Seit dem 1.1.2017 ist ein neues Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Deutschland und Australien (DBA) anzuwenden. Das neue DBA wurde weitestgehend an das aktuelle Musterabkommen (MA) der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) angepasst. Darüber hinaus wurden bereits Ergebnisse des Base Erosion and Profit Shifting-Projekts (BEPS) zur Bekämpfung der Steuerverkürzung und Gewinnverlagerung berücksichtigt. Noch bevor die BEPS Maßnahmen in das OECD-MA oder einem multilateralen Übereinkommen eingearbeitet wurden, wurden in dem neuen DBA die Empfehlungen der BEPS Maßnahmen implementiert. Daher wurde ebenfalls die BEPS Maßnahme 7, welche die Verhinderung der künstlichen Vermeidung einer Betriebsstätte betrifft, umgesetzt. Die BEPS Maßnahme 7 zielt insbesondere darauf ab, den in Art. 5 des DBA definierten Betriebsstättenbegriff weiter zu fassen, sodass die Voraussetzungen für das Vorliegen einer Betriebsstätte eher erfüllt sind. Dadurch kann nach dem neuen DBA eine Betriebsstätte vorliegen, welche nach dem alten DBA nicht bestanden hat. Da das DBA als erstes Doppelbesteuerungsabkommen abgeschlossen wurde, in dem der Betriebsstättenbegriff nach der BEPS Maßnahme 7 aufgenommen wurde, bestehen Zweifelsfragen bzgl. der Auslegung und Anwendungsmöglichkeiten dieser Vorschrift. Zweifelhaft ist, ob die Umsetzung der BEPS Maßnahme 7 zu dem gewünschten Ziel führt und welche Probleme in der Praxis damit einhergehen.
Steht fest, dass eine Betriebsstätte vorliegt, ist zu bestimmen, wie die Betriebsstättengewinne auf die Betriebsstätte und das Stammhaus aufzuteilen sind. Es wurde in 2014 eine Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung (BsGaV) und 2016 ein BMF-Schreiben erlassen. Durch die Erweiterung des Betriebsstättenbegriffs führen bestimmte Aktivitäten zu einer Betriebsstätte, die es zuvor von der Art nicht gegeben hat. Darunter fallen insbesondere die Betriebsstätten abhängiger Agenten und zukünftig nicht mehr befreite Hilfstätigkeiten bzw. Tätigkeiten vorbereitender Art. Es ist fraglich, wie bei diesen neu entstehenden Betriebsstätten nach BEPS eine Gewinnzurechnung vorzunehmen ist. Zudem ist zu prüfen, ob die entsprechenden Vorschriften für die Gewinnaufteilung auf diese Betriebsstätten anzuwenden bzw. wie diese auszulegen sind und ob es durch diese Neuerungen zu Nachteilen für den Steuerpflichtigen kommen kann. In dieser Arbeit werden diese Zweifelsfragen und Problemstellungen genauer betrachtet.
Inhaltsverzeichnis
1 Problemstellung
2 Grundlagen
2.1 Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) Maßnahme 7
2.2 Entstehung von Doppelbesteuerung bei Betriebsstätten im Ausland
3 Betriebsstätten nach Art. 5 DBA
3.1 Geschäftseinrichtung
3.2 Bau- und Montagetätigkeiten und in diesem Zusammenhang stehende Tätigkeiten
3.2.1 Bau- und Montagetätigkeiten
3.2.2 Aufsichts- und Beratungstätigkeiten als Bauausführung
3.2.3 Erforschung und Ausbeutung natürlicher Ressourcen
3.2.4 Einsetzung wesentlicher Ausrüstung
3.2.5 Hinzurechnung von Tätigkeiten verbundener Unternehmen
3.3 Hilfstätigkeiten und Tätigkeiten vorbereitender Art
3.3.1 Negativkatalog
3.3.2 Antifragmentierungsregelung
3.4 Vertreterbetriebsstätte
3.4.1 Abhängige Vertreter
3.4.2 Unabhängige Vertreter
3.4.3 Anti-Organ-Klausel
3.5 Problematiken aufgrund der Änderungen des Art. 5 DBA und Analyse der Zielsetzung der OECD
3.5.1 Problematiken aufgrund der Änderungen des Art. 5 DBA
3.5.1.1Hinzurechnung von Tätigkeiten verbundener Unternehmen
3.5.1.2Hilfstätigkeiten und Tätigkeiten vorbereitender Art
3.5.1.3Antifragmentierungsregelung
3.5.1.4Abhängige Vertreter
3.5.1.5Beschränkungen der Abkommensvergünstigungen
3.5.1.6Inkrafttreten der Regelungen
3.5.2 Analyse der Zielsetzung der OECD für die Betriebsstättendefinition
3.5.2.1Erweiterung der Betriebsstättendefinition
3.5.2.2Gestaltungsmöglichkeiten
4 Weiterführende Überlegungen bzgl. der Zurechnung der Betriebsstättengewinne
