Zwischen Personengesellschaften und ihren Mitunternehmern ist es möglich, Rechtsgeschäfte unter fremdüblichen Bedingungen abzuschließen, die ertragsteuerlich anerkannt werden. Die steuerliche Bewertung von entgeltlichen Vorgängen, soweit der Vertragsinhalt einen fremdüblichen Preis aufweist und von Vorgängen, in denen kein Entgelt erbracht wird, ist klar normiert. Jedoch werden auch Rechtsgeschäfte abgeschlossen, bei denen nur ein Teilentgelt zu leisten ist, d.h. ihr Preis ist vergünstigt. Die Gründe hierfür liegen meistens in der gesellschaftsrechtlichen Verbundenheit oder in einem verwandtschaftlichen Verhältnis der Mitunternehmer untereinander. Ein Vergleich zwischen der günstigen Vereinbarung und einem Vorgang unter fremdüblichen Bedingungen, wirft die Frage auf, inwiefern Anpassungen hinsichtlich der steuerlichen Bewertung bei dem teilentgeltlichen Geschäft vorzunehmen sind. Das Problem stellt sich insbesondere bei Übertragungen von Wirtschaftsgütern, die oftmals aufgrund rechtlicher und organisatorischer Motive der Unternehmen durchgeführt werden. Bspw. kann durch eine Betriebsaufspaltung ein Haftungswall aufgebaut werden. Ebenso kann der Fortbestand einer Personengesellschaft durch die Übertragung des bestehenden Betriebsvermögens oder eines Teilbetriebes oder eines Mitunternehmeranteils oder auch einzelner Wirtschaftsgüter an die nächste Generation gesichert werden. Für die Steuerpflichtigen wäre es daher hilfreich, wenn diese Vorgänge steuerneutral, also ohne die Belastung mit Ertragsteuern, durchführbar wären. Allerdings ist gesetzlich nicht eindeutig festgelegt, wie die sog. teilentgeltlichen Übertragungen steuerlich zu behandeln sind. Für die Lösung existieren drei verschiedene Bewertungstheorien: die reine Trennungstheorie, die Einheitstheorie und die modifizierte Trennungstheorie. Ihre steuerrechtliche Anwendbarkeit wird von Finanzverwaltung und Rechtsprechung unterschiedlich beantwortet.
In der vorliegenden Arbeit wird der, vom IV. Senat des BFHs initiierte, Wechsel der anzuwendenden Bewertungstheorie bei teilentgeltlichen Übertragungen dargestellt und gewürdigt. Besondere Beachtung finden dabei der historische Wandel der Bewertungsnormen sowie die drei Bewertungskonzeptionen mit ihren im Ertragsteuerrecht möglichen Anwendungsgebieten und deren Folgen auf Veräußerer- und Erwerberseite. [...]
Inhaltsverzeichnis
1 Problemstellung
2 Erläuterung von wichtigen Begriffen bei teilentgeltlichen Übertragung von Wirtschaftsgütern
2.1 Die zweistufige Gewinnermittlung bei Personengesellschaften und ihre verschiedenen Betriebsvermögensbereiche
2.2 Gegenleistungen bei Übertragungen
3 Gesetzliche Änderungen der Übertragungsvorschriften im Zeitablauf
3.1 Die über 20-jährige Anwendung des Mitunternehmererlasses
3.2 Gesetzesänderungen um die Jahrtausendwende
3.2.1 Radikale Verringerung von steuerneutralen Übertragungsmöglichkeiten durch die Einführung des StEntlG 1999/2000/2002
3.2.2 Umdenken des Gesetzgebers durch das StSenkG
3.2.3 Klarstellung und weitere Vergünstigungen mit Ergehen des UntStFG
3.3 Die aktuell gültige Fassung des § 6 EStG zu Übertragungsvorgängen
3.4 Die Beurteilung des BMFs von teilentgeltlichen Übertragungen anhand des Schreibens vom 08. Dezember 2011
3.5 Die Abkehr des Bundesfinanzhofs von der reinen Trennungstheorie
3.5.1 BFH-Urteil vom 21. Juni 2012 IV R 1/08
3.5.2 BFH-Urteil vom 19. September 2012 IV R 11/12
4 Untersuchung der Bewertung von teilentgeltlichen Übertragungen anhand der angewandten Theorien
4.1 Bisher verwendete Theorien bei Übertragungen
4.1.1 Die reine Trennungstheorie
4.1.1.1 Vorgehen bei der reinen Trennungstheorie
4.1.1.2 Die anteilige Gewinnrealisierung bei teilentgeltlichen Übertragungen von Einzelwirtschaftsgütern
