Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung. Eine kritische Untersuchung der Neuregelung seit 2015


Projektarbeit, 2016

28 Seiten, Note: unbenotet - bestanden


Leseprobe

Inhalt

1. Einleitung

2. Tatbestand der Steuerhinterziehung

3. Die Selbstanzeige im Sinne des § 371 AO
3.1 Grundgedanke und Motive der Selbstanzeige
3.2 Voraussetzungen und Anforderungen des § 371 AO
3.2. Sperrtatbestände gemäß § 371 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 Bst. a bis e AO
3.3. Sperrwirkung durch entdeckte Steuerstraftat gemäß § 371 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO
3.4 Sperrwirkung in besonderen Fällen

4. Fazit

Literaturverzeichnis

1. Einleitung

Klaus Zumwinkel, Alice Schwarzer, Uli Hoeneß oder jüngst die "Panama Papers": Sie alle sind unter dem Stichwort "Steuerhinterziehung" in die Schlagzeilen geraten. Gerade prominente Steuerhinterzieher hinterlassen nicht selten einen Millionenschaden für den Fiskus, welcher entsprechend strafrechtlich geahndet wird. Im Fall Uli Hoeneß endete das Steuerstrafverfahren gar in einer Haftstrafe.

Dabei steht dem Täter einer Steuerhinterziehung eine im Strafrecht einzigartige und nicht ganz unumstrittene Möglichkeit zur Verfügung: Die Rückkehr zur Steuerehrlichkeit und völliger Straffreiheit durch Selbstanzeige. Diese ist seit Ende des 19. Jahrhunderts[1]. Bestandteil der Einzelsteuergesetze der Länder, hat sich über die Jahre im deutschen Steuerrecht etabliert und in den letzten Jahren einige grundlegende Veränderungen erfahren.

Der durchschnittliche Bürger, der die Hintergründe und Intentionen des Gesetzgebers nicht kennt, könnte einerseits den Eindruck erhalten, dass Steuerhinterziehung einen Bagatellfall darstellt, welcher durch eine buchstäbliche Entschuldigung mittels einfacher Korrektur der notwendigen Angaben wieder beseitigt werden kann, könnte aber andererseits auch eine eventuelle Bevorzugung der oberen Gesellschaftsschicht annehmen.

Doch was sind die eigentlichen Intentionen des Gesetzgebers bei der Regelung der strafbefreienden Selbstanzeige und welche Ziele werden damit tatsächlich verfolgt? Ist es wirklich so einfach, Straffreiheit durch Selbstanzeige zu erreichen? Wie ist diesbezüglich die Neuregelung des § 371 AO, die zum 01.01.2015 in Kraft trat, zu interpretieren und welche Auswirkungen bringt sie mit sich? Ist die Rechtsinstitution der strafbefreienden Selbstanzeige heutzutage überhaupt noch notwendig und moralisch vertretbar, oder sollte sie sogar komplett abgeschafft werden?

2. Tatbestand der Steuerhinterziehung

Mit der Selbstanzeige im Sinne des § 371 AO wurde die Möglichkeit geschaffen, trotz einer vollendeten oder versuchten Steuerhinterziehung Straffreiheit zu erlangen.

Gemäß § 370 Abs. 1 AO liegt eine Steuerhinterziehung vor, wenn ein Steuerpflichtiger „den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht, die Finanzbehörde pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstempeln unterlässt und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder für einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.“

Diese Voraussetzungen liegen vor, wenn der objektive Tatbestand der Tathandlung (verbotenes Verhalten gem. § 370 Abs. 1 Nr. 1-3 AO) erfüllt wird und dadurch der Taterfolg (Verkürzung von Steuern oder nicht gerechtfertigte Erlangung von Steuervorteilen; § 370 Abs. 1 2. HS AO) eintritt.[2] Somit handelt es sich hierbei nach herrschender Meinung um ein Erfolgsdelikt.[3] Die Tathandlung, welche in einem aktiven Tun, aber auch in einem Unterlassen bestehen kann[4], muss demnach in einem kausalen Zusammenhang zur Steuerverkürzung bzw. zur Erlangung eines nicht gerechtfertigten Steuervorteils stehen.[5] Die Verkürzung von Steuern im Sinne des § 370 Abs. 1 2. HS AO und damit der Taterfolg tritt dann ein, „wenn sie nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt werden“[6]. Ob die Steuerfestsetzung ganz oder nur teilweise bestandskräftig ist, spielt dabei keine Rolle. So kann der Taterfolg nicht nur bei einer endgültigen, sondern auch bei einer vorläufigen Festsetzung oder einer Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung eintreten.[7] Die Erlangung eines ungerechtfertigten Steuervorteils hingegen erfordert die aktive Bereicherung durch die Angabe eines unzutreffenden Sachverhalts, durch welchen der Steuerpflichtige jenen Steuervorteil erhält, auf den er bei korrekter Angabe des Sachverhalts keinen Rechtsanspruch gehabt hätte.[8] HSS 177

