Die EPSAS Working Group hat bereits einen Entwurf des Rahmenkonzepts für die künftigen EPSAS entwickelt. Hierauf aufbauend soll die Entwicklung der Standards selbst erfolgen.⁹⁶ Für die 9. Sitzung der EPSAS Working Group am 18. und 19. November 2019 wurden dafür unter anderem ausgewählte IPSAS-Standards anhand des Entwurfs des EPSAS-Rahmenkonzepts auf ihre Eignung überprüft. Weitere Standards sollen dieser Prüfung fortlaufend unterzogen werden.⁹⁷

Eurostat hat zuletzt am 5. Juni 2019 einen Fortschrittsbericht zum aktuellen Stand des EPSAS-Projekts veröffentlicht. Hierin werden die bisherigen Tätigkeiten zusammengefasst und ein Überblick über die Verbreitung der Doppik gegeben. Konkrete Hinweise auf das weitere Vorgehen gibt es darin nicht.⁹⁸ Im weiteren Prozess wird Eurostat die Arbeit in der Working Group und den Unterarbeitsgruppen jedoch fortsetzen. Bisher existiert keine Aussage von Eurostat zu einer mög-lichen Anpassung des Zeitplans, auch wenn die zurzeit noch geltende Planung absehbar nicht eingehalten wird. Es bleibt daher im Hinblick auf die Zeitplanung des EPSAS-Projekts abzuwarten, zu welchem Zeitpunkt eine Verabschiedung des Rahmenkonzepts und der Standards sowie die Implementierung der EPSAS tatsächlich erfolgen.

Auf Bundesebene gibt es aktuell keine Veränderung der ablehnenden Positionen. Auch der Bundesrechnungshof steht dem Projekt weiterhin kritisch gegenüber. Auf Landesebene plant das Land Hessen parallel zum Gesamtabschluss nach den Standards staatlicher Doppik zum 31. Dezember 2019 einen IPSAS-Abschluss aufzustellen. Die dabei gewonnenen Erfahrungen sollen die Debatte der Ausgestaltung von EPSAS begleiten und voranbringen.⁹⁹ Die Ergebnisse hieraus sollen ebenfalls im nächsten Jahr in einer Working Group Sitzung vorgestellt werden.

3.2 Zwecke und Grundsätze öffentlicher Rechnungslegung

Die Entwicklung von Rechnungslegungsstandards, die den Besonderheiten des öffentlichen Sektors gerecht werden, muss anhand der Zwecke und Grundsätze öffentlicher Rechnungslegung erfolgen. Diese sind dabei anhand der Informationsbedürfnisse des Adressatenkreises abzuleiten und bilden folglich die Grundlage für die Ausgestaltung der konkreten Rechnungslegungsstandards. Zu den Adressat*innen der öffentlichen Rechnungslegung gehören vor allem das Parlament, die Regierung und die Öffentlichkeit.¹⁰⁰ Erfolgt die Entwicklung von EPSAS jedoch losgelöst von den Zwecken und Grundsätzen der öffentlichen Rechnungslegung, handelt es sich um eine kasuistische Normsetzung.¹⁰¹ Nachfolgend werden daher zunächst wesentliche Zwecke und Grundsätze der öffentlichen Rechnungslegung definiert und erläutert. Hierbei handelt es sich um die Zwecke Rechenschaft, Generationengerechtigkeit, Nachhaltigkeit und Vergleichbarkeit. Die wichtigsten Grund-sätze sind die strenge Objektivierung und das Vorsichtsprinzip.