4.1.2 Die Einheitstheorie - Erleichterung bei der Unternehmensnachfolge
4.1.3 Gegenüberstellung von reiner Trennungstheorie und Einheitstheorie
4.1.3.1 Netto- und Bruttobetrachtung - Vergleich beider Bewertungstheorien
4.1.3.2 Kritische Äußerungen zum BMF-Schreiben vom 08.12.2011
4.1.3.3 Die historische Entwicklung – Bedeutsamkeit der Theorien
4.2 Neuerung durch den IV. Senat des Bundesfinanzhofs
4.2.1 Die modifizierte Trennungstheorie
4.2.1.1 Vorgehen bei der modifizierten Trennungstheorie
4.2.1.2 Beurteilung der modifizierten Trennungstheorie anhand ausgewählter Kriterien
4.2.1.2.1 Die einseitige Buchwertzuordnung zum entgeltlichen Teil
4.2.1.2.2 Der Anknüpfungspunkt für die Besteuerung: das Wirtschaftsgut
4.2.1.2.3 Zeitpunkt der Besteuerung anhand des finalen Entnahmebegriffes
4.2.1.2.4 Gleichstellung von Einzel- und Mitunternehmern
4.2.1.2.5 Bewertung des Ersatzrealisationstatbestandes für den unentgeltlichen Teil
4.2.1.2.6 Sicherung der stillen Reserven vs. Subjektsteuerprinzip
4.2.1.2.7 Gesetzliche Grundlage für die Anwendung der modifizierten Trennungstheorie im Zivil- und Schenkungsteuerrecht oder im § 4 Abs. 1 EStG?
4.2.1.2.8 Nachteile der modifizierten Trennungstheorie
4.2.1.3 Folgen der aktuellen BFH-Rechtsprechung
4.2.1.3.1 Bewertung auf Erwerberseite
4.2.1.3.2 Unterschiedliche Behandlung von Gewinn- und Überschusseinkünften
4.2.1.3.3 BMF-Schreiben vom 12.09.2013 – Die Finanzverwaltung wartet ab
5 Thesenförmige Zusammenfassung
Zielsetzung & Themen
Die Arbeit untersucht den durch den IV. Senat des BFH initiierten Wandel in der Bewertungstheorie bei teilentgeltlichen Übertragungen von Wirtschaftsgütern. Ziel ist es, die steuerlichen Auswirkungen der "reinen Trennungstheorie", der "Einheitstheorie" und der neuen "modifizierten Trennungstheorie" auf Veräußerer- und Erwerberseite kritisch zu würdigen und die bestehende Rechtsunsicherheit in der aktuellen Rechtsprechung zu beleuchten.
- Steuerliche Behandlung teilentgeltlicher Übertragungen im Betriebsvermögen
- Historische Entwicklung der Übertragungsvorschriften (§ 6 EStG)
- Abkehr des BFH von der reinen Trennungstheorie und Etablierung der modifizierten Trennungstheorie
- Bedeutung des Subjektsteuerprinzips und des Entnahmebegriffs
- Kritische Analyse der Verwaltungsauffassung im Vergleich zur BFH-Rechtsprechung
Auszug aus dem Buch
4.2.1 Die modifizierte Trennungstheorie
Wie die reine Trennungstheorie, spaltet auch die modifizierte Trennungstheorie das Rechtsgeschäft in einen entgeltlichen und in einen unentgeltlichen Teil. Sie unterscheidet sich von der reinen Trennungstheorie in der einseitigen Zuordnung des Buchwertes zum entgeltlichen Bestandteil. Zu einem Veräußerungsgewinn kommt es daher nur, wenn der Veräußerungspreis höher ist als der Buchwert. Der Vorteil des Übertragenden ist die Nichtrealisierung der stillen Reserven und somit keine Belastung mit Ertragssteuern. Damit ergibt sich ein Nachteil für den Empfänger, da er kein Step up Volumen erhält, d.h. kein größeres Abschreibungsvolumen, das bei ihm zu geringeren Ertragssteuerzahlungen in der Zukunft führen würde. Für den unentgeltlichen Teil ist zu klären, ob eine Entnahme vorliegt und wenn ja, mit welchem Wertmaßstab sie zu bewerten ist.
Durch die zwei Urteile des IV. Senats hat sich das BMF-Schreiben aus dem Jahr 2011, zu der Vorgehensweise bei teilentgeltlichen Vorgängen, überholt. Prinz/Hütig begrüßen die Entscheidungen des BFHs, insbesondere aus steuersystematischer Sicht. Es spielt somit im EStG grundsätzlich keine Rolle mehr, ob nun ein Betreib, Teilbetrieb, Mitunternehmeranteil oder ein einzelnes Wirtschaftsgut übertragen wird bzw. ob eine Realteilung geschieht, da sie gleich behandelt werden.