Das Motiv für eine Steuerhinterziehung ist damit relativ eindeutig zu erfassen. Der Steuerhinterzieher will sich dadurch einen finanziellen Vorteil verschaffen, der ihm von Rechtswegen verwehrt bleibt. Dabei scheint die Steuerhinterziehung umso lukrativer zu sein, je größer die Wahrscheinlichkeit eines Taterfolgs und je kleiner die Wahrscheinlichkeit einer Aufdeckung der Steuerstraftat ist. Ein zu geringes Strafmaß bei Entdeckung der Steuerhinterziehung dürfte allerdings nicht zu eben dieser ermutigen, da sich die strafrechtlichen Folgen von empfindlichen Geldstrafen bis hin zu Freiheitsstrafen erstrecken.

3. Die Selbstanzeige im Sinne des § 371 AO

3.1 Grundgedanke und Motive der Selbstanzeige

Grundgedanke der Selbstanzeige im Sinne des § 371 AO ist es, einem Steuerpflichtigen, der eine Steuerhinterziehung begangen hat, einen Anreiz zu schaffen, seine steuerlichen Pflichten nachträglich zu erfüllen und dadurch Steuerehrlichkeit, vor allem aber Straffreiheit zu erlangen.[9] Dieser edelmütige Grundgedanke ist jedoch nicht ganz so selbstlos, wie es zunächst den Anschein hat. Natürlich handelt der Gesetzgeber hier vor allem aus fiskalpolitischer Motivation heraus[10], bislang nicht bekannte Steuerquellen aufzudecken, weshalb der Bundesgerichtshof dies nicht zuletzt auch als „Normzweck“ bezeichnet hat.[11] Der Fiskus ist bislang jedoch auf die Mitwirkung des Steuerpflichtigen angewiesen, um alle Steuerquellen erschließen zu können[12], weshalb die Institution der Selbstanzeige nach Ansicht des Finanzausschusses weiterhin als alternativlos betrachtet wird.[13] Die Neuregelung des § 371 AO, welche am 01.01.2015 in Kraft trat, lässt allerdings Rückschluss darauf zu, dass der Fiskus immer weniger auf die Mitarbeit der Steuerpflichtigen angewiesen ist. Unter anderem durch technische Möglichkeiten, wie dem Erwerb von Datenträgern mit Steuerdaten oder durch Abkommen mit verschiedenen Staaten[14] und die dadurch verstärkte Kooperation auf internationaler Ebene[15], die den Austausch von Steuerdaten erleichtern, kann der Fiskus an Steuerdaten gelangen, für die bisher die Mitwirkung des Steuerpflichtigen vonnöten war. Gestützt wird diese Vermutung durch die erheblich verschärften Anforderungen, die die Neufassung des § 371 AO an die straffbefreiende Selbstanzeige knüpft. Der Anreiz, eine Selbstanzeige abzugeben, wird durch das stark gestiegene Risiko der Unwirksamkeit deutlich verringert, wohingegen sich der vom Fiskus ausgeübte Druck deutlich erhöht hat.

Dass diese Entwicklung der immer verschärfter werdenden Regelung zur strafbefreienden Selbstanzeige letztlich zu deren vollständiger Abschaffung führt, ist allerdings nicht in Aussicht. Fiskalpolitisch hat die Selbstanzeige zwar mit der Zeit an Bedeutung verloren[16], kriminalpolitisch und vor allem verfassungsrechtlich hat sie aber einen zu hohen Stellenwert, als dass sie abgeschafft werden könnte[17]. Korrigierte Angaben hinsichtlich vorangegangener Zeiträume unterlägen wegen Verstoßes gegen den Nemo-tenetur-Grundsatz dem Verwertungsverbot, weil niemand dazu verpflichtet werden dürfe, sich selbst durch eigene Angaben strafrechtlich zu belasten, wozu er ohne die Möglichkeit, durch eine Selbstanzeige und der damit verbundenen Wiederherstellung der Steuerehrlichkeit durch die Mitwirkungspflicht des § 90 AO gezwungen wäre[18]. Die Selbstanzeige hat somit nicht nur fiskal- und kriminalpolitischen Charakter, sie dient ebenso dazu die verfassungsmäßige Ordnung einzuhalten.