3.2.1 Rechenschaft

In einem demokratischen System bilden die Aufstellung und Feststellung des Haushaltsplans die Basis des Haushaltskreislaufs. Über den Vollzug des Haushaltsplans muss die Regierung als Exekutive Rechenschaft ablegen.¹⁰² Die Regierungen haben daher sowohl dem Parlament als auch den Steuerzahlern und der Öffentlichkeit über die Verwendung der treuhänderisch zur Verfügung gestellten Mittel umfassend zu berichten.¹⁰³ Da der Staat grundsätzlich die Steuereinnahmen der Bürger*innen verwaltet, stellt die Rechenschaft über die Mittelverwendung den primären Zweck der öffentlichen Rechnungslegung dar.¹⁰⁴

Rechenschaft geschieht durch die Offenlegung von Informationen über Verwendung der finanziellen Ressourcen gegenüber denjenigen, die die Ressourcen zur Verfügung stellen.¹⁰⁵ Grundsätzlich legt somit die bilanzierende Einheit Rechenschaft über die Zielerreichung und die Wirtschaftlichkeit der Budgetverwendung im Berichtsjahr ab.¹⁰⁶ Zudem ermöglicht Rechenschaft die Erfüllung der im öffentlichen Sektor erweiterten Transparenzanforderungen und die Wahrnehmung der parlamentarischen Kontroll- und Steuerungsfunktion im Haushaltskreislauf.¹⁰⁷

3.2.2 Generationengerechtigkeit

Eine weitere zentrale Zwecksetzung des öffentlichen Rechnungswesens ist die Generationengerechtigkeit. Generationengerechtigkeit bedeutet, dass jede Generation nur so viele Ressourcen verbrauchen sollte, wie sie auch selbst erwirtschaftet. Ziel ist es damit, das Vermögen der Gebietskörperschaft zu erhalten.¹⁰⁸

Es wird dabei zwischen der intergenerativen und interperiodischen Gerechtigkeit differenziert. Intergenerative Gerechtigkeit bedeutet, dass jede Generation, die von ihr verbrauchten Ressourcen mittels Abgaben wieder ersetzen soll. Da es in der Regel schwierig ist Generationen gegeneinander abzugrenzen, wird für jede Rechnungsperiode die Deckung des Ressourcenverbrauchs durch das Ressourcen-aufkommen gefordert. Die interperiodische Gerechtigkeit konkretisiert insofern die intergenerative Gerechtigkeit und macht diese praktisch anwendbar und nachprüfbar.¹⁰⁹

Die Generationengerechtigkeit wird insbesondere durch eine verursachungsgerechte Zurechnung der jeweiligen Ergebnisbeiträge auf die Haushaltsjahre sichergestellt. In doppischen Buchführungssystemen werden grundsätzlich periodisierte Größen verwendet. Hierbei werden Aufwand und Ertrag in den Perioden ausgewiesen, denen sie wirtschaftlich zugehören. Erst dadurch wird sichtbar, zu welchem Zeitpunkt die gegenwärtige Generation mehr konsumiert als erwirtschaftet und zukünftige Generationen diesen Mehrkonsum zu tragen haben. Das doppische Haushalts- und Rechnungswesen stellt somit eine Grundvoraussetzung für die Umsetzung einer generationengerechten Haushalts- und Finanzpolitik dar.¹¹⁰

3.2.3 Finanzielle Nachhaltigkeit

Die finanzielle Nachhaltigkeit wird regelmäßig im Sinne langfristig tragbarer Haushalte verstanden. Da sich eine Vielzahl der Programme im öffentlichen Sektor durch ihre Langfristigkeit auszeichnen, ist die finanzielle Nachhaltigkeit ein weiterer zentraler Zweck der öffentlichen Rechnungslegung.¹¹¹ Hierbei muss die stetige Aufgabenerfüllung, beispielsweise die Bereitstellung öffentlicher Güter oder sozialpolitischer Leistungen, bei jährlich ausgeglichenem Haushalt gewährleistet sein.¹¹² Die langfristige Existenzsicherung einer Gebietskörperschaft steht dabei im Vordergrund.¹¹³

