Die Rolle der wirtschaftlichen Betrachtungsweise in der Gewinnrealisierung nach handelsrechtlichen GoB

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

I Problemstellung

II Das System der handelsrechtlichen GoB
1. Bilanzzweck
a) Vermögens- und Gewinnermittlung
b) Statische und dynamische Bilanzauffassung.
2. GoB-Prinzipien der Gewinnrealisation
a) Grundsätzliche Bedeutung der Go
b) Wirtschaftliche Betrachtungsweise als zentrales Prinzip im GoB-System
c) Realisationsprinzip und Objektivierungsgebot als Leitprinzipien

III Konkretisierung des Gewinnrealisationszeitpunkts
1. Grundsätze der Gewinnrealisation
a) Prinzip des quasi-sicheren Anspruchs
b) Prinzip des hinreichenden Risikoabbaus
2. Abhängigkeit der Gewinnrealisierung von der zugrundeliegenden Zivilrechtsstruktur
a) Kaufverträg
aa) Prinzip des Preisgefahrenübergangs als beherrschendes Gewinnrealisierungskriterium
bb) Vorliegen eines geringfügigen Restrisikos trotz Preisgefahrenübergangs
aaa) Auswirkungen des Rückgabe- bzw. Rücktrittsrechts auf die Gewinnrealisierung
bbb) Auswirkungen von Gewährleistungsansprüchen auf die Gewinnrealisierung
b) Werkverträg
aa) Schuldrechtlicher Begriff des Werkvertrags
bb) Grundsatz: Gewinnrealisierung bei Gesamtabnahme des Werks cc) Ausnahme: Teilgewinnrealisierung nach dem Fertigstellungsgrad bei langfristigen Werkverträgen
aaa) Teilabnahmeprinzip
bbb) Abrechnungsprinzip
ccc) Verlustantizipationsprinzip
ddd) Bewertungsprinzip
c) Dividenden
aa) Gesetzliche Ausgangslage der Gewinnrealisation für Dividendenausschüttungen
bb) Phasengleiche Aktivierung von Dividendenansprüchen am Beispiel der Mehrheitsbeteiligung einer Muttergesellschaft an einer Tochtergesellschaft

IV Thesenförmige Zusammenfassung

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Verzeichnis zitierter Rechtsprechung

Verzeichnis zitierter amtlicher Drucksachen

Verzeichnis zitierter Gesetze

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

I Problemstellung

Die Bilanzierung ist wesentlicher Bestandteil einer jeden Unternehmung. Der Jahresabschluss als ihr Herzstück ist das wichtigste Mittel, die wirtschaftliche Lage einer Unternehmung darzustellen¹. So ist grds. auch jeder Kaufmann zur Aufstellung eines „das Verhältnis seines Vermögens und seiner Schulden darstellenden Abschluss[es]“ verpflichtet (§ 242 Abs. 1 HGB). Dieser Jahresabschluss ist „nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung aufzustellen“ (§ 243 Abs. 1 HGB). Durch diese sehr allgemein gehaltenen Formulierungen ergeben sich vielfältig bilanzielle Detailfragen, u. a. auch die Frage, wann ein Gewinn bilanzrechtlich auszuweisen ist, damit die tatsächliche Unternehmenssituation adäquat abgebildet wird. Während leistungsstarke Unternehmen einen möglichst späten Gewinnausweis anstreben, um etwaige Steuerzahlungen und Gewinnausschüttungen hinaus zu zögern und das Kapital länger zinslos im Unternehmen zu binden, sind wirtschaftlich schwache Unternehmen an einem frühen Gewinnausweis interessiert, um so ihre Bilanzen aufzubessern². Umso mehr überrascht es, dass es an konkreten gesetzlichen Regelungen zur Bestimmung des Zeitpunkts der Gewinnrealisation bis heute mangelt³. Auch der Hinweis, Gewinne in der Bilanz dann zu berücksichtigen, wenn sie realisiert sind (§ 252 Abs. 4 HGB), vermag keine Klarheit zu verschaffen. Möchte man aber den Grundsätzen der Rechtssicherheit und Rechtsklarheit Rechnung tragen, bedarf es insbesondere i. S. d. Gläubigerschutzes eindeutigen und einheitlichen Regeln zur Bestimmung des Zeitpunkts der Gewinnrealisation.

