Das Steuerrecht der Vereinigten Staaten von Amerika

Gliederung

1. Einleitung

2. Die Einkommensteuer
2.1 Subjektive Steuerpflicht
a) Unbeschränkte Steuerpflicht
b) Beschränkte Steuerpflicht
2.2 Berechnung der persönlichen Einkommensteuer
a) Bruttoeinkommen (gross income), §
1) Erhalt eines wirtschaftlichen Vorteils
2) Realisationsprinzip
3) Erfordernis der vollständigen Herrschaft
4) Steuerfreie Einnahmen
b) Bereinigtes Bruttoeinkommen (adjusted gross income), §
1) Übliche Gewinnermittlungsarten
aa) Zuflussmethode (cash method)
bb) Zurechnungsmethode (accrual method)
2) Gewinnermittlungszeitraum
3) Gewinnmindernde Positionen
aa) Betriebsausgaben, §
bb) Abschreibung des Anlagevermögens
cc) Forderungsausfälle
dd) Rückstellungen
4) Zuordnungsprobleme bei (Personen-)Gesellschaften
5) Verlustabzug
aa) Veräußerungsgewinne und Veräußerungsverluste
bb) Beschränkung auf das Haftungskapital
cc) Passive Verluste
c) Zu versteuerndes Einkommen, §
1) Persönlicher Freibetrag, §
2) Sonderausgabenähnliche Aufwendungen
aa) Grund- und Einkommensteuern anderer Körperschaften
bb) Spenden
cc) Vermögensverluste durch höhere Gewalt und Diebstahl
d) Steuertarif
e) Steuergutschriften und Anrechnungen (tax credits)
f) Alternative Mindeststeuer, §§ 55 ff

3. Körperschaftsteuer
3.1 Subjektive Steuerpflicht
3.2 Körperschaften
a) Abgrenzung von Kapitalgesellschaften zu Personengesellschaften
1) Der vor 1997 geltende „4-Faktoren-Test“
2) ab 1997: „check-the-box“-Richtlinien
b) S-Corporations
3.3 Ermittlung der Körperschaftsteuer
a) Zur Gewinnermittlung
1) Buchführungs- und Gewinnermittlungsmethoden
2) Zinszahlungen
3) Verbundene Gesellschaften
4) Übertragungen und Umwandlungen als steuerlich unbeachtliche Vorgänge
b) Zum Verlustabzug
c) Zusatzsteuern
d) Alternative Mindeststeuer

4. Umsatzsteuer
4.1 Steuerobjekt
4.2 Steuerträger
4.3 Steuerbefreiungen

5. Fazit

Literaturverzeichnis

1. Einleitung

Ursprünglich erhob der Zentralstaat der Vereinigten Staaten von Amerika lediglich Zölle und einige Verbrauchsteuern. Die übrige Besteuerung lag bei den Einzelstaaten. Eine Bundeseinkommensteuer wurde später im Laufe des Bürgerkrieges eingeführt, dann jedoch wegen Verstoßes gegen Art I § 10 Abs.2 der US-Verfassung im Jahr 1895 vom US Supreme Court wieder aufgehoben. Erst als 1913 der XVI. Verfassungszusatz erlassen wurde, war der Bund ermächtigt Ertragsteuern zu erheben.

Das heute geltende Bundessteuergesetz ist der Internal Revenue Code von 1986, ein umfangreiches Gesetzeswerk, das den 26. Titel des U.S.C. (United States Code) bildet und seit dem Inkrafttreten - ähnlich der deutschen Steuergesetze – schon einige Male überarbeitet wurde.^[1]

Weitere Rechtsquellen sind Doppelbesteuerungsabkommen (tax treaties), Richtlinien mit Gesetzeskraft (regulations) und sonstige verwaltungsinterne Verlautbarungen. Richterliche Rechtsfortbildung ist im Steuerrecht anders als in anderen Rechtsgebieten nur von untergeordneter Bedeutung.

Neben dem Bundessteuerrecht gibt jedoch auch weiterhin einzelstaatliches^[2] und kommunales Steuerrecht. Dabei hat jede Körperschaft sowohl die Gesetzgebungs- und Ertragshoheit als auch die Verwaltungshoheit; ein Auseinanderfallen der Steuerhoheit ist dem amerikanischen Steuersystem fremd. Somit entsteht eine durchaus „gewollte und akzeptierte“^[3] Mehrfachbesteuerung.

Die vorliegende Arbeit versucht nun, in aller Kürze einen Überblick über die Bundesertragsteuern, insbesondere die Besteuerung der Unternehmen (Einzelunternehmer, Personengesellschaft und Kapitalgesellschaft), zu verschaffen. Hierbei wird von der persönlichen Einkommensteuer ausgegangen und deren Ermittlung anhand des Steuertatbestandes dargestellt. Anschließend erfolgt eine Erläuterung der wichtigsten abweichenden Regeln zur Körperschaftsteuer. Zusätzlich wird neben den Bundesertragsteuern noch die Umsatzsteuer in ihren prägnantesten Grundzügen vorgestellt.