Die nachhaltige Sicherung der langfristigen finanziellen Tragfähigkeit des Haushalts ist eine notwendige Voraussetzung für die Generationengerechtigkeit. In einzelnen Staaten der EU kann jedoch regelmäßig beobachtet werden, dass Gebietskörperschaften aufgrund mangelnder Tragfähigkeit des Haushalts beinahe zusammenbrechen.¹¹⁴ Die Haushaltsgrundsätze der Wirtschaftlichkeit und Sparsamkeit sowie der Schuldenbegrenzung setzen daher eine langfristige Tragfähigkeit der öffentlichen Haushalte im Sinne der Nachhaltigkeit voraus.¹¹⁵ Um fest-zustellen, ob finanzielle Nachhaltigkeit gegeben ist, erfordert es eine vollständige Erfassung des Vermögens und der Schulden.¹¹⁶

In der Hessischen Verfassung hat der Zweck der Nachhaltigkeit durch das am 11. Dezember 2018 beschlossene Gesetz zur Ergänzung der Verfassung des Landes Hessen sogar Verfassungsrang.¹¹⁷ Mit dem neuen Artikel 26c der Hessischen Verfassung soll das Prinzip der Nachhaltigkeit auf alle staatlichen und kommunalen Handlungsfelder ausgedehnt werden. Die Berücksichtigung des Zwecks der Nachhaltigkeit hat insbesondere zur Folge, dass Handlungs- und Gestaltungsspielräume der heutigen Generationen nicht zulasten der künftigen Generationen ausgenutzt werden. Nachhaltiges und verantwortungsvolles Handeln ist somit auf Dauerhaftigkeit ausgelegt.¹¹⁸ Zugleich wird demnach der Zweck der Generationengerechtigkeit durch die Berücksichtigung der Interessen beider Generationen gewahrt.

3.2.4 Vergleichbarkeit

Im öffentlichen Sektor besteht die Notwendigkeit, Informationen für Steuerungs- und Kontrollfunktionen zu aggregieren und zu vergleichen. Die Finanzstatistik stellt dabei die Grundlage für wirtschaftspolitische Maßnahmen und fiskalische Mechanismen dar.¹¹⁹ Die Vergleichbarkeit ist daher ebenfalls ein wesentlicher Zweck in der öffentlichen Haushaltsrechnung. Die Rechnungslegungs- und Finanzstatistikdaten unterschiedlicher Gebietskörperschaften sollen demnach vergleichbar sein.¹²⁰

Vergleichbarkeit bedingt, dass nach den gleichen Rechnungslegungsstandards Rechnung gelegt wird. Des Weiteren ist die konsistente Anwendung der entsprechenden Vorschriften notwendig. Vergleichbarkeit besteht somit, wenn die Informationen auf der gleichen Grundlage ermittelt werden beziehungsweise den inhaltlich gleichen Aussagegehalt haben.¹²¹

Die Vergleichbarkeit im Sinne der öffentlichen Rechnungslegung ist folglich dann erreicht, wenn die aus der Rechnungslegung gewonnenen Informationen über Gemeinde-, Länder- und Bundesgrenzen verglichen werden können. Es spielt dabei keine Rolle, wo sich die zu vergleichenden Gebietskörperschaften befinden.¹²² Die Vergleichbarkeit der Rechnungslegungsinformationen ist sowohl im Zeitablauf (vertikale Vergleichbarkeit) als auch zwischen den verschiedenen berichtspflichtigen Einheiten (horizontale Vergleichbarkeit) sicherzustellen.¹²³ Insbesondere ist die interperiodische Vergleichbarkeit für die Berichterstattung im Sinne der Rechenschaft von Gebietskörperschaften von hoher Bedeutung.¹²⁴ Die Vergleichbarkeit der Gebietskörperschaften untereinander stellt hingegen eine adäquate Bewertung auf makroökonomischer Ebene sicher.¹²⁵

Innerhalb der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) findet die Vergleichbarkeit Ausdruck im Objektivierungsgebot. Im IPSAS-Rahmenkonzept stellt die Vergleichbarkeit eine qualitative Anforderung an Rechnungslegungsinforma-tionen dar, die zur Erreichung der Zwecke der Rechenschaft und Entscheidungsnützlichkeit erfüllt sein muss.¹²⁶