Grds. kann ein Gewinn bilanziell erst dann ausgewiesen werden, wenn ein Vermögensgegenstand ausscheidet und ein anderer, in Form einer Forderung oder Geld, mit einem höheren bilanziellen Wert zu aktivieren ist⁴, mit anderen Worten, „wenn der Unternehmer ein aktives Wirtschaftsgut erhält oder von einem passiven Wirtschaftsgut befreit wird, ohne dafür in Zukunft eine (weitere) Gegenleistung erbringen zu müssen“⁵. Der Vermögensgegenstandsbegriff ist weit auszulegen⁶ und umfasst „alle wirtschaftlich ausnutzbaren Vermögensvorteile, die einen realisierbaren Vermö- genswert darstellen, so auch rechtlich nicht erzwingbare Forderungen, mit deren Eingang der Kaufmann rechnet und bei gehöriger Sorgfalt auch rechnen darf“⁷. Der handelsrechtliche Begriff des Vermögensgegenstands und der steuerrechtliche des Wirtschaftsguts können heute aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzips des § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG deckungsgleich verstanden werden⁸. Während der Realisationszeitpunkt bei Bargeschäften aufgrund der Zeitgleichheit von Vertragsabschluss und Vertragserfüllung eindeutig ist, bleibt jedoch die Frage zu beantworten, zu welchem konkreten Zeitpunkt die Aktivierung beim Leistenden zu erfolgen hat, wenn diese Zeitpunkte zeitlich auseinander fallen⁹. Im Laufe der Zeit hat sich das Realisationsprinzip als Leitprinzip für die Ermittlung dieses Zeitpunkts herausgebildet¹⁰.

Die Bilanz muss grds. als eine Bilanz im Rechtssinne verstanden werden¹¹. Der im Rahmen der handelsrechtlichen Gewinnermittlung ermittelte Bilanzgewinn ist hierbei als entziehbarer, nicht etwa als verteilbarer¹², Gewinn konzipiert¹³. Dieser entziehbare Gewinn stellt den Betrag dar, über den der Bilanzierende im Rahmen der unternehmerischen Entscheidungen, bspw. Ausschüttungen, tatsächlich verfügen kann¹⁴. Daher ist es unter Berücksichtigung der Bestrebungen einer vorsichtigen Gewinnermittlung i. S. d. Gläubigerschutzes notwendig, den Gewinn erst dann zu realisieren, wenn er auch mit einer gewissen Sicherheit als realisiert betrachtet werden kann¹⁵.

In Ermangelung ausreichend spezifischer gesetzlicher Kodifizierungen zur Gewinnrealisation kommt man, um eine zweckadäquate Rechtsanwendung zu gewährleisten, bei der Ermittlung des konkreten Gewinnrealisationszeitpunkts, nicht umhin, sich einschlägiger Methoden der Rechtsauslegung zu bedienen. Dabei liegen seit jeher formalrechtliche und wirtschaftliche Betrachtungsweise miteinander im Widerstreit¹⁶. Während die formalrechtliche Betrachtungsweise der „wirtschaftlichen Be- deutung der bilanzrechtlichen Normen“ keine Wichtigkeit beimisst¹⁷ und sich ledig- lich auf das formale, juristische Verständnis der gesetzlichen Normen stützt, liegt das erklärte Ziel der wirtschaftlichen Betrachtungsweise darin, den tatsächlichen Zweck der gesetzlichen Normen zu erfassen¹⁸. Bis zum Jahre 1977 war die wirtschaftliche Betrachtungsweise für das Steuerrecht gar gesetzlich geregelt, bis der zuständige Ausschuss ihre konkrete Kodifizierung aufgrund ihrer Allgemeingültigkeit und ihrer sich logischerweise ergebenden Anwendung für entbehrlich hielt und aus dem Gesetz strich¹⁹. Diese Maßnahme sollte, wie auch beabsichtigt, keineswegs das Ende der wirtschaftlichen Betrachtungsweise für steuerrechtliche wie auch handelsrechtliche Fragestellungen sein²⁰. Ihre grundlegende Bedeutung für die Bilanzierung ist bis heute ungebrochen²¹.