Zum Verfahrensrecht sei nur soviel gesagt, dass es sich in den USA um ein Selbstveranlagungssystem handelt, jeder Steuerpflichtige also seine Steuern selbst zu berechnen und rechtzeitig abzuführen hat (vergleichbar mit der Umsatzbesteuerung in Deutschland).

2. Die Einkommensteuer

2.1 Subjektive Steuerpflicht

Die Einkommensteuer erfasst das Einkommen natürlicher Personen. Darin eingeschlossen sind die Gewinnanteile/Dividenden der Gesellschafter von Personengesellschaften, sodass diese, um eine einheitliche Besteuerung der Gesellschafter zu ermöglichen, ebenfalls eine Steuererklärung (form 1065) abgeben müssen.^[4]

a) Unbeschränkte Steuerpflicht

Unbeschränkt steuerpflichtig sind US-Staatsangehörige, unabhängig von ihrem Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, sowie Ausländer, wenn sie als ansässig gelten (sog. resident aliens). Ansässig ist gem. § 7701 (b) (1) (A) + (3) wer eine Daueraufenthaltsgenehmigung (green card) besitzt oder sich mindestens 31 Tage im Veranlagungsjahr in den USA aufhält, wobei die Summe dieser Anwesenheitstage, erhöht um 1/3 der Tage im Vorjahr und 1/6 der Tage im Jahr davor mindestens 183 betragen muss (substantial presence test).

Die unbeschränkte Steuerpflicht erfasst das Welteinkommen der Person (Universalitätsprinzip). Hinzugerechnet werden die nicht in die USA ausgeschütteten Einkünfte bestimmter ausländischer Gesellschaften^[5], an denen der Steuerpflichtige wesentlich beteiligt ist (Zugriffsbesteuerung).

b) Beschränkte Steuerpflicht

Bei nicht im Inland ansässigen Ausländern werden nur Inlandseinkünfte steuerlich erfasst, sowie Auslandseinkünfte, die einer Geschäftstätigkeit in den USA zuzuordnen sind (z.B. US-Betriebsstätten).^[6]

Eine erweiterte beschränkte Steuerpflicht trifft steuerlich motivierte Auswanderer für einen Zeitraum von 10 Jahren. Hierbei werden neben den US-Einkünften auch Veräußerungsgewinne aus in den USA belegenen Wirtschaftsgütern, Forderungen gegen US-Schuldner und Anteilen an einer US-Kapitalgesellschaft besteuert.

2.2 Berechnung der persönlichen Einkommensteuer

a) Bruttoeinkommen (gross income), § 61

Ausgangspunkt der Ermittlung der persönlichen Einkommensteuerschuld ist das Bruttoeinkommen des Steuerpflichtigen.

Nach der Legaldefinition des § 61 (a) fallen hierunter alle Einkünfte ganz gleich welcher Art.^[7] Gesetzlich wird diese „tautologische und wenig aufschlussreiche“^[8] Begriffsbestimmung nicht weiter eingeschränkt. Zwar nennt die Vorschrift noch 15 verschiedene Einkunftsarten, doch ist diese Aufzählung mehr demonstrativ als abschließend zu verstehen.

Somit war es den Gerichten überlassen, sich mit dem Einkommensbegriff zu beschäftigen. 1955 fand der US Supreme Court eine geeignete Definition:

„Bruttoeinkommen bedeutet die unbestreitbare Vermehrung des Vermögens, deutlich verwirklicht, über die die Steuerpflichtigen vollständige Herrschaft ausüben.“^[9]

Daraus ergeben sich drei Mindestanforderungen für eine „Einnahme“, damit diese unter das Bruttoeinkommen fällt:

1) Erhalt eines wirtschaftlichen Vorteils

Der dem Steuerpflichtigen zugeführte vermögenswerte Vorteil muss für diesen einen „Gewinn“ darstellen; die bloße Rückzahlung eines Darlehens ist somit kein Einkommen. Dagegen muss der Vorteil weder periodisch auftreten noch planmäßig entstanden sein.^[10] Auch genügen Einkünfte aus verbotenen oder verpönten Aktivitäten, sowie nach der „Rechtsanspruchstheorie“^[11] der unbedingte Anspruch auf einen Ertrag.

2) Realisationsprinzip

Ein Gewinn unterliegt nur dann der Steuerpflicht, wenn ein Realisationsereignis stattgefunden hat, d.h. je nach Gewinnermittlungsmethode „der letzte Schritt gesetzt ist, durch den der Steuerpflichtige die Frucht des wirtschaftlichen Vorteils erlangt, der ihm bereits zugewachsen ist“.^[12]

3) Erfordernis der vollständigen Herrschaft

Zusätzlich muss sich der erhaltene Vorteil vollständig im Herrschaftsbereich des Steuerpflichtigen befinden, womit „gänzliche Sachgewalt im Sinne wirtschaftlicher Verfügungsfreiheit“^[13] gemeint ist.