3.2.5 Objektivierung

Aus den Zwecken der öffentlichen Rechnungslegung sind zweckkonsistente Rechnungslegungsgrundsätze abzuleiten.¹²⁷ Aus den Zwecken der Rechenschaft und der Vergleichbarkeit ergibt sich somit zwingend das Erfordernis einer Objektivierung der öffentlichen Rechnungslegung.¹²⁸ Eine strenge Objektivierung stellt zudem den Zweck der Nachhaltigkeit sicher.¹²⁹ Zugleich sind objektivierte Vorschriften ein wirksamer Interessenschutz künftiger Generationen.¹³⁰

Im Allgemeinen sind Rechnungslegungsinformationen nützlich, wenn sie unverzerrt und eindeutig sind. Darüber hinaus ist es für den Adressat*innen wichtig, dass die Rechnungslegung für ihn glaubhaft ist. Die Informationen müssen daher objektiv und frei von Willkür bereitgestellt werden. Objektivität bedeutet folglich, dass die Darstellung des wirtschaftlichen Geschehens in der Rechnungslegung nachprüfbar und allgemeingültig ist. Die Objektivierung soll ausschließen, dass die gegebenen Informationen durch subjektive Urteile des Bilanzierenden beeinträchtigt werden. Die Normierung durch Gesetze und GoB sollen den Adressat*innen vor willkür-licher, interessengeleiteter Bilanzierung schützen.¹³¹

Die Begrenzung von Ermessensspielräumen des Bilanzierenden soll damit insbesondere bilanzpolitische Verzerrungen verhindern. Aufgrund der unterschiedlichen und zum Teil gegenläufigen Interessen der Adressat*innen öffentlicher Rechnungslegung ist eine objektivierte Rechnungslegung zwingend notwendig.¹³² Wahlrechte und Ermessensspielräume sind dabei zu minimieren beziehungsweise zu eliminieren.¹³³ In diesem Zusammenhang wird davon ausgegangen, dass der Grundsatz der Objektivierung verlässliche und vergleichbare Zahlen gewährleistet.¹³⁴

[...]

---

¹ Vgl. Brinkhaus, R., Perspektive, 2015, S. S8.

² Im Folgenden kurz EU-Kommission genannt.

³ Vgl. Eulner, V., Beitrag, 2019, S. 831.

⁴ Die Master-Thesis wird gemäß den Vorgaben des wissenschaftlichen Arbeitens in Orientierung an den aktuellen Leitfaden zur formalen Gestaltung von Seminar- und Abschlussarbeiten (Stand: Mai 2020) erstellt. Ferner basiert der Leitfaden in vielen Bereichen auf dem Standardwerk von Manuel René Theisen „Wissenschaftliches Arbeiten – Erfolgreich bei Bachelor- und Masterarbeit“, 2017.

⁵ Vgl. Puttrich, L., Zusammenarbeit, 2020, S. 1.

⁶ Vgl. Nowak, K., Lorenz, K., Schmitt, V., Kontrolle, 2019, S. 1334 f.

⁷ Vgl. Römgens, T., Überblick, 2019, S. 23, Tz. 30.

⁸ Vgl. Wallmann, W., Nowak, K., Bedeutung, 2019, S. 235.

⁹ Vgl. Eulner, V., Vorschlag, 2015, S. S27.

¹⁰ Vgl. Ellerich, M., Radde, J., Standards, 2019, S. 128, Tz. 9.

¹¹ Vgl. Müller-Marqués Berger, T., Heiling, J., Internationalisierung, 2019, S. 149, Tz. 1.