3.2 Voraussetzungen und Anforderungen des § 371 AO

Wenn ein Steuerpflichtiger sich der Steuerhinterziehung im Sinne des § 370 AO schuldig gemacht hat und Straffreiheit erlangen möchte, bleibt ihm nur die Erklärung einer wirksamen Selbstanzeige. Doch die Vorschrift des § 371 AO stellt hohe Anforderungen an die Wirksamkeit der Selbstanzeige, die sich durch die Neuregelung seit dem 01.01.2015 nochmals "deutlich verschärft"[19] haben.

Dem Grundgedanken der Selbstanzeige - durch Straffreiheit die Rückkehr des Steuerpflichtigen zur Steuerehrlichkeit und hierdurch die Erschließung von bisher unbekannten Einkunftsquellen zu erreichen - folgend, hat der BGH in seinem Grundsatzurteil aus dem Jahre 2010 entschieden, dass die "Privilegierung des Steuerstraftäters gegenüber anderen Straftätern"[20] durch Selbstanzeige nur dann zu rechtfertigen sei, wenn der Täter "vollständige und richtige Angaben - mithin 'reinen Tisch' - macht"[21]. Dies erfordere "eine vollumfängliche Rückkehr zur Steuerehrlichkeit"[22]. Damit hat der BGH den Grundstein für das sogenannte Vollständigkeitsgebot gelegt[23]. Bagatellabweichungen von bis zu 5 % des verkürzten Betrags sind dabei nach Ansicht des BGH unschädlich und machen die Selbstanzeige für sich genommen nicht unwirksam[24]. Die Möglichkeit einer Teilselbstanzeige, mit der der Steuerpflichtige nur einen Teil der unrichtigen Angaben nachholte oder "unzutreffende Angaben nur durch gleichfalls unzutreffende, wenn auch steuerlich für ihn weniger günstige ersetzte"[25] und hierdurch teilweise Straffreiheit erlangen konnte, sah der BGH daher als unzulässig an[26].

Die Rechtsprechung des BGH nutzte der Gesetzgeber als Anlass für eine Reformierung der Selbstanzeige[27] und setzte die Einwände des BGH mit dem Schwarzgeldbekämpfungsgesetz vom 28.04.2011 zumindest teilweise um[28]. So enthielt bereits die Selbstanzeige in der bis 31.12.2014 gültigen Form eine sachliche und zeitliche Komponente[29]. Für die Wirksamkeit der Selbstanzeige müssen für den von der jeweils gültigen Fassung geforderten Zeitraum (zeitlicher Umfang der Selbstanzeige) die "Hinterziehungssachverhalte einer Steuerart"[30] offen gelegt werden (sachlicher Umfang der Selbstanzeige). Sie bilden zusammengenommen den Berichtigungsverbund[31]. Bis zum 31.12.2014 waren analog zur üblichen strafrechtlichen Verjährungsfrist[32] nur für fünf Jahre sämtliche unvollständige Angaben zu ergänzen, um Straffreiheit zu erlangen. Lediglich in Fällen besonders schwerer Steuerhinterziehung[33] wurde wegen der damit verbundenen Verlängerung der strafrechtlichen Verfolgungsverjährung[34] die Darlegung der unvollständigen Angaben für die letzten zehn Jahre verlangt. Das Finanzamt konnte in der Praxis wegen der verlängerten Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 2.HS AO zwar ohnehin die (korrigierten) Erklärungen für mindestens zehn Jahre anfordern, die Straffreiheit war in Fällen der "einfachen" Steuerhinterziehung jedoch auch dann nicht gefährdet, wenn nur für den Zeitraum von fünf Jahren nach Beendigung der Tat[35] die unvollständigen Angaben nachgeholt wurden[36]. Dabei bestand die Schwierigkeit bereits darin, den Zeitraum festzulegen, für welchen noch keine strafrechtliche Verjährung eingetreten ist und für den in der Folge die vollständigen Angaben für eine wirksame Selbstanzeige nachzuholen waren, da der Beginn der strafrechtlichen Verjährungsfrist an die Beendigung der Tat anknüpft[37]. Dieser Zeitpunkt konnte in der Praxis sicherlich allzu oft nicht ausdrücklich bestimmt werden. Darüber hinaus war nach der alten Regelung bereits bei Erstellung der Selbstanzeige darüber zu entscheiden, ob es sich um einen Fall der besonders schweren Steuerhinterziehung handelt, für welche die Korrektur aller unvollständigen Angaben für einen Zeitraum von zehn Jahren nach Beendigung der Tat vorgenommen werden musste, oder aber ob die Korrektur für einen Zeitraum von fünf Jahren ausreichte.