Ziel dieser Arbeit soll es nun sein herauszustellen, was die Anwendung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise für die Gewinnrealisierung und die Ermittlung des Gewinnrealisierungszeitpunkts im Detail bedeutet. In einem ersten Teil werden dazu zunächst die handelsrechtlichen Rahmenbedingungen abgesteckt. Hierbei wird zuerst der konkrete Bilanzzweck ermittelt (II. 1.) und im Anschluss die für die Gewinnrealisierung maßgeblichen GoB-Prinzipien erläutert (II. 2.). Dem Prinzip der wirtschaftlichen Betrachtungsweise als übergeordnetes Leit- und Auslegungsprinzip kommt im Rahmen dieser Arbeit eine besondere Bedeutung zu, sodass dieses Prinzip genauer zu untersuchen ist (II. 2. b). In einem zweiten Teil werden, aufbauend auf den relevanten GoB-Prinzipien und insbesondere der wirtschaftlichen Betrachtungsweise, die Grundsätze der Gewinnrealisierung dargestellt (III. 1.) und ihre konkrete Anwendung auf die Vertragstypen Kaufvertrag, Werkvertrag und Dividenden dargestellt (III. 2.). Den Schluss der Arbeit bildet eine thesenförmige Zusammenfassung der Ergebnisse (IV).

II Das System der handelsrechtlichen GoB

1. Bilanzzweck

a) Vermögens- und Gewinnermittlung

Die Bilanzierung ist seit jeher Schauplatz reger Diskussion. Insbesondere die Frage nach statischer oder dynamischer Auffassung bei der Bilanzaufstellung und interpretation beherrschte lange die wissenschaftliche Auseinandersetzung. Diesem Konflikt vorgelagert ist jedoch die Frage nach dem konkreten Normzweck der Bilanzierung. Hierbei bestand lange eine Konkurrenz zwischen Vermögens- und Gewinnermittlung²².

Vermögensermittlung ist in diesem Zusammenhang unter der Prämisse eines Zeitwertansatzes zu verstehen²³. Konkret meint dies den Ansatz von Vermögensgegenständen zu ihrem (geschätzten) Wert am Abschlussstichtag, nicht zu ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten²⁴ und damit der Ermittlung des Vermögens der Unternehmung. Im Zuge des BiRiLiG wurde der Zeitwertansatz jedoch durch die Anerkennung des Realisationsprinzips als Leitprinzip, und somit gleichzeitig der Anerkennung der Anschaffungs- und Herstellungskosten als absolute Wertobergrenze, nichtig²⁵. Die Vermögensermittlung schied danach als Normzweck endgültig aus.

Sieht man den Normzweck folglich in der Gewinnermittlung²⁶, ist das richtige Verständnis des bilanzrechtlichen Gewinnbegriffs unabdingbar²⁷. Beherzigt man auch hier das Realisationsprinzip als Leitprinzip²⁸, so kann der bilanzrechtliche Gewinn nicht länger nur als zeitwertbezogener Reinvermögenszuwachs, also als Differenz der Betriebsvermögen des aktuellen und des vorrangegangen Wirtschaftsjahres, verstanden werden²⁹. Vielmehr muss die Gewinnermittlung umsatzorientiert erfolgen³⁰, d.h. als „Vermögensmehrung in disponibler Form“³¹.

b) Statische und dynamische Bilanzauffassung

Untersucht man den Bilanzzweck auf einer zweiten Ebene unter statischen und dynamischen Gesichtspunkten, ergeben sich auch im Hinblick auf den Konflikt von Vermögens- und Gewinnermittlung deutliche Unterschiede.

Der statisch geprägte Bilanzzweck i. S. d. Zerschlagungsstatik liegt nach einer Entscheidung des ROH³² in der „Übersicht und Feststellung des Vermögensbestandes in einem bestimmten Zeitpunkt“³³. Unter der Prämisse der Ausrichtung der Buchführungsvorschriften auf den Gläubigerschutz³⁴ kommt der Bilanz als Zustandsabbild³⁵ demnach lediglich eine Informationsfunktion zu³⁶. Der Bilanzzweck der Gewinnermittlung kann unter diesem Ausgangspunkt neben der Vermögensermittlung nur als nachrangiges Nebenprodukt betrachtet werden³⁷. Auch in der aus dieser Auffassung heraus entwickelten Fortführungsstatik stehen Vermögensermittlung und Informationsfunktion im Vordergrund³⁸.