¹² Vgl. Verordnung (EU) Nr. 1173/2011, Überwachung, 2011, ABl EU, Nr. L 306, S. 1; Verordnung (EU) Nr. 1174/2011, Korrektur, 2011, ABl EU, Nr. L 306, S. 8; Verordnung (EU) Nr. 1175/2011, Ausbau, 2011, ABl EU, Nr. L 306, S. 12; Verordnung (EU) Nr. 1176/2011, Vermeidung, 2011, ABl EU, Nr. L 306, S. 25; Verordnung (EU) Nr. 1177/2011, Defizit, 2011, ABl EU, Nr. L 306, S. 33; Richtlinie 2011/85/EU, Anforderungen, 2011, ABl EU, Nr. L 306, S. 41.

¹³ Vgl. Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 561; Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 177.

¹⁴ Vgl. Budäus, D., Burth, A., Hilgers, D., Entwicklungen, 2013, S. 289.

¹⁵ Vgl. V ertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union, AEUV, 1957/2016; Europäische Kommission, Bericht, 2013, S. 2.

¹⁶ Vgl. Verordnung (EG) Nr. 2223/96, Gesamtrechnungen, 1996, ABl EG, Nr. L 310, S. 1; Europäische Kommission, Bericht, 2013, S. 2; Nowak, K. et al., Meilensteine, 2014, S. 110; W üstemann, J., Wüstemann, S., Conrath-Hargreaves, A., Harmonisierung, 2016, S. 48.

¹⁷ Vgl. Richtlinie 2011/85/EU, Anforderungen, 2011, ABl EU, Nr. L 306, S. 47; Radermacher, W., Studie, 2012, S. S85, S87 f.

¹⁸ Vgl. Wüstemann, J., Wüstemann, S., Conrath-Hargreaves, A., Harmonisierung, 2016, S. 19.

¹⁹ Vgl. Europäische Kommission, Bericht, 2013, S. 3; Budäus, D., Burth, A., Hilgers, D., Entwicklungen, 2013, S. 291; Müller-Marqués Berger, T., Nowak, K., Konzernrechnungslegung, 2014, S. 38.

²⁰ Vgl. Richtlinie 2011/85/EU, Anforderungen, 2011, ABl EU, Nr. L 306, S. 47.

²¹ Vgl. Nowak, K., Ranscht-Ostwald, A., Schmitz, S., EPSAS, 1988/2017, Rn. 6.

²² Vgl. Europäische Kommission, Bericht, 2013, S. 2.

²³ Vgl. Europäische Kommission, Bericht, 2013, S. 2; Müller-Marqués Berger, T., Heiling, J., Ausblick, 2014, S. 149.

²⁴ Vgl. Europäische Kommission, Bericht, 2013, S. 8.

²⁵ Vgl. Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 177.

²⁶ Vgl. Bundesrechnungshof, Sonderbericht, 2017, S. 5.

²⁷ Vgl. Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 561; Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 181.

²⁸ Vgl. Nowak, K., Harmonisierung, 2013, S. 373.

²⁹ Vgl. Europäische Kommission, Bericht, 2013, S. 1; Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 561; Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 181.

³⁰ Vgl. Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 177.

³¹ Vgl. Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 565.

³² Vgl. Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 563 f.

³³ Vgl. Europäische Kommission, Bericht, 2013, S. 10; Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 562.

³⁴ Vgl. Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 559.

³⁵ Vgl. Europäische Kommission, Bericht, 2013, S. 3.

³⁶ Vgl. Europäische Kommission, Bericht, 2013, S. 3.

³⁷ Vgl. Eurostat, Conference, 2013, S. 1.

³⁸ Vgl. Eurostat, Conference, 2013, S. 2; Müller-Marqués Berger, T., Heiling, J., Ausblick, 2014, S. 145.

³⁹ Vgl. Eurostat, Konsultationspapier, 2013, S. 3 f.; Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 562.

⁴⁰ Vgl. Eurostat, Konsultationspapier, 2013, S. 4.

⁴¹ Vgl. BT-Drs. 17/14148, Bericht, 2013, S. 3; Bundestag, Beschluss, 2013, S. 32139 B–32139 C, Anlage 31, S. 32402 B.

⁴² Vgl. BT-Drs. 17/14148, Bericht, 2013, S. 3.

⁴³ Vgl. Grundgesetz, GG, 1949/2019.