[...]


[1] vgl. Beckemper in (2015): Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Kommentar, § 371 AO, Rz. 1

[2] vgl. Esskandari in (2016): Lippross/Seibel, Basiskommentar Steuerrecht, § 370 AO, Rz. 1

[3] vgl. Hellmann in (2013): Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Kommentar, § 370 AO, Rz. 56

[4] vgl. Esskandari in (2016): Lippross/Seibel, Basiskommentar Steuerrecht, § 370 AO, Rz. 1

[5] vgl. a.a.O., Rz. 46

[6] § 370 Abs. 4 AO

[7] vgl. Esskandari in (2016): Lippross/Seibel, Basiskommentar Steuerrecht, § 370 AO, Rz. 26

[8] vgl. Hellmann in (2013): Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Kommentar, § 370 AO, Rz. 177

[9] vgl. Beckemper in (2015): Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Kommentar, § 371 AO, Rz. 15

[10] vgl. a.a.O.

[11] vgl. BGH, Beschluss vom 20. Mai 2010, 1 StR 577/09, Rz. 20f.

[12] vgl. Beckemper in (2015): Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Kommentar, § 371 AO, Rz. 15

[13] vgl. BT-Drucksache 18/3439, S. 1

[14] Hier sei beispielhaft der spontane Informationsaustausch zu Gewinnverkürzungen und -verlagerungen im Rahmen der "Base Erosion and Profit Shifting (BEPS)" der OECD- und G20-Staaten genannt; vgl. BMF-Schreiben vom 28. Juli 2016, Geschäftszeichen IV B 6 - S 1320/16/10002:007, DOK 2016/0710955

[15] vgl. BGH, Beschluss vom 20. Mai 2010, 1 StR 577/09, Rz. 36

[16] vgl. a.a.O., Rz. 12

[17] vgl. BMF, Monatsbericht vom 24.03.2015 zur Neuregelung im Bereich der strafbefreienden Selbstanzeige, Tz. 2

[18] vgl. BMF, Monatsbericht vom 24.03.2015 zur Neuregelung im Bereich der strafbefreienden Selbstanzeige, Tz. 2

[19] a.a.O.

[20] BGH, Beschluss vom 20. Mai 2010, 1 StR 577/09, 1. Leitsatz

[21] a.a.O.

[22] a.a.O.

[23] vgl. Schauf in (2015): Kohlmann, Steuerstrafrecht, Kommentar, § 371 AO, Rz. 110

[24] vgl. a.a.O., Rz. 225

[25] Beckemper in (2015): Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Kommentar, § 371 AO, Rz. 63

[26] BGH, Beschluss vom 20. Mai 2010, 1 StR 577/09, 4. Leitsatz

[27] vgl. Beckemper in (2015): Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Kommentar, § 371 AO, Rz. 12

[28] vgl. a.a.O., Rz. 13

[29] vgl. Schauf in (2015): Kohlmann, Steuerstrafrecht, Kommentar, § 371 AO, Rz. 115, 124

[30] Schauf in (2015): Kohlmann, Steuerstrafrecht, Kommentar, § 371 AO, Rz. 124

[31] vgl. Beckemper in (2015): Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Kommentar, § 371 AO, Rz. 63

[32] § 78 Abs. 3 Nr. 4 StGB i.V.m. § 370 Abs. 1 1. HS AO

[33] § 370 Abs. 3 AO

[34] § 78 Abs. 3 Nr. 3 StGB i.V.m. § 370 Abs. 3 AO bzw. § 376 Abs. 1 AO

[35] § 78a StGB

[36] vgl. Schauf in (2015): Kohlmann, Steuerstrafrecht, Kommentar, § 371 AO, Rz. 114f.

[37] vgl. Schauf in (2015): Kohlmann, Steuerstrafrecht, Kommentar, § 371 AO, Rz. 114f

Ende der Leseprobe aus 28 Seiten

Details

Titel
Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung. Eine kritische Untersuchung der Neuregelung seit 2015
Hochschule
Duale Hochschule Baden Württemberg Mosbach
Note
unbenotet - bestanden
Autor
Jahr
2016
Seiten
28
Katalognummer
V349724
ISBN (eBook)
9783668367838
ISBN (Buch)
9783668367845
Dateigröße
556 KB
Sprache
Deutsch
Schlagworte
Selbstanzeige, Steuerrecht, Abgabenordnung
Arbeit zitieren
Dennis Beck (Autor), 2016, Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung. Eine kritische Untersuchung der Neuregelung seit 2015, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/349724

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