Die Wende im Hinblick auf den verfolgten Bilanzzweck kam erstmals mit Schmalenbach und der durch ihn geprägten dynamischen Bilanzauffassung³⁹. Primäres Ziel soll hier nun nicht mehr die Vermögens-, sondern die Erfolgsermittlung sein⁴⁰. Nach Schmalenbach konstituierte auch der BFH die „zeitraumrichtige Gewinnermittlung“ als einen der „tragenden Grundsätze des Bilanzrechts“⁴¹. Problematisch ist die dynamische Bilanzauffassung insbesondere dahingehend, als dass eine Überbetonung der Periodisierungsaufgabe stattfindet, aus der eine Zurückdrängung von Objektivierungs- und Vorsichtsprinzipien resultiert⁴².

Zweckmäßig kann die Gewinnermittlung jedoch nur dann erfolgen, wenn sie direkt aus dem Realisationsprinzip als Leitprinzip resultiert⁴³. Die „statische Wende“ der 1960er Jahre brachte daher ein neues Verständnis der Statik mit sich⁴⁴. Aufgabe der

Bilanz ist es unter Berücksichtigung von Vorsichtsprinzip und Objektivierungsge- bot⁴⁵, den verteilbaren anstatt des vergleichbaren Gewinns zu ermitteln⁴⁶. Aus der Berücksichtigung des Realisationsprinzips als Leitprinzip der Gewinnermittlung, und damit der impliziten Betonung des Vorsichtsprinzips, resultiert, dass der Gewinn, insbesondere im Hinblick auf die Sicherung der Unternehmensfortführung und den Gläubigerschutz⁴⁷, als Ausschüttungsrichtgröße zu verstehen ist⁴⁸. Der Bilanzzweck ist heute also in der Ermittlung des ausschüttungsfähigen Gewinns i. S. d. Gläubigerschutzes zu sehen⁴⁹.

2. GoB-Prinzipien der Gewinnrealisation

a) Grundsätzliche Bedeutung der GoB

Um eine dem Bilanzzweck entsprechende Ermittlung des ausschüttungsfähigen Gewinns i. S. d. Gläubigerschutzes zu gewährleisten, werden die handelsrechtlichen GoB hinzugezogen⁵⁰. Allgemein gesprochen sind die GoB deduktiv zu ermittelnde⁵¹, handelsrechtliche Regeln, die bei der Buchführung zu beachten sind, um eine zweckmäßige Bilanz aufstellen zu können⁵². Sie sind für jeden Kaufmann im Rahmen der Bilanzierung bindend (§ 238 Abs. 1 S. 1 HGB), d.h. sie haben Rechtsnormcharakter⁵³, auch wenn sie selbst keine Gesetze im formellen Sinn sind⁵⁴. Die Aufgabe der GoB besteht hauptsächlich darin, Regelungslücken in den bilanzrechtlichen Normen zu schließen⁵⁵. Über das Maßgeblichkeitsprinzip erlangen die einzelnen GoB-Prinzipien auch Relevanz für das Steuerrecht⁵⁶. So ist in der Steuerbilanz regelmäßig dasjenige Betriebsvermögen anzusetzen, welches nach den handelsrechtlichen GoB auszuweisen ist (§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG).

b) Wirtschaftliche Betrachtungsweise als zentrales Prinzip im GoB-System

Trotz vielfacher gesetzlicher Normierung⁵⁷ ist der Begriff „GoB“ ein unbestimmter Rechtsbegriff⁵⁸. Für die Ermittlung des konkreten Inhalts einzelner GoBPrinzipien⁵⁹, aber auch einzelner Rechtsnormen⁶⁰, bedarf es Methoden zur Normauslegung⁶¹. Vorrangig wird heute die teleologische Auslegung, d.h. eine dem objektiven und auch wandelbaren Zweck der Normen entsprechende Auslegungsmethode, als dominierende Normauslegungsmethode angesehen⁶².