⁴⁴ Vgl. BT-Drs. 17/14148, Bericht, 2013, S. 3; BR-Drs. 811/13, Beschluss, 2014, S. 2 f.; BR-Drs. 18/4182, Beschlussempfehlung, 2015, S. 3.

⁴⁵ Vgl. Bundeshaushaltsordnung, BHO, 1969/2020; Nach § 88 Abs. 2 BHO kann der Bundesrechnungshof aufgrund von Prüfungserfahrungen den Bundestag, den Bundesrat, die Bundesregierung und einzelne Bundesministerien beraten.

⁴⁶ Vgl. Bundesrechnungshof, Umsetzung, 2014, S. 1–28.

⁴⁷ Vgl. Nowak, K. et al., Meilensteine 2014, S. 113; Bundesrechnungshof, Umsetzung, 2014, S. 15.

⁴⁸ Vgl. BR-Drs. 811/13, Beschluss, 2014, S. 2.

⁴⁹ Vgl. Bundestag, Beschluss, 2015, S. 8646 D–8647 A.; BR-Drs. 18/4182, Beschlussempfehlung, 2015, S. 3 f.

⁵⁰ Vgl. BR-Drs. 18/4182, Beschlussempfehlung, 2015, S. 5.

⁵¹ Vgl. BR-Drs. 18/4182, Beschlussempfehlung, 2015, S. 3.

⁵² Vgl. BT-Drs. 17/14148, Bericht, 2013, S. 3; BR-Drs. 811/13, Beschluss, 2014, S. 1; BR-Drs. 18/4182, Beschlussempfehlung, 2015, S. 3.

⁵³ Vgl. BT-Drs. 17/14148, Bericht, 2013, S. 3.

⁵⁴ Vgl. Bundesrechnungshof, Sonderbericht, 2017, S. 5.

⁵⁵ Vgl. BR-Drs. 811/13, Beschluss, 2014, S. 3; Wüstemann, J., Wüstemann, S., ConrathHargreaves, A., Harmonisierung, 2016, S. 21.

⁵⁶ Vgl. BR-Drs. 272/17, Unterrichtung, 2017, S. 2.

⁵⁷ Vgl. BR-Drs. 272/17, Unterrichtung, 2017, S. 3; Gesetz über die Zusammenarbeit von Bund und Ländern in Angelegenheiten der Europäischen Union, EUZBLG, 1993/2009.

⁵⁸ Vgl. BR-Drs. 272/17, Unterrichtung, 2017, S. 2.

⁵⁹ Vgl. Bundesministerium der Finanzen, Grundsatzpapier, 2017, S. 1; BR-Drs. 272/17, Unterrichtung, 2017, Anlage S. 1–5.

⁶⁰ Vgl. Bundesministerium der Finanzen, Grundsatzpapier, 2017, S. 2.

⁶¹ Vgl. Bundesministerium der Finanzen, Grundsatzpapier, 2017, S. 2.

⁶² Vgl. Bundesministerium der Finanzen, Grundsatzpapier, 2017, S. 3–5.

⁶³ Vgl. Eurostat, Proposals, 2014, S. 1.

⁶⁴ Vgl. Eurostat, Proposals, 2014, S. 2; Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 559; Wüstemann, J., Wüstemann, S., Conrath-Hargreaves, A., Harmonisierung, 2016, S. 53 f.

⁶⁵ Vgl. Eurostat, Draft, 2015, S. 1–3.

⁶⁶ Vgl. Nowak, K., Ranscht-Ostwald, A., Schmitz, S., EPSAS, 1988/2017, Rn. 22.

⁶⁷ Vgl. Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 179.

⁶⁸ Vgl. Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 562.

⁶⁹ Vgl. Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 179.

⁷⁰ Vgl. Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 180.

⁷¹ Vgl. Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 562.

⁷² Vgl. Bundesmini sterium der Finanzen, Grundsatzpapier, 2017, S. 3–5; KPMG, Institut für den öffentlichen Sektor e. V., T-Systems, Studie, 2018, S. 16.

⁷³ Der Termin für die 10. Sitzung der Working Group EPSAS kann in der öffentlichen Bibliothek der CircaBC-Webseite der Europäischen Kommission unter EPSAS Working Group meetings abgerufen werden.

⁷⁴ Vgl. Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 180.

⁷⁵ Vgl. Wüstemann, J., Wüstemann, S., Conrath-Hargreaves, A., Harmonisierung, 2016, S. 55.

⁷⁶ Vgl. Hessisches Ministerium der Finanzen, Studie, 2016, S. 7.

⁷⁷ Vgl. Hessisches Ministerium der Finanzen, Studie, 2016, S. 7.

⁷⁸ Vgl. Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 180; Der Termin für die 8. Sitzung der Working Cell on Principles related to EPSAS Standards kann in der öffentlichen Bibliothek der CircaBC-Webseite der Europäischen Kommission abgerufen werden.

⁷⁹ Vgl. Glöckner, A., Zwischenfazit, 2019, S. 180.

⁸⁰ Vgl. Bundesrechnungshof, Sonderbericht, 2017, S. 1–28; Nach § 99 Satz 1 BHO kann der Bundesrechnungshof den Bundestag, den Bundesrat und die Bundesregierung jederzeit über Angelegenheiten von besonderer Bedeutung unterrichten.

⁸¹ Vgl. Bundesrechnungshof, Sonderbericht, 2017, S. 5 f.

⁸² Vgl. Bundesrechnungshof, Sonderbericht, 2017, S. 22.

⁸³ Vgl. Bundesministerium der Finanzen, Grundsatzpapier, 2017, S. 2.

⁸⁴ Vgl. Bundesrechnungshof, Sonderbericht, 2017, S. 22 f.

⁸⁵ Vgl. Bundesrechnungshof, Sonderbericht, 2017, S. 23.

⁸⁶ Vgl. Bundesrechnungshof, Sonderbericht, 2017, S. 24.

⁸⁷ Vgl. IDW, Brief, 2017, S. 1.

⁸⁸ Vgl. Bundesrechnungshof, Brief, 2018, S. 1.

⁸⁹ Vgl. IDW, Replik, 2018, S. 4.

⁹⁰ Vgl. Bundesrechnungshof, Sonderbericht, 2017, S. 25.

⁹¹ Vgl. Europäische Kommission, Progress, 2019, S. 2.

⁹² Vgl. Europäische Kommission, Progress, 2019, S. 2; Römgens, T., Überblick, 2019, S. 24, Tz. 33.

⁹³ Vgl. Europäische Kommission, Progress, 2019, S. 2.

⁹⁴ Vgl. Römgens, T., Überblick, 2019, S. 24, Tz. 33.

⁹⁵ Vgl. Müller-Marqués Berger, T., Heiling, J., Internationalisierung, 2019, S. 256, Tz. 411 f.

⁹⁶ Vgl. Eulner, V., Beitrag, 2019, S. 831.

⁹⁷ Vgl. Eurostat, Agenda, 2019, S. 1.

⁹⁸ Vgl. Europäische Kommission, Progress, 2019, S. 1–9.

⁹⁹ Vgl. Nowak, K., Lorenz, K., Schmitt, V., Kontrolle, 2019, S. 1335.

¹⁰⁰ Vgl. Wüstemann, S., Conrath-Hargreaves, A., Ausgangsbasis, 2015, S. 624.

¹⁰¹ Vgl. Scharenberg, S., Bilanzierung, 2009, S. 39.

¹⁰² Vgl. Nowak, K., Doppik, 2019, S. 157.

¹⁰³ Vgl. Weyland, B., Nowak, K., Chance, 2016, S. 567.

¹⁰⁴ Vgl. Nowak, K., Ranscht-Ostwald, A., Schmitz, S., EPSAS, 1988/2017, Rn. 96; Nowak, K., Doppik, 2019, S. 161.