4) Steuerfreie Einnahmen

Vermögenszuflüsse, die diese drei Grundbedingungen des Einkommensbegriffs erfüllen, sind also steuerpflichtig, sofern sie nicht unter eine im Gesetzesrecht, Richterrecht oder in der Verwaltungspraxis verankerte Befreiung fallen.

Zu den gesetzlichen Steuerbefreiungen gehören insbesondere

- ausländische Arbeitseinkünfte im Ausland wohnender US-Staatsangehöriger gem. § 911
- innerhalb enger Grenzen im Tausch erworbene persönliche Vermögensgegenstände, § 1031 (h)
- Zinsgutschriften gewisser privater Altersvorsorgen
- Beiträge des Arbeitgebers zu Unfall- und Krankenversicherung, §132(a)
- Erbschaften und Schenkungen.

b) Bereinigtes Bruttoeinkommen (adjusted gross income), § 62

Das um die Kosten der Einnahmeerzielung und andere Abzüge verringerte Bruttoeinkommen ergibt das bereinigte Bruttoeinkommen. Es stellte eine „wichtige Bezugsgröße für Einzelbestimmungen des Einkommensteuerrechts“^[14] dar, z.B. ergibt sich aus dem bereinigten Bruttoeinkommen die zumutbare Eigenbelastung des Steuerpflichtigen.

Die Ermittlung des bereinigten Einkommens – insbesondere die gewerbliche Gewinnermittlung – erfolgt in der Regel losgelöst von der Ermittlung des Gewinns in der Handelsbilanz. Es gibt also kein Maßgeblichkeitsprinzip der Handelsbilanz. Gem. § 446 ist der Steuerpflichtige auch an keine besondere Buchführungs- bzw. Gewinnermittlungsmethode gebunden. Es ist lediglich erforderlich, dass die Buchführung stetig ist und den Gewinn zutreffend wiedergibt.^[15]

1) Übliche Gewinnermittlungsarten

aa) Zuflussmethode (cash method)

Die cash method entspricht in etwa der Einnahmen-Überschuss-Rechnung, wobei alle Einnahmen, die zugeflossen sind oder als zugeflossen gelten, sowie alle tatsächlich abgeflossenen Ausgaben zu erfassen sind. Einnahmen gelten hier bereits als zugeflossen, wenn sie verdient sind, und der Schuldner zahlungsfähig und zahlungsbereit ist.

bb) Zurechnungsmethode (accrual method)

Diese von der überwiegenden Zahl der Unternehmen angewandte Methode erfordert eine ausführliche Buchführung und gleicht dem Betriebsvermögensvergleich. Erträge sind dann zu erfassen, wenn alle Ergebnisse, die sie nach Grund und Höhe bestimmen, mit angemessener Genauigkeit eingetreten sind. Für Aufwendungen ist zusätzlich noch die wirtschaftliche Leistungserbringung erforderlich, § 461 (h).

Bei Verträgen über langfristige Fertigungen kann der Gewinn entweder nach dem Eingang von Teilzahlungen (installment method) oder im Verhältnis zum erreichten Fertigungsstand (percentage-of-completion method) ermittelt werden.

2) Gewinnermittlungszeitraum

Zeitraum der Gewinnermittlung ist grundsätzlich das Kalenderjahr, § 441 (a). Buchführende Steuerpflichtige können aber gem. § 441 (e) + (f) ein abweichendes Wirtschaftsjahr wählen, wobei im Jahr der Änderung ein Rumpfwirtschaftsjahr einzufügen ist, § 443 (a).

Eine weitere Sonderform ist das 52/53-Wochenjahr (natural business year), das immer mit einem bestimmten Wochentag, z.B. letzter Samstag im Dezember, endet und deshalb vor allem im Einzelhandel von Bedeutung ist.

[...]

^[1] §§ ohne Gesetzesangabe sind im weiteren solche des Internal Revenue Code 1986 (IRC)

in der geltenden Fassung

^[2] basierend auf Art. I § 9 Abs.4 US-Verfassung

^[3] Thiele S. 23

^[4] McDaniel/Ault S.34

^[5] Mennel/Förster/Müssener Rdn. 47:

die personenbezogene ausländische Holdinggesellschaft (zum Begriff s. unten S. 14),

die beherrschte ausländische Gesellschaft,

die ausländische passive Investitionsgesellschaft

^[6] zur Geschäftstätigkeit in den USA: Zschiegner S. 923

^[7] § 61 (a): „gross income means all income from whatever source derived“

^[8] Thiele RIW 1997, 586, 588

^[9] Commissioner v Glenshaw Glass Co. 348 U.S. 426 (1955)

^[10] es genügt also der einmalige, zufällige Fund eines Schatzes; dazu Thiele aaO, S. 589

^[11] Commissioner v Fifth Avenue Coach Lines, Inc. 281 F.2d 556 (2s Cir. 1960)

^[12] Thiele aaO, S. 589 mit Verweis auf Helvering v Horst 311 U.S. 112, 115 (1940)

^[13] Thiele RIW 1997, 586, 590

^[14] Zschiegner S. 280

^[15] requirement of consistency and clear reflection of income