Die wirtschaftliche Betrachtungsweise wird nach h. M. als eine Ausprägung der juristischen Methodik der teleologischen Auslegung anerkannt⁶³, kommt ihr doch die Aufgabe zu, gesetzliche Tatbestände, aber auch konkrete Sachverhalte, auf die die entsprechenden Rechtsnormen Anwendung finden, nach ihrem wirtschaftlichen Sinngehalt zu interpretieren⁶⁴. Kurz gesagt bedeutet sie die „Berücksichtigung des faktisch Wirkenden gegenüber der äußeren Form”⁶⁵. Für eine wirtschaftlich geprägte Interpretationsrichtung besteht natürlicherweise im Handels- und Steuerrecht eine besondere Notwendigkeit, sind in diesen beiden Rechtsgebieten doch ökonomische Sachverhalte der Ausgangspunkt der gesetzlichen Regelungen, sodass diese auch unter Zuhilfenahme einer wirtschaftlichen Sichtweise beurteilt werden müssen⁶⁶. Im Bilanzrecht ist die wirtschaftliche Betrachtungsweise nach h. M. und Rechtsprechung vorherrschend⁶⁷. Im Kern bedeutet „wirtschaftliche Betrachtungsweise“ die Abkehr von einer rein formalrechtlichen Betrachtungsweise, d.h. dem reinen Abstellen auf die Frage nach den zivilrechtlichen Verhältnissen⁶⁸ und Objektivierungsbestrebungen⁶⁹, wodurch oftmals der wirtschaftliche Sinn hinter den Normen verkannt wird⁷⁰. Es darf jedoch nicht so weit gegangen werden, die wirtschaftliche Betrachtungsweise als Gegenstück zur rechtlichen Betrachtungsweise zu interpretieren⁷¹. Sie ist viel- mehr ein Teil dieser⁷², was schon allein aus ihrer Natur als Ausprägung der juristischen Auslegungsmethodik folgt⁷³. Aber auch durch die Geltung des Objektivierungsprinzips kommt der rechtlichen Struktur bei der Normauslegung eine bedeutende Rolle zu⁷⁴. Die eigentliche Unterscheidung hat zum Zweck einer zielführenden Rechtsanwendung vielmehr zwischen den einzelnen Rechtsgebieten zu erfolgen, sodass sich nicht wirtschaftliche und rechtliche Betrachtungsweise gegenüberstehen, sondern zivilrechtliche und handels- bzw. steuerrechtliche⁷⁵. Behält man vor diesem Hintergrund auch den Bilanzzweck im Blick, so können für die Bilanz nicht etwa die zivilrechtlichen Rechtspositionen ausschlaggebend sein, sondern die, von wirtschaftlicher Betrachtungsweise geprägten, ggf. von den zivilrechtlichen abweichenden, handelsrechtlichen Rechtspositionen⁷⁶. So sind in der Handelsbilanz „Vermögensgegenstände“ anzusetzen (§ 246 Abs. 1 HGB). Bei der Würdigung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise muss grds. nach der Prämisse „soviel wirtschaftliche Betrachtungsweise wie möglich, soviel Objektivierung (formalrechtliche Betrachtungsweise) wie nötig“ verfahren werden⁷⁷. In diesem Zusammenhang wird auch ihre Abgrenzung zur betriebswirtschaftlichen Betrachtungsweise unabdingbar⁷⁸. Erst bei der Interpretation der wirtschaftlichen als eine, den rechtlichen Grundlagen widerstrebenden, rein betriebswirtschaftlichen Betrachtungsweise, entstehen Konflikte mit der rechtlichen Betrachtungsweise, sodass eine solche abzulehnen ist⁷⁹. Zusammenfassend ermöglicht also „erst die wirtschaftliche Betrachtungsweise [] eine bilanzzweckadäquate Interpretation der Rechtsnormen“⁸⁰. Jedoch hat sie immer dann zurück zu treten, wenn durch sie andere zentrale Prinzipien verletzt werden, insbesondere die Prinzipien der Rechtssicherheit und Rechtsklarheit⁸¹.

c) Realisationsprinzip und Objektivierungsgebot als Leitprinzipien

Im Rahmen der Gewinnrealisation sind insbesondere zwei GoB-Prinzipien von übergeordneter Bedeutung: das Realisationsprinzip als Ausprägung des Vorsichtsprinzips und das Objektivierungsprinzip.

Das Realisationsprinzip bestimmt durch die aus der wirtschaftlichen Betrachtungsweise resultierenden Maßgabe, ausschließlich Gewinne zu berücksichtigen, die bereits realisiert, d. h. durch Umsatz verwirklicht⁸², sind (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 2. HS HGB), den Entstehungszeitpunkt von Erträgen und somit den Zeitpunkt der Gewinnrealisierung⁸³. Konkret gibt es an, „wann im Verlauf des sich über mehrere Stufen hinziehenden ‚Umsatzprozesses‘ der Gewinn verwirklicht ist“⁸⁴. Es dient somit der Ermittlung eines umsatzbezogenen Gewinns bzw. Verlustes⁸⁵. Das Realisationsprinzip erfüllt implizit diverse weitere Zwecke. Durch das Anschaffungswertprinzip wirkt es wertbegrenzend und führt dazu, dass die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten den höchstmöglichen Ansatzbetrag darstellen⁸⁶. Daneben erfüllt das Realisationsprinzip auch Periodisierungsaufgaben, da eine auf den Umsatz abstellende Gewinnermittlung auch umsatzbezogener und damit ggf. zeitlich abweichender Aktivierungen und Passivierungen bedarf⁸⁷. Betrachtet man die Periodisierungsaufgabe vor dem Hintergrund der vorsichtigen Ermittlung eines ausschüttungsfähigen Gewinns, so ergibt sich für Grenzfälle zwar eine Passivierung, aber keine Aktivierung⁸⁸. Das in § 252 Abs. 2 Nr. 4 1. HS HGB kodifizierte Imparitätsprinzip wirkt einschränkend auf das Realisationsprinzip und verlangt die Berücksichtigung von zukünftigen Verlusten bereits vor ihrer tatsächlichen Realisation, wenn diese wirtschaftlich bereits verursacht oder entstanden sind⁸⁹ und eine Deckung dieser Verluste durch zugehörige Erträge wahrscheinlich nicht gewährleistet werden kann⁹⁰.

[...]

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¹ Vgl. Luik (1981), S. 97.

² Vgl. Lüders (1987), S. 5.

³ Vgl. Lüders (1987), S. 8.

⁴ Vgl. Knobbe-Keuk (1993), S. 244.

⁵ Krumm (2013), § 5, Rz. 930.

⁶ Vgl. Beisse (1980a), S. 245.

⁷ Beisse (1980a), S. 246.

⁸ BFH (1976), S. 13 f.

⁹ Vgl. Lüders (1987), S. 8.

¹⁰ Vgl. Backhaus (1980), S. 347.

¹¹ Vgl. Moxter (2003a), S. 1586.

¹² Vgl. Schmalenbach, (1919), S. 6.

¹³ Vgl. Moxter (2003a), S. 1586.

¹⁴ Vgl. Döllerer (1959), S. 1219.

¹⁵ Vgl. Döllerer (1959), S. 1219.

¹⁶ Vgl. Euler (1989), S. 92; vgl. auch Eibelshäuser (2002), S. 1427.

¹⁷ Beisse (1980), S. 645.

¹⁸ Vgl. Moxter (1983), S. 300.

¹⁹ Vgl. BT-DrS 7/4292, S. 15.

²⁰ Vgl. Döllerer (1980), S. 201; vgl. hierzu auch Dornbach (1977), S. 3.

²¹ Vgl. Weber-Grellet (1996a), S. 897; vgl. hierzu auch Moxter (1983), S. 305.

²² Vgl. Moxter (1989), S. 233.

²³ Vgl. Moxter (1989), S. 233.

²⁴ Vgl. Moxter (1989), S. 233; vgl. hierzu auch Oberbrinkmann (1990), S. 88 f.

²⁵ Vgl. Moxter (1989), S. 233.

²⁶ Vgl. Groh (1980), S. 134.

²⁷ Vgl. Moxter (1989), S. 233.

²⁸ Vgl. Moxter (1984a), S. 1781.

²⁹ Vgl. Moxter (1989), S. 233

³⁰ Vgl. BFH (1974), S. 204; vgl. hierzu auch Euler (1989), S. 62, Moxter (1986), S. 41 sowie Moxter (1987a), S. 365.

³¹ Beisse (1981a), S. 20; vgl. hierzu auch BFH (2012), S. 189 sowie Weber-Grellet (1996a), S. 896.

³² Vgl. Euler (1996), S. 23.

³³ ROH (1873), S. 17.

³⁴ Vgl. Leffson (1987), S. 41-43; vgl. hierzu auch sowie Knobbe-Keuk (1993), S. 13.

³⁵ Vgl. Knobbe-Keuk (1993), S. 13.

³⁶ Vgl. Oberbrinkmann (1990), S. 56, 88 f.

³⁷ Vgl. Oberbrinkmann (1990), S. 95.

³⁸ Vgl. Simon (1899), S. 303.

³⁹ Vgl. Euler (1996), S. 73.

⁴⁰ Vgl. Schmalenbach (1925), S. 60; vgl. hierzu auch Groh (1980), S. 129.

⁴¹ BFH (1960), S. 138.

⁴² Vgl. Moxter (1988), S. 448; vgl. hierzu auch Moxter (1984a), S. 1782.

⁴³ Vgl. Moxter (1988), S. 449.

⁴⁴ Vgl. Moxter (1984a), S. 1782.

⁴⁵ Vgl. Groh (1980), S. 129.

⁴⁶ Vgl. Moxter (1984a), S. 1782.

⁴⁷ Vgl. Moxter (1984a), S. 1782.

⁴⁸ Vgl. Euler (1989), S. 65.

⁴⁹ Vgl. RGZ (1884), S. 162; vgl. hierzu auch RGZ (1918), S. 318, Moxter (1996), S. 231, Backhaus (1980), S. 347 sowie Beisse (1984), S. 4.

⁵⁰ Vgl. Moxter (1996), S. 231.

⁵¹ Vgl. Döllerer (1959), S. 1217.

⁵² Vgl. BFH (1967), S. 609.

⁵³ Vgl. Döllerer (1959), S. 1217; vgl. hierzu auch Moxter (2003), S. 9.

⁵⁴ Vgl. Döllerer (1959), S. 1217.

⁵⁵ Vgl. Ordelheide (1990), S. 249.

⁵⁶ Vgl. Bartels (1992), S. 1095.

⁵⁷ Vgl. Blümich (2014), § 5, Rz. 204

⁵⁸ Vgl. Blümich (2014), § 5, Rz. 209

⁵⁹ Vgl. Blümich (2014), § 5, Rz. 209

⁶⁰ Vgl. Beisse (1981), S. 1.

⁶¹ Vgl. Euler (2002), S. 875.; vgl. auch Winnefeld (2006), Kapitel D, Rz. 30.

⁶² Vgl. Beisse (1981), S. 2.

⁶³ Vgl. Beisse (1980a), S. 250 f.

⁶⁴ Vgl. Beisse (1981), S. 1; vgl. hierzu auch Groh (1989), S. 227 sowie Böcking (1997), S. 87.

⁶⁵ Beisse (2001), S. 739.

⁶⁶ Vgl. v. Wallis (1954), S. 253 f; vgl. hierzu auch Körner (1974), S. 797.

⁶⁷ Vgl. BFH (1952), S. 208; vgl. hierzu auch BFH (1963), S. 256, Moxter (1983), S. 305 sowie Weber-Grellet (1996a), S. 897.

⁶⁸ Vgl. Ballwieser (2013), § 246, Rz. 8.

⁶⁹ Vgl. Moxter (1983), S. 305.

⁷⁰ Vgl. Moxter (2003), S. 15 f; vgl. hierzu auch Groh (1980), S. 129 sowie Söffing (1992), S. 55 f.

⁷¹ Vgl. Körner (1974), S. 797.

⁷² Vgl. BFH (1965), S. 262; vgl. hierzu auch Winnefeld (2006), Kapitel D, Rz. 90 sowie Lüders (1987), S. 43.

⁷³ Vgl. Beisse (1980a), S. 250 f.

⁷⁴ Vgl. Wüstemann/Kierzek (2007), S. 888.

⁷⁵ Vgl. Körner (1974), S. 798; vgl. hierzu auch Winnefeld (2006), Kapitel D, Rz. 90.

⁷⁶ Vgl. Winnefeld (2006), Kapitel D, Rz. 90.

⁷⁷ Moxter (1983), S. 305.

⁷⁸ Vgl. Beisse (1981), S. 3; vgl. hierzu auch Beisse (1980a), S. 251 sowie Döllerer (1980), S. 201.

⁷⁹ Vgl. Döllerer (1980), S. 202 f; vgl. hierzu auch Beisse (1984), S. 11 sowie Lüders (1987), S. 43.

⁸⁰ Hommel (1992), S. 3.

⁸¹ Vgl. Eibelshäuser (2002), S. 1427.

⁸² Vgl. Knobbe-Keuk (1993), S. 244.

⁸³ Vgl. Ballwieser (2013), § 243, Rz. 24; vgl. hierzu auch Euler (1996), S. 112 und Moxter (2003), S. 44.

⁸⁴ BFH (1974), S. 204

⁸⁵ Vgl. Böcking (1988), S. 123.

⁸⁶ Vgl. Leffson (1987), S. 339.

⁸⁷ Vgl. Moxter (1984a), S. 1784.

⁸⁸ Vgl. Moxter (1984a), S. 1784.

⁸⁹ Vgl. Beisse (1981a), S. 15.

⁹⁰ Vgl. Moxter (2003), S. 55.