¹⁰⁵ Vgl. Lüder, K., Grundsätze, 2006, S. 607.

¹⁰⁶ Vgl. Nowak, K., Rüdinger, A., Generationenschutz, 2015, S. 240.

¹⁰⁷ Vgl. Moxter, A., Gebietskörperschaften, 2013, S. 301–309.

¹⁰⁸ Vgl. Eibelshäuser, M., Bilanzierungsgrundsätze, 2006, S. 619.

¹⁰⁹ Vgl. Schauer, R., Verwaltungen, 2016, S. 201.

¹¹⁰ Vgl. Nowak, K., Banspach, D., Schmitz, J., Rechenstil, 2014, S. 28; Nowak, K., Ranscht-Ostwald, A., Schmitz, S., Rechnungswesen, 1988/2016, Rn. 11.

¹¹¹ Vgl. Müller-Marqués Berger, T., Heiling, J., Internationalisierung, 2019, S. 151, Tz. 7.

¹¹² Vgl. Wüstemann, J., Wüstemann, S., Bilanztheorie, 2013, S. 583.

¹¹³ Vgl . Nowak, K., Ranscht-Ostwald, A., Schmitz, S., Rechnungswesen, 1988/2016, Rn. 95.

¹¹⁴ Vgl. Sossong, P., Zweckadäquanz, 2014, S. 32.

¹¹⁵ Vgl. Wüstemann, J., Wüstemann, S., Bilanztheorie, 2013, S. 582 f.

¹¹⁶ Vgl. Heintges, S., Nachhaltigkeit, 2020, S. 2.

¹¹⁷ Vgl. Verfassung des Landes Hessen, Verfassung, 1946/2018.

¹¹⁸ Vgl. LT-Drs. 19/6421, Nachhaltigkeit, 2018, S. 1; Hessischer Landtag, Beschluss, 2018, S. 10112.

¹¹⁹ Vgl. Nowak, K. et al., Meilensteine, 2014, S. 136.

¹²⁰ Vgl. Nowak, K., Harmonisierung, 2013, S. 365.

¹²¹ Vgl. Nowak, K., Harmonisierung, 2013, S. 365.

¹²² Vgl. Wüstemann, J., Wüstemann, S., Conrath-Hargreaves, A., Harmonisierung, 2016, S. 88.

¹²³ Vgl. Nowak, K., Rüdinger, A., Generationenschutz, 2015, S. 240.

¹²⁴ Vgl. Böcking, H.-J., Informationsfunktion, 2013, S. 57.

¹²⁵ Vgl. Nowak, K., Ranscht-Ostwald, A., Schmitz, S., Rechnungswesen, 1988/2016, Rn. 99.

¹²⁶ Vgl. Wüstemann, J., Wüstemann, S., Conrath-Hargreaves, A., Harmonisierung, 2016, S. 88.

¹²⁷ Vgl. Nowak, K., Ranscht-Ostwald, A., Schmitz, S., Grundsätze, 1988/2017, Rn. 17.

¹²⁸ Vgl. Nowak, K., Ranscht-Ostwald, A., Schmitz, S., Rechnungswesen, 1988/2016, Rn. 100.

¹²⁹ Vgl. Nowak, K., Doppik, 2019, S. 161.

¹³⁰ Vgl. Breidert, U., Rüdinger, A., GoB, 2008, S. 34.

¹³¹ Vgl. Leffson, U., Grundsätze 1987, S. 82; Moxter, A., Bilanzlehre, 1986/2012, S. 21; Ballwieser, W., Bewertungsgrundsätze, 2013, § 252 HGB Rn. 88.

¹³² Vgl. Nowak, K. et al., Meilensteine, 2014, S. 139.

¹³³ Vgl. Nowak, K., Ranscht-Ostwald, A., Schmitz, S., EPSAS, 1988/2017, Rn. 147.

¹³⁴ Vgl. Makaronidis, A., Müller-Marqués Berger, T., Heiling, J., Plädoyer, 2020, S. 576.