4.1 Gewinnzurechnung nach internationalen und nationalen Vorschriften
4.1.1 Gewinnzurechnung nach Art. 7 DBA
4.1.2 Gewinnermittlung nach nationalem Steuerrecht
4.2 Auswirkungen der Änderungen bei den Gewinnzurechnungen in Bezug auf die Erweiterung des Betriebsstättenbegriffs
4.2.1 Hilfstätigkeiten und Tätigkeiten vorbereitender Art
4.2.2 Abhängige Vertreter
5 Schlussbetrachtung
Zielsetzung & Themen
Die Arbeit analysiert die Auswirkungen der "Base Erosion and Profit Shifting" (BEPS) Maßnahme 7 der OECD auf den Betriebsstättenbegriff nach dem neuen Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) zwischen Deutschland und Australien. Im Fokus steht dabei insbesondere die Frage, ob die neuen Regelungen zur Erweiterung des Betriebsstättenbegriffs zu einer effektiveren Besteuerung am Ort der Wertschöpfung führen oder ob sie neue Problemfelder, wie etwa eine erhöhte Gefahr der Doppelbesteuerung oder administrativen Mehraufwand, schaffen.
- Analyse der geänderten Betriebsstättendefinition (Art. 5 DBA) unter Berücksichtigung von BEPS 7.
- Untersuchung der Zurechnung von Betriebsstättengewinnen nach dem "Authorized OECD Approach" (AOA).
- Darstellung von Gestaltungsmöglichkeiten und Risiken durch die Neuregelungen.
- Bewertung der Auswirkungen auf Bau- und Montagetätigkeiten sowie Vertreterbetriebsstätten.
- Evaluation der Interaktion zwischen nationalem Recht, DBA und multilateralen Instrumenten.
Auszug aus dem Buch
3.1 Geschäftseinrichtung
Der Grundtatbestand einer Betriebsstätte ist in Art. 5 Abs. 1 DBA definiert. Demnach ist eine Betriebsstätte eine feste Geschäftseinrichtung, durch die die Geschäftstätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Ein Unternehmen muss nach der Definition des Art. 3 Abs. 1 Buchst. f und g DBA eine Geschäftstätigkeit ausüben. Für jeden im Abkommen nicht definierte Ausdruck wird gem. Art. 3 Abs. 2 DBA i. V. m. § 15 Abs. 2 EStG auf das nationale Recht zurückgegriffen. Daher ist für die Geschäftstätigkeit entscheidend, ob die Tätigkeit zu originär gewerblichen Einkünften führt. Zudem zählen hierzu Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, sowie freiberuflicher und selbstständiger Arbeit, da es hierzu keinen speziellen Art. in dem DBA gibt, der diese Einkunftsarten aufgreift.
Soweit eine Geschäftstätigkeit ausgeübt wird, ist zu prüfen, ob eine Geschäftseinrichtung in diesen Zusammenhang gegeben ist. Typischerweise sind Räumlichkeiten, Einrichtungen oder Anlagen als Geschäftseinrichtung zu klassifizieren. Weitergefasst kann jedoch jeder körperliche Gegenstand eine Geschäftseinrichtung darstellen. Immaterielle Gegenstände sind daher ausgeschlossen. Der Unternehmer muss nicht Eigentümer der Geschäftseinrichtung sein, sondern sie kann gemietet oder in sonstiger Weise zur Benutzung überlassen sein. Eine ausschließliche oder überwiegende Nutzung zu unternehmerischen Zwecken ist nicht erforderlich. Es muss dort lediglich ein Teil der unternehmerischen Tätigkeit ausgeübt werden.
Strittig ist, ob der Unternehmer über die Geschäftseinrichtung Verfügungsmacht haben muss. Nach Frotscher und Mössner werde eine Betriebsstätte nur begründet, wenn der Unternehmer über die Geschäftseinrichtung oder Anlage nicht nur vorübergehend verfügen kann. Dem Steuerpflichtigen müsse es somit möglich sein, die Einrichtung nach den Bedürfnissen des Unternehmens zu nutzen und die erforderlichen Entscheidungen treffen zu können. Wassermeyer/Kaeser vertreten hingegen die Ansicht, dass sich dies weder aus dem Wortlaut noch aus dem Sinn des Art. 5 DBA ableiten lasse. Nach dem Wortlaut verlange die Vorschrift nur, dass die Tätigkeit eines Unternehmens mit Ständigkeit zumindest teilweise in einer festen Geschäftseinrichtung ausgeübt wird. Daraus könne nicht geschlossen werden, dass der Unternehmer oder das Unternehmen Verfügungsmacht über die Geschäftseinrichtung haben muss.
Zusammenfassung der Kapitel
1 Problemstellung: Einleitung in die Neuregelungen des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen Deutschland und Australien unter Berücksichtigung von BEPS-Maßnahmen.
2 Grundlagen: Einführung in das BEPS-Projekt der OECD sowie die allgemeinen Ursachen und Mechanismen von Doppelbesteuerung bei ausländischen Betriebsstätten.
3 Betriebsstätten nach Art. 5 DBA: Umfassende Untersuchung der Tatbestandsmerkmale einer Betriebsstätte, insbesondere der Geschäftseinrichtung, Bau- und Montagetätigkeiten sowie Vertreterbetriebsstätten.
4 Weiterführende Überlegungen bzgl. der Zurechnung der Betriebsstättengewinne: Analyse der Gewinnzurechnungsregeln (AOA) und deren Auswirkungen bei Anwendung des erweiterten Betriebsstättenbegriffs.
5 Schlussbetrachtung: Fazit der Untersuchung mit der Einschätzung, ob die BEPS-Umsetzung ihre Ziele erreicht oder neue Risiken für Steuerpflichtige birgt.
Schlüsselwörter
Betriebsstätte, Doppelbesteuerungsabkommen, DBA Australien, BEPS Maßnahme 7, Gewinnzurechnung, Authorized OECD Approach, AOA, Vertreterbetriebsstätte, Bau- und Montagetätigkeiten, Antifragmentierungsregelung, Funktions- und Risikoanalyse, Doppelbesteuerung, Steuervermeidung, Haupttätigkeit, Multilaterales Instrument.
Häufig gestellte Fragen
Worum geht es in dieser Arbeit grundsätzlich?
Die Arbeit befasst sich mit den Auswirkungen der BEPS-Maßnahme 7 der OECD auf das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Deutschland und Australien, insbesondere im Hinblick auf eine erweiterte Betriebsstättendefinition.
Welche zentralen Themenfelder werden analysiert?
Die zentralen Schwerpunkte liegen auf der Auslegung der Betriebsstättendefinition, der Zurechnung von Unternehmensgewinnen im Rahmen des AOA und den praktischen Folgen für Unternehmen bei der Vermeidung von Steuervermeidung.
Was ist das primäre Ziel oder die Forschungsfrage?
Es soll untersucht werden, ob die Umsetzung der BEPS-Maßnahmen zur Verhinderung künstlicher Betriebsstättenvermeidung effektiv ist und welche praktischen Probleme oder Risiken der Doppelbesteuerung dabei entstehen können.
Welche wissenschaftliche Methode wird verwendet?
Die Arbeit stützt sich auf eine tiefgehende juristische Analyse bestehender DBA-Vorschriften, OECD-Kommentare sowie ergänzende nationale Steuergesetze (insb. AO und AStG) und einschlägige Literatur.
Was wird im Hauptteil der Arbeit behandelt?
Der Hauptteil gliedert sich in die detaillierte Prüfung von Betriebsstättentatbeständen (Geschäftseinrichtung, Bau/Montage, Vertreter) und die anschließende Problemanalyse zur Gewinnzurechnung nach den Regeln des AOA.
Welche Schlüsselwörter charakterisieren die Arbeit?
Wesentliche Begriffe sind Betriebsstätte, BEPS 7, Gewinnzurechnung, Doppelbesteuerung, AOA und Vertreterbetriebsstätte.
Warum ist die Unterscheidung zwischen altem und neuem DBA so wichtig?
Da das neue DBA zwischen Deutschland und Australien das erste ist, welches BEPS 7 explizit umsetzt, ergeben sich erhebliche Unterschiede in den Fristen und Kriterien zur Betriebsstättenbegründung im Vergleich zum alten Abkommen.
Was besagt die Antifragmentierungsregelung?
Diese Regelung soll verhindern, dass operative Tätigkeiten künstlich auf verschiedene Konzerngesellschaften aufgeteilt werden, nur um für jede einzelne Gesellschaft den Status als Hilfstätigkeit und damit die Steuerbefreiung in Anspruch zu nehmen.
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- Monja Wiebach (Autor), 2017, Die Betriebsstätte nach Art. 5 DBA-Australien. Eine Analyse unter Berücksichtigung der BEPS Maßnahme 7, Múnich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/411994