Zusammenfassung der Kapitel
1 Problemstellung: Einführung in die steuerliche Problematik bei teilentgeltlichen Übertragungen von Wirtschaftsgütern und Vorstellung der konkurrierenden Bewertungstheorien.
2 Erläuterung von wichtigen Begriffen bei teilentgeltlichen Übertragung von Wirtschaftsgütern: Klärung der einkommensteuerlichen Grundlagen bei Personengesellschaften und der verschiedenen Kategorien von Gegenleistungen.
3 Gesetzliche Änderungen der Übertragungsvorschriften im Zeitablauf: Historischer Abriss über die Entwicklung von steuerlichen Bewertungsnormen, angefangen beim Mitunternehmererlass bis zur aktuellen Fassung des § 6 EStG.
4 Untersuchung der Bewertung von teilentgeltlichen Übertragungen anhand der angewandten Theorien: Detaillierte Analyse der verschiedenen Bewertungsmethoden, der Abkehr des BFH von bisherigen Standards und eine kritische Diskussion der modifizierten Trennungstheorie.
5 Thesenförmige Zusammenfassung: Komprimierte Darstellung der wesentlichen Ergebnisse zur Bewertung von teilentgeltlichen Übertragungen und den damit verbundenen Herausforderungen für die Rechtsanwendung.
Schlüsselwörter
Teilentgeltliche Übertragung, Trennungstheorie, Einheitstheorie, Modifizierte Trennungstheorie, Mitunternehmer, Sonderbetriebsvermögen, Stille Reserven, § 6 EStG, Gewinnrealisierung, Entnahme, Subjektsteuerprinzip, BFH-Rechtsprechung, Steuerneutralität, Betriebsvermögen, Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz.
Häufig gestellte Fragen
Was ist das grundlegende Thema dieser Arbeit?
Die Arbeit befasst sich mit der steuerlichen Bewertung von teilentgeltlichen Übertragungen von Wirtschaftsgütern innerhalb von Personengesellschaften.
Welche zentralen Bewertungstheorien werden diskutiert?
Im Fokus stehen die reine Trennungstheorie, die Einheitstheorie sowie die neuere, vom IV. Senat des BFH entwickelte modifizierte Trennungstheorie.
Was ist das primäre Ziel der Untersuchung?
Das Ziel ist die kritische Würdigung des Wechsels der Bewertungstheorie durch den IV. Senat des BFH und die Auswirkungen auf die Steuerpflichtigen sowie die Finanzverwaltung.
Welche wissenschaftliche Methode kommt zum Einsatz?
Die Arbeit folgt einer rechtswissenschaftlichen Analyse unter Einbeziehung aktueller BFH-Urteile, BMF-Schreiben, gesetzlicher Neuregelungen und der einschlägigen steuerrechtlichen Fachliteratur.
Was bildet den inhaltlichen Schwerpunkt des Hauptteils?
Der Hauptteil analysiert die historische Entwicklung der Bewertungsnormen und diskutiert detailliert die Vor- und Nachteile der verschiedenen Theorien bei der Anwendung auf teilentgeltliche Rechtsgeschäfte.
Welche Schlagworte charakterisieren die Arbeit am besten?
Wichtige Begriffe sind Teilentgeltlichkeit, Stille Reserven, Buchwert, Trennungstheorie, Subjektsteuerprinzip und die BFH-Rechtsprechung zum Sonderbetriebsvermögen.
Wie unterscheidet sich die modifizierte Trennungstheorie von der reinen Trennungstheorie?
Bei der modifizierten Trennungstheorie wird der Buchwert des Wirtschaftsgutes komplett dem entgeltlichen Teil zugeordnet, sodass eine Gewinnrealisierung erst eintritt, wenn das Entgelt den Buchwert übersteigt.
Warum wird die Anrufung des Großen Senats des BFH gefordert?
Aufgrund der Rechtsunsicherheit und der teils widersprüchlichen Anwendung der Bewertungstheorien durch verschiedene Senate und die Finanzverwaltung wird eine höchstrichterliche, abschließende Klärung für notwendig erachtet.
- Quote paper
- Jennifer Engel (Author), 2013, Die aktuelle BFH-Rechtsprechung zur Trennungstheorie bei teilentgeltlichen Übertragungen von Wirtschaftsgütern, Munich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